Interpretacja indywidualna z dnia 28 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.440.2024.1.KC

Możliwość skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

10 września 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania z preferencyjnego rozliczenia jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

(...) 2023 r. Sąd Okręgowy w X ogłosił rozwiązanie Pani małżeństwa z A.A. Wyrok uprawomocnił się w po upływie 7 dni. Od dnia uprawomocnienia się wyroku jest Pani rozwódką.

Sąd, w wyroku rozwodowym, pozostawił władzę rodzicielską nad małoletnim B.A (PESEL: (...)) obojgu rodzicom, jednocześnie ustalając nad nim opiekę naprzemienną – zgodnie z wnioskowanym harmonogramem.

Harmonogram ten przewiduje równy podział opieki nad synem w ustalone wyrokiem dni i weekendy. Opieka podzielona jest po połowie, zarówno w roku szkolnym jak i w ferie oraz wakacje.

Żadnej ze stron nie zasądzono alimentów. Każdy z rodziców pokrywa koszty utrzymania dziecka w czasie, w którym u niego zamieszkuje.

Głównym źródłem Pani zarobków jest umowa o pracę. Incydentalnie uzyskuje Pani dochód z tytułu umowy zlecenia.

W stosunku do Pani ani Pani dziecka nie mają zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, ustawy o podatku tonażowym, ani ustawy o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Podczas trwania małżeństwa zamieszkiwała Pani w Y, przy ul. C1. Aktualnie zamieszkuje Pani w nieruchomości, którą nabyła na kredyt, przy ul. D1. Stworzyła Pani tam dla siebie i dla swojego dziecka nowe miejsce zamieszkania. Ojciec dziecka nie partycypował w kosztach tej zmiany (rozdzielność majątkowa zawarta w trakcie separacji), ani do dnia niniejszego wniosku o interpretację, nie uregulował należności wynikających z podziału majątku. Nieruchomość ojca dziecka – w dniu podziału majątku – nie była obciążana zobowiązaniami kredytowymi.

Małoletni syn – A.A, zamieszkuje połowę czasu z Panią pod adresem ul. D1, Y oraz połowę czasu z ojcem pod adresem ul. C1, Y. Zameldowany jest pod Pani adresem zamieszkania. Również dla wskazanego adresu zameldowania uiszcza Pani za siebie i za syna opłaty za odbiór odpadów komunalnych.

Pobiera Pani zarówno świadczenie wychowawcze 800+ jak i świadczenie „Dobry start”. Świadczenie wychowawcze od dnia rozwodu w całości przekazuje Pani na założony na ten cel rachunek bankowy syna jako depozyt zabezpieczenia przyszłych potrzeb dziecka.

W czasie, kiedy syn przebywa pod Pani opieką, zajmuje się Pani samodzielnie jego wychowaniem, obowiązkami szkolnymi, wyżywieniem i rozrywką, ponosi Pani koszty jego utrzymania, troszczy się Pani o rozwój fizyczny i duchowy, zabezpiecza Pani potrzeby bytowe, zdrowotne i edukacyjne, ponosi Pani wydatki związane z wypoczynkiem, pomaga Pani w edukacji szkolnej.

Ponosi Pani również koszty zapewnienia mu odpowiednich warunków mieszkaniowych – w (...) 2022 r. kupiła Pani większy niż potrzebny Pani dom mieszkalny, aby syn miał swój osobny pokój. Ponosi Pani koszty mieszkaniowe (w tym koszty kredytu na zakup nieruchomości), koszty bieżącego utrzymania oraz wypoczynku, od roku 2022 ponosi Pani również połowę kosztów opłat szkolnych oraz połowę kosztów zajęć dodatkowych (w roku 2023 – język angielski).

Proces wychowywania dziecka jest realizowany samotnie przez każdego z rodziców w sytuacji, w której rodzice nie wychowują i nie opiekują się dziećmi wspólnie, lecz każdy z nich oddzielnie, w innym miejscu zamieszkania, w wyznaczonym czasie, bez udziału drugiego.

Pytanie

Czy w rozliczeniu PIT za rok 2023 i kolejne (w przypadku braku zmiany stanu prawnego) może Pani wybrać sposób rozliczenia przewidziany dla osób samotnie wychowujących dzieci (zgodnie z art. 6 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych)?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, za rok 2023 i za następne lata obrachunkowe, przysługiwać Pani będzie preferencja podatkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych, o której mowa w treści normy art. 6 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu samotnego wychowywania małoletniego dziecka. Do Pani nie mają zastosowania wykluczenia preferencyjne dookreślone w art. 6 ust. 4f ww. ustawy.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że kluczowy dla niniejszej sprawy przepis art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczący m.in. opodatkowania dochodów osób samotnie wychowujących dzieci, ulegał wielokrotnym nowelizacjom.

Dla niniejszej sprawy, kluczowe są dwie nowelizacje. Pierwsza, która miała miejsce z dniem 1 stycznia 2011 r. oraz druga – z dniem 1 stycznia 2022 r. W konsekwencji, można wyróżnić trzy istotne stany prawne: do 31 grudnia 2010 r., od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2021 r. oraz od 1 stycznia 2022 r.

Wniosek o interpretację dotyczy roku 2022 r. Zatem w niniejszej sprawie istotny jest obecnie obowiązujący stan prawny, tj. od 1 stycznia 2022 r.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. przepis art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych miał następujące brzmienie „Od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, samotnie wychowujących w roku podatkowym dzieci:

1)małoletnie,

2)bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3)do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej,

- podatek może być określony, z zastrzeżeniem ust. 8, na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym, w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, z tym, że do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w tej ustawie”.

Artykuł 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierał także ust. 5 w następującym brzmieniu „Za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się jednego z rodziców albo opiekuna prawnego, jeżeli osoba ta jest panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem albo osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów. Za osobę samotnie wychowującą dzieci uważa się również osobę pozostającą w związku małżeńskim, jeżeli jej małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności”.

Analizując znaczenie użytego w art. 6 ust. 4 ww. ustawy pojęcia „osoby samotnie wychowującej dzieci”, należy mieć na uwadze nowelizację tego przepisu, która od dnia 1 stycznia 2011 r. nadała nową treść normatywną tej regulacji. W wyniku dokonanej nowelizacji w istotny sposób zmianie uległo brzmienie tego przepisu, a uchylając jego ust. 5, ustawodawca zrezygnował z legalnej definicji pojęcia „osoby samotnie wychowującej dzieci”. W konsekwencji, należy uznać, że zamierzony zabieg ustawodawcy doprowadził do takiego stanu prawnego, w którym status osoby „samotnie wychowującej dzieci” od 1 stycznia 2011 r. może mieć każde z rodziców (nie tylko jeden z rodziców), spełniających pozostałe kryteria określone w art. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W warstwie normatywnej, pomimo drobnej korekty od 1 stycznia 2016 r., przepis ten obowiązywał do 31 grudnia 2021 r. W ramach tzw. Polskiego ładu przepis art. 6 ust. 4 omawianej ustawy miał zostać poddany modyfikacjom, ostatecznie został jednak w całości uchylony. Tym samym ustawodawca zlikwidował analizowaną ulgę. Ustawą z 9 czerwca 2022 r. (data wejścia w życie 1 lipca 2022 r.) o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 6 po ust. 4b dodano kolejne ust. 4c-4h. Obecnie ust. 4c obowiązuje w następującym brzmieniu: „Od dochodów jednego rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku, do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1)małoletnie,

2)pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3)pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie

-podatek może być określony zgodnie z ust. 4d na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym”.

Zgodnie z ust. 4d „W przypadku, o którym mowa w ust. 4c, podatek jest określany w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w niniejszej ustawie”.

Nowelizacją do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono także art. 6 ust. 4f, który brzmi: „Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym, co najmniej jedno dziecko, w tym również, gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku, z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. z 2022 r. poz. 1577 i 2140)”.

Dokonując interpretacji przepisów dotyczących ulgi podatkowej ustanowionej przez art. 6 ust. 4c-4e omawianej ustawy nie można zapominać, że celem wprowadzenia ulgi było umożliwienie preferencyjnego rozliczenia podatkowego dla tych osób, które w roku podatkowym doświadczyły samotnej, samodzielnej pieczy nad dzieckiem i jego wychowywaniem. Cel ten wpisuje się w idee polityki prorodzinnej Państwa, która na gruncie prawa podatkowego realizowana jest na wiele sposobów (I SA/Łd 324/23 - Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi).

Stan faktyczny sprawy potwierdza, że jest Pani osobą „samotnie wychowującą dziecko” i w konsekwencji spełnia przesłanki do preferencyjnego opodatkowania dochodów.

Dokonując wykładni przepisu art. 6 ust. 4c ww. ustawy nie można poprzestać na odwołaniu się wyłącznie do reguł wykładni językowej. Konieczne jest skonfrontowanie jej rezultatów z wynikiem interpretacji uzyskanym przy zastosowaniu reguł wykładni funkcjonalnej czy systemowej, tak by w konsekwencji ich stosowania nie doprowadzić do sytuacji nałożenia obowiązków lub przyznania uprawnień pozostających obiektywnie w sprzeczności z istniejącym porządkiem prawnym, czy niewykonalnych.

Zastosowanie literalnej wykładni w niniejszej sprawie prowadzi do absurdalnych wniosków. Nie można odwoływać się wyłącznie do słownikowej definicji pojęcia „samotny” zgodnie z którą oznacza ono (1) „żyjący sam, bez rodziny, przyjaciół”, (2) „znajdujący się w określonej sytuacji, w określonym czasie zupełnie sam”, (3) „spędzany, odbywany w pojedynkę, bez towarzystwa”, (4) „znajdujący się na odludziu”, ponieważ prowadziłoby to do konkluzji, że samo posiadanie dziecka wyklucza możliwość bycia samotnym. Należy zauważyć, że przeciwieństwem pojęcia „samotnego wychowywania dziecka” jest pojęcie „wspólnego wychowywania dziecka”.

W niniejszej sprawie nie można uznać, że rodzice wychowują i opiekują się dzieckiem „wspólnie”, ponieważ każde z rodziców odrębnie, w konkretnie ustalonym czasie, bez udziału drugiego z rodziców opiekuje się dzieckiem i zaspokaja jego potrzeby, stwarzając mu odpowiednie warunki rozwoju w miejscu swojego zamieszkania. Należało więc przyjąć, że proces wychowywania dziecka realizowany jest przez każdego z rodziców „samotnie”. Jeżeli przez część czasu w roku dziecko zamieszkuje u jednego z rodziców, w stosunku do których sąd orzekł rozwód, to rodzic ten w tym czasie samodzielnie, tj. bez wsparcia drugiego rodzica wychowuje dziecko, natomiast przez pozostały czas dziecko wychowuje drugi z rodziców. Każdy z rodziców działa bez wsparcia drugiej osoby i samodzielnie dokonuje czynności związanych z wychowaniem i utrzymaniem dziecka, jednocześnie samodzielnie ponosząc przez część roku podatkowego koszty utrzymania dziecka. Zatem każdy z rodziców sprawujących opiekę i wychowujących dziecko w tak ustalonym systemie jest osobą samotnie wychowującą dziecko.

O wspólnym wychowaniu dziecka nie świadczy fakt powierzenia władzy rodzicielskiej wspólnie obojgu małżonkom. Pojęcia te nie są tożsame, a pojęcie samotnego wychowania dziecka winno być rozpatrywane głównie w kontekście samodzielnego pokrywania przez Panią – jako podatnika, kosztów związanych z wychowaniem i utrzymaniem dziecka. Zastosowana przez ustawodawcę preferencja ma bowiem kontekst finansowy. Przyjęcie odmiennej interpretacji art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzić może natomiast do nasilenia się niekorzystnych zjawisk, których skutki mogą bezpośrednio dotknąć dzieci. Taka wykładnia uzależnia bowiem skorzystanie z ulgi przez jednego z rodziców de facto od całkowitego wyeliminowania drugiego z rodziców z procesu opieki i wychowania dzieci, bowiem tylko w takiej sytuacji organ uznałby przesłanki tego przepisu za spełnione.

Dodatkowo zauważa Pani, że ustawodawca nie wprowadził żadnych ograniczeń czasowych uzasadniających skorzystanie z tej preferencji, co daje prawo do korzystania z niej zarówno osobom wychowującym dziecko samotnie przez znaczny okres czasu w roku podatkowym jak i osobom, które samotnie wychowują dziecko przez krótki okres roku podatkowego, ani też nie powiązał zakresu prawa do skorzystania z preferencyjnego sposobu opodatkowania z czasem samotnego wychowania dziecka w roku podatkowym przez zastosowanie przy obliczaniu podatku korekty dostosowującej prawo do preferencji do faktycznego czasu samotnego wychowywania dziecka w roku podatkowym (przykładowo współczynnika procentowego).

Zgodnie z art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych preferencyjne opodatkowanie nie przysługuje samotnym rodzicom, którzy wychowują co najmniej jedno dziecko wspólnie, rozumiane także jako „naprzemienne” wykonywanie opieki nad dzieckiem, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze.

Należy zauważyć, że taka redakcja przepisu nie modyfikuje rozumienia pojęcia „samotnego wychowywania dzieci”, lecz wyklucza jedynie wspólne opodatkowanie w określonym ustawą przypadku. W tym przypadku świadczenie wychowawcze w ustaleniu z ojcem dziecka, pobiera Pani samodzielnie.

Niniejsze stanowisko opiera Pani na wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 10 sierpnia 2023 r. I SA/Kr 570/23.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest w nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodów jednego rodzica lub opiekuna prawnego, podlegającego obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, będącego panną, kawalerem, wdową, wdowcem, rozwódką, rozwodnikiem, osobą, w stosunku do której orzeczono separację w rozumieniu odrębnych przepisów, lub osobą, której małżonek został pozbawiony praw rodzicielskich lub odbywa karę pozbawienia wolności, jeżeli ten rodzic lub opiekun w roku podatkowym samotnie wychowuje dzieci:

1)małoletnie,

2)pełnoletnie, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

3)pełnoletnie do ukończenia 25. roku życia, uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe, obowiązujących w Rzeczypospolitej Polskiej oraz w innym państwie

-podatek może być określony zgodnie z ust. 4d na wniosek wyrażony w rocznym zeznaniu podatkowym.

Na podstawie art. 6 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4c, podatek jest określany w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy dochodów osoby samotnie wychowującej dzieci, z uwzględnieniem art. 7, przy czym do sumy tych dochodów nie wlicza się dochodów (przychodów) opodatkowanych w sposób zryczałtowany na zasadach określonych w niniejszej ustawie.

Z art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (Dz. U. z 2023 r. poz. 810 i 1565).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 lutego 2016 r. o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 421):

Świadczenie wychowawcze przysługuje osobom, o których mowa w art. 4 ust. 2, w wysokości 800,00 zł miesięcznie na dziecko.

W myśl art. 4 ust. 2 omawianej ustawy:

Świadczenie wychowawcze przysługuje:

1)matce albo ojcu, jeżeli dziecko wspólnie zamieszkuje i pozostaje na utrzymaniu matki albo ojca, z zastrzeżeniem art. 5 ust. 2a, albo

2)opiekunowi faktycznemu dziecka, jeżeli dziecko wspólnie zamieszkuje i pozostaje na utrzymaniu opiekuna faktycznego, albo

3)opiekunowi prawnemu dziecka, albo

4)dyrektorowi domu pomocy społecznej, albo

5)rodzinie zastępczej, osobie prowadzącej rodzinny dom dziecka, dyrektorowi placówki opiekuńczo-wychowawczej, dyrektorowi regionalnej placówki opiekuńczo-terapeutycznej albo dyrektorowi interwencyjnego ośrodka preadopcyjnego, o których mowa w ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz.U. z 2024 r. poz. 177).

Natomiast, w świetle art. 5 ust. 2a tej ustawy:

W przypadku gdy dziecko, zgodnie z orzeczeniem sądu, jest pod opieką naprzemienną obydwojga rodziców rozwiedzionych, żyjących w separacji lub żyjących w rozłączeniu sprawowaną w porównywalnych i powtarzających się okresach, kwotę świadczenia wychowawczego ustala się każdemu z rodziców w wysokości połowy kwoty przysługującego za dany miesiąc świadczenia wychowawczego.

Art. 6 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4d, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dziecko lub jej dziecko:

1)stosuje przepisy:

a) art. 30c lub

b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy

- w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;

2)podlega opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że ustawodawca uzależnił prawo do skorzystania z preferencyjnych zasad obliczania podatku dochodowego dla osób samotnie wychowujących dzieci od spełnienia łącznie kilku warunków.

W szczególności, osoba chcąca skorzystać z tej preferencji podatkowej, musi posiadać określony status. Przy czym przepis art. 6 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia enumeratywnie osoby, którym przysługuje status osób samotnie wychowujących dzieci, odwołując się zarówno do statusu cywilnoprawnego osoby wychowującej dzieci (panna, kawaler, wdowa, wdowiec, rozwódka, rozwodnik), jak również do tego, że osoba ta musi faktycznie wychowywać dzieci samotnie.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawarł definicji pojęcia „wychowywać”, należy odwołać się zatem do jego definicji słownikowych. „Wychowywać” w słownikowym rozumieniu oznacza: zapewniając byt doprowadzić do osiągnięcia pełnego rozwoju psychicznego i fizycznego. Wychowywanie polega na stałym troszczeniu się o byt materialny dziecka oraz o jego rozwój emocjonalny. Wychowanie dziecka można określić jako kształtowanie osobowości dziecka poprzez kształtowanie jego samodzielności, obowiązkowości, rozwijanie predyspozycji intelektualnych i umiejętności praktycznych, kształtowanie światopoglądu, systemu wartości oraz postaw emocjonalnych. Osobą samotnie wychowującą dziecko jest więc taka osoba, która osobiście troszczy się o bieżące zaspokajanie codziennych potrzeb dziecka w pojedynkę, tj. w pełni albo w przeważającej mierze bez udziału drugiego z rodziców.

Samotne wychowywanie oznacza zatem wychowywanie dziecka (dzieci) bez faktycznego udziału drugiego rodzica.

Samodzielna opieka nad dzieckiem nie jest równoznaczna z samotną opieką. Fakt, że każdy z rodziców zajmuje się dzieckiem w ustalonym czasie, czyli samodzielnie i w tym czasie drugi rodzic nie uczestniczy w wychowaniu tego dziecka, nie oznacza że mamy do czynienia z samotnym wychowaniem dziecka.

W rodzinach pełnych również rodzice nie wychowują dzieci równocześnie. Nie zawsze bowiem opiekują się dzieckiem w tym samym miejscu i czasie. Podczas sprawowania opieki przez rodziców pozostających w związku małżeńskim (podobnie jak rodziców stanu wolnego) może zachodzić taka sytuacja, że w pewnym momencie dnia (a w szczególnych sytuacjach nawet w określonych dniach) dzieckiem zajmuje się tylko matka, innym razem tylko ojciec, jednakże w takiej sytuacji nie ma mowy o samotnym wychowywaniu dziecka przez któregokolwiek z rodziców.

Prawo do omawianej preferencji podatkowej przysługuje wyłącznie jednemu z rodziców czy opiekunów prawnych, który będąc osobą stanu wolnego faktycznie w roku podatkowym samotnie dziecko wychowuje, czyli sprawuje nad nim samodzielnie ciągłą opiekę, bez udziału drugiego rodzica w procesie wychowawczym.

Idąc dalej, w niniejszej sprawie kluczowe znaczenie ma art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Od 1 stycznia 2022 r. ustawodawca zdecydował się bowiem na zmianę normatywną, która zgodnie z art. 6 ust. 4f ustawy nie przyznaje preferencji osobie, która wychowuje wspólnie z drugim rodzicem albo opiekunem prawnym co najmniej jedno dziecko. Dotyczy to również sytuacji, gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z ustawą o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci.

I tak, co do zasady, świadczenie wychowawcze, o którym mowa w art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na mocy art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci – przysługuje albo matce albo ojcu, jeżeli dziecko wspólnie zamieszkuje i pozostaje na utrzymaniu tego rodzica.

W art. 5 ust. 2a ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci ustawodawca zastrzegł natomiast, że w przypadku opieki naprzemiennej orzeczonej przez sąd kwotę świadczenia wychowawczego ustala się w wysokości połowy kwoty przysługującego za dany miesiąc świadczenia. Zatem na mocy tego przepisu każdemu z rodziców, który – na mocy orzeczenia sądu – wykonuje opiekę naprzemienną nad małoletnim dzieckiem przysługuje świadczenie wychowawcze ustalone w sposób wskazany w tym przepisie.

Skoro ustanowienie opieki naprzemiennej powoduje podział świadczenia wychowawczego pomiędzy oboje rodziców, to niezależnie od ustaleń pomiędzy rodzicami (że świadczenie będzie pobierał jeden z nich) lub braku takich ustaleń (jeden z rodziców nie zajmuje się dzieckiem i to drugi pobiera świadczenie) – prawo do preferencyjnego rozliczenia nie przysługuje.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy – nie kwestionując Pani zaangażowania w proces wychowawczy syna – nie sposób uznać, że w Pani przypadku spełnione zostały wszystkie warunki wymagane dla rozliczenia się jako osoba samotnie wychowująca dziecko.

Nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, że do Pani nie mają zastosowania wykluczenia preferencyjne dookreślone w art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już wcześniej bowiem wyjaśniono, ustalenia z ojcem dziecka, że tylko Pani pobiera świadczenie wychowawcze, pozostaje bez wpływu na prawo do ww. preferencji w sytuacji, gdy małoletnie dziecko pozostaje pod opieką naprzemienną.

W przedmiotowej sprawie, w związku z tym, że – jak wskazała Pani we wniosku – w wyroku rozwodowym Sąd pozostawił władzę rodzicielską nad małoletnim A.A obojgu rodzicom, jednocześnie ustalając nad nim opiekę naprzemienną – zgodnie z wnioskowanym harmonogramem (harmonogram ten przewiduje równy podział opieki nad synem w ustalone wyrokiem dni oraz weekendy i opieka podzielona jest po połowie, zarówno w roku szkolnym jak i w ferie oraz wakacje) – to wystąpiła określona w art. 6 ust. 4f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych negatywna przesłanka uniemożliwiająca Pani skorzystanie z tej preferencji, bowiem – jak wynika z brzmienia ww. przepisu – sposób opodatkowania, o którym mowa w art. 6 ust. 4d, nie ma zastosowania do osoby, która wychowuje dziecko wspólnie z drugim rodzicem, w tym również gdy dziecko jest pod opieką naprzemienną, w związku z którą obydwojgu rodzicom zostało ustalone świadczenie wychowawcze zgodnie z art. 5 ust. 2a ustawy o pomocy państwa w wychowywaniu dzieci.

W konsekwencji, za rok 2023 i lata następne nie może rozliczyć się Pani jako rodzic samotnie wychowujący dziecko na zasadach określonych w art. 6 ust. 4c i 4d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, zauważyć należy, że powołane przez Panią wyroki sądów administracyjnych wydane zostały w indywidualnych sprawach podatników i kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, przy tym dotyczą one konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.