Interpretacja indywidualna z dnia 1 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.544.2024.2.KFK

Uznanie przejęcia przedsiębiorstwa w spadku za czynność neutralną na gruncie podatku VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 sierpnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 8 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych przejęcia przez Pana Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej.

Uzupełnił go Pan pismami z 8 sierpnia 2024 r. (wpływ 8 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca i jego siostra są jedynymi spadkobiercami ustawowymi po ich matce, która zmarła w dniu (…) marca 2024 r. (dalej: „Spadkodawczyni”).

Spadkodawczyni do śmierci prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą, wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: „CEIDG”) pod firmą: A.

Działalność gospodarcza Spadkodawczyni była prowadzona przy użyciu zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych. W ramach tej działalności Spadkodawczyni wykonywała usługi (…). Przedmiot działalności gospodarczej Spadkodawczyni według kodów PKD obejmował:

(…).

Spadkodawczyni była zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

W dniu (…) kwietnia 2024 r. został sporządzony notarialny akt poświadczenia dziedziczenia, stwierdzający, że na podstawie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, spadek po zmarłej matce nabyli Wnioskodawca i jego siostra w udziałach do 1/2 części spadku każde z nich, z ograniczeniem odpowiedzialności za długi (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza). Nabycie spadku zostało zgłoszone w urzędzie skarbowym i objęte jest zwolnieniem od podatku od spadków i darowizn.

Ponadto w dniu (…) kwietnia 2024 r. sporządzony został akt notarialny dokumentujący powołanie Wnioskodawcy na zarządcę sukcesyjnego dla zmarłej matki prowadzącej do chwili śmierci przedsiębiorstwo pod firmą A. Zarząd sukcesyjny został wpisany do CEIDG w dniu (…) kwietnia 2024 r.

Działalność prowadzonego przez Spadkodawczynię przedsiębiorstwa pod firmą A jest kontynuowana na zasadach zarządu sukcesyjnego, jako przedsiębiorstwo w spadku (dalej: „Przedsiębiorstwo w Spadku”), pod zarządem sukcesyjnym Wnioskodawcy.

Z chwilą powstania Przedsiębiorstwa w Spadku objęło ono z mocy prawa składniki materialne i niematerialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej Spadkodawczyni, stanowiące mienie Spadkodawczyni w chwili jej śmierci. Ponadto, z mocy prawa, Przedsiębiorstwo w Spadku obejmuje także składniki materialne i niematerialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte od chwili śmierci Spadkodawczyni przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13 ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (dalej: „Ustawa o Zarządzie Sukcesyjnym”).

Obecnie w skład Przedsiębiorstwa w Spadku wchodzą następujące składniki majątkowe i niemajątkowe:

1)własność ruchomości, w tym xxx samochody (stanowiące środki trwałe), narzędzia i towary;

2)prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z działalnością gospodarczą Przedsiębiorstwa w Spadku;

3)środki pieniężne;

4)wierzytelności;

5)księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo w Spadku jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, rozliczającym się na zasadach podatku liniowego (19%) oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wymienione wyżej składniki majątkowe i niemajątkowe Przedsiębiorstwo w Spadku wykorzystuje do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Poza Przedsiębiorstwem w Spadku, w skład masy spadkowej po zmarłej matce wchodzą składniki majątku prywatnego, których nie obejmuje niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Ze względu na to, że zarząd sukcesyjny to rozwiązanie o charakterze tymczasowym, zgodnym zamiarem Wnioskodawcy i jego siostry jest ostateczne uregulowanie sytuacji prawnej Przedsiębiorstwa w Spadku poprzez przekazanie go w całości Wnioskodawcy do dalszego prowadzenia w niezmienionym zakresie, w oparciu o wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w jego skład.

W tym celu Wnioskodawca zamierza założyć jednoosobową działalność gospodarczą oraz zarejestrować się jako podatnik VAT czynny. Następnie Wnioskodawca i jego siostra dokonają nieodpłatnego działu spadku (tj. bez obowiązku świadczenia spłat bądź dopłat przez którąkolwiek ze stron), w ramach którego Wnioskodawca nabędzie całość Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia.

W wyniku planowanego nieodpłatnego działu spadku Wnioskodawca otrzyma majątek, którego wartość będzie przekraczać wartość udziału Wnioskodawcy w spadku. Zgodnie z zamiarem Wnioskodawcy i jego siostry, powyższe czynności zostaną dokonane przed upływem dwóch lat od dnia śmierci Spadkodawczyni.

Po dokonaniu tych czynności Wnioskodawca będzie prowadzić działalność gospodarczą w celu kontynuacji działalności gospodarczej Spadkodawczyni, obecnie prowadzonej w formie Przedsiębiorstwa w Spadku.

Zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy będzie tożsamy z przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spadkodawczynię. Działalność ta będzie prowadzona w oparciu o wszystkie składniki materialne i niematerialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w Spadku. W działalności gospodarczej Wnioskodawcy składniki te będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Pytanie

Czy przejęcie przez Wnioskodawcę Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo na gruncie podatku od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie przez Niego Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, będzie dla Niego neutralne podatkowo na gruncie podatku od towarów i usług.

Zasady kontynuowania działalności gospodarczej po śmierci przedsiębiorcy, który we własnym imieniu wykonywał działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG, oraz instytucję zarządu sukcesyjnego reguluje ustawa z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (dalej: „Ustawa o Zarządzie Sukcesyjnym”).

W myśl art. 2 ust. 1-3 Ustawy o Zarządzie Sukcesyjnym: „1. Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci. 2. Jeżeli w chwili śmierci przedsiębiorcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740) stanowiło w całości mienie przedsiębiorcy i jego małżonka, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje całe to przedsiębiorstwo. 3. Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego”.

Z art. 59 ust. 1 Ustawy o Zarządzie Sukcesyjnym wynika, że zarząd sukcesyjny wygasa m.in. z dniem dokonania działu spadku obejmującego przedsiębiorstwo w spadku (pkt 6) lub z upływem dwóch lat od dnia śmierci przedsiębiorcy (pkt 7).

Status przedsiębiorstwa w spadku na gruncie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa o VAT”) wynika z art. 15 ust. 1a oraz ust. 1b tej ustawy.

W świetle tych przepisów podatnikiem VAT jest także jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej stanowiąca przedsiębiorstwo w spadku w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia: 1) zarządu sukcesyjnego albo 2) uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Taką jednostkę uznaje się za podatnika kontynuującego prowadzenie działalności gospodarczej zmarłego podatnika.

W zakresie definicji pojęcia przedsiębiorstwa w spadku ustawodawca odesłał do rozumienia tego pojęcia na gruncie Ustawy o Zarządzie Sukcesyjnym (art. 2 pkt 39 Ustawy o VAT).

W świetle art. 59 ust. 1 pkt 6 Ustawy o Zarządzie Sukcesyjnym, przejęcie przedsiębiorstwa w spadku w drodze działu spadku w celu kontynuowania jego działalności przez jednego ze spadkobierców skutkuje wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego. Tym samym – ze względu na treść art. 15 ust. 1a pkt 1 Ustawy o VAT – przejęcie przedsiębiorstwa w spadku w drodze działu spadku w celu kontynuowania jego działalności przez jednego ze spadkobierców oznacza zakończenie bytu prawnego przedsiębiorstwa w spadku jako podatnika podatku od towarów i usług. Wraz z działem spadku, w wyniku którego jeden ze spadkobierców staje się jedynym właścicielem przedsiębiorstwa, kończy się wspólne posiadanie przedsiębiorstwa w spadku nabytego przez spadkobierców w ramach dziedziczenia.

W ocenie Wnioskodawcy, spadkobierca, który w wyniku działu spadku przejmuje do dalszego prowadzenia przedsiębiorstwo w spadku, nie dokonuje dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT ani nie świadczy żadnej usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania działu spadku i przejęcia przedsiębiorstwa w spadku przez jednego ze spadkobierców do dalszego prowadzenia nie znajduje zastosowania art. 14 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. W takim przypadku nie stosuje się też art. 14 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT. Zasadą wynikającą z art. 14 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT jest to, że towary, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, podlegają opodatkowaniu. Biorąc jednak pod uwagę zasadę neutralności oraz cel regulacji wprowadzonej w art. 14 Ustawy o VAT z uwzględnieniem dokonanej przez TSUE wykładni implementowanego do art. 14 Ustawy o VAT przepisu art. 18 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE – powyższa zasada generalna nie znajdzie zastosowania w sytuacji, gdy w momencie wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego towary tego przedsiębiorstwa, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, nie stanowią przedmiotu ostatecznej konsumpcji. Natomiast w sytuacji, gdy towary zostaną wykorzystane przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku bezpośrednio do dalszego prowadzenia działalności opodatkowanej, przepis art. 14 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT w ogólne nie znajdzie zastosowania. W przeciwnym razie podatnik dwukrotnie ponosiłby ciężar ekonomiczny podatku od tych samych towarów.

Zatem dla ustalenia, czy art. 14 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT znajdzie w ogóle zastosowanie, kluczowe znaczenie ma to, czy towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy, na moment wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego stanowią przedmiot ostatecznej konsumpcji, czy też są wykorzystane przez właścicieli przedsiębiorstwa w spadku bezpośrednio do dalszego prowadzenia przez nich działalności opodatkowanej. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania planowanego działu spadku i przejęcia Przedsiębiorstwa w Spadku przez Wnioskodawcę do dalszego prowadzenia 14 ust. 1 pkt 3 Ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania. W konsekwencji, nie znajdzie też zastosowania norma art. 14 ust. 7 Ustawy o VAT, tj. zwolnienie od podatku VAT przez okres 12 miesięcy dostawy towarów objętych spisem z natury.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, przejęcie przez niego Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy będzie dla Wnioskodawcy neutralne podatkowo na gruncie podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Zatem, byt prawny podatnika – osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy, ustaje z chwilą jego śmierci.

Należy również zaznaczyć, że zgodnie z art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Zgodnie z art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej:

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że spadkobiercy przejmują wszelkie majątkowe prawa i obowiązki, a prawa niemajątkowe w zależności od tego czy kontynuują działalność spadkodawcy czy nie.

Stosownie do art. 97 § 4 Ordynacji podatkowej:

Zaznaczenia wymaga, że powołany powyżej art. 97 ustawy Ordynacja podatkowa, stanowi o prawach i obowiązkach spadkodawcy, które były związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), dalej: Kodeks cywilny:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Współwłasność nie cechuje się fizycznym rozgraniczeniem własności w określonej rzeczy. Nie można przypisać jej określonego fizycznego składnika w rzeczy wspólnej.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak stanowi art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Ze względu na charakter udziału, zgodnie z art. 198 Kodeksu cywilnego:

Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 1a ustawy:

Art. 15 ust. 1b ustawy wskazuje, że:

W art. 17 ust. 1i ustawy wskazano, że:

Przepis art. 17 ust. 1j ustawy stanowi, że:

Przepisy ustawy z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 170), zwaną dalej „ustawą o zarządzie sukcesyjnym”, wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Art. 2 ust. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym wskazuje, że:

Jak stanowi art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Zgodnie z art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Stosownie do art. 59 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

W myśl art. 49 pkt 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:

Zgodnie z treścią art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług:

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego).

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Pojęcie „przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane w ustawie. Zgodnie z poglądem przyjętym powszechnie w doktrynie prawa podatkowego, orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych – dla celów VAT – pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

W myśl regulacji zawartej w art. 55¹ Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że: „Celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego”.

Należy zauważyć, że o tym czy zbycie składników majątku winno być do celów podatku od towarów i usług traktowane jako zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. Podkreślić należy przy tym, że kontynuacja działalności przez nabywcę jest warunkiem wyłączenia spod działania ustawy zbycia przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że wraz z siostrą został Pan spadkobiercą ustawowym po zmarłej matce, która prowadziła jednoosobową działalność gospodarczą jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. (…) kwietnia 2024 r. został sporządzony notarialny akt poświadczenia dziedziczenia stwierdzający, że spadek po zmarłej matce nabył Pan i Pana siostra w udziałach do 1/2 części spadku każde z Państwa. W tym samym dniu sporządzony został akt notarialny dokumentujący powołanie Pana na zarządcę sukcesyjnego dla przedsiębiorstwa zmarłej matki.

Działalność prowadzonego przez Pana matkę przedsiębiorstwa jest kontynuowana na zasadach zarządu sukcesyjnego, jako Przedsiębiorstwo w Spadku pod Pana zarządem sukcesyjnym. Z chwilą powstania Przedsiębiorstwo w Spadku objęło z mocy prawa składniki materialne i niematerialne przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej Spadkodawczyni, stanowiące mienie Spadkodawczyni w chwili jej śmierci. Ponadto, z mocy prawa, Przedsiębiorstwo w Spadku obejmuje także składniki materialne i niematerialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte od chwili śmierci Spadkodawczyni przez zarządcę sukcesyjnego. Przedsiębiorstwo w Spadku jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, rozliczającym się na zasadach podatku liniowego (19%) oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo w Spadku wykorzystuje posiadane składniki majątkowe i niemajątkowe do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z wolą Pana i Pana siostry, zamierza Pan przejąć Przedsiębiorstwo w Spadku do dalszego prowadzenia w niezmienionym zakresie, w oparciu o wszystkie składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w jego skład. W tym celu zamierza Pan założyć jednoosobową działalność gospodarczą oraz zarejestrować się jako podatnik VAT czynny. Następnie wraz z siostrą dokona Pan nieodpłatnego działu spadku, tj. bez obowiązku świadczenia spłat bądź dopłat przez którąkolwiek ze stron, w ramach którego nabędzie Pan całość Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia. W wyniku planowanego nieodpłatnego działu spadku otrzyma Pan majątek, którego wartość będzie przekraczać wartość udziału Wnioskodawcy w spadku. Powyższe czynności zostaną dokonane przed upływem dwóch lat od dnia śmierci Spadkodawczyni. Po dokonaniu tych czynności będzie Pan prowadzić działalność gospodarczą w celu kontynuacji działalności gospodarczej Spadkodawczyni, obecnie prowadzonej w formie Przedsiębiorstwa w Spadku.

Zakres prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej będzie tożsamy z przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spadkodawczynię. Działalność ta będzie prowadzona w oparciu o wszystkie składniki materialne i niematerialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w Spadku.

W prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej składniki te będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Pana wątpliwości sprowadzają się do ustalenia, czy przejęcie przez Pana Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej będzie dla Pana neutralne podatkowo na gruncie podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, oraz każda inna transakcja, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu).

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy, pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”.

Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego, dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji, postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

Wskazana powyżej regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym:

Wskazał Pan we wniosku, że zamierza przejąć przedsiębiorstwo w spadku do dalszego prowadzenia w ramach działu spadku, w którym druga spadkobierczyni nie będzie się domagała spłat i dopłat. W tym celu założy Pan działalność gospodarczą, rejestrując się jako podatnik VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że co do zasady, aby można było mówić o przedsiębiorstwie składniki materialne i niematerialne tworzące to przedsiębiorstwo powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w sposób tworzący zespół. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby mogły posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W przypadku współwłasności każdy ze współwłaścicieli jest odrębnym podmiotem, każdy może rozporządzać swoim udziałem w oderwaniu od pozostałych współwłaścicieli. Jednak nie dochodzi przy tym do fizycznego wyodrębnienia masy majątkowej stanowiącej tę współwłasność.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy zasadniczo należałoby uznać, że druga spadkobierczyni ma zamiar przekazać na Pana rzecz część, a nie całość Przedsiębiorstwa w spadku, tj. 1/2 udziału. Co do zasady, udział w przedsiębiorstwie nie posiada cech fizycznie wyodrębnionych samodzielnych składników majątkowych i niemajątkowych, tym samym nie może być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, ani też zorganizowaną jego część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Nie można jednak w przedmiotowej konkretnej sprawie pominąć specyficznych regulacji wynikających z ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej.

Celem wprowadzenia tych przepisów było zachowanie ciągłości prowadzenia przedsiębiorstwa w okresie, gdy trwają jeszcze procedury spadkowe. Ustawa obejmuje kwestie tymczasowego zarządzania przedsiębiorstwem po śmierci przedsiębiorcy wykonującego we własnym imieniu działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG oraz kontynuowania tej działalności gospodarczej.

W analizowanej sprawie Przedsiębiorstwo w spadku, które kontynuuje działalność zmarłej przedsiębiorczyni w dotychczasowym zakresie, odziedziczyło dwoje spadkobierców we współwłasności ułamkowej po 1/2, stając się jednocześnie właścicielami Przedsiębiorstwa w spadku. Zatem druga spadkobierczyni, przed przekazaniem na Pana rzecz udziałów, również prowadzi działalność gospodarczą zmarłej przedsiębiorczyni.

W konsekwencji, przejęcie przez Pana udziałów w Przedsiębiorstwie w Spadku – które w momencie nabycia będą stanowiły całość przejmowanego majątku, a zatem będą spełniały definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego – podlegać będzie wyłączeniu od opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Dla ww. transakcji będzie Pan występował jako nabywca.

W świetle przedstawionych okoliczności sprawy i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że ww. czynność nie kreuje po Pana stronie obowiązku podatkowego, gdyż nie będzie miała miejsca dostawa towarów dokonana przez Pana lub też wykonana przez Pana jakakolwiek usługa.

W konsekwencji, przejęcie przez Pana Przedsiębiorstwa w Spadku do dalszego prowadzenia w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, będzie dla Pana neutralne podatkowo na gruncie podatku od towarów i usług.

Tym samym Pana stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Pana stanowiska w zakresie pytania dotyczącego podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie pytań dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).