Interpretacja indywidualna z dnia 23 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.529.2024.1.AN

CIT- ustalenie czy Pomoc 2022 i Pomoc 2023, uzyskane przez Spółkę w związku ze wsparciem finansowym otrzymanym w ramach Programu 2022 i Programu 2023, powinny zostać uwzględnione w kalkulacji dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o Zezwolenia strefowe na terenie SSE, a tym samym objęte będą zwolnieniem z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 sierpnia 2024 r., za pośrednictwem systemu e-PUAP, wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy ustalania, czy Pomoc 2022 i Pomoc 2023, uzyskane przez Spółkę w związku ze wsparciem finansowym otrzymanym w ramach Programu 2022 i Programu 2023, powinny zostać uwzględnione w kalkulacji dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o Zezwolenia strefowe na terenie SSE, a tym samym objęte będą zwolnieniem z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (tj. podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Wnioskodawca jest zarejestrowany na cele podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w Polsce oraz posługuje się numerem VAT-UE.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w branży (…). Przeważającym przedmiotem prowadzonej przez niego działalności gospodarczej jest produkcja (…). W ramach tej działalności produkcyjnej Spółka zużywa znaczne ilości energii elektrycznej oraz gazu ziemnego, co powoduje, że działalność ta jest plasowana w tzw. sektorze podmiotów energochłonnych.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: „SSE”) i korzysta ze zwolnienia w zakresie osiągniętego dochodu w ramach działalności określonej w zezwoleniach:

-zezwolenie nr (…) z dnia (…) r., oraz

-zezwolenie nr (…) z dnia (…) r.

(dalej określane łącznie jako: „Zezwolenia strefowe”) oraz sklasyfikowanej według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego (dalej: „PKWiU”). Wydatki ponoszone są przez Spółkę w głównej mierze w związku z działalnością podlegającą zwolnieniu z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT. Spółka spełniła warunki określone w Zezwoleniach strefowych w zakresie wymaganych wydatków inwestycyjnych oraz poziomu zatrudnienia i korzysta ze zwolnienia podatkowego.

W związku z dynamicznym wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego Spółka doświadczyła znacznego wzrostu wydatków na zakup energii elektrycznej i gazu ziemnego (dalej: „Wydatki”), w szczególności w związku z wykorzystywaniem wysoko energochłonnych maszyn produkcyjnych w działalności prowadzonej przez Spółkę na terenie SSE na podstawie Zezwoleń strefowych. Przedmiotowe Wydatki zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych, jako że są one niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej i pozostają w bezsprzecznym związku z osiągniętymi przychodami i stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o CIT.

Wnioskodawca z uwagi na wzrosty cen energii elektrycznej i gazu ziemnego skorzystał z programu rządowego pod tytułem „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” (dalej: „Program 2022”), przyjętego przez Radę Ministrów na podstawie uchwały Nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. (zmienionej uchwałą Nr 17/2023 Rady Ministrów z 8 lutego 2023 r.) oraz art. 3 ustawy z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2088 ze zm., dalej: „ustawa o wsparciu”), którego operatorem jest Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej: „NFOŚiGW” lub „Operator”). NFOŚiGW, jako operator Programu 2022, ogłosił nabór wniosków o udzielenie pomocy publicznej. Program 2022 podlegał finansowaniu ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji (dalej: „Fundusz”), o którym mowa w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1393, dalej: „ ustawa o systemie rekompensat”), który to Fundusz został uprawniony do otrzymywania wpłat z budżetu państwa z przeznaczeniem na realizację Programu 2022.

Celem Programu 2022 było udzielenie wsparcia finansowego przedsiębiorstwom energochłonnym, dla których koszty gazu ziemnego i/lub energii elektrycznej stanowią znaczną część wszystkich kosztów operacyjnych, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej było zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów zakupu energii elektrycznej i gazu ziemnego w 2022 roku. Podstawą przyjęcia Programu 2022 był opublikowany 24 marca 2022 r. komunikat Komisji Europejskiej „Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy” (Dz.U.UE.C.2022.131.1, dalej: „Komunikat UE”), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej. Zgodnie z Komunikatem UE, wsparcie mogło zostać udzielone w celu złagodzenia skutków wyjątkowo znacznych wzrostów cen gazu ziemnego i energii elektrycznej, spowodowanych rosyjską agresją wobec Ukrainy.

Zgodnie z warunkami Programu 2022, o pomoc publiczną w jego ramach mogli ubiegać się przedsiębiorcy, którzy spełnili łącznie kryteria określone w załączniku do uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z 3 stycznia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” (dalej: „Uchwała 2022”). Jednym z warunków ubiegania się o wsparcie finansowe w ramach Programu 2022 było prowadzenie przez przedsiębiorcę przeważającej działalności (rozumianej jako osiągnięcie min. 50% przychodów lub wartości produkcji) w jednej lub kilku podklasach Polskiej Klasyfikacji Działalności (dalej: „PKD”) wyszczególnionych w załączniku do Uchwały 2022. Udzielona pomoc podlega rozliczeniu polegającym na przedstawieniu Operatorowi Programu 2022 określonych w Uchwale 2022 dokumentów, które w dalszej kolejności są weryfikowane przez Operatora. Pomoc uznaje się za nienależną i w konsekwencji podlegającą zwrotowi, m.in. w sytuacji nieterminowego złożenia formularza rozliczenia pomocy.

W związku z prowadzeniem działalności w sektorze energochłonnym, w szczególności z wykorzystywaniem wysoce energochłonnych maszyn produkcyjnych w działalności prowadzonej przez Spółkę na terenie SSE w oparciu o otrzymane Zezwolenia strefowe, na podstawie art. 4 ustawy o wsparciu, Spółka złożyła wniosek o udzielenie pomocy publicznej w ramach Programu 2022. Spółka spełniła warunki określone w Uchwale 2022, w związku z czym zawarła ze Skarbem Państwa - Ministrem Rozwoju i Technologii reprezentowanym przez NFOŚiGW, umowę o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w ramach Programu 2022 (dalej: „Umowa 2022”). Umowa 2022 została zawarta w celu złagodzenia negatywnych skutków nagłego wzrostu cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego wykorzystywanych przez Spółkę w działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń strefowych.

Na podstawie Umowy 2022 Spółka uzyskała bezzwrotną pomoc publiczną w kwocie w wysokości 11 905 073,18 zł (dalej: „Pomoc 2022”). Zgodnie z Umową 2022 wysokość udzielonej pomocy była uzależniona od wysokości tzw. kosztów kwalifikowanych, tj. iloczynu liczby jednostek gazu ziemnego i energii elektrycznej nabytych przez Spółkę (w charakterze odbiorcy końcowego) od zewnętrznych dostawców w okresie wnioskowanym i określonego wzrostu ceny, jaką Spółka płaciła za zużytą jednostkę (mierzoną na przykład w PLN/MWh). Wzrost ceny oblicza się jako różnicę między ceną jednostkową płaconą przez Spółkę w danym miesiącu w okresie wnioskowanym a półtorakrotnością (150%) ceny jednostkowej płaconej przez Spółkę w ujęciu średnim w okresie referencyjnym, tj. od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.

Ponadto Uchwałą Nr 141/2023 z 8 sierpnia 2023 r. (dalej: „Uchwała 2023”) (zmienioną uchwałą Nr 190/2023 z dnia 13 października 2023 r.), Rada Ministrów przyjęła program rządowy „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” (dalej: „Program 2023”), którego celem było udzielenie wsparcia finansowego przedsiębiorstwom energochłonnym, które poniosły dodatkowe koszty wynikające z wysokich cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w 2023 roku. Spółka spełniła kryteria warunkujące ubieganie się o pomoc publiczną w ramach Programu 2023, a następnie zawarła ze Skarbem Państwa - Ministrem Rozwoju i Technologii reprezentowanym przez NFOŚiGW umowę o udzielenie pomocy publicznej w związku z cenami energii elektrycznej i gazu ziemnego w ramach Programu 2023 (dalej: „Umowa 2023”).

Na podstawie Umowy 2023 Spółka uzyskała bezzwrotną pomoc publiczną w kwocie w wysokości (…) zł (dalej: „Pomoc 2023”), służącą udzieleniu wsparcia finansowego Spółce w prowadzonej przez nią działalności.

Wnioskodawca oświadcza, że przy obliczaniu wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby wniosków o udzielenie pomocy publicznej w ramach Programu 2022 oraz Programu 2023 uwzględnione zostały koszty gazu ziemnego i energii elektrycznej zużytych do produkcji prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwoleń strefowych.

Pomoc 2022 i Pomoc 2023 określane są dalej łącznie jako „Pomoc”.

Pytanie

Czy Pomoc 2022 i Pomoc 2023, uzyskane przez Spółkę w związku ze wsparciem finansowym otrzymanym w ramach Programu 2022 i Programu 2023, powinny zostać uwzględnione w kalkulacji dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o Zezwolenia strefowe na terenie SSE, a tym samym objęte będą zwolnieniem z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy Pomoc 2022 i Pomoc 2023, uzyskane przez Spółkę w związku ze wsparciem finansowym otrzymanym w ramach Programu 2022 i Programu 2023, powinny zostać uwzględnione w kalkulacji dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej w o parciu o Zezwolenia strefowe na terenie SSE, a tym samym będą objęte zwolnieniem z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy CIT, wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d tej ustawy, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1604 ze zm., dalej: „ustawa o SSE”), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami, tj. art. 10 ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 702 ze zm.).

Uwzględniając powyższe, przy określaniu czy dany dochód (przychód) uzyskany przez podatnika korzysta ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, należy wziąć pod uwagę warunki wynikające z tego przepisu, tj.:

-dochód musi pochodzić z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE,

-dochód musi pochodzić z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o SSE.

Z kolei, zgodnie z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a tej ustawy, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jednocześnie, wskazać należy, że w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych, dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, nie można utożsamiać jedynie z dochodami ze sprzedaży towarów i usług pochodzących z działalności prowadzonej na terenie SSE (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”) z dnia 9 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 312/18).

Aby dochód podatnika podlegał zwolnieniu od podatku na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 i ust. 4 ustawy o CIT, muszą być spełnione dodatkowe warunki wynikające z tej regulacji. W świetle omawianej regulacji konieczne jest ustalenie, że dochód jest wynikiem prowadzenia działalności gospodarczej na terenie SSE i to wyłącznie działalności określonej w zezwoleniu udzielonym na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o SSE. Pomiędzy czynnościami generującymi określone przychody a działalnością prowadzoną na podstawie tego zezwolenia w SSE musi istnieć ścisły, nierozerwalny i ekonomicznie uzasadniony związek.

Tym samym, zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, należy objąć wszelkie zdarzenia, spełniające przesłanki bezpośredniego i ścisłego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (określoną w zezwoleniu), które to zdarzenia powodują powstanie przysporzenia po stronie podmiotu prowadzącego działalność na terenie SSE. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 15 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 245/16, wskazał, że: „Przedstawione wyżej uwagi prowadzą do wniosku, że za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej oraz poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalności zawodowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Jednocześnie trzeba stwierdzić, że nie ma uzasadnionych podstaw, aby twierdzić, że przez dochód taki należy rozumieć tylko takie świadczenie, które stanowi bezpośrednio cenę za konkretny towar lub usługę, z kategorycznym wyłączeniem jakichkolwiek innych świadczeń”.

Z kolei, w wyroku z dnia 22 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 896/17, w odniesieniu do „rekompensaty”, rozumianej w tym wyroku jako umowna korekta poziomu ceny realizowana, gdy w danym roku kalendarzowym poziom zrealizowanej sprzedaży jest niższy od poziomu umownie ustalonego przez strony, NSA uznał, iż: „W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego należy przyjąć, że dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu.

Jeżeli zatem rekompensata pozostaje w ścisłym, bezpośrednim i racjonalnym związku z przedmiotem działalności gospodarczej określonym w zezwoleniu i prowadzonej przez Spółkę na obszarze SSE, to nie ma przeszkód, aby uznać, że rekompensata ta powinna być rozliczona w ramach dochodu strefowego”.

W tym miejscu Spółka wskazuje na orzecznictwo sądów administracyjnych dotyczące zwolnienia z podatku CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, środków finansowych otrzymanych na podstawie art. 15g ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 340 ze zm., dalej: „ustawa COVID-19”), jako dofinansowania wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w ramach działalności prowadzonej na terenie SSE.

Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Rzeszowie z dnia 15 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Rz 638/22 (orzeczenie nieprawomocne) sąd wskazał, że: „Co warte podkreślenia, środki z tego wsparcia na podstawie art. 15g ustawy o przeciwdziałaniu Covid-19, przyznawane są przedsiębiorcy, u którego wystąpił spadek obrotów gospodarczych w następstwie wystąpienia skutków pandemii Covid-19. Ta przesłanka - spadku określonego poziomu obrotów, pozwala uznać, że owo dofinansowanie substytuuje środki na pokrycie kosztów działalności strefowej, które w niezakłóconych przez pandemię warunkach obrotu gospodarczego, spółka wyasygnowałby z przychodów uzyskiwanych bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Wszak nie może budzić wątpliwości, że wynagrodzenia pracownicze i ich pochodne to koszty niezbędne do uzyskania przychodów z działalności określonej w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej w strefie.

(...) przyjąć należy, że omawiane dofinansowanie, które rekompensuje podatnikowi spadek jego obrotów wykazywanych w działalności strefowej, w sytuacji utrzymywania miejsc pracy w strefie, pozostaje w ścisłym i bezpośrednim związku z wykonywaną działalnością strefową, stanowiąc o sposobie sfinansowania kosztów tej działalności, to jest kosztów wynagrodzeń pracowników zatrudnionych przy działalności strefowej. Oczywistym jest, że przedmiotowe dofinansowanie nie stanowi przychodu wynikającego wprost z działalności operacyjnej określonej w treści zezwolenia na prowadzenie działalności na terenie SSE, bo jest on związany ze zdarzeniem losowym, wręcz nadzwyczajnym, ale w sposób nierozerwalny z działalnością strefową jest związany. Gdyby skarżąca nie prowadziła tej działalności gospodarczej, to nie wystąpiłyby koszty, których częściowego sfinansowania podjęło się Państwo w celu złagodzenia przedsiębiorcom niekorzystnych skutków pandemii Covid-19.

W świetle powyższych rozważań, w przekonaniu Sądu, pomiędzy analizowanym dofinansowaniem do wynagrodzeń i składek pracowników ze środków FGŚP, a działalnością strefową skarżącej, występuje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek, który pozwala na uwzględnienie tego przychodu w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone m.in. w (poniższe orzeczenia są nieprawomocne):

-wyroku WSA w Gliwicach z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 1344/21,

-wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 października 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 64/22,

-wyroku WSA w Kielcach z dnia 10 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Ke 709/21,

-wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 14 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 811/21.

Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Spółka podkreśla, że otrzymana przez Wnioskodawcę Pomoc jest bezpośrednio związana z działalnością prowadzoną przez Spółkę na podstawie Zezwoleń strefowych.

Jednym z warunków do otrzymania Pomocy w ramach Programu 2022 oraz Programu 2023 było prowadzenie przeważającej działalności gospodarczej w ramach jednej/kilku podklas PKD, wyszczególnionych w regulaminach Programu 2022 oraz Programu 2023. Przeważającym rodzajem działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę jest PKD 23.31.Z, który jest jednocześnie działalnością prowadzoną na podstawie Zezwoleń strefowych. Ponadto, Program 2022 oraz Program 2023 w zakresie udzielania Pomocy zostały wprowadzone z uwagi na dynamiczny wzrost cen energii elektrycznej i gazu ziemnego na rynku europejskim. Sytuacja ta spowodowała problemy dla przedsiębiorstw, dla których zakup energii elektrycznej i/lub gazu ziemnego stanowi istotne koszty produkcji.

W uzasadnieniu projektu ustawy o wsparciu (druk sejmowy nr 2616: Rządowy projekt ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024, z dnia 20 września 2020 r.) wskazano, że branża (...), tj. branża w której działa Spółka, jest szczególnie narażona na wzrosty cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego: „Część polskich firm, np. z branż (...) czy (...), już dziś zmuszona jest wstrzymywać produkcję części wyrobów. Biorąc pod uwagę wielkość przedsiębiorstw działających w tych branżach, często będących bardzo znaczącym zatrudniającym na lokalnym rynku pracy, obecna sytuacja na rynku energii może stanowić zagrożenie dla wielu tysięcy miejsc pracy”.

Pomoc, którą otrzymała Spółka, dotyczy Wydatków ponoszonych w ramach działalności prowadzonej na podstawie Zezwoleń strefowych. Ponadto, Wydatki te stanowią dla Wnioskodawcy jeden z najistotniejszych kosztów produkcji prowadzonej na terenie SSE.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT dochodem, co do zasady, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych ze źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania. Środki otrzymane przez Spółkę w ramach Pomocy przeznaczone są na pokrycie wzrostu cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego nabywanych na potrzeby działalności strefowej. Wydatki stanowią składnik ustalania dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie Zezwoleń strefowych.

Wnioskodawca podkreśla, że środki z Programu 2022 oraz Programu 2023 zostały przyznane przedsiębiorstwom energochłonnym, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej było zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów zakupu energii elektrycznej i gazu ziemnego w 2022 oraz 2023 roku. Przesłanka ta pozwala uznać, że przedmiotowe dofinansowanie substytuuje środki na pokrycie kosztów działalności strefowej, ponieważ Wydatki te, to koszty niezbędne do generowania przez Spółkę przychodów z działalności określonej w Zezwoleniach strefowych.

Gdyby Pomoc została wyłączona z rachunku podatkowego prowadzonego na potrzeby zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z art. 17 ust. 4 ustawy o CIT, natomiast nie zostałyby wyłączone Wydatki, które stanowiły podstawę jej kalkulacji, to wsparcie finansowe otrzymane przez Spółkę w ramach Programu 2022 oraz Programu 2023 nie pozostałoby neutralne podatkowo dla Wnioskodawcy. Doszłoby zatem do nieuzasadnionego różnicowania sytuacji podatników i gorszego traktowania przedsiębiorców prowadzących działalność strefową, co stałoby w sprzeczności z celem, któremu ma służyć zwolnienie strefowe. W przypadku bowiem podmiotów prowadzących wyłącznie działalność opodatkowaną, zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na energię elektryczną i gaz ziemny, a także rozpoznanie przychodu z tytułu wsparcia finansowego otrzymanego w ramach Programu 2022 oraz Programu 2023 ma neutralny efekt. Zwiększenie kosztów działalności opodatkowanej byłoby częściowo pokrywane przez przychód uzyskany z pomocy publicznej, co pozytywnie wpłynęłoby na sytuację finansową podmiotu. Z kolei, dla podmiotów prowadzących działalność w SSE (w tym dla Spółki) zaliczenie Pomocy do przychodu podlegającego opodatkowaniu CIT wiązałoby się z koniecznością zapłaty dodatkowego podatku (kwoty otrzymanej Pomocy byłyby opodatkowane w całości jako przychód, a nie jako dochód ze względu na fakt, że zostałyby zakwalifikowane jako źródło przychodów odrębne od przychodów z działalności strefowej; wydatki na energię elektryczną i gaz ziemny stanowiłyby koszty uzyskania innego źródła przychodów). Stanowisko takie znalazło potwierdzenie w przywołanym powyżej wyroku WSA w Gliwicach z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 1344/21, w którym stwierdzono że: „W przypadku podmiotów prowadzących działalność wyłącznie opodatkowaną, rozpoznanie kosztów w postaci wynagrodzeń pracowników i przychodu ze wsparcia z Funduszu w ramach działalności opodatkowanej powoduje de facto, że ma ono neutralny efekt - przy spadku przychodów opodatkowanych, koszty z tytułu wynagrodzeń i przychód z dofinansowania będący pochodną kosztów. W przypadku podmiotów prowadzących działalność w SSE sposób ujęcia wskazany przez Organ w interpretacji powodowałby natomiast konieczność zapłaty dodatkowego podatku - przy spadku przychodów zwolnionych, koszt z tytułu wynagrodzeń powodowałby/pogłębiał nierozliczaną z perspektywy podatkowej stratę a od przychodu z dofinansowani Spółka zobowiązana byłaby zapłacić podatek (nie mając kosztów z tytułu wynagrodzeń w tym samym źródle przychodów).

W konsekwencji zasadnie Skarżąca wskazała, że stanowisko Organu co do wykładni art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. dyskryminuje podmioty prowadzące działalność w specjalnych strefach ekonomicznych, albowiem dla podmiotów, które w tej strefie nie działają pozostaje neutralne podatkowo. dofinansowanie z Funduszu stanowi przychód, bez możliwości wykazania kosztów uzyskania przychodów. Tymczasem dla Skarżącej zachodziłaby konieczność wykazania przychodu bez możliwości wykazania kosztów na tej działalności. Wskazać także należy, że dodatkowym argumentem wspierającym stanowisko Spółki jest fakt, że brak jest możliwości wskazania kodu PKWU dla dofinansowania z ustawy COVID-19”.

W ocenie Spółki, Pomoc otrzymana w następstwie wzrostu kosztów energii elektrycznej i gazu ziemnego wykorzystywanych przez Spółkę w działalności strefowej, pozostaje w ścisłym i bezpośrednim związku z działalnością prowadzoną w oparciu o Zezwolenia strefowe. Oczywistym jest, że Pomoc nie stanowi przychodu wynikającego wprost z działalności operacyjnej określonej w treści Zezwoleń strefowych, gdyż ujęcie w Zezwoleniach strefowych wszystkich zdarzeń prowadzących do uzyskania przychodu związanego z określoną działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE nie jest możliwe. Wskazać należy, że gdyby Wnioskodawca nie prowadził tej działalności gospodarczej, to nie poniósłby Wydatków, których częściowego sfinansowania podjęło się państwo w celu złagodzenia przedsiębiorcom niekorzystnych skutków wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego.

Spółka zwraca uwagę, że prowadzenie przez podmioty działalności gospodarczej wiąże się z ryzykiem oraz możliwością wystąpienia wielu nieprzewidzianych okoliczności, które wpływają na jej prowadzenie. Jako przykład takich zdarzeń Wnioskodawca wskazuje agresywną politykę Federacji Rosyjskiej, jej atak na Ukrainę oraz wynikającą z nich reakcję Polski oraz Unii Europejskiej w postaci ograniczeń importu z Rosji, a także działania odwetowe podjęte przez Federację Rosyjską. Skutkiem powyżej wskazanych wydarzeń był m.in. drastyczny wzrost cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w Europie. Wśród działań zaradczych przeciwko zagrożeniu kontynuacji działalności gospodarczej jest korzystanie ze wsparcia oferowanego przez państwo, które częściowo niweluje skutki wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego. Wpływa to bowiem pozytywnie na utrzymanie rentowności przedsiębiorstwa, czy zachowanie stworzonych miejsc pracy.

Podsumowując, w ocenie Spółki Pomoc 2022 oraz Pomoc 2023, uzyskane przez Spółkę w związku ze wsparciem finansowym w ramach Programu 2022 i Programu 2023, powinny zostać uwzględnione w kalkulacji dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o Zezwolenia strefowe na terenie SSE, a tym samym będą objęte zwolnieniem z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT. Udzielone wsparcie finansowe dotyczy bowiem częściowego sfinansowania Wydatków stanowiących koszty podatkowe związane z działalnością gospodarczą prowadzoną na terenie SSE. Wydatki zostały uwzględnione w kalkulacji dochodu z działalności strefowej, tj. dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1604, dalej: „ustawa o SSE”). Zgodnie z tym przepisem:

Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego Zezwolenia.

Równocześnie, art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:

Jak wynika z powyższych przepisów omawiane zwolnienie jest formą pomocy publicznej, której celem jest skłonienie przedsiębiorców do rozpoczęcia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Przepisy te wyznaczają jednocześnie granice korzystania z tej pomocy. Zarówno art. 12 ustawy o SSE, jak i art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, odwołujący się w swej treści do art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, wiążą prawo do zwolnienia z posiadaniem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz respektowaniem warunków określonych w tym zezwoleniu.

Oznacza to, że zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, podlega tylko dochód z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie strefy, stosownie do uzyskanego zezwolenia na prowadzenie działalności w granicach strefy. Jeżeli zatem dany rodzaj działalności gospodarczej nie został wymieniony w zezwoleniu, to uzyskany z tej działalności dochód nie korzysta ze zwolnienia podatkowego.

Zdaniem Organu fakt, iż podmiot prowadzący działalność na podstawie zezwolenia otrzymuje z tytułu swojej działalności dodatkowe wynagrodzenie inne niż cena za wykonane usługi/sprzedawane towary nie oznacza, iż takie wynagrodzenie nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Dochód zwolniony to dochód, jaki jest bezpośrednio generowany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w ramach inwestycji, albo też stanowi nieodłączne (nie dające się uniknąć ze względu na naturę stosunku prawnego) następstwo działalności gospodarczej. Dochodem uzyskiwanym bezpośrednio z działalności są dochody w postaci należności uzyskiwanych od kontrahentów, jeżeli zakres świadczonych w ramach umów czynności objęty jest zakresem zezwolenia.

Zwolnienie przewidziane treścią art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, nie ma wprawdzie charakteru podmiotowego, jednak przesłanka zezwolenia winna odnosić się do prowadzonej działalności, nie zaś do rodzajów przychodów osiąganych z działalności gospodarczej. Tym bardziej, że zwolnienie odnosi się wprost do dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej w ramach inwestycji, a nie do produktów wskazanych w posiadanym przez podatnika zezwoleniu.

Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej rozważania, otrzymana przez Państwa Pomoc 2022 i Pomoc 2023 nie może stanowić dochodu zwolnionego z opodatkowania w myśl art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej na podstawie zezwolenia i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

W ocenie Organu, osiągany przez Państwa przychód z tytułu otrzymanej Pomocy nie pozostaje w ścisłym i nierozerwalnym związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą na podstawie wydanych Zezwoleń. Fakt otrzymania Pomocy 2022 i Pomocy 2023 nie warunkuje możliwości, lub też braku możliwości prowadzenia przez Państwa działalności gospodarczej określonej w Zezwoleniach.

W związku z tym pomoc 2022, jak i Pomoc 2023 którą uzyskaliście Państwo nie wpływa na ustalenie dochodu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania z tytułu prowadzenia działalności na podstawie posiadanych Zezwoleń, a w związku z tym powinna podlegać zaliczeniu do działalności niepodlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy Pomoc 2022 i Pomoc 2023, uzyskane przez Spółkę w związku ze wsparciem finansowym otrzymanym w ramach Programu 2022 i Programu 2023, powinny zostać uwzględnione w kalkulacji dochodu uzyskanego z działalności gospodarczej prowadzonej w oparciu o Zezwolenia strefowe na terenie SSE, a tym samym objęte będą zwolnieniem z opodatkowania CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

- W odniesieniu do przywołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych zaznaczam, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego stwierdzam, że w badanej sprawie należało jednak uznać Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).