Interpretacja indywidualna z dnia 26 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-2.4011.568.2024.2.EC

Możliwość skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 19 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 września 2024 r. (wpływ 11 września 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest właścicielem wolno stojącego budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Wnioskodawczyni rozpoczęła jego budowę w 2019 r., na podstawie decyzji starostwa powiatowego. Dla budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego był prowadzony dziennik budowy, w którym zostały wpisane wszystkie etapy realizacji inwestycji. W 2019 r. zostały wzniesione mury i budynek został przykryty dachówką.  W 2020 r. wprawiono okna. W 2021 r. wykonano instalację elektryczną, wodociągową  i kanalizacyjną, ogrzewanie, zainstalowano pompę ciepła oraz przydomową oczyszczalnię ścieków, wykonano wylewki i tynki wewnętrzne. Wykonano prace wykończeniowe, tzn. podłogę wyłożono płytkami i panelami, zakupiono zabudowę kuchenną, wykonano łazienkę, wprawiono drzwi zewnętrzne i wewnętrzne. Budynek został doprowadzony w 2021 r. do stanu, w którym spełniał definicję budynku, w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia  7 lipca 1994 r. Prawo budowlane i był gotowy do zamieszkania.

W 2023 r. zakończono budowę, a kierownik budowy potwierdził tę okoliczność odpowiednim wpisem w dzienniku budowy. Dla budynku zostały wprowadzone modernizacje, które nie były przewidziane w projekcie budowlanym, tzn. zainstalowano instalację fotowoltaiczną oraz zainstalowano pompę ciepła.

Instalacja fotowoltaiczna została zainstalowana w 2021 r., udokumentowana fakturą VAT oraz zapłacona przelewem. Na tę okoliczność kierownik budowy dokonał wpisu w dzienniku budowy.

W 2020 r. Wnioskodawczyni zakupiła pompę ciepła, a w 2021 r. została ona zainstalowana w budynku mieszkalnym. Zakup i instalacja zostały potwierdzone fakturami VAT i zapłacone przelewem. Była to również modernizacja dla tego budynku, gdyż projekt budowlany przewidywał instalację kotła gazowego.

W uzupełnieniu wniosku, na pytanie Organu o treści „czy i kiedy złożony został wniosek o pozwolenie na użytkowanie budynku do właściwego organu nadzoru budowlanego?”,

Wnioskodawczyni wskazała: „nie został złożony wniosek o pozwolenie na użytkowanie budynku. W przypadku mojej budowy będzie składane zawiadomienie o zakończeniu budowy. Planowany termin złożenia zawiadomienia - wrzesień 2024 r.”.

Użytkowanie budynku mieszkalnego oraz zamieszkiwanie (w celu pilnowania majątku) Wnioskodawczyni rozpoczęła w marcu 2022 r. Umowa na dostawę energii elektrycznej została zawarta w dniu 25 marca 2019 r. (przyłączenie w celu dostawy energii elektrycznej do użytkowania budynku, nie na cele budowlane, 10 października 2019 r.), na dostawę wody w dniu 31 lipca 2020 r. i od tego czasu Wnioskodawczyni ponosi wydatki na zapłatę rachunków z tego tytułu. Umowa na odbiór śmieci została podpisana w 2022 r., ale Wnioskodawczyni nie pamięta dokładnej daty. Od 2022 r. Wnioskodawczyni płaci rachunki za wywóz śmieci. Na odprowadzanie ścieków nie ma umowy, gdyż ma zamontowaną przydomową oczyszczalnię ścieków, która nie wymaga comiesięcznego opróżniania.

Na pytanie Organu o treści: „czy zgodnie z projektem budowlanym w przedmiotowym budynku zainstalowano kocioł gazowy, a następnie w wyniku modernizacji w 2021 r. została zainstalowana pompa ciepła, którą Pani zakupiła w 2020 r.?”, Wnioskodawczyni wskazała: „W budynku nie został zamontowany kocioł gazowy, od razu została zamontowana pompa ciepła”.

Na pytanie Organu o treści: „czy projekt budowlany budynku mieszkalnego przewidywał zmianę rodzaju ogrzewania? Jakiego rodzaju ogrzewanie było zamontowane w budynku mieszkalnym w dniu pisemnego złożenia zawiadomienia o zakończeniu budowy?”, Wnioskodawczyni wskazała: „Projekt budowlany nie przewiduje zmiany rodzaju ogrzewania. Zmiana rodzaju ogrzewania jest zmianą nieistotną, która nie wymaga zmian projektowych. Do zawiadomienia o zakończeniu budowy dołącza się podpisaną przez architekta odpowiednią notatkę o tym że ta zmiana jest nieistotna. W dniu zawiadomienia o zakończeniu budowy w budynku będzie (jest już) zamontowana pompa ciepła”.

Panele fotowoltaiczne zamontowane są na dachu budynku mieszkalnego. Prąd wytwarzany  z instalacji fotowoltaicznej Wnioskodawczyni wykorzystuje do bieżącego użytkowania domu.

Wydatki, które Wnioskodawczyni poniosła na przedsięwzięcie termomodernizacyjne, które chce odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej, dotyczą zakupu i montażu wymienionych urządzeń, materiałów i elementów. Przedmiotowe przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostało zakończone.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem opłacającym podatek według skali podatkowej. Wydatki, które Wnioskodawczyni poniosła i chce odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej, zostały udokumentowane fakturami VAT, wystawione przez podatników niekorzystających ze zwolnienia od podatku VAT. Faktury zostały wystawione na Wnioskodawczynię.

Poniesione przez Wnioskodawczynię wydatki, w związku z przedsięwzięciem termomodernizacyjnym, nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, nie zostały uwzględnione przez Wnioskodawczynię w związku z korzystaniem z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, inne niż ulga termomodernizacyjna.

Przedmiotowe wydatki nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków NFOŚiGW ani z wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej i nie zostały Wnioskodawczyni zwrócone w jakiejkolwiek innej formie.

Na pytanie Organu o treści: „czy poniesione przez Panią wydatki związane są z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 438 ze zm.)?”, Wnioskodawczyni wskazała: „Przedmiotowe wydatki nie są związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 438 ze zm.)”.

Kwota (suma) odliczenia w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w budynku mieszkalnym, którego Wnioskodawczyni jest właścicielem, przekracza kwotę 53 000 zł. Jeśli jednak będzie Wnioskodawczyni przysługiwało uprawnienie do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej, wiadomym jest, że skorzysta Ona z ulgi tylko do wysokości 53 000 zł.

Pytania

1.Czy przysługuje Wnioskodawczyni prawo w rozliczeniu za 2021 r. do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej na okoliczność zakupu i instalacji w 2021 r. paneli fotowoltaicznych w ww. budynku mieszkalnym jednorodzinnym?

2.Czy przysługuje Wnioskodawczyni prawo w rozliczeniu odpowiednio za 2020 r. oraz za 2021 r. do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej, na okoliczność zakupu w 2020 r. pompy ciepła i jej instalacji w 2021 r. w ww. budynku mieszkalnym jednorodzinnym?

Pani stanowisko w sprawie

Art. 26h ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych  (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) mówi o tym, że podatnik będący właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć do podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, w tym budynku. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych  w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem.

Według definicji art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej emisyjności budynków (Dz. U. z 2022 r.  poz. 438 z późn. zm.) przedsięwzięcie termomodernizacyjne to m.in. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania budynków mieszkalnych; całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne (...).

Zgodnie z Objaśnieniami Podatkowymi z 30 marca 2023 r. wydanymi przez Ministerstwo Finansów, ulga termomodernizacyjna stanowi preferencję podatkową, co oznacza, że można z niej korzystać po spełnieniu wszystkich warunków dla niej określonych. Ulgę termomodernizacyjną warunkuje w szczególności:

-rodzaj wydatków,

-dokumentowanie wydatków,

-typ budynku,

-położenie budynku,

-tytuł prawny do budynku,

-czas trwania przedsięwzięcia termomodernizacyjnego,

-wysokość wydatków i źródło ich finansowania.

Do odliczenia uprawnia tylko ten wydatek, który został wymieniony w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju i jest to m.in. pompa ciepła wraz z osprzętem oraz jej montaż, ogniwo fotowoltaiczne wraz z osprzętem oraz jego montaż.

Wysokość wydatków termomodernizacyjnych ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Jeżeli poniesione wydatki były opodatkowane podatkiem od towarów i usług,  za kwotę wydatków uważa się wydatek wraz z podatkiem od towarów i usług, o ile podatek ten nie został odliczony na podstawie ustawy o podatku od towarów i usług. Wydatki muszą dotyczyć realizacji przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym, w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, tj. budynek wolnostojący służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku. Status budynku (każdego, bez względu na to kiedy został wybudowany) może być rozpatrywany w oparciu  o wszelkie dowody świadczące o użytkowaniu tego budynku przez podatnika. Przy czym kryterium „oddania budynku do użytkowania” nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej lub o braku takiej możliwości. Prawo budowlane nie wyklucza bowiem traktowania jako „budynek” obiektu, co do którego nie miało miejsce formalne oddanie do użytkowania.

W ramach ulgi termomodernizacyjnej podatnik może odliczyć tylko te wydatki z listy wydatków, które poniósł na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym, którego jest właścicielem lub współwłaścicielem. Wydatki  te podatnik powinien odliczyć w zeznaniu podatkowym, składanym za rok, w którym takie wydatki zostały poniesione. Jeżeli po roku, w którym podatnik korzystał z ulgi termomodernizacyjnej, otrzymał zwrot odliczonych wydatków na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, podatnik jest obowiązany uwzględnić ten zwrot w rozliczeniu ulgi poprzez doliczenie do dochodu albo złożenie korekty uprzednio złożonego zeznania, w którym podatnik zastosował ulgę.

Wnioskodawczyni odkreśla, że zgodnie z zapisem pkt 2 Objaśnień, podatnik, który w danym okresie rozliczeniowym podatku dochodowego od osób fizycznych zastosuje się  do niniejszych Objaśnień, objęty jest ochroną przewidzianą w art. 14k-14m w związku  z art. 14n § 4 Ordynacji podatkowej.

Mając na uwadze powyższe przepisy podatkowe oraz wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego przez Ministra Finansów, Wnioskodawczyni uważa, że przysługuje Jej prawo do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej w rozliczeniu za 2021 r. z tytułu zakupu  i montażu paneli fotowoltaicznych. Zakup dotyczył ogniwa fotowoltaicznego wraz  z osprzętem oraz jego montaż - rodzaj wydatku obejmuje wydatek wymieniony  w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rolnictwa. Zakup fotowoltaiki był wydatkiem termomodernizacyjnym, gdyż instalacja ta nie została wcześniej zaprojektowana w projekcie budowlanym. Przedsięwzięcie miało na celu zmianę źródeł energii na źródła odnawialne oraz miało wpłynąć na zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania budynku. Wydatek został udokumentowany fakturą VAT, Wnioskodawczyni nie odliczała z niego podatku VAT. Wydatek został sfinansowany ze środków finansowych Wnioskodawczyni i nie został  w żaden sposób zwrócony. Przedsięwzięcie rozpoczęło i zakończyło się w 2021 r.

Wnioskodawczyni jest właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Na czas realizacji inwestycji w budynku zostały wykonane wszystkie prace, które pozwalały  na zamieszkanie budynku. Budynek spełniał wszystkie warunki aby spełnić definicję budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. A jak utrzymuje Minister Finansów w wyjaśnieniach do przepisów podatkowych, nie jest wymagane kryterium oddania budynku do użytkowania aby skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej.

Mając na uwadze powyższe przepisy podatkowe oraz wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego przez Ministra Finansów, Wnioskodawczyni uważa, że przysługuje Jej prawo do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej w rozliczeniu odpowiednio za 2020 r.  i za 2021 r. z tytułu zakupu i montażu pompy ciepła.

Zakup dotyczył pompy ciepła oraz jej montaż - rodzaj wydatku obejmuje wydatek wymieniony w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rolnictwa. Zakup pompy ciepła był wydatkiem termomodernizacyjnym, gdyż pompa ciepła nie została wcześniej zaprojektowana w projekcie budowlanym. Projekt budowlany przewidywał dla ogrzewania wody i budynku instalację gazową. Przedsięwzięcie miało na celu ulepszenie polegające na zmniejszeniu zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania  i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania budynku. Wydatek został udokumentowany fakturą VAT, Wnioskodawczyni nie odliczała z niego podatku VAT. Wydatek został sfinansowany ze środków finansowych Wnioskodawczyni i nie został  w żaden sposób zwrócony. Przedsięwzięcie rozpoczęło się w 2020 r. i zakończyło się  w 2021 r. Wnioskodawczyni jest właścicielem budynku mieszkalnego jednorodzinnego.  Na czas realizacji inwestycji w budynku zostały wykonane wszystkie prace, które pozwalały spełnić definicję budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, a jak utrzymuje Minister Finansów w wyjaśnieniach do przepisów podatkowych, nie jest wymagane kryterium oddania budynku do użytkowania aby skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.; t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.):

W myśl ww. przepisu adresatami ulgi termomodernizacyjnej są podatnicy podatku dochodowego opłacający podatek według skali podatkowej, 19% stawki podatku oraz opłacający ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, będący właścicielami lub współwłaścicielami jednorodzinnych budynków mieszkalnych, ponoszący wydatki na realizację przedsięwzięć termomodernizacyjnych. Ponadto, odliczenie przysługuje pod warunkiem zakończenia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w okresie do trzech kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek.

Stosownie do art. 5a pkt 18b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl natomiast art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 554), użyte w ustawie określenia oznaczają:

Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2489):

Analiza powyższych przepisów oraz załącznika do wskazanego wyżej rozporządzenia zawierającego wykaz rodzajów materiałów, urządzeń i usług, na które przysługuje ulga prowadzi do wniosku, że wskazana ulga dotyczy wydatków ściśle związanych z termomodernizacją istniejącego budynku, poniesionych na jego docieplenie i modernizację systemu grzewczego.

W myśl art. 26h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26h ust. 3 ww. ustawy:

W myśl art. 26h ust. 4 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

Stosownie do art. 26h ust. 5 ww. ustawy:

Powyższa regulacja wskazuje na brak możliwości odliczenia wydatków, których podatnik nie poniósł, gdyż zostały mu zrefinansowane (zwrócone). Odliczeniu podlegają te wydatki, których ciężar ekonomiczny ponosi podatnik (uszczuplają jego majątek). Nie ma także możliwości odliczenia wydatków, które w jakiejkolwiek formie pomniejszyły już zobowiązanie podatkowe podatnika.

Na podstawie art. 26h ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Art. 26h ust. 7 ww. ustawy stanowi natomiast, że:

Stosownie do art. 26h ust. 8 ww. ustawy:

W myśl art. 26h ust. 9 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 26h ust. 10 ww. ustawy:

Reasumując, ulga termomodernizacyjna przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane. Podatnik będący właścicielem lub współwłaścicielem takiego budynku mieszkalnego jednorodzinnego ma prawo odliczyć od podstawy obliczenia podatku, wydatki poniesione w roku podatkowym na materiały budowlane, urządzenia i usługi, związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w tym budynku, które zostanie zakończone w okresie trzech kolejnych lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym poniesiono pierwszy wydatek. Kwota odliczenia nie może przekroczyć 53 000 zł w odniesieniu do wszystkich realizowanych przedsięwzięć termomodernizacyjnych w poszczególnych budynkach, których podatnik jest właścicielem lub współwłaścicielem. Każdy ze współwłaścicieli ma prawo odliczyć całość poniesionych przez siebie wydatków. Wysokość wydatków ustala się na podstawie faktur wystawionych przez podatnika podatku od towarów i usług niekorzystającego ze zwolnienia od tego podatku. Jednakże odliczeniu nie podlegają wydatki w części, w jakiej zostały m.in. sfinansowane (dofinansowane) ze środków Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej lub wojewódzkich funduszy ochrony środowiska i gospodarki wodnej lub zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. Katalog wydatków podlegających odliczeniu znajduje się w załączniku do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych i wyłącznie w zakresie tych wydatków podatnikowi przysługuje ulga termomodernizacyjna.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że przepisy normujące ulgę termomodernizacyjną nie odwołują się w swej treści do nowo budowanego budynku jednorodzinnego. Dla celów zastosowania przedmiotowej ulgi konieczne jest powiązanie wydatku związanego z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego z budynkiem, który już istnieje i służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiąc konstrukcyjnie samodzielną całość – stosownie do treści cytowanego wyżej art. 3 pkt 2a ustawy Prawo budowlane.

Z tego względu wydatki poniesione na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym będącym w budowie nie mogą być przez podatników uwzględniane w ramach rzeczonej ulgi.

Nadmienić przy tym należy, że zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.):

Natomiast treść art. 55 ww. ustawy określa wyjątkowe przypadki, gdy zakończenie budowy następuje wtedy, gdy inwestor uzyska ostateczną decyzję o pozwoleniu na użytkowanie.

Tym samym, przywołana wyżej ustawa Prawo budowlane ˗ „oddaniem do użytkowania” określa moment zakończenia procesu budowy i możliwości przystąpienia przez budującego do użytkowania budynku. Pojęcia zakończenia budowy nie można rozumieć w oderwaniu od przepisów regulujących proces budowlany, przewidzianych w ustawie Prawo budowlane.

Z treści złożonego przez Panią wniosku wynika, że jest Pani właścicielem wolno stojącego budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Rozpoczęła Pani jego budowę w 2019 r. na podstawie decyzji starostwa powiatowego. Dla budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego był prowadzony dziennik budowy, w którym zostały wpisane wszystkie etapy realizacji inwestycji. W 2019 r. zostały wzniesione mury i budynek został przykryty dachówką. W 2020 r. wprawiono okna. W 2021 r. wykonano instalację elektryczną, wodociągową i kanalizacyjną, ogrzewanie, zainstalowano pompę ciepła oraz przydomową oczyszczalnię ścieków, wykonano wylewki i tynki wewnętrzne. Wykonano prace wykończeniowe, tzn. podłogę wyłożono płytkami i panelami, zakupiono zabudowę kuchenną, wykonano łazienkę, wprawiono drzwi zewnętrzne i wewnętrzne.

Instalacja fotowoltaiczna została zainstalowana w 2021 r. Na tę okoliczność kierownik budowy dokonał wpisu w dzienniku budowy.

W 2020 r. zakupiła Pani pompę ciepła, która w 2021 r. została zainstalowana w budynku mieszkalnym. Podaje Pani, że projekt budowlany przewidywał instalację kotła gazowego, oraz że w budynku nie został zamontowany kocioł gazowy, od razu została zamontowana pompa ciepła.

Ww. wydatki, obejmujące zakup i instalację paneli fotowoltaicznych i pompy ciepła, zostały potwierdzone fakturami VAT i zapłacone przelewem.

Wskazała Pani, że przedmiotowe wydatki nie są związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz o centralnej ewidencji emisyjności budynków.

Podaje Pani, że w 2023 r. zakończono budowę, a kierownik budowy potwierdził tę okoliczność odpowiednim wpisem w dzienniku budowy. Nie został złożony wniosek o pozwolenie na użytkowanie budynku. W przypadku Pani budowy, będzie składane zawiadomienie o zakończeniu budowy. Planowany termin złożenia zawiadomienia - wrzesień 2024 r.

Podkreślić należy, że dla możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej, istotne znaczenie ma kwestia dokonania modernizacji. W tym zakresie należy odnieść się do pojęcia „modernizacja” i „przedsięwzięcie termomodernizacyjne”. Zgodnie ze słownikową definicją modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś np. produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej. Obejmuje prace związane z podnoszeniem walorów estetycznych i użytkowych budynku lub innego produktu. Przedsięwzięcie termomodernizacyjne zostało natomiast zdefiniowane w ustawie o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków i również oznacza m.in. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, czy całkowitą lub częściową zamianę źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji. Z powyższego wynika, że modernizować można coś co już istnieje.

Wobec powyższego dokonując analizy wskazanych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, że ulga, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje właścicielowi lub współwłaścicielowi istniejącego już budynku mieszkalnego jednorodzinnego w rozumieniu art. 5a pkt 18b ww. ustawy.

Przedmiotem Pani wątpliwości w złożonym wniosku jest prawo (w rozliczeniu za 2021 r.) do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej na okoliczność zakupu i instalacji w 2021 r. paneli fotowoltaicznych w opisanym budynku oraz prawo (w rozliczeniu odpowiednio za 2020 r. i za 2021 r.) do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej, na okoliczność zakupu w 2020 r. pompy ciepła i jej instalacji w 2021 r. w opisanym budynku.

Tymczasem z opisu sprawy wynika bezspornie, że ww. wydatki, które zamierza Pani odliczyć zostały przez Panią poniesione w trakcie budowy domu. Wskazała Pani, że w 2023 r. zakończono budowę, a kierownik budowy potwierdził tę okoliczność odpowiednim wpisem w dzienniku budowy. Ponadto, jak Pani wskazała w opisie sprawy – przedmiotowe wydatki nie są związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków. Wskazała Pani również, że projekt budowlany przewidywał instalację kotła gazowego, ale w budynku nie został zamontowany kocioł gazowy, od razu została zamontowana pompa ciepła. W konsekwencji, nie dokonała Pani przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, o którym mowa w art. 5a pkt 18c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nie poniosła Pani wydatków na ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynku mieszkalnego, ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej, nie podjęła też Pani działań mających na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do istniejącego już budynku, nie dokonała Pani całkowitej lub częściowej zamiany źródeł energii na źródła odnawialne. Jedynie poniosła Pani wydatki na budowę budynku, a nie dokonała modernizacji istniejącego wcześniej budynku czy źródeł energii.

Zgodzić się należy, z wyrażonym przez Panią poglądem, że nie jest wymagane kryterium oddania budynku do użytkowania, aby skorzystać z ulgi termomodernizacyjnej, jednak zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów wydanymi 30 marca 2023 r. – Formy wsparcia przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w podatku dochodowym od osób fizycznych: „Status budynku (każdego bez względu na to kiedy został wybudowany) może być rozpatrywany w oparciu o wszelkie dowody świadczące o użytkowaniu tego budynku przez podatnika. Przy czym kryterium „oddania budynku do użytkowania” nie przesądza o możliwości skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej lub o braku takiej możliwości”.

Zatem, wskazane we wniosku ww. wydatki, miały miejsce przed datą zakończenia budowy budynku mieszkalnego jednorodzinnego (co miało miejsce w 2023 r.) oraz – jak Pani wskazała w opisie sprawy –wydatki za zakup i instalację paneli fotowoltaicznych i pompy ciepła nie zostały poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków.

W związku z powyższym wykonane przez Panią prace obejmujące zakup i instalację paneli fotowoltaicznych oraz zakup i instalację pompy ciepła stanowiły w rzeczywistości kolejny etap prac budowlanych w nowo budowanym budynku mieszkalnym, a nie modernizację istniejącego budynku mieszkalnego.

Regulacje określające warunki korzystania z ulgi termomodernizacyjnej wykluczają jej stosowanie w przypadku wydatków poniesionych na materiały budowlane, urządzenia i usługi związane z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym będącym w budowie.

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że skoro wskazane we wniosku wydatki na zakup i instalację paneli fotowoltaicznych oraz wydatki na zakup i instalację pompy ciepła zostały przez Panią poniesione w trakcie budowy domu jednorodzinnego oraz – jak wskazano w opisie sprawy – nie zostały poniesione w związku z realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy o wspieraniu termomodernizacji  i remontów oraz centralnej ewidencji emisyjności budynków, to nie przysługuje Pani prawo do skorzystania z ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne w przedmiotowej sprawie jest, że nie poniosła Pani wydatku (wydatków) na przedsięwzięcie termomodernizacyjne dotyczące istniejącego budynku mieszkalnego.

Wobec powyższego Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …., ul. ……., ……... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).