Interpretacja indywidualna z dnia 13 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.383.2024.4.MG

Czy działalność Uczestnika jako Agenta w związku z zawarciem Umowy CPR i korzystaniem z cash poolingu, będzie stanowiła świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym będzie oznaczała działalność w charakterze podatnika VAT z tego tytułu, czy w związku z przystąpieniem do Umowy CPR i udostępnieniem swojego rachunku transakcyjnego na potrzeby rozliczeń, dokonywanych w ramach systemu cash-pooling oraz pełnieniem roli Agenta, Uczestnik będzie wykonywał czynności opodatkowane VAT, czy w sytuacji gdy Agent będzie uprawniony do uzyskania Minimalnego Udziału Agenta (części Nadwyżki Odsetkowej), niezależnej od wysokości salda na rachunku Agenta na koniec dnia, tak uzyskiwana kwota będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, w kwestii objętej pytaniami nr 2 i 3, jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w kwestii ustalenia:

- czy działalność Uczestnika jako Agenta w związku z zawarciem Umowy CPR i korzystaniem z cash poolingu, będzie stanowiła świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym będzie oznaczała działalność w charakterze podatnika VAT z tego tytułu? W szczególności, czy w związku z przystąpieniem do opisanej Umowy CPR i udostępnieniem swojego rachunku transakcyjnego na potrzeby rozliczeń, dokonywanych w ramach systemu cash-pooling oraz pełnieniem roli Agenta, Uczestnik będzie wykonywał czynności opodatkowane VAT;

- czy w sytuacji gdy Agent będzie uprawniony do uzyskania Minimalnego Udziału Agenta tj. określonej części Nadwyżki Odsetkowej, niezależnej od wysokości salda na rachunku Agenta na koniec dnia, tak uzyskiwana kwota będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (A)S.A.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(A) Spółka Akcyjna (dalej jako: „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka wraz z innymi spółkami wchodzącymi w skład grupy kapitałowej (dalej jako „Uczestnicy” lub „Zainteresowani”) zamierza zawrzeć z bankiem z siedzibą w Polsce (dalej: „Bank”) Umowę o Świadczenie Usługi Cash Pooling Rzeczywisty (dalej: „Umowa CPR”), na podstawie której będzie świadczona na rzecz Uczestników usługa cash poolingu rzeczywistego tj. usługa z dziedziny produktów zarządzania środkami finansowymi, której celem jest zapewnienie efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi i poprawa płynności finansowej stron Umowy CPR i która pozwala na fizyczną konsolidację dostępnych środków na rachunkach bankowych odrębnych podmiotów gospodarczych, umożliwiając jednocześnie korzystanie ze wspólnej płynności środków stron Umowy CPR.

Celem usługi świadczonej przez Bank jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami finansowymi podmiotów biorących w niej udział poprzez optymalne wykorzystanie nadwyżek środków pieniężnych oraz zminimalizowanie kosztów finansowych działalności gospodarczej prowadzonej przez te podmioty.

Usługa cash poolingu rzeczywistego polega na zarządzaniu przez Bank fizycznymi przepływami środków finansowych pomiędzy rachunkami bieżącymi uczestników stron Umowy CPR tj. Spółki i innych Uczestników, którzy przystąpili do Umowy CPR. W związku z realizacją Umowy CPR Spółka będzie dodatkowo odpowiedzialna za rozliczenie operacji związanych z funkcjonowaniem Umowy CPR, pełniąc funkcję agenta rozliczeń pomiędzy Uczestnikami a Bankiem (dalej: „Agent”). Usługa będzie realizowana w oparciu o Umowę CPR, która zostanie zawarta pomiędzy Bankiem i Uczestnikami i będzie określała warunki świadczenia usługi cash-poolingu rzeczywistego. Wszystkim Uczestnikom Bank będzie prowadził bieżące rachunki bankowe. W celu realizacji Umowy CPR, każdy z Uczestników będzie korzystał z prowadzonego przez Bank bieżącego rachunku bankowego w PLN (dalej: „Rachunki”). Uczestnicy nie wykluczają w przyszłości sytuacji, w której to inny Uczestnik niż Spółka będzie pełnić funkcje Agenta.

Uczestnikom, na warunkach określonych w Umowie CPR, zostaną przyznane limity kwotowe wyznaczające wartość, do której dyspozycje Uczestnika dotyczące Rachunku będą mogły być przez Bank realizowane w przypadku braku wolnych środków w Rachunku (dalej: „Limity dzienne”). Limit dzienny dla poszczególnych Rachunków zostanie określony w załączniku do Umowy CPR. W okresie obowiązywania Umowy CPR Agent ma prawo zlecać Bankowi zmianę Limitów dziennych dla poszczególnych Uczestników.

Limit dzienny może być wykorzystywany poprzez realizację przez Bank zleceń płatniczych składanych przez Uczestnika powodujących powstanie na Rachunku salda ujemnego. Jednakże w żadnym wypadku łączna suma sald ujemnych Uczestników nie będzie mogła przekroczyć sumy sald Uczestników Dodatnich w ramach tzw. globalnego limitu płynności, tj. sumy sald na Rachunkach Uczestników w tym salda Agenta, pomniejszona o ewentualne blokady.

Każdy wpływ środków pieniężnych na Rachunek Uczestnika powoduje spłatę przez Uczestnika całości, bądź części wykorzystanego Limitu dziennego. W wyniku spłaty całości bądź części Limitu dziennego Uczestnik może ponownie wykorzystać całość, bądź niewykorzystaną część Limitu dziennego. Zgodnie z Umową CPR, każdy z Uczestników zobowiązuje się spłacić saldo ujemne występujące na jego Rachunku w terminie do końca dnia roboczego, w którym takie saldo wystąpiło. W przypadku niedokonania spłaty Limitu dziennego przez Uczestnika, Bank naliczy temu Uczestnikowi odsetki od niespłaconej kwoty Limitu dziennego.

Zgodnie z mechanizmem zapisanym w Umowie CPR (dalej jako „Mechanizm CPR”), każdego dnia w przypadku gdy:

I. co najmniej jeden Uczestnik jest Uczestnikiem Dodatnim i co najmniej jeden Uczestnik jest Uczestnikiem Ujemnym, to wówczas Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, a gdyby środki na Rachunku Agenta okazały się niewystarczające, w ramach tzw. Środków Zadysponowanych (kwota odpowiadająca sumie wykorzystanych środków na pokrycie sald Uczestników Ujemnych), spłaci zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Banku z tytułu Sald Ujemnych w Rachunkach Uczestników i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego. Uczestnicy Dodatni, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach Uczestników, spłacą zobowiązania Agenta względem Banku, istniejące w Rachunku Agenta, w tym wykorzystane przez Agenta w ramach Środków Zadysponowanych (na spłatę zobowiązań Uczestników Ujemnych), i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego. Następnie Agent przejmie długi Banku względem Uczestników Dodatnich istniejące w Rachunkach Uczestników, w trybie art. 519 § 1 kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów, Bank przeleje na Rachunek Agenta kwotę w wysokości wartości nominalnej tych długów,

II. każdy z Uczestników jest Uczestnikiem Dodatnim lub Saldo Uczestnika jest równe zeru, z wyjątkiem Agenta, który jest Uczestnikiem Ujemnym to wówczas Uczestnicy Dodatni, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach Uczestników, spłacą zobowiązania Agenta względem Banku, istniejące w Rachunku Agenta, i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego. Następnie Agent przejmie długi Banku względem Uczestników Dodatnich istniejące w Rachunkach Uczestników, w trybie art. 519 § 1 kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów, Bank przeleje na Rachunek Agenta kwotę w wysokości wartości nominalnej tych długów,

 III. każdy z Uczestników jest Uczestnikiem Ujemnym lub Saldo Uczestnika jest równe zeru, z wyjątkiem Agenta, który jest Uczestnikiem Dodatnim to wówczas Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, spłaci zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Banku z tytułu Sald Ujemnych w Rachunkach Uczestników i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego,

 IV. każdy z Uczestników jest Uczestnikiem Dodatnim lub Saldo Uczestnika jest równe zeru, a jednocześnie brak jest zobowiązań Agenta względem Banku istniejących w Rachunku Agenta, wówczas Agent przejmie długi Banku względem Uczestników Dodatnich istniejące w Rachunkach Uczestników, w trybie art. 519 § 1 kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów, Bank przeleje na Rachunek Agenta kwotę w wysokości wartości nominalnej tych długów.

W efekcie realizacji powyższych czynności, transferów i operacji w ramach usługi cash poolingu rzeczywistego, które realizowane będą w sposób automatyczny na podstawie dyspozycji udzielonych w tym celu Bankowi w Umowie CPR, na koniec każdego dnia salda na Rachunkach Uczestników będą równe zeru, a na rachunku Agenta pozostanie suma sald Uczestników Dodatnich oraz Uczestników Ujemnych.

Każdego następnego dnia Bank dokonuje operacji mających na celu odpowiednie przywrócenie sald na Rachunkach Uczestników do stanu występującego na koniec dnia poprzedniego, co realizowane jest w sposób automatyczny na podstawie dyspozycji udzielonych Bankowi w Umowie CPR:

1. jeżeli na koniec poprzedniego dnia kalendarzowego miejsce miała sytuacja opisana w pkt I Mechanizmu CPR - każdy z Uczestników, który był Uczestnikiem Ujemnym, spłaci - z wykorzystaniem dostępnego salda Rachunku w Rachunku Uczestnika - swoje zobowiązania wynikające ze spłat tych zobowiązań względem Agenta na Rachunek Agenta, jak również Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, spłaci swoje zobowiązania wynikające z tych spłat względem każdego z Uczestników, który w poprzednim dniu kalendarzowym był Uczestnikiem Dodatnim, na Rachunki Uczestników,

2. jeżeli na koniec poprzedniego dnia kalendarzowego miejsce miała sytuacja opisana w pkt II Mechanizmu CPR - Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, spłaci swoje zobowiązania wynikające ze spłat tych zobowiązań, względem każdego z Uczestników, który był Uczestnikiem Dodatnim, na Rachunki Uczestników,

3. jeżeli na koniec poprzedniego dnia kalendarzowego miejsce miała sytuacja opisana w pkt III Mechanizmu CPR - każdy z Uczestników, który był Uczestnikiem Ujemnym, spłaci z wykorzystaniem dostępnego salda Rachunku w Rachunku Uczestnika swoje zobowiązania wynikające z tych spłat względem Agenta na Rachunek Agenta,

4. jeżeli na koniec dnia kalendarzowego miejsce miała sytuacja opisana w pkt IV Mechanizmu CPR - Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, spłaci zobowiązania przejęte od Banku względem każdego z Uczestników, który był Uczestnikiem Dodatnim, na Rachunki Uczestników.

Bank pobiera opłaty i prowizje od Uczestników oraz Agenta z tytułu świadczenia usług, w tym opłatę jednorazową za udostępnienie usługi oraz opłatę miesięczną za świadczenie usługi cash-poolingu.

Zasadniczym elementem Umowy CPR jest wdrożenie procesu zarządzania posiadanymi przez Uczestników na Rachunkach środkami pieniężnymi oraz zadłużeniem Uczestników w taki sposób, aby kwota odsetek płaconych z tytułu istniejącego zadłużenia była jak najmniejsza, a jednocześnie, aby dochody uzyskiwane przez spółki z posiadanych przez nie nadwyżek finansowych były co do zasady wyższe od standardowego oprocentowania depozytów bankowych i innych standardowych bezpiecznych instrumentów finansowych. Celem Umowy CPR jest takie wykorzystanie różnic w oprocentowaniu sald dodatnich i sald ujemnych na Rachunkach Uczestników systemu oraz efektu skali, aby podmioty z zaangażowanej grupy czerpały z tego maksymalne korzyści.

W związku z zawarciem Umowy CPR Uczestnicy, którzy przekazali środki na Rachunek Agenta otrzymywać będą odsetki (dalej jako „Odsetki od sald dodatnich”). Uczestnicy, którzy otrzymali środki pieniężne w celu pokrycia ich wykorzystanych Limitów dziennych będą zobowiązani do zapłaty odsetek za korzystanie ze środków pieniężnych (dalej jako „Odsetki od sald ujemnych”). Naliczeniem Odsetek od sald dodatnich i Odsetek od sald ujemnych będzie zajmował się Bank. Odsetki od sald dodatnich oraz Odsetki od sald ujemnych będą ustalane na podstawie wielkości środków pieniężnych przekazanych, bądź otrzymanych przez Uczestnika w ramach systemu cash poolingu.

W ramach Umowy CPR, Uczestnicy upoważnią Agenta do wykonywania czynności administracyjnych związanych z realizacją Umowy CPR tj.:

a) podpisywania z Bankiem i innymi podmiotami aneksów do Umowy CPR, na mocy którego inne podmioty staną się Uczestnikami na warunkach określonych w Umowie CPR,

 b) podpisywania z Bankiem aneksów do Umowy CPR, na mocy którego dotychczasowy Uczestnik przestaje być stroną Umowy CPR,

 c) podpisywania z Bankiem aneksów do Umowy CPR zmieniających inne postanowienia Umowy,

 d) dokonywania zmian treści załączników do Umowy CPR,

 e) zmieniania tych warunków wykonywania Umowy CPR, które zgodnie z jej postanowieniami mogą być dokonywane za pośrednictwem systemu Banku,

f) wykonywania wszelkich innych czynności faktycznych lub prawnych, w tym wypowiedzenia umowy, składania dyspozycji, które zgodnie z treścią Umowy CPR lub załączników do niej, są realizowane przez Agenta w imieniu lub na rzecz Uczestnika,

 g) reprezentowania każdego z Uczestników we wszystkich sprawach związanych z Umową, podpisywania w imieniu każdego z Uczestników wszelkich innych dokumentów lub oświadczeń związanych z realizacją Umowy CPR,

 h) otrzymywania lub odbierania oświadczeń od innych stron Umowy lub od innych podmiotów,

i) ustalania wysokości Limitów dziennych przyznanych Uczestnikowi.

W Umowie CPR zostanie ustalony mechanizm rozdystrybuowania tzw. Nadwyżki Odsetkowej. W celu ustalenia wysokości Nadwyżki Odsetkowej, na koniec każdego dnia kalendarzowego Bank:

a) dokona zsumowania sald Uczestników Dodatnich,

b) dokona zsumowania bezwzględnych wartości sald Uczestników Ujemnych,

c) ustali Współczynnik Zaangażowania,

d) ustali Kwoty Zaangażowania,

e) wyliczy kwotę odsetek od sald Uczestników Ujemnych oraz sald Uczestników Dodatnich,

 f) wyliczy kwotę odsetek od salda Agenta po transferach opisanych w Mechanizmie CPR,

g) wyliczy Salda Zaangażowane,

h) wyliczy Udział Uczestnika w Nadwyżce Odsetkowej,

 i) wyliczy kwotę odsetek od Sald Zaangażowanych,

 j) dokonana zsumowania odsetek od Sald Zaangażowanych.

Nadwyżka Odsetkowa jest równa wartości bezwzględnej kwoty ustalonej zgodnie z pkt j) powyższego mechanizmu.

Ponadto, dla wyżej opisanych terminów przyjęto definicje:

Współczynnik Zaangażowania - iloraz sumy bezwzględnych wartości sald Uczestników Ujemnych oraz sumy Sald Uczestników Dodatnich.

Kwota Zaangażowania - przypadku Uczestnika Dodatniego iloczyn salda Uczestnika Dodatniego i Współczynnika Zaangażowania, a w przypadku Uczestnika Ujemnego wartość bezwzględna salda Uczestnika Ujemnego.

Saldo Zaangażowane - w przypadku Uczestników Dodatnich Kwota Zaangażowania, a w przypadku Uczestników Ujemnych wartość ujemna Kwoty Zaangażowania.

Udział Uczestnika w Nadwyżce Odsetkowej - określony procent Nadwyżki odsetkowej przypadający na Uczestnika Dodatniego/Ujemnego.

Dodatkowo, Uczestnicy ustalili, że Agent będzie uprawniony do uzyskiwania tzw. Minimalnego Udziału Agenta tj. określonego procentu Nadwyżki Odsetkowej, niezależnie od wysokości salda na Rachunku Agenta na koniec dnia.

Uczestnik jako Agent będzie wykonywał czynności związane z przyjętą rolą Agenta na podstawie Umowy CPR i to wyłącznie ta umowa będzie go łączyć z pozostałymi Uczestnikami.

Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku):

2. Czy działalność Uczestnika jako Agenta w związku z zawarciem Umowy CPR i korzystaniem z cash poolingu, będzie stanowiła świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym będzie oznaczała działalność w charakterze podatnika VAT z tego tytułu? W szczególności, czy w związku z przystąpieniem do opisanej Umowy CPR i udostępnieniem swojego rachunku transakcyjnego na potrzeby rozliczeń, dokonywanych w ramach systemu cash-pooling oraz pełnieniem roli Agenta, Uczestnik będzie wykonywał czynności opodatkowane VAT?

3. Czy w sytuacji gdy Agent będzie uprawniony do uzyskania Minimalnego Udziału Agenta tj. określonej części Nadwyżki Odsetkowej, niezależnej od wysokości salda na rachunku Agenta na koniec dnia, tak uzyskiwana kwota będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?

Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług

Ad 2.

Czy działalność Uczestnika jako Agenta w związku z zawarciem Umowy CPR i korzystaniem z cash poolingu, będzie stanowiła świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym będzie oznaczała działalność w charakterze podatnika VAT z tego tytułu? W szczególności, czy w związku z przystąpieniem do opisanej Umowy CPR i udostępnieniem swojego rachunku transakcyjnego na potrzeby rozliczeń, dokonywanych w ramach systemu cash-pooling oraz pełnieniem roli Agenta, Uczestnik będzie wykonywał czynności opodatkowane VAT?

Zdaniem Zainteresowanych, działania Uczestnika jako Agenta w związku z przystąpieniem do Umowy CPR i korzystaniem z usług cash poolingu, nie będą stanowiły świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym Uczestnik nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu.

Uwagi ogólne

Na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy VAT.

Z kolei, w myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Ustawa VAT zawiera szeroką definicję usług na gruncie VAT. I tak, usługę stanowi, co do zasady, każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania, o ile spełnione zostaną łącznie następujące warunki:

- w następstwie świadczonej usługi druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia (odnosi korzyść),

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy, tj. wynagrodzenie,

- istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem.

Tak więc brak któregokolwiek z wyżej wymienionych elementów spowoduje, że danego świadczenia nie będzie można uznać za usługę opodatkowaną VAT. Znajduje to potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał).

Przykładowo, rozumienie pojęcia „odpłatność” sprecyzował TSUE m.in. w wyroku z 8 marca 1988 r. Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, nr C-102/86:

„Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem. ”

Z kolei w wyroku z 3 marca 1994 r. R. J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarde, nr C-16/93 TSUE stwierdził, iż czynność:

„podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy."

W orzecznictwie Trybunału wskazuje się także, że zapłata musi być wyrażalna w formie pieniężnej, choć niekoniecznie w jednostkach pieniężnych. Natomiast podstawę opodatkowania stanowi zapłata faktycznie otrzymana, a nie wartość oszacowana według obiektywnych kryteriów (tak m.in. wskazano w wyroku TSUE z dnia 5 lutego 1981 r. Staatssecretaris van Financien przeciwko Association cooperative „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA", nr C-154/80). W przedmiotowym wyroku Trybunał wskazał również, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę.

Charakter umowy cash poolingu

Cash pooling, będąc usługą finansową oferowaną przez banki, nie został kompleksowo uregulowany w polskim prawie. Choć pewną referencję do cash poolingu czyni art. 93a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz.U. 2023 r. poz. 2488 z późn. zm.) (dalej: Prawo bankowe), to ma on bardzo ograniczony zakres zastosowania, gdyż dotyczy tzw. cash poolingu wirtualnego („notional"), a nie rzeczywistego (który jest przedmiotem niniejszego wniosku).

Tym samym, w przypadku cash poolingu tzw. rzeczywistego należy posiłkować się przepisami ogólnymi prawa cywilnego, bankowego i dewizowego, a więc w szczególności przepisami o rachunkach bankowych, przelewach, poręczeniach, subrogacji i tajemnicy bankowej.

Brak uregulowania instytucji cash poolingu w prawie polskim powoduje konieczność kształtowania jej w oparciu o treść art. 353¹ k.c. Przepis ten statuuje zasadę swobody umów, zwaną: „zasadą swobody kontraktowania". Zgodnie z tą zasadą, strony mogą ukształtować treść umowy, a także wybrać kontrahenta według swego uznania, byleby treść stosunku prawnego lub jego cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, zasadom współżycia społecznego, ani przepisom ustawy o charakterze bezwzględnie wiążącym.

Umowa cash poolingu jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów.

W praktyce, zazwyczaj bank wykonuje na rzecz uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną usługę w postaci kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową i to bank występuje jako podatnik VAT w związku ze świadczeniem usług cash poolingu.

Brak opodatkowania VAT czynności wykonywanych przez Agenta na podstawie Umowy CPR

W ocenie Zainteresowanych, w związku z przystąpieniem do Umowy i w konsekwencji uczestnictwem w Usłudze w charakterze Agenta, Uczestnik nie będzie wykonywał czynności stanowiących świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy VAT, podlegających opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Zainteresowanych, wszystkie czynności wykonywane w ramach Umowy będą dokonywane w związku z usługą optymalizacji zarządzania płynnością finansową, świadczoną w całości i wyłącznie przez Bank na rzecz poszczególnych Uczestników.

Zgodnie z Umową, Bank będzie wykonywał na rzecz Uczestników szereg czynności składających się łącznie na jedną Usługę w postaci usługi optymalizacji zarządzania płynnością finansową (cash pooling). Wszystkie działania banku będą podejmowane w celu realizacji podstawowej funkcji Umowy, jaką jest zarządzanie płynnością finansową spółek z grupy kapitałowej, do której należą Uczestnicy.

Uczestnik jako Agent w systemie cash poolingu organizowanym przez Bank, nie będzie świadczyć odpłatnych usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT, lecz będzie jedynie wykonywać elementy pomocnicze tj. czynności administracyjne w tym również udostępnienie Rachunku Agenta na potrzeby rozliczeń dokonywanych w ramach cash poolingu, konieczne dla efektywnego wyświadczenia przez Bank usługi kompleksowego zarządzania płynnością finansową.

Wszelkie działania Agenta w ramach realizacji Umowy CPR będą dokonywane w celu faktycznej realizacji Umowy CPR zawartej z Bankiem, a co za tym idzie będą realizowane na korzyść Zainteresowanych, co wyklucza uznanie działań Agenta za świadczenie wykonywane dla innego podmiotu.

W związku z uczestnictwem w Umowie Agentowi będą przysługiwać odsetki, które jednak w ocenie Zainteresowanych nie mają charakteru wynagrodzenia za jakąkolwiek usługę świadczoną przez Agenta. Odsetki będą należne Agentowi z tytułu wzajemnych zobowiązań powstałych wskutek zastosowania mechanizmu cash poolingu (z tytułu subrogacji oraz z tytułu sald Rachunków Uczestników), nie będą natomiast związane ze świadczeniem skonkretyzowanych usług dla konkretnego usługobiorcy. Zatem, odsetki nie będą w tym przypadku stanowiły wynagrodzenia za usługi podlegające opodatkowaniu VAT.

Dodatkowo, podejmowane przez Agenta czynności nie będą również stanowiły nieodpłatnego świadczenia usług zrównanego z opłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy VAT. Należy mieć bowiem na uwadze, iż przepis ten znajduje zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do usług świadczonych do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika. Natomiast w przedmiotowej sprawie uczestnictwo Agenta w cash poolingu związane jest z działalnością gospodarczą Agenta.

W tym miejscu Uczestnicy pragną wskazać, iż z ugruntowanej praktyki organów podatkowych wynika, że gdy uczestnicy cash poolingu wykonują jedynie czynności pomocnicze w celu świadczenia przez bank usług zarządzania płynnością finansową, bez pobierania wynagrodzenia, które to czynności te pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 24 maja 2021 r. (sygn. 0114-KDIP4- 3.4012.192.2021.DM) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał, że: "Wnioskodawca jako Uczestnik systemu Cash Poolingu nie będzie świadczyć usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z wniosku, zapewnienie infrastruktury technicznej oraz wykonywanie czynności związanych z funkcjonowaniem Systemu Cash Pooling będzie leżało w gestii Banku. Ze względu na uproszczenie relacji pomiędzy Bankiem i Uczestnikami oraz usprawnienie technicznego funkcjonowania Systemu Cash Poolingu, w ramach Systemu wyznaczony będzie podmiot Agent, który wykonywać będzie pewne niezbędne czynności administracyjne oraz reprezentować będzie wszystkich Uczestników. Przy czym jak wynika z opisu - rolę Agenta będzie pełniła inna spółka będąca udziałowcem Spółki.

Zatem należy stwierdzić, że w świetle art. 5 ust. 1 ustawy, z perspektywy Wnioskodawcy jako Uczestnika umowy zarządzania płynnością finansową, czynności wykonywane przez niego w ramach tej umowy, pozostają poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług i tym samym Spółka nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu".

Podobnie DKIS wypowiedział się m.in. w interpretacjach indywidualnych: z 3 grudnia 2021 r. (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.682.2021.2.MP), z 3 grudnia 2021 r. (sygn. 0114-KDIP4- 3.4012.679.2021.3.DS), z 31 marca 2021 r. (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.756.2020.2.IG), czy z 22 marca 2021 r. (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.750.2020.2.KM), czy z 30 grudnia 2022 r. (0114-KDIP4-3.4012.638.2022.1.JJ).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, działania Uczestnika jako Agenta w związku z przystąpieniem do Umowy i korzystaniem z usług cash poolingu, nie będą stanowiły świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym Uczestnik nie będzie działać w charakterze podatnika VAT z tego tytułu.

Ad 3. Czy w sytuacji gdy Agent będzie uprawniony do uzyskania Minimalnego Udziału Agenta tj. określonej części Nadwyżki Odsetkowej, niezależnej od wysokości salda na rachunku Agenta na koniec dnia, tak uzyskiwana kwota będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Uczestników, w sytuacji gdy Agent będzie uprawniony do uzyskania Minimalnego Udziału Agenta, niezależnego od wysokości salda na rachunku Agenta na koniec dnia, tak uzyskiwana kwota nie będzie stanowiła wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W tym kontekście należy zauważyć, że w celu stwierdzenia zaistnienia wynagrodzenia za świadczenie usług muszą kumulatywnie zaistnieć dwie przesłanki:

- muszą istnieć usługi w rozumieniu ustawy o VAT, czyli w odniesieniu do analizowanego zagadnienia Agent musiałby wykonywać konkretne czynności dla skonkretyzowanego podmiotu w ramach stosunku zobowiązaniowego;

- musiałby istnieć odrębny strumień pieniędzy jednoznacznie powiązany z owymi konkretnymi czynnościami, czyli w odniesieniu do analizowanego zagadnienia musiałby istnieć strumień pieniędzy, który nie zaistniałby gdyby nie wykonywanie usług o których mowa powyżej.

W związku z tym należy zaznaczyć, że jak już Uczestnicy zauważyli w uzasadnieniu do pytania numer dwa, czynności Agenta związane z zawarciem Umowy CPR nie można uznać za świadczenie usług, a co za tym idzie pierwsza przesłanka stwierdzenia, że w ramach analizowanego zagadnienia Agent otrzymuje wynagrodzenie za świadczenie usług, nie jest spełniona.

Co więcej, należy zaznaczyć, że uzyskiwany przez Agenta Minimalny Udział Agenta, niezależny od wysokości salda na rachunku Agenta na koniec dnia w gruncie rzeczy stanowi część odsetek płatnych w ramach realizacji Umowy CPR przez Uczestników Ujemnych oraz przez Bank i jego uzyskiwanie przez Agenta jest jedynie efektem zasad rozdystrybuowania Nadwyżki Odsetkowej, tj. nie stanowi ona żadnego dodatkowego strumienia pieniędzy dla Agenta w odniesieniu do którego w ogóle możnaby rozważać czy jest powiązany z wykonywaniem świadczeń przez Agenta. Tym samym, nie można zasadnie wskazać, że gdyby Agent nie realizował albo realizował wadliwie swoje zobowiązania w ramach Umowy CPR to nie byłby uprawniony do uzyskania przedmiotowej kwoty albo owa kwota byłaby niższa. W konsekwencji, również druga z przesłanek wskazanych powyżej nie jest spełniona, bo nie jest możliwe powiązanie przedmiotowej części Nadwyżki Odsetkowej z wykonywaniem czynności przez Agenta.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, Minimalny Udział Agenta, niezależny od wysokości salda na rachunku Agenta na koniec dnia, nie będzie stanowić wynagrodzenia za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług, tj. w kwestii objętej pytaniami nr 2 i 3, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które – stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W ramach systemu podatku VAT czynnościami podlegającymi opodatkowaniu są transakcje między stronami, przewidujące zapłatę ceny lub inne wynagrodzenie. Zatem jeżeli czynność polega jedynie na świadczeniu jednej ze stron, bez bezpośredniego wynagrodzenia, nie ma podstawy opodatkowania, w związku z czym świadczenie takie nie podlega podatkowi VAT.

Należy zauważyć, iż świadczenie usługi następuje „odpłatnie” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, a zatem podlega opodatkowaniu, tylko jeżeli pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż świadczenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości usługi świadczonej usługobiorcy. Świadczenie usług dokonywane odpłatnie w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wymaga bezpośredniego związku między wyświadczoną usługą a otrzymanym wynagrodzeniem.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższych zapisów wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

- w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa - użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia - w całości lub w części - podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),

- w przypadku świadczenia usług - świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność podlega opodatkowaniu w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu:

Należy zauważyć, że polskie przepisy podatkowe nie zawierają regulacji dotyczących umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana – umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, jednak nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników, to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Usługa cash poolingu jest usługą zazwyczaj wykonywaną przez bank. Natomiast uczestnictwo w strukturze cash poolingu nie jest żadnym świadczeniem. Należy pamiętać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów/świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi bowiem być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonywaniem działa jako podatnik podatku VAT.

Państwa wątpliwości w zakresie podatku od towarów i usług, w kwestii objętej pytaniami nr 2 i 3, dotyczą ustalenia:

- czy działalność Uczestnika jako Agenta w związku z zawarciem Umowy CPR i korzystaniem z cash poolingu, będzie stanowiła świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym będzie oznaczała działalność w charakterze podatnika VAT z tego tytułu? W szczególności, czy w związku z przystąpieniem do opisanej Umowy CPR i udostępnieniem swojego rachunku transakcyjnego na potrzeby rozliczeń, dokonywanych w ramach systemu cash-pooling oraz pełnieniem roli Agenta, Uczestnik będzie wykonywał czynności opodatkowane VAT;

- czy w sytuacji gdy Agent będzie uprawniony do uzyskania Minimalnego Udziału Agenta tj. określonej części Nadwyżki Odsetkowej, niezależnej od wysokości salda na rachunku Agenta na koniec dnia, tak uzyskiwana kwota będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Z uwagi na cechy charakterystyczne systemu Cash poolingu należy zauważyć, że w niniejszej sprawie, w roli usługodawcy będzie występować Bank, który będzie obsługiwał umowę Cash poolingu. Uczestnicy na podstawie Umowy CPR udzielili Bankowi dyspozycji i w związku z tym Bank będzie realizował czynności, transfery i operacje w ramach usługi cash poolingu rzeczywistego, i w efekcie na koniec każdego dnia salda na Rachunkach Uczestników będą równe zeru, a na rachunku Agenta pozostanie suma sald Uczestników Dodatnich oraz Uczestników Ujemnych.

Bank za wykonywanie ww. czynności pobiera opłaty i prowizje od Uczestników oraz Agenta, w tym opłatę jednorazową za udostępnienie usługi oraz opłatę miesięczną za świadczenie usługi cash-poolingu.

Natomiast w planowanej przez Państwa strukturze cash poolingu należy również mieć na uwadze Państwa rolę, pełniących funkcję Agenta.

Należy jeszcze raz podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Aby doszło do wykonania świadczenia (usługi) muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

- w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

- świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W opisanej sprawie występuje związek prawny między Państwem jako Agentem i pozostałymi Uczestnikami, w ramach którego następuje wzajemne świadczenie.

Zawarli Państwo z pozostałymi Uczestnikami wspólną Umowę o Świadczenie Usługi Cash Poolingu Rzeczywistego (Umowa CPR). Na podstawie tej Umowy będą Państwo odpowiedzialni za rozliczenie operacji związanych z funkcjonowaniem Umowy CPR, pełniąc funkcję Agenta rozliczeń pomiędzy Uczestnikami a Bankiem.

W ramach Umowy CPR, Uczestnicy upoważnią Państwa, pełniących funkcję Agenta, do wykonywania czynności związanych z realizacją Umowy CPR tj.:

- podpisywania z Bankiem i innymi podmiotami aneksów do Umowy CPR, na mocy którego inne podmioty staną się Uczestnikami na warunkach określonych w Umowie CPR,

- podpisywania z Bankiem aneksów do Umowy CPR, na mocy którego dotychczasowy Uczestnik przestaje być stroną Umowy CPR,

- podpisywania z Bankiem aneksów do Umowy CPR zmieniających inne postanowienia Umowy,

- dokonywania zmian treści załączników do Umowy CPR,

- zmieniania tych warunków wykonywania Umowy CPR, które zgodnie z jej postanowieniami mogą być dokonywane za pośrednictwem systemu Banku,

- wykonywania wszelkich innych czynności faktycznych lub prawnych, w tym wypowiedzenia umowy, składania dyspozycji, które zgodnie z treścią Umowy CPR lub załączników do niej, są realizowane przez Agenta w imieniu lub na rzecz Uczestnika,

- reprezentowania każdego z Uczestników we wszystkich sprawach związanych z Umową, podpisywania w imieniu każdego z Uczestników wszelkich innych dokumentów lub oświadczeń związanych z realizacją Umowy CPR,

- otrzymywania lub odbierania oświadczeń od innych stron Umowy lub od innych podmiotów,

- ustalania wysokości Limitów dziennych przyznanych Uczestnikowi.

Zgodnie z mechanizmem zapisanym w Umowie CPR, każdego dnia w przypadku gdy co najmniej jeden Uczestnik jest Uczestnikiem Dodatnim i co najmniej jeden Uczestnik jest Uczestnikiem Ujemnym, to wówczas Agent, z wykorzystaniem środków pieniężnych dostępnych na Rachunku Agenta, a gdyby środki na Rachunku Agenta okazały się niewystarczające, w ramach tzw. Środków Zadysponowanych (kwota odpowiadająca sumie wykorzystanych środków na pokrycie sald Uczestników Ujemnych), spłaci zobowiązania Uczestników Ujemnych względem Banku z tytułu Sald Ujemnych w Rachunkach Uczestników i nabędzie w ten sposób wierzytelności Banku względem Uczestników Ujemnych do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku, w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego. Uczestnicy Dodatni, z wykorzystaniem środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunkach Uczestników, spłacą zobowiązania Agenta względem Banku, istniejące w Rachunku Agenta, w tym wykorzystane przez Agenta w ramach Środków Zadysponowanych (na spłatę zobowiązań Uczestników Ujemnych), i nabędą w ten sposób wierzytelności Banku względem Agenta do wysokości dokonanej spłaty, wstępując tym samym w prawa zaspokojonego wierzyciela, tj. Banku w trybie artykułu 518 § 1 pkt 3) kodeksu cywilnego. Następnie Agent przejmie długi Banku względem Uczestników Dodatnich istniejące w Rachunkach Uczestników, w trybie art. 519 § 1 kodeksu cywilnego. Celem przejęcia długów, Bank przeleje na Rachunek Agenta kwotę w wysokości wartości nominalnej tych długów.

Zatem należy uznać, że czynności dokonywane przez Państwa jako Agenta, w ramach Umowy Cash Poolingu Rzeczywistego, wpisują się w aktywność „usługową”, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zostaną spełnione wszystkie przesłanki warunkujące opodatkowanie danej czynności podatkiem od towarów i usług.

Łączy Państwa związek prawny (Umowa CPR) na podstawie, którego następuje wzajemne świadczenie. Natomiast przewidziany mechanizm rozliczeń pomiędzy Agentem a Uczestnikami, w ramach Umowy CPR, pełni funkcję wynagrodzenia dla Państwa jako Agenta od Uczestników, tj. otrzymanie określonnego procentu Nadwyżki Odsetkowej.

Wobec powyższego na podstawie zawartej Umowy CPR występuje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie Państwa jako Agenta. Uzyskiwane środki pozostają w bezpośrednim związku z czynnościami, które wykonują Państwo na rzecz pozostałych Uczestników.

Zatem Państwo pełniący funkcję Agenta w Systemie będą wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu VAT. W konsekwencji, otrzymywany przez Państwa określony procent Nadwyżki Odsetkowej - będzie stanowił wynagrodzenie za świadczenie usług, a zatem będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

W związku z powyższym, działalność Państwa jako Agenta w ramach Umowy cash pooling Rzeczywistego będzie stanowiła świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a Państwo będą podatnikiem podatku od towarów i usług z tego tytułu, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Natomiast przewidziany w Umowie CPR dla Państwa jako Agenta, określony procent Nadwyżki Odsetkowej, w tym tzw. Minimalnego Udziału Agentów tj. określonego procentu Nadwyżki Odsetkowej niezależnie od wysokości salda na Rachunku Agenta, będzie stanowił wynagrodzenie za świadczenie usług przez Państwa jako Agenta na rzecz pozostałych Uczestników, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług, objęte pytaniami nr 2 i 3 - jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ocena Państwa stanowiska w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych jest przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje te są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą organów wydających interpretacje indywidualne w sprawach innych podatników, co jest tym bardziej zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających interpretacjom. Podkreślić jednocześnie należy, że odmienne rozstrzygnięcia dokonane nawet w analogicznych zagadnieniach nie mogą stanowić podstawy do żądania analogicznego rozstrzygnięcia sprawy podatnika, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa. Jednolitość orzecznictwa chociaż jest cechą pożądaną nie stanowi wartości samej w sobie. Organ wydający interpretację indywidualną jest nią związany tylko w skonkretyzowanej, indywidualnej sprawie.

Należy zauważyć iż stanowisko organu przedstawione w interpretacji z 31 marca 2021 r. znak 0114-KDIP4-3.4012.756.2020.2.IG jest zgodne ze stanowiskiem organu przedstawionym w niniejszej interpretacji. Natomiast w pozostałych powołanych przez Państwa interpretacjach indywidualnych przedstawione okoliczności faktyczne sprawy są inne (odmienne) niż okoliczności niniejszej sprawy, powołane interpretacje nie rozstrzygają w sprawach tożsamych do sytuacji przedstawionej we wniosku.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje się wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pełna weryfikacja przedstawionych we wniosku okoliczności możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, prowadzonego przez uprawnione do tego organy, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej. Postępowanie w sprawie dotyczącej wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. Wydając bowiem interpretację indywidualną Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawia jedynie pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (którego elementy przyjmuje, jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(A) S.A. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2024r., poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.