Interpretacja indywidualna z dnia 9 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.376.2024.1.PK/DK

Dochód ze sprzedaży pozostałych części Nieruchomości, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem CIT na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie ustalenia, czy dochód ze sprzedaży Nieruchomości, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Opis stanu faktycznego

Sp. z o.o. (dalej jako Wnioskodawca) została powołana w dnia 23 stycznia 2015 roku, jako Spółka celowa, aby dokonać m.in. zakupu gospodarstwa rolnego celem prowadzenia działalności rolnej, w tym poprzez dzierżawców.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym.

Przedmiot przeważającej działalności gospodarczej Wnioskodawcy to, zgodnie z klasyfikacja PKD: 64, 92, Z, Pozostałe formy udzielania kredytów.

Przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawcy jest:

• 01, —, ---, Uprawy rolne, chów i hodowla zwierząt, łowiectwo, włączając działalność usługową, 66, 19, Z, Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
• 68, —, —, Działalność związana z obsługą rynku nieruchomości,
• 2, Doradztwo związane z zarządzaniem,
• 20, —, Badania i analizy techniczne,
• 77, —, —, Wynajem i dzierżawa.

W dniu 6 lutego 2015 roku Wnioskodawca zawarł - w formie aktu notarialnego - Umowę przeniesienia praw własności, na podstawie której nabył gospodarstwo rolne o powierzchni 64,6837 ha, w skład którego wchodziły nieruchomości rolne oraz ruchomości w postaci maszyn i urządzeń, a także żywy inwentarz.

Cena sprzedaży w związku ze zawartą wyżej umową, została określona poprzez wskazanie:

• osobno ceny nabywanych w ramach gospodarstwa nieruchomości, z wyodrębnieniem ceny za zespół budynków oraz
• osobno ceny nabywanych ruchomości, co łącznie złożyło się na cenę gospodarstwa rolnego.

W skład gospodarstwa rolnego wchodzą następujące działki (dalej jako Nieruchomości):

• działka o numerze ewidencyjnym 1 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 5 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 3 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 2 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 4 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 6 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 7 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 8 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 9 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 10 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 11 (…),
• działka o numerze ewidencyjnym 12 (…).

Działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 1, 5, 13, 3, 14, 2, 15, 4, 6, 8, 9, 10, 11 i 12 są niezabudowane i posiadają bezpośredni dostęp do drogi publicznej (drogi gminnej).

Działka numer 7, zabudowana jest budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 117,00 m², budynkiem obory wielostanowiskowej o powierzchni użytkowej 1 611 m² oraz dwoma budynkami gospodarczymi.

W Umowie przeniesienia praw własności, Wnioskodawca ustanowił na rzecz Zbywcy prawo odkupu gospodarstwa rolnego (§ 9 Umowy), zgodnie z którym od dnia następującego po zawarciu umowy do dnia 7 lutego 2017 roku, Zbywca mógł wykonać prawo odkupu za cenę wyższą niż cena sprzedaży wskazana w Umowie przeniesienia praw własności poprzez złożenie stosownego oświadczenia Wnioskodawcy po wcześniejszym uprzedzeniu o zamiarze skorzystania z prawa odkupu, co najmniej na 30 dni przed przewidywanym terminem złożenia oświadczenia.

Już w dacie nabycia gospodarstwa Wnioskodawca oddał je w dzierżawę Zbywcy. Po dwóch tygodniach okazało się jednak, iż Zbywca nie wywiązuje się ze swoich obowiązków. Przedstawiciele Spółki nie mogli wejść na teren nieruchomości samodzielnie (i z Policją). W związku z powyższym umowa dzierżawy została wypowiedziana Zbywcy w trybie natychmiastowym w marcu 2015 r.

W dniu przejęcia gospodarstwa (26 lutego 2015 roku), w obecności funkcjonariuszy Policji oraz świadków stwierdzono, iż na terenie Nieruchomości nie ma inwentarza żywego oraz brakuje większości maszyn i urządzeń nabytych przez Wnioskodawcę. Okazało się także, iż płatność za polisę ubezpieczeniową, która była jednym z warunków wskazanej wyżej umowy dzierżawy, została sfałszowana i nie była opłacona.

Co więcej, Zbywca wprowadził w błąd Wnioskodawcę, co do ilości i stanu prawnego maszyn rolniczych, inwentarza żywego oraz nieruchomości posługując się podrobionymi dokumentami, przez co doprowadził Wnioskodawcę do niekorzystnego rozporządzenia mieniem, gdyż gdyby nie to oszustwo ze strony Zbywcy, Wnioskodawca nie dokonałby nabycia gospodarstwa.

W związku z powyższym, Wnioskodawca złożył do prokuratury zawiadomienie o popełnieniu przez Zbywcę w sposób ciągły kliku przestępstw - ostatecznie Zbywca został skazany na karę pozbawienia wolności m.in. za wskazane wyżej czyny.

Na terenie nieruchomości pozostały jedynie następujące maszyny i urządzenia: sieczkarnia, hala udojowa na 10 stanowisk, dwa schładzalniki mleka, inne narzędzia i przedmioty będące na wyposażeniu obory i budynków gospodarczych.

W związku z powyższym, mając na uwadze fakt, iż Wnioskodawca posiadał już właściwie jedynie zespół nieruchomości rolnych (pozostały nieliczne - wskazane wyżej - maszyny i urządzenia), przez co nie był w stanie (ze względu na brak właściwych maszyn czy inwentarza) kontynuować samodzielnie produkcji rolnej (hodowli czy uprawy), podjął decyzję o sprzedaży Nieruchomości, przy czym aby zmniejszyć stratę Wnioskodawca zdecydował o wydzierżawieniu Nieruchomości do momentu sprzedaży.

W dniu 22 września 2015 roku wydzierżawiono Nieruchomości oraz wskazane (pozostałe na terenie Nieruchomości) wyżej maszyny i urządzenia małżeństwu rolników (dalej Dzierżawca Dzierżawca wyraził także chęć zakupu gospodarstwa rolnego i w dniu 22 września 2015 r. zawarto przedwstępną umowę sprzedaży gospodarstwa rolnego, jednakże sprzedaż z winy Dzierżawcy nie doszła do skutku. Pismem z dnia 24 listopada 2016 r. doszło do odstąpienia od umowy przedwstępnej sprzedaży gospodarstwa rolnego, Dzierżawca wpłacił wcześniej część zadatku, która została zatrzymana przez Wnioskodawcę zgodnie z zapisami umownymi.

W dniu 13 kwietnia 2018 r. podjęło uchwałę o rozwiązaniu Wnioskodawcy i otwarciu jego likwidacji, o czym ogłoszono - w dniu 15 maja 2018 roku - w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.

Następnie ze względu na zwłokę w zapłacie czynszu Umowa dzierżawy została wypowiedziana Dzierżawcy pismem z dnia 22.09.2020 r., jednakże Dzierżawca nie zwolnił przedmiotu dzierżawy i używał go dla celów działalności rolnej bez podstawy prawnej.

W związku z wypowiedzeniem Umowy dzierżawy, Wnioskodawca przygotowywał się do przejęcia Nieruchomości celem prowadzenia produkcji rolnej, w związku z czym uzyskał wpis do ewidencji producentów (decyzja (…) Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa z dnia 29 kwietnia 2022 r.).

Wnioskodawca ostatecznie uzyskał (w roku 2022) wyrok nakazujący Dzierżawcy zwolnić przedmiot dzierżawy, po czym doszło do eksmisji Dzierżawcy z Nieruchomości dopiero 25 października 2023 r.

W dniu 18 stycznia 2024 r. Wnioskodawca zawarł Umowę sprzedaży, na podstawie której dokonał sprzedaży Nieruchomości.

W Umowie sprzedaży określono cenę sprzedaży za każdą działkę z osobna, a w przypadku działek w skład których wchodzą zarówno użytki rolne, jak i nieużytki wyodrębniono wartość zarówno użytków rolnych, jak i nieużytków. Wartość nieużytków jest niewielka, co wynika z faktu, iż zarówno ich powierzchnia jest niewielka w stosunku do użytków rolnych, jak i nie mają one samodzielnego znaczenia gospodarczego (Nabywca nie nabywałby ich, gdyby nie były częścią danej działki).

Na dzień zawarcia Umowy sprzedaży:

• dla działek wchodzących w skład Nieruchomości nie został opracowany uproszczony plan urządzenia lasu ani nie została wydana decyzja administracyjna z zakresu gospodarki leśnej,
• działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 5, 13, 3 ,14, 2, 15, działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 4, 6, 7, 8, 9, 10, 11 i 12, zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy znajdują się na terenie oznaczonym symbolem:
• działki nr 5, 3, 14, 2, 15 i 11 - „RP” - tereny otwarte rolne,
• działki nr 6, 7, 8, 9, 10 i 12 - w części „MN" - tereny istniejącej zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zagrodowej w formie ciągów przyulicznych bądź ukształtowanych zespołów, z możliwością lokalizowania nowej zabudowy uzupełniającej oraz w części „RP” - tereny otwarte rolne,
• działka nr 13 - w części „RP” tereny otwarte rolne oraz w 3 części „OT1” - tereny obsługi gminy,
• działka o nr 1 zgodnie z obwiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy znajduje się na terenach oznaczonych symbolem „R" - tereny rolnicze.

W okresie pomiędzy nabyciem Nieruchomości w ramach gospodarstwa rolnego w dniu 6 lutego 2015 roku a ich zbyciem w dniu 18 stycznia 2024 roku nie nastąpiły jakiekolwiek zmiany w zakresie Nieruchomości, poza jedynie zużyciem znajdujących się na działce nr 7 zabudowań, które na dzień zawarcia Umowy sprzedaży znajdowały się w stanie do generalnego remontu lub rozbiórki.

W momencie dokonania zbycia Nieruchomości były one już w posiadaniu Nabywcy, który wykorzystywał je do prowadzenia działalności rolnej w ramach swojego gospodarstwa rolnego

Przedmiotowe Nieruchomości w okresie pomiędzy 6 lutego 2015 roku a ich zbyciem w dniu 18 stycznia 2024 roku stanowiły funkcjonalną całość i wchodziły w skład gospodarstwa rolnego prowadzonego przez Zbywcę do marca 2015 roku, a następnie w okresie od 22 września 2015 roku do końca roku 2023 wchodziły w skład gospodarstwa prowadzonego przez Dzierżawcę, początkowo miało to miejsce na podstawie umowy dzierżawy, a następnie bez podstawy prawnej (po wypowiedzeniu umowy dzierżawy), przy czym w całym tym okresie były one wykorzystywane tylko do prowadzenia produkcji rolniczej i nadal w tych celach mogły być wykorzystywane. Następnie jeszcze przed zbyciem zostały one udostępnione Nabywcy, aby mógł rozpocząć konieczne czynności do prowadzenia prawidłowej gospodarki rolnej. Nie doszło także do jakichkolwiek podziałów Nieruchomości czy innych działań mających na celu np. przeznaczenie tych działek, które znajdują się przy drogach na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy.

Od czasu nabycia na przedmiotowych Nieruchomościach, nie była prowadzona działalność inna niż rolnicza ani przez Wnioskodawcę, Zbywcę, Dzierżawcę czy Nabywcę.

Zbycie Nieruchomości podykotowane było faktem, iż jedynie Nieruchomości prezentowały jakąkolwiek wartość. Na terenie Nieruchomości - w związku działaniami Zbywcy, a potem Dzierżawcy - nie znajdował się już jakikolwiek inwentarz czy zdatne do użytku maszyny.

Pytania

Czy dochód ze sprzedaży Nieruchomości, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy dochód ze sprzedaży Nieruchomości, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie w jakim Nieruchomości stanowią użytki rolne.

Mając na uwadze brzmienie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805), dalej jako „ustawa o CIT") wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości lub udziału w nieruchomości, wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego, przy czym zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości lub udziału w nieruchomości.

Zgodnie z przepisami art. 1 i 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 333), za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, przy czym łączna powierzchnia tych gruntów przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, a stanowią one własność lub znajdują się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Natomiast opodatkowaniu podatkiem rolnym w myśl art. 1 ww. ustawy podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Z kolei działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwa, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb.

Zatem przy ocenie, czy dana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym - a tym samym również w rozumieniu ustawy o CIT - muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

• grunty muszą stanowić własność lub znajdować się w posiadaniu m.in. osoby prawnej grunty stanowią własność osoby prawnej (Wnioskodawca),
• łączna powierzchnia tych gruntów musi wynosić ponad 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy,
• przedmiotowe Nieruchomości posiadają powierzchnię 65 ha,
• grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne - jak wynika z przedstawionych przez spółkę dokumentów będące przedmiotem sprzedaży grunty w zdecydowanej większości stanowią użytki rolne,
• grunty nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. - zgodnie ze stanem faktycznym na Nieruchomościach nie prowadzono innej działalności niż działalność rolnicza, a działalność rolnicza jest także utrzymywana obecnie.

Natomiast dla zastosowania wskazanego w art. 17 ust. 1 pkt 1) ustawy o CIT zwolnienia istotne jest spełnienie trzech warunków:

1)podatnik podatku dochodowego od osób prawnych dokonał zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży - co miało miejsce na podstawie Umowy sprzedaży z dnia 18 stycznia 2024 r.,

2)sprzedaż dotyczyła całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o prawo rolne - co ma miejsce w opisywanym stanie faktycznym,

3)w chwili dokonania sprzedaży upłynął okres 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości - nabycie Nieruchomości miało miejsce w dniu 6 lutego 2015 roku a zbyciem w dniu 18 stycznia 2024 r., a zatem ten warunek także jest spełniony.

Wnioskodawca wskazuje także w kontekście wykorzystywania nieruchomości dla celów działalności rolniczej, iż ani z przepisów ustawy podatkowej, ani z innych przepisów, w tym z art. 1 i art. 2 ustawy o podatku rolnym, nie wynika, aby dla skorzystania ze zwolnienia konieczne było, aby zbywana nieruchomość w dniu sprzedaży "jest i była wcześniej wykorzystywana" przez podatnika na cele prowadzenia działalności rolniczej. Przepis przewiduje jedynie, aby sprzedaż dotyczyła całości lub części nieruchomości, która wchodzi w skład gospodarstwa rolnego oraz, aby sprzedaż ta nie nastąpiła przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości (zob. Wyrok WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 10.03.2021 r. (I SA/Sz 55/21)).

Istotne jest także, iż przedmiotowe zwolnienie z podatku jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym. Oznacza to, że rodzaj podmiotu dokonującego sprzedaży gospodarstwa rolnego lub jego części jest bez znaczenia dla skutków podatkowych sprzedaży (bez znaczenia jest, czy sprzedawcą jest rolnik bezpośrednio wykonujący działalność rolniczą czy Spółka wydzierżawiająca grunt na te właśnie cele). Ponadto fakt nabycia i władania gruntami przez podmiot będący spółką, nie jest tożsamy z zajmowaniem gruntów na działalność gospodarczą (zob. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 5 października 2022 r., 0111-KDIB1-3.4010.603.2022.1.PC).

Z drugiej strony przesłanka negatywną zastosowania zwolnienia jest zajęcie gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Przy czym nie chodzi tu o samą fizyczną ingerencję w grunt (np. prace budowlane), ale także podjęcie pewnych działań faktycznych i prawnych (Wyrok NSA z dnia 8.12.2015 r., II FSK 2555/13).

W przedmiotowej sprawie powyższe nie ma jednak zastosowania, gdyż Wnioskodawca nabył gospodarstwo rolne celem prowadzenia działalności rolnej, a dopiero w sytuacji w jakiej okazało się to niemożliwe w wyniku działań przestępczych Zbywcy podjęto decyzję o zbyciu Nieruchomości, co po czasie także uległo zmianie (Wnioskodawca uzyskał wpis do ewidencji producentów, prowadzono na Nieruchomościach gospodarkę rolną przez Dzierżawcę, a ostatecznie dopiero po pogorszeniu się relacji z Dzierżawcą, w trakcie odzyskiwania władztwa nad Nieruchomością Wnioskodawca znalazł nabywcę Nieruchomości).

Także zastrzeżenie prawa odkupu na rzecz Zbywcy w momencie nabycia Nieruchomości nie zmienia kwalifikacji działania Wnioskodawcy, gdyż prawo odkupu stanowi w przedmiotowym przypadku jedynie formę zabezpieczenia interesów obu stron w związku z przedmiotową transakcją nabycia gospodarstwa rolnego w dniu 6 lutego 2015 r.:

• Po stronie zbywcy chodziło przede wszystkim o możliwość odzyskania gospodarstwa po zapłacie stosownej kwoty w określonym terminie, a także formę zabezpieczenia prawa do dzierżawy gospodarstwa przez okres dwóch pierwszych lat trwania dzierżawy,
• Po stronie nabywcy prawo odkupu dawało swego rodzaju gwarancję dobrego gospodarowania przynajmniej w pierwszych dwóch latach dzierżawy przez dzierżawcę, jakim był były właściciel gospodarstwa, a zatem podmiot znający specyfikę gospodarstwa, któremu powinno (skoro ma możliwość odzyskania gospodarstwa) zależeć na uzyskaniu jak najlepszych wyników na gospodarstwie będącym przedmiotem transakcji, co wiąże się także z dbaniem o gospodarstwo. Tym samym nie można wyprowadzić wniosku, iż gospodarstwo, czy wchodzące w jego skład nieruchomości, stanowiły dla nabywcy towar, gdyż chodziło o zapewnienie dobrego gospodarowania na nieruchomości, co dla Wnioskodawcy jako podmiotu posiadającego ograniczoną wiedzę rolniczą miało znaczenie szczególnie w początkowej fazie dzierżawy.

Przedmiotowe prawo odkupu pełniło funkcję dodatkowego czynnika wiążącego Strony Umowy w kontekście współpracy w ramach umowy dzierżawy na przedmiotowym gospodarstwie w pierwszych latach dzierżawy.

Ponadto prawo odkupu było przewidziane do dwóch lat od nabycia gospodarstwa, zatem na okres nieistotny z punktu widzenia możliwości skorzystania ze zwolnienia (aby skorzystać ze zwolnienia konieczny jest upływ pięciu lat od końca roku, w jakim doszło do nabycia nieruchomości).

Ponadto wskazać należy, iż na Nieruchomościach prowadzono na podstawie umowy lub bezumownie jedynie działalność rolną.

Dlatego nawet jeżeli uznać, iż w momencie zakupu gospodarstwa jego przeznaczenie było inne niż prowadzenie działalności rolniczej, to nie można pominąć faktu prowadzenia działalności rolniczej na nieruchomościach wchodzących w skład gospodarstwa przez okres kolejnych ponad pięciu lat - przyjęcie, iż gospodarstwo przez kolejne lata nie miało charakteru gospodarstwa rolnego, mimo prowadzonej tam działalności rozlicznej byłoby, dużym nadużyciem ze strony organów podatkowych i prowadziłoby do absurdalnych wniosków skutkujących dużą niepewnością prawną w sytuacji obrotu nieruchomościami rolnymi.

Mając na uwadze powyższe także fakt bezumownego korzystania z nieruchomości dla celów prowadzenia działalności rolnej przez Zbywcę czy Dzierżawcę nie powinien mieć znaczenia w kontekście prawa zastosowania przedmiotowego do zwolnienia, gdyż ważne jest jedynie

To czy nieruchomości wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu właściwych przepisów wiąże się z koniecznością kwalifikacji działek składających się na przedmiotowe nieruchomości do użytków rolnych w rozumieniu przepisów o ewidencji gruntów i budynków, gdyż tylko one wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym.

Zgodnie z § 9 Rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 27 lipca 2021 r. (tj. Dz.U. z 2024 r. poz. 219)) grunty rolne dzielą się na:

1)użytki rolne, do których zalicza się:

a)grunty orne, oznaczone symbolem R,

b)łąki trwałe, oznaczone symbolem Ł,

c)pastwiska trwałe, oznaczone symbolem Ps,

d)sady, oznaczone symbolem S,

e)grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem Br,

f)grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem Lzr,

g)grunty pod stawami, oznaczone symbolem Wsr,

h)grunty pod rowami, oznaczone symbolem W;

2)nieużytki, oznaczone symbolem N.

W takiej sytuacji nieużytki nie są częścią gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, co powoduje, iż sprzedaż nieruchomości w części dotyczącej nieużytków nie będzie korzystać ze zwolnienia.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiotowe działki w całości wchodzą w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy o podatku rolnym, jednakże tylko w tej części w jakiej stanowią użytki rolne, korzystają ze zwolnienia, co jest proste do określenia, gdyż w Umowie sprzedaży wyraźnie wyodrębniono wartość nieużytków.

Naturalnie sprzedaż nieruchomości zabudowanych posiadanych przez Wnioskodawcę także mogła skorzystać ze zwolnienia, gdyż są to także użytki rolne (Br - grunty rolne zabudowane). Zob. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 grudnia 2021 r. ,0111-KDWB.4010.70.2021.2.KP.

Reasumując - w ocenie Wnioskodawcy - dochód ze sprzedaży Nieruchomości, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie w jakim Nieruchomości stanowią użytki rolne.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Natomiast, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061):

Z postanowień zawartych w art. 2 ust. 4 ustawy o CIT wynika, że:

Zgodnie z przepisami art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1176, dalej: „ustawa o podatku rolnym”):

W myśl art. 2 ust. 1 ww. ustawy:

Z powyższego wynika, że przy ocenie, czy dana nieruchomość stanowi gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym – a tym samym również w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

• grunty muszą stanowić własność lub znajdować się w posiadaniu m.in. osoby prawnej,
• łączna powierzchnia tych gruntów musi wynosić ponad 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy,
• grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne,
• grunty nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

W zakresie możliwości zastosowania ww. zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, w powiązaniu z definicją gospodarstwa rolnego wynikającą z ww. ustawy o podatku rolnym, istotne jest to, że poza odpowiednią kwalifikacją gruntów jako użytki rolne, warunkiem wchodzenia w skład gospodarstwa rolnego, upływu odpowiednio liczonych pięciu lat, przekroczenia łącznej powierzchni 1 ha lub 1 ha przeliczeniowego, nieruchomości lub ich części nie powinny być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Pozbawienie podatnika prawa do zwolnienia nie jest uzależnione od faktu utraty przez nieruchomość charakteru rolnego po dokonaniu sprzedaży, lecz od okresu, jaki upłynął od chwili nabycia sprzedawanej nieruchomości. Podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że datę nabycia nieruchomości należy utożsamiać z chwilą przeniesienia jej własności w rozumieniu cywilnoprawnym. Zatem pięcioletni termin, wskazany w art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę.

Z tego też względu zasadne jest wskazanie, iż jak wynika z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1151) podstawę do wymiaru podatków stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków.

Zasady dokonywania wpisów w ewidencji, wprowadzanie zmian i aktualizacji ewidencji określa rozporządzenie Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii w sprawie ewidencji gruntów i budynków z dnia 27 lipca 2021 r. (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 219 , dalej „Rozporządzenie”).

Zgodnie z § 8 ww. Rozporządzenia:

Stosownie do treści § 9 Rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

Z orzecznictwa sądów administracyjnych odnoszących się do ww. kwestii wynika, że możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, uzależniona jest od tego czy okoliczności faktyczne i prawne podejmowane przez podatnika w odniesieniu do konkretnie oznaczonego gruntu (nieruchomości), przeczą istocie prowadzenia działalności rolniczej. Ponadto, o rolniczym wykorzystaniu gruntu nie może decydować wyłącznie treść zapisów w ewidencji gruntów oraz deklarowanie go jako rolniczego dla celów podatku rolnego. W powyższe wpisują się wyroki sądów o sygnaturach spraw: I SA/Gd 1124/16 (II FSK 3328/17), I SA/Sz 1051/12 (II FSK 2555/13), I SA/Ol 744/13, ISA/Gd 438/09 (II FSK 607/10).

Podsumowując, aby dochód ze sprzedaży wskazanej przez Spółkę nieruchomości podlegał zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustaw o CIT, muszą być spełnione określone w tym przepisie warunki, m.in. sprzedawane grunty muszą wchodzić w skład gospodarstwa rolnego oraz sprzedaż musi nastąpić po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości. Warunki te muszą być spełnione łącznie.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy dochód ze sprzedaży Nieruchomości, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zauważyć należy, że z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że Spółka została powołana w dnia 23 stycznia 2015 roku, jako Spółka celowa, aby dokonać m.in. zakupu gospodarstwa rolnego celem prowadzenia działalności rolnej, w tym poprzez dzierżawców.

W dniu 6 lutego 2015 roku Wnioskodawca zawarł - w formie aktu notarialnego - Umowę przeniesienia praw własności, na podstawie której nabył gospodarstwo rolne o powierzchni 64,6837 ha, w skład którego wchodziły nieruchomości rolne oraz ruchomości w postaci maszyn i urządzeń, a także żywy inwentarz. W Umowie przeniesienia praw własności, ustanowili Państwo na rzecz Zbywcy prawo odkupu gospodarstwa rolnego (§ 9 Umowy), zgodnie z którym od dnia następującego po zawarciu umowy do dnia 7 lutego 2017 roku. Już w dacie nabycia gospodarstwa Spółka oddała je w dzierżawę Zbywcy. Po dwóch tygodniach okazało się jednak, iż Zbywca nie wywiązuje się ze swoich obowiązków. W związku z powyższym umowa dzierżawy została wypowiedziana Zbywcy w trybie natychmiastowym w marcu 2015 r. W dniu przejęcia gospodarstwa (26 lutego 2015 roku), w obecności funkcjonariuszy Policji oraz świadków stwierdzono, iż na terenie Nieruchomości nie ma inwentarza żywego oraz brakuje większości maszyn i urządzeń nabytych przez Spółkę. Zbywca wprowadził Państwa w błąd, co do ilości i stanu prawnego maszyn rolniczych, inwentarza żywego oraz nieruchomości posługując się podrobionymi dokumentami, przez co doprowadził Wnioskodawcę do niekorzystnego rozporządzenia mieniem, gdyż gdyby nie to oszustwo ze strony Zbywcy, Wnioskodawca nie dokonałby nabycia gospodarstwa.

W związku z powyższym, mając na uwadze fakt, iż posiadali Państwo już właściwie jedynie zespół nieruchomości rolnych (pozostały nieliczne - wskazane wyżej - maszyny i urządzenia), przez co nie był w stanie (ze względu na brak właściwych maszyn czy inwentarza) kontynuować samodzielnie produkcji rolnej (hodowli czy uprawy), Spółka podjęła decyzję o sprzedaży Nieruchomości, przy czym aby zmniejszyć stratę zdecydowali się Państwo na wydzierżawieniu Nieruchomości do momentu sprzedaży.

W dniu 22 września 2015 roku wydzierżawiono Nieruchomości oraz wskazane (pozostałe na terenie Nieruchomości) wyżej maszyny i urządzenia małżeństwu rolników (dalej: Dzierżawca). Dzierżawca wyraził także chęć zakupu gospodarstwa rolnego i w dniu 22 września 2015 r. zawarto przedwstępną umowę sprzedaży gospodarstwa rolnego, jednakże sprzedaż z winy Dzierżawcy nie doszła do skutku.

W dniu 13 kwietnia 2018 r. podjęło uchwałę o rozwiązaniu Spółki i otwarciu jego likwidacji, o czym ogłoszono - w dniu 15 maja 2018 roku - w Monitorze Sądowym i Gospodarczym.

Umowa dzierżawy została wypowiedziana Dzierżawcy pismem z dnia 22.09.2020 r. W związku z wypowiedzeniem Umowy dzierżawy, Spółka przygotowywała się do przejęcia Nieruchomości celem prowadzenia produkcji rolnej, w związku z czym uzyskał wpis do ewidencji producentów (decyzja Kierownika Biura Powiatowego Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa z dnia 29 kwietnia 2022 r.). W dniu 18 stycznia 2024 r. zawarli Państwo Umowę sprzedaży, na podstawie której dokonali Państwo sprzedaży Nieruchomości. W Umowie sprzedaży określono cenę sprzedaży za każdą działkę z osobna, a w przypadku działek w skład których wchodzą zarówno użytki rolne, jak i nieużytki wyodrębniono wartość zarówno użytków rolnych, jak i nieużytków. Wartość nieużytków jest niewielka, co wynika z faktu, iż zarówno ich powierzchnia jest niewielka w stosunku do użytków rolnych, jak i nie mają one samodzielnego znaczenia gospodarczego (Nabywca nie nabywałby ich, gdyby nie były częścią danej działki).

Na dzień zawarcia Umowy sprzedaży:

• dla działek wchodzących w skład Nieruchomości nie został opracowany uproszczony plan urządzenia lasu ani nie została wydana decyzja administracyjna z zakresu gospodarki leśnej,
• działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 5, 13, 3 ,14, 2, 15, działki oznaczone numerami ewidencyjnymi 4, 6, 7, 8, 9, 10, 11 i 12, zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego Gminy, zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy znajdują się na terenie oznaczonym symbolem:
• działki nr 5, 3 ,14, 2, 15 i 11 - „RP” - tereny otwarte rolne,
• działki nr 6, 7, 8, 9, 10 i 12 - w części „MN" - tereny istniejącej zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i zagrodowej w formie ciągów przyulicznych bądź ukształtowanych zespołów, z możliwością lokalizowania nowej zabudowy uzupełniającej oraz w części „RP” - tereny otwarte rolne,
• działka nr 13 - w części „RP” tereny otwarte rolne oraz w części „OT1” - tereny obsługi gminy,
• działka o nr 1 zgodnie z obwiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zatwierdzonym uchwałą Rady Gminy znajduje się na terenach oznaczonych symbolem „R" - tereny rolnicze.

W okresie pomiędzy nabyciem Nieruchomości w ramach gospodarstwa rolnego w dniu 6 lutego 2015 roku a ich zbyciem w dniu 18 stycznia 2024 roku nie nastąpiły jakiekolwiek zmiany w zakresie Nieruchomości, poza jedynie zużyciem znajdujących się na działce nr 7 zabudowań, które na dzień zawarcia Umowy sprzedaży znajdowały się w stanie do generalnego remontu lub rozbiórki. W momencie dokonania zbycia Nieruchomości były one już w posiadaniu Nabywcy, który wykorzystywał je do prowadzenia działalności rolnej w ramach swojego gospodarstwa rolnego. Od czasu nabycia na przedmiotowych Nieruchomościach, nie była prowadzona działalność inna niż rolnicza ani przez Spółkę, Zbywcę, Dzierżawcę czy Nabywcę. Zbycie Nieruchomości podykotowane było faktem, iż jedynie Nieruchomości prezentowały jakąkolwiek wartość. Na terenie Nieruchomości - w związku działaniami Zbywcy, a potem Dzierżawcy - nie znajdował się już jakikolwiek inwentarz czy zdatne do użytku maszyny.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, wskazującym, że dochód ze sprzedaży Nieruchomości, będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie w jakim Nieruchomości stanowią użytki rolne.

Należy jeszcze raz podkreślić, że jak wskazano wyżej stosownie do treści § 9 Rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

Tym samym jak właściwie Państwo wskazali nieużytki oznaczone symbolem N nie wchodzą w skład użytków rolnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że dochód ze sprzedaży Nieruchomości, w części dotyczącej obszaru nieużytków (oznaczonym symbolem - N) nie będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

W tym zakresie Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Wobec pozostałych części Nieruchomości, spełnione zostają warunki do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt. 1 ustawy o CIT, tj. sprzedane części Nieruchomościstanowiły gospodarstwo rolne w rozumieniu ustawy o podatku rolnym (wchodziły w jego skład), a w konsekwencji również w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Spełniały też warunek sklasyfikowania w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne. Sprzedaż tych części Nieruchomości nastąpiła po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości zbywanej nieruchomości. Sprzedaż nieruchomości zabudowanych posiadanych przez Wnioskodawcę także mogła skorzystać ze zwolnienia, gdyż są to także użytki rolne (Br - grunty rolne zabudowane). Ponadto w stosunku do ww. nieruchomości zabudowanych spełnione są także pozostałe ww. warunki.

Tym samym dochód ze sprzedaży pozostałych części Nieruchomości, będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie przepisu art. 17 ust. 1 pkt 1) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w tej części jest także prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że tę interpretację wydano w oparciu o opis sprawy przedstawiony we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Państwa chroniła.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych, wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).