Interpretacja indywidualna z dnia 5 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.510.2024.1.KP

Sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego.

Uzupełnili go Państwo pismem z 27 sierpnia 2024 r. (wpływ 27 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Powiat (…) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie powiatowym. Starosta (…) jako organ reprezentujący Skarb Państwa prowadzi na wniosek użytkownika wieczystego postępowanie w sprawie sprzedaży w trybie bezprzetargowym na jego rzecz, nieruchomości gruntowej na podstawie zapisów art. 198g Działu VIa Przepisów epizodycznych dotyczących roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego ustawy o gospodarce nieruchomościami z 21 sierpnia 1997 r. (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.).

Zgodnie z art. 37 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkowania wieczystego. Na podstawie art. 198h ww. ustawy w odniesieniu do nieruchomości gruntowych stanowiących własność Skarbu Państwa cenę nieruchomości ustala się:

1)w przypadku zapłaty ceny jednorazowo - jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży;

2)w przypadku rozłożenia ceny na raty - jako dwudziestopięciokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży.

Wartość nieruchomości określana jest w operacie szacunkowym sporządzonym przez rzeczoznawcę majątkowego i jest wartością netto. B. Spółka Akcyjna, która jest wieczystym użytkownikiem 33/60 udziału złożyła wniosek do Starostwa Powiatowego w (…), w którym wystąpiła z żądaniem sprzedaży na jej rzecz nieruchomości gruntowej położonej w obrębie geodezyjnym (…), gmina (…), oznaczonej jako działka ewidencyjna 1 o pow. 0,06 ha, zabudowanej piętrowym budynkiem usługowym w zabudowie szeregowej, w którym mieści się (...) i Urząd Gminy w (…). Teren nieruchomości jest zagospodarowany, w części utwardzony i ogrodzony. Budynek i budowle stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Użytkowanie wieczyste przedmiotowej nieruchomości powstało na podstawie wydanej przez Urząd Rejonowy w (…) decyzji z 24 marca 1995 r. nr (…) na 99 lat, tj. do 24 marca 2094 r. Użytkownik wieczysty prowadzi na 33/60 udziału tej nieruchomości działalność gospodarczą. Właścicielem drugiego udziału 27/60 w przedmiotowej nieruchomości jest samorząd Gminy (…).

Pytanie

Czy sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego ww. nieruchomości na podstawie wniosku użytkownika wieczystego z żądaniem sprzedaży, zgodnie z art. 198g ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 344 ze zm.) jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ? (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361).

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 198g ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw może wystąpić z żądaniem sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.

Żądanie sprzedaży o którym mowa w ust. 1 nie przysługuje jeżeli m.in.: nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia 1997 r., użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste oraz w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej. W przedstawionym przypadku wszystkie konieczne warunki zostały spełnione.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 1, 6 i 7 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste czy zbycie tych praw.

Sprzedaż nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, nie może być traktowana jako ponowna dostawa towarów. Sprzedaż należy traktować jako zmianę tytułu prawnego do 33/60 udziału nieruchomości, nie wpływającą na władztwo nią, które użytkownik wieczysty uzyskał w dacie ustanowienia tego prawa. Nie została spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej przyszłej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 6 i 7 ustawy, doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz wieczystego użytkownika. Oznacza to, że sprzedaż prawa własności 33/60 udziału nieruchomości gruntu aktualnemu użytkownikowi wieczystemu nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy również zwrócić uwagę na fakt, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

W przedmiotowej sprawie prawo użytkowania wieczystego ustanowiono od 24 marca 1995 r. a do 30 kwietnia 2004 r. czynność ustanowienia użytkowania wieczystego nie podlegała opodatkowaniu VAT. Zgodnie z powyższym sprzedaż 33/60 udziału prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego dla którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r. nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Co istotne, przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Ponadto, czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy.

W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec tego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej z grona podatników podatku od towarów i usług, konieczne jest określenie, czy zadania realizowane przez te organy są zadaniami, dla których zostały powołane w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu, bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika tego podatku jest zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w stosunku do określonych świadczeń.

Wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

1)podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,

2)wykonywane są czynności, które związane są wyłącznie z realizacją zadań nałożonych na ten podmiot przepisami prawa, do realizacji których został on powołany.

Innymi słowy, organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach - gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasady konkurencji.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145):

Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 31 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Według art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1 i 2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Na podstawie art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463) zostały wprowadzone zmiany w ustawie o gospodarce nieruchomościami. W ustawie o gospodarce nieruchomościami dodano Dział VIa „Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego”, tj.: od art. 198g do art. 198l ustawy o gospodarce nieruchomościami.

Zgodnie z art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 198h ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z powołanych przepisów oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty roczne.

Przy czym, ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Prowadzicie Państwo na wniosek użytkownika wieczystego postępowanie w sprawie sprzedaży w trybie bezprzetargowym na jego rzecz, nieruchomości gruntowej na podstawie zapisów art. 198g Działu VIa Przepisów epizodycznych dotyczących roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej nr 1 na rzecz jej użytkownika wieczystego 33/60 udziału. Budynek i budowle stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Użytkowanie wieczyste przedmiotowej nieruchomości powstało na podstawie wydanej decyzji z 24 marca 1995 r. na 99 lat, tj. do 24 marca 2094 r. Użytkownik wieczysty prowadzi na 33/60 udziału tej nieruchomości działalność gospodarczą. Właścicielem drugiego udziału 27/60 w przedmiotowej nieruchomości jest samorząd Gminy (…).

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sprawie skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. W związku z tym, sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, o której mowa we wniosku, na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie wpływa na „władztwo rzeczy”, które użytkownik już uzyskał.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie czynnością przekształcenia, w trybie określonym w art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami, prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności tej nieruchomości, nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, w związku z czym, nie będzie stanowiła odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W opisanej sytuacji czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.) w prawo własności nieruchomości na wniosek użytkownika wieczystego, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).  

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).