Interpretacja indywidualna z dnia 3 września 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.496.2024.1.AA
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie przejęcia Przedsiębiorstwa w spadku, obowiązku sporządzenia spisu z natury, amortyzacji oraz wartości początkowej środków trwałych.
Interpretacja indywidualna
– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
Szanowna Pani,
stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:
-nieprawidłowe – w części dotyczącej obowiązku sporządzenia spisu z natury,
-prawidłowe – w pozostałej części.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
W dniu 3 lipca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 3 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzeń przyszłych
„A” wpisana do CEIDG na dzień otwarcia spadku. Działalność była prowadzona w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, formą opodatkowania był podatek liniowy. Pani tata był czynnym podatnikiem podatku VAT. Podstawowym rodzajem prowadzonej działalności gospodarczej był kod PKD 56.10.A Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne. Pozostałe PKD prowadzonej działalności gospodarczej to: 49.31.Z – Transport lądowy pasażerski, miejski i podmiejski, 55.10.Z – Hotele i podobne obiekty zakwaterowania, 55.20.Z – Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania, 56.21.Z – Przygotowywanie i dostarczanie żywności dla odbiorców zewnętrznych (katering), 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, 77.29.Z – Wypożyczanie i dzierżawa pozostałych artykułów użytku osobistego i domowego, 90.01.Z – Działalność związana z wystawianiem przedstawień artystycznych, 96.04.Z – Działalność usługowa związana z poprawą kondycji fizycznej.
Pani tata zmarł w dniu (…).04.2024 r., a w chwili śmierci prowadził przedsiębiorstwo pod firmą: „A”.
Aktem notarialnym sporządzonym w dniu 10.04.2024 r. rep. A nr (…) dotyczącym protokołu powołania zarządcy sukcesyjnego wyraziła Pani zgodę na powołanie zarządcy sukcesyjnego Przedsiębiorstwa w Spadku.
Aktem notarialnym rep. A nr (…) z dnia 10.04.2024 r. powołała Pani BB na zarządcę sukcesyjnego Przedsiębiorstwa w spadku, tj. przedsiębiorstwa zmarłego przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą pod nazwą „A”.
Na podstawie aktu notarialnego rep. A nr (…) sporządzonego w dniu 10.04.2024 r., a dotyczącego protokołu przyjęcia spadku oświadczyła Pani, iż jest Pani jedynym spadkobiercą ustawowym po zmarłym w dniu (…).04.2024 r. tacie.
W skład spadku po zmarłym tacie wchodzi Przedsiębiorstwo w spadku pod nazwą „A”. Na dzień śmierci (…).04.2024 został sporządzony wykaz inwentarza. Składnikami majątkowymi wchodzącymi w wykaz inwentarza była nieruchomość zabudowana budynkiem – „A” oraz ruchomości: samochód marki X oraz Y, a także maszyny i urządzenia. Zamierza Pani przejąć Przedsiębiorstwo w Spadku do dalszego prowadzenia po dokonaniu poświadczenia dziedziczenia spadku – gdyż jest Pani jedynym spadkobiercą. W związku z nabyciem spadku po zmarłym tacie przejmie Pani całość przedsiębiorstwa prowadzonego przez tatę (aktualnie Przedsiębiorstwo w Spadku), które spełnia definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55(1) ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.). W tym celu zamierza Pani założyć działalność gospodarczą oraz zarejestrować się do podatku VAT jako podatnik VAT czynny przed sporządzeniem aktu poświadczenia dziedziczenia. Jest Pani rezydentem Niemiec, działalność gospodarczą będzie Pani prowadziła i rozliczała w Polsce pod jako nierezydent. Posiada Pani obywatelstwo polskie.
Pytania
1.Czy przejęcie przez Panią Przedsiębiorstwa w Spadku w celu dalszego prowadzenia, w sytuacji kiedy jest Pani jedynym spadkobiercą, będzie dla Pani neutralne na gruncie przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych, jak również nie zaistnieje obowiązek sporządzenia spisu z natury dla Przedsiębiorstwa w Spadku?
2.Jak powinna być obliczona wartość początkowa środków trwałych na cele prowadzonej przez spadkobiercę amortyzacji, które zostały wprowadzone do przedsiębiorstwa spadkobiercy z przedsiębiorstwa w spadku?
3.Czy amortyzacja, o której mowa w pkt 2, będzie stanowić dla przedsiębiorstwa spadkobiercy (powstałego z przedsiębiorstwa w spadku) koszt uzyskania przychodów?
Pani stanowisko w sprawie
W Pani ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – zarząd sukcesyjny unormowany jest w ustawie z 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw /tj. Dz. U. 2021, poz. 170/.
Na podstawie art. 59 ust. 1 ppkt 2) ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw – zarząd sukcesyjny wygasa z dniem uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, jeżeli jeden spadkobierca albo zapisobierca windykacyjny nabył przedsiębiorstwo w spadku w całości. A zatem w Pani przypadku zarząd sukcesyjny wygaśnie z dniem zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia. Stosownie do art. 7a ust. 3 ppkt 1) ustawy z dnia z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych /Dz. U. z 2024, poz. 226, poz. 232/ równoznaczne z likwidacją działalności gospodarczej jest wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego.
W podatku PIT z likwidacją działalności gospodarczej wiążą się określone obowiązki. Do tych obowiązków na mocy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2019 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów /Dz. U. z 2019, poz. 2544/ § 24 – podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie utraty w ciągu roku podatkowego prawa do opłacania podatku na podstawie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2019 r. poz. 43, 1495, 1649 i 2200), zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności. Działalność Przedsiębiorstwa w Spadku stanowi kontynuację działalności gospodarczej zmarłego taty opodatkowanej na zasadach podatku liniowego. Przedsiębiorstwo w spadku jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Jest Pani jedynym spadkobiercą i zamierza przejąć do dalszego prowadzenia przedsiębiorstwo w spadku w dniu nabycia spadku, tj. w dniu sporządzenia aktu poświadczenia dziedziczenia. W tym celu założy Pani swoją działalność gospodarczą i zarejestruje się jako podatnik VAT czynny przed sporządzeniem aktu poświadczenia dziedziczenia. Celem wprowadzenia zapisów ustawy o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej było zachowanie ciągłości prowadzenia przedsiębiorstwa w okresie, gdy trwają jeszcze procedury spadkowe. W momencie nabycia przez Panią spadku całość otrzymanego majątku będzie służyć w celu prowadzenia działalności w oparciu o otrzymane składniki majątkowe wchodzące w skład Przedsiębiorstwa w spadku. W oparciu o składniki nabytego majątku samodzielnie będzie Pani mogła prowadzić działalność gospodarczą. Będzie Pani kontynuować w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej działalność gospodarczą realizowaną dotychczas przez Przedsiębiorstwo w Spadku, w odniesieniu do otrzymanych składników majątkowych w drodze spadku, w tym samym zakresie. W konsekwencji w sytuacji, gdy dojdzie do wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego w skutek nabycia spadku potwierdzonego aktem poświadczenia dziedziczenia, będzie Pani w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT wykorzystywać otrzymane w ramach nabytego spadku poszczególne elementy Przedsiębiorstwa w Spadku. W związku z powyższym nie będzie miał zastosowania przepis art. 7a ust. 3 pkt 1, ponieważ mimo wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego nie nastąpi likwidacja działalności gospodarczej, lecz jej dalsza kontynuacja. Tym samym nie będzie Pani zobowiązana do sporządzenia spisu z natury, a w przypadku sprzedaży składników majątku nie będą miały zastosowania przepisy art. 10 ust. 2 pkt 3 i 4 dotyczące uzyskania przychodu ze sprzedaży składników majątkowych, gdyby sprzedaż nastąpiła przed okresem 6 lat od daty wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego w związku z nabyciem przez Panią spadku i kontynuacją działalności przedsiębiorstwa w spadku. A zatem kontynuacja przez Panią działalności gospodarczej w odniesieniu do Przedsiębiorstwa w Spadku nabytego w drodze spadku będzie neutralna na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.
W Pani ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 – zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mając na względzie interpretacje indywidualne z dnia 18 stycznia 2021 r. 0112-KDIL2-2.4011.678.2020.4.IM oraz z dnia 19 kwietnia 2018 r. 0112-KDIL3-3.4011.84.2018.1.MM, wartość początkowa środków trwałych nabytych w drodze spadku powinna być ustalona w wartości rynkowej z dnia nabycia spadku (data śmierci spadkodawcy). Zaś stosownie do art. 22g ust. 15 łączną wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w drodze spadku winna stanowić suma ich wartości rynkowej z dnia nabycia spadku, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa, albo jego zorganizowaną częścią, a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.
W Pani ocenie – w odniesieniu do pytania nr 3 – amortyzacja majątku nabytego w spadku, gdzie wartość początkowa została ustalona zgodnie z zasadami wskazanymi w pytaniu 2, będzie stanowiła dla podatnika (spadkobiercy) koszt uzyskania przychodu.
Artykuł 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. Artykuł 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:
-nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub – dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
-nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
-nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.
Przy „Nabyciu w drodze spadku” własność przechodzi na spadkobiercę w drodze dziedziczenia, w wyniku zdarzenia, jakim jest otwarcie spadku (śmierć spadkodawcy). Artykuł 23 ust. 1 pkt 45a lit. a wskazuje, że jeżeli podatnik nabywa środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne nieodpłatnie, a nabycie to nie stanowi przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, dochód z tego tytułu jest wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych, nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn lub od dochodu tego zaniechano poboru podatku, wówczas dokonywane przez podatnika odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów podatkowych. Jednak przepis ten zawiera jeden wyjątek. Tym wyjątkiem jest nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w drodze spadku. A zatem, zgodnie z treścią ww. przepisu, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych nabytych w drodze spadku nie podlegają wyłączeniu, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z kosztów uzyskania przychodów.
Reasumując – odpisy amortyzacyjne od określonej w sposób opisany w pkt 2 wartości początkowej środków trwałych będzie Pani mogła zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w powadzonym przez siebie przedsiębiorstwie po przejęciu tych składników z przedsiębiorstwa w spadku.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest:
-nieprawidłowe – w części dotyczącej obowiązku sporządzenia spisu z natury,
-prawidłowe – w pozostałej części.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Pani zmarły w kwietniu 2024 r. tata prowadził działalność gospodarczą (dalej: Przedsiębiorstwo w spadku). Aktem notarialnym sporządzonym w kwietniu 2024 r. wyraziła Pani zgodę na powołanie zarządcy sukcesyjnego Przedsiębiorstwa w spadku. Na podstawie kolejnego aktu notarialnego z kwietnia 2024 r. dotyczącego protokołu przyjęcia spadku oświadczyła Pani, że jest Pani jedynym spadkobiercą ustawowym po zmarłym tacie. W skład spadku po Pani zmarłym tacie wchodzi Przedsiębiorstwo w spadku. Na dzień śmierci taty został sporządzony wykaz inwentarza. Składnikami majątkowymi wchodzącymi w wykaz inwentarza była nieruchomość zabudowana budynkiem oraz ruchomości: dwa samochody, a także maszyny i urządzenia. Z wniosku wynika też, że zamierza Pani przejąć Przedsiębiorstwo w spadku do dalszego prowadzenia działalności gospodarczej przez Panią po dokonaniu poświadczenia dziedziczenia spadku. W związku z tym przejmie Pani całość Przedsiębiorstwa w spadku, które spełnia definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ustawy Kodeks cywilny. W tym celu zamierza Pani założyć działalność gospodarczą.
Zgodnie z z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 226 ze zm.) :
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Z tego wynika zatem, że podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania.
Jednak, aby zastosowanie mogły znaleźć postanowienia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w konkretnej sytuacji, u podatnika musi powstać przychód. Następnie przychód ten musi mieścić się w katalogu źródeł przychodów zdefiniowanych w ustawie podatkowej. Dodatkowo przychód ten nie może podlegać wyłączeniu od opodatkowania – stosownie do przepisów art. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.
W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2024 r. poz. 596):
Podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.
Należy mieć na uwadze wyłączenia z opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, które zostały określone w art. 3 ustawy regulującej ten podatek.
Stosownie do art. 3 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn:
Podatkowi nie podlega nabycie w drodze spadku, zapisu windykacyjnego lub darowizny praw autorskich i praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych oraz wierzytelności wynikających z nabycia tych praw.
Powyższe oznacza, że jeśli przedmiotem spadku są składniki majątku wskazane w powyższym przepisie, które na mocy ustawy nie podlegają przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, to nie stosuje się do nich wyłączenia, określonego w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Skoro nabycie przez Panią własności rzeczy wchodzących w skład przedsiębiorstwa Spadkodawcy miało miejsce w wyniku dziedziczenia, to nabycie to podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Dlatego też w Pani sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A to oznacza, że przejęcie przez Panią Przedsiębiorstwa w spadku w celu dalszego prowadzenia działalności gospodarczej jest neutralna na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podsumowanie: wartość nabytych w spadku składników majątku nie stanowi dla Pani przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Przepisy ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 170; zwanej dalej ustawą o zarządzie sukcesyjnym) wprowadziły specyficzny rodzaj podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:
Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę, stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.
W myśl art. 2 ust. 2 ustawyo zarządzie sukcesyjnym:
Jeżeli w chwili śmierci przedsiębiorcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740) stanowiło w całości mienie przedsiębiorcy i jego małżonka, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje całe to przedsiębiorstwo.
Stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:
Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne, przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego.
Zgodnie z art. 3 ustawyo zarządzie sukcesyjnym:
Właścicielem przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy jest:
1)osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne, o których mowa w art. 2 ust. 1, na podstawie powołania do spadku z ustawy albo testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na podstawie zapisu windykacyjnego;
2)małżonek przedsiębiorcy w przypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;
3)osoba, która nabyła przedsiębiorstwo w spadku albo udział w przedsiębiorstwie w spadku bezpośrednio od osoby, o której mowa w pkt 1 lub 2, w tym osoba prawna albo jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, do której wniesiono przedsiębiorstwo tytułem wkładu – w przypadku gdy po śmierci przedsiębiorcy nastąpiło zbycie tego przedsiębiorstwa albo udziału w tym przedsiębiorstwie.
Zgodnie z art. 29 ustawyo zarządzie sukcesyjnym:
Od chwili ustanowienia zarządu sukcesyjnego zarządca sukcesyjny wykonuje prawa i obowiązki zmarłego przedsiębiorcy wynikające z wykonywanej przez niego działalności gospodarczej oraz prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia przedsiębiorstwa w spadku.
W myśl natomiast art. 59 ust. 1 o zarządzie sukcesyjnym:
Zarząd sukcesyjny wygasa z:
1)upływem dwóch miesięcy od dnia śmierci przedsiębiorcy, jeżeli w tym okresie żaden ze spadkobierców przedsiębiorcy nie przyjął spadku ani zapisobierca windykacyjny nie przyjął zapisu windykacyjnego, którego przedmiotem jest przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie, chyba że zarządca sukcesyjny działa na rzecz małżonka przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;
2)dniem uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku, zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydania europejskiego poświadczenia spadkowego, jeżeli jeden spadkobierca albo zapisobierca windykacyjny nabył przedsiębiorstwo w spadku w całości;
3)dniem nabycia przedsiębiorstwa w spadku w całości przez jedną osobę, o której mowa w art. 3 pkt 3;
4)upływem miesiąca od dnia wykreślenia zarządcy sukcesyjnego z CEIDG, chyba że w tym okresie powołano kolejnego zarządcę sukcesyjnego;
5)dniem ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy;
6)dniem dokonania działu spadku obejmującego przedsiębiorstwo w spadku;
7)upływem dwóch lat od dnia śmierci przedsiębiorcy.
Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.
Stosownie do art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ustawa reguluje również opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów przedsiębiorstwa w spadku.
Zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przedsiębiorstwo w spadku, stanowiące jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej, jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:
1)zarządu sukcesyjnego albo
2)uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2022 r. poz. 166, 1301 i 1933).
Stosownie do art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychody przedsiębiorstwa w spadku uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Zgodnie z art. 7a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Powstanie przedsiębiorstwa w spadku nie jest traktowane jako rozpoczęcie działalności gospodarczej.
Pani wątpliwość dotyczy m.in. obowiązku sporządzenia spisu z natury dla Przedsiębiorstwa w spadku.
W myśl art. 7a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Równoznaczne z likwidacją działalności gospodarczej jest wygaśnięcie:
1)zarządu sukcesyjnego albo
2)uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego - w przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.
Zgodnie art. 97 § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):
Spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.
Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
W razie likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, w tym także prowadzonych w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika z takiej spółki sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień wystąpienia lub likwidacji.
Na podstawie przedstawionego przez Panią opisu sprawy oraz powołanych przepisów prawa stwierdzam, że przejęcie przez Panią Przedsiębiorstwa w spadku w celu dalszego prowadzenia działalności gospodarczej powoduje wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego. To z kolei oznacza likwidację działalności. Zatem powstaje obowiązek sporządzenia wykazu składników majątku na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego – likwidacji działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Podsumowanie: przejęcie przez Panią przedsiębiorstwa w spadku w celu dalszego prowadzenia przez Panią działalności gospodarczej powoduje wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego. Stąd Przedsiębiorstwo w spadku było zobowiązane do sporządzenia wykazu składników majątku, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odnosząc się do kwestii ustalenia wartości początkowej oraz amortyzacji środków trwałych przejętych przez Panią w ramach Przedsiębiorstwa w spadku stwierdzam, co następuje:
Przepis art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061ze zm.) przesądza, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego).
W myśl art. 1025 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia. Domniemywa się, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia, jest spadkobiercą.
Z przytoczonych przepisów Kodeksu cywilnego można wywieść, że z chwilą śmierci spadkodawcy wszystkie jego prawa i obowiązki, poza wyraźnie wskazanymi wyjątkami, ściśle związanymi z osobą spadkodawcy, przechodzą na spadkobierców.
Odnosząc się do Pani wątpliwości związanych z kwestiami dotyczącymi ustalenia wartości początkowej nabytych w spadku po tacie środków trwałych wchodzących uprzednio do majątku Przedsiębiorstwa w spadku czy też kwestii ich amortyzacji wyjaśniam, że zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2)maszyny, urządzenia i środki transportu,
3)inne przedmioty
– o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Stosownie zaś do art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Amortyzacji nie podlegają:
1)grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2)budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3)dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4)wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a,
5)składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności
– zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.
W myśl art. 22d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 22a i 22b, których wartość początkowa, określona zgodnie z art. 22g, nie przekracza 10 000 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.
Z kolei ust. 2 ww. przepisu stanowi, że:
Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.
Regulacja art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi natomiast, że:
Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
Zgodnie z art. 22h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 22l i 22ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonej w art. 22i-22k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.
Stosownie do art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej wysokości.
Jak stanowi z kolei art. 22g ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
W razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze spadku lub darowizny, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi suma ich wartości rynkowej, nie wyższa jednak od różnicy pomiędzy wartością tego przedsiębiorstwa albo jego zorganizowaną częścią a wartością składników mienia, niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi, określoną dla celów podatku od spadków i darowizn.
W myśl art. 22g ust. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.
Przy czym, zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
Odnosząc się zatem do sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych wchodzących w skład Przedsiębiorstwa w spadku, którego działalność będzie Pani kontynuować, wskazuję, że wartość tą po śmierci taty powinna Pani ustalić tak, jakby Pani tata przed śmiercią nie amortyzował tych środków trwałych, ponieważ nie znajdzie w Pani sprawie zastosowania zasada kontynuacji wartości początkowej oraz odpisów amortyzacyjnych.
Na podstawie powołanych powyżej przepisów stwierdzam, że wartość początkową środków trwałych nabytych w drodze spadku powinna Pani określić według wartości rynkowej z dnia nabycia spadku (data śmierci taty), zgodnie z cytowanym powyżej art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Innymi słowy, nabyte w drodze spadku środki trwałe wchodzące uprzednio w skład Przedsiębiorstwa w spadku może Pani wycenić wg wartości rynkowej z dnia nabycia spadku, z uwzględnieniem postanowień cytowanych uprzednio przepisów art. 19 i art. 22g ust. 15 powołanej ustawy.
Podsumowanie: wartość początkową środków trwałych nabytych przez Panią w drodze spadku wchodzących uprzednio w skład Przedsiębiorstwa w spadku należy ustalić według wartości rynkowej z dnia nabycia spadku.
Przechodząc natomiast do kwestii dokonywania odpisów amortyzacyjnych wskazuję, że w myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. (…)
Dodatkowo zauważyć trzeba, że w myśl z art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, z wyjątkiem nabytych w drodze spadku, jeżeli:
-nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw lub
-dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
-nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn, lub
-nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.
Podkreślam zatem, że w zakresie pojęcia „nabycie w drodze spadku” mieszczą się te sytuacje, w których własność przechodzi na spadkobiercę w drodze dziedziczenia, w wyniku zdarzenia, jakim jest otwarcie spadku (śmierć spadkodawcy).
Ponadto ww. przepis wskazuje, że jeżeli podatnik nabywa środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne nieodpłatnie, a nabycie to nie stanowi przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, dochód z tego tytułu jest wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych, nabycie to korzysta ze zwolnienia od podatku od spadków i darowizn lub od dochodu tego zaniechano poboru podatku, wówczas dokonywane przez podatnika odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów podatkowych. Jednak przepis ten zawiera jeden wyjątek. Tym wyjątkiem jest nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w drodze spadku.
A zatem, zgodnie z ww. przepisem, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środków trwałych nabytych w drodze spadku nie podlegają wyłączeniu, na podstawieart. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z kosztów uzyskania przychodów.
Powyższe oznacza, że ma Pani prawo do zaliczania do kosztów dokonywanych przez Panią odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej określonej zgodnie z tą interpretacją odnoszącą się do pytania nr 2.
Podsumowanie: odpisy amortyzacyjne od określonej w powyższy sposób wartości początkowej środków trwałych może Pani zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w prowadzonym przedsiębiorstwie po przejęciu tych składników majątku z Przedsiębiorstwa w spadku.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pani do interpretacji.
·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1)z zastosowaniem art. 119a;
2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
POTRZEBUJESZ POMOCY?