Interpretacja indywidualna z dnia 26 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.314.2024.2.SG

Ustalenia: - czy poniesione w związku z przejściem części zakładu pracy w trybie art. 231 Kodeksu pracy (oraz w następstwie porozumień trójstronnych w przypadku kadry menedżerskiej) przez Wnioskodawcę wydatki wskazane w pkt 1-6 z tytułu rozliczeń Spółki z V., mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”), - czy w przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w pytaniu 1, (tj. uznania, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w związku z przejściem części zakładu pracy w trybie art. 231 Kodeksu pracy oraz porozumień trójstronnych, wskazane w pkt 1-6 z tytułu rozliczeń Spółki z V. mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodu na gruncie Ustawy CIT) przedmiotowe wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu rozpoznane w momencie wyznaczonym przez art. 15 ust. 4d ww. ustawy, tj. potrącalne w dacie ich poniesienia

Interpretacja indywidualna

– stanowisko jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 czerwca 2024 r. za pośrednictwem platformy ePUAP wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

- czy poniesione w związku z przejściem części zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy (oraz w następstwie porozumień trójstronnych w przypadku kadry menedżerskiej) przez Wnioskodawcę wydatki wskazane w pkt 1-6 z tytułu rozliczeń Spółki z V., mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”),

- czy w przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w pytaniu 1, (tj. uznania, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w związku z przejściem części zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy oraz porozumień trójstronnych, wskazane w pkt 1-6 z tytułu rozliczeń Spółki z V. mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodu na gruncie Ustawy CIT) przedmiotowe wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu rozpoznane w momencie wyznaczonym przez art. 15 ust. 4d ww. ustawy, tj. potrącalne w dacie ich poniesienia.

Wniosek został przez Państwa uzupełniony w odpowiedzi na wezwanie pismem z 19 sierpnia 2024 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy ePUAP tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka należy do Grupy V., która jest jedną z wiodących grup na świecie koncentrujących swą działalność na (…).

W ramach wdrożenia nowego modelu współpracy w ramach Grupy V., w dniu 1 stycznia 2024 r. nastąpił transfer części dotychczasowych pracowników Spółki do A. SP. Z O.O. oraz B. SP. Z O.O. (dalej łącznie jako: „V.” lub „Nowy Pracodawca”). Transfer pracowników (innych niż kadra menedżerska) został przeprowadzony na podstawie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465; dalej: „Kodeks pracy”) jako przejście części zakładu pracy na innego pracodawcę. Z kolei transfer pracowników kadry menedżerskiej został przeprowadzony na podstawie porozumień trójstronnych (pracownik - Spółka - Nowy Pracodawca).

W związku z przejściem zakładu pracy na Nowego Pracodawcę, pracownicy zachowali wszystkie uprawnienia nabyte w Spółce, tj. u dotychczasowego pracodawcy, wynikające z przepisów powszechnie obowiązujących oraz powstałe na mocy umów pomiędzy Spółką a poszczególnymi pracownikami.

W wyniku przeniesienia pracowników, V. przejęła zobowiązania ciążące dotychczas na Spółce jako pracodawcy, a dotyczące przenoszonych pracowników, powstałe do dnia przejścia zakładu pracy. W Spółce, na poczet pokrycia ww. zobowiązań, zostały utworzone rezerwy - zgodnie z ustawą z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U z 2023 r. poz. 120 ze zm., dalej: „Ustawa o rachunkowości”). Wnioskodawca był bowiem zobowiązany do tworzenia rezerw z tytułu przyszłych zobowiązań wobec pracowników, podczas gdy pracownicy byli zatrudnieni u Wnioskodawcy.

Przejęte przez V. zobowiązania związane z prawami/przywilejami pracowników nabytymi podczas ich zatrudnienia w Spółce dotyczą m.in. następujących obszarów:

 1) obciążenia za przyznane, darmowe akcje związane z uczestnictwem pracowników w programie akcji pracowniczych C. (darmowe akcje przyznawane są pracownikom po okresie 3 lat od momentu, w którym pracownik przystąpił do programu akcjonariatu pracowniczego),

 2) obciążenia za akcje przyznane w ramach programu L. - akcje dla kadry menedżerskiej (przyznawane po upływie czasu, określonego w umowie, od momentu w którym pracownik przystąpił do programu akcjonariatu pracowniczego),

 3) nagrody jubileuszowe - wypłacane za każde przepracowane 5 lat,

 4) premie dla zarządu - niewypłacone, należne za okres do 2023 r.,

 5) niewykorzystane dni urlopu pracowników na dzień przejścia zakładu,

 6) statystyczna rezerwa na odprawy emerytalne i rentowe.

W zależności od danego ww. obszaru zobowiązań, w praktyce u V. w różnym horyzoncie czasowym dojdzie do zmaterializowania się kosztów związanych z przejęciem zobowiązań pracowniczych, do których przejęci pracownicy nabyli prawa w wyniku łączącego ich stosunku pracy jeszcze ze Spółką. W oparciu o charakter przejmowanych zobowiązań w danym obszarze oraz związany z tym horyzont czasowy powstania kosztów u V., strony uzgodniły następujące warunki rozliczeń w ramach transferu ww. zobowiązań pracowniczych:

Ad 1), 2) V. obciąży Spółkę proporcjonalnie do okresu zatrudnienia pracowników w danym okresie,

Ad 3) V. obciąży Spółkę poprzez jednorazowe rozliczenie na podstawie kwoty rezerwy wyliczonej na dzień 31 grudnia 2023 r.,

Ad 4) Wypłata premii nastąpi przez V, a następnie V. wystawi fakturę na Spółkę,

Ad 5), 6) V obciąży Spółkę jednorazowym rozliczeniem na podstawie kwoty rezerwy wyliczonej na dzień 31 grudnia 2023 r.,

Pozycje obciążeń, których wartość można na ten moment oszacować dotyczą pkt 4 i 5. Natomiast pozostałe obciążenia zmaterializują się dopiero w przyszłości u V., tym samym ich dokładna wartość nie jest znana Spółce na moment przejścia zakładu pracy.

W związku z powyższym, Spółka zostanie obciążona kwotą z tytułu rozliczeń związanych z transferem zobowiązań pracowniczych i wydatki te nie zostaną jej w jakikolwiek sposób zwrócone. Dokumentami, na podstawie których Spółka dokona zapłaty z tytułu rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych będą faktury, jak i wcześniej zawarte porozumienie między Spółką a Nowym Pracodawcą.

Zobowiązanie z tytułu ww. rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych zostanie wypłacone ze środków finansowych Wnioskodawcy (tj. zapłata nastąpi z należącego do Wnioskodawcy rachunku bankowego).

Spółka pragnie podkreślić, że przejście części zakładu pracy nie stanowi przejścia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

W tak zarysowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca zainteresowany jest potwierdzeniem swojego stanowiska w zakresie traktowania na gruncie Ustawy CIT rozliczeń dotyczących poszczególnych pozycji zobowiązań, dokonywanych w związku z przejęciem pracowników na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy oraz porozumień trójstronnych (w przypadku kadry menedżerskiej) przez V. od Spółki.

W uzupełnieniu wniosku z 19 sierpnia 2024 r. wskazali Państwo szczegóły/zasady działania przywilejów/uprawnień dla poszczególnych pozycji wskazanych we wniosku wydatków w pkt 1-6.

 1) C. - (…), w ramach którego pracownicy, których łączny staż w ciągu roku poprzedzającego emisję nowego programu wynosi min. 6 miesięcy, mogli nabyć akcje Grupy V. na preferencyjnych warunkach. V. uzupełnia oszczędności poprzez przydzielanie akcji darmowych, których ilość zależy od liczby nabytych akcji:

- przy subskrypcji (i zakupie po cenach rynkowych) od 1-10 akcji - przysługują 2 akcje premiowe za każdą akcję subskrybowaną, począwszy od 1 akcji;

- przy subskrypcji (i zakupie po cenach rynkowych) od 11-40 akcji - przysługuje 1 akcja premiowa za każdą akcję subskrybowaną, począwszy od 11 akcji;

- przy subskrypcji (i zakupie po cenach rynkowych) od 41-100 akcji - przysługuje 1 akcja premiowa za każde 2 akcje subskrybowane, począwszy od 41 akcji.

Akcje premiowe są nabywane i wydawane dopiero po upływie 3 lat.

 2) Plany L. - indywidualne programy managerskie, którymi objęci są kluczowi członkowie kadry managerskiej. Długoterminowe plany motywacyjne zostały zatwierdzone przez Zarząd jednostki dominującej V. S.A. w kwietniu 2021 roku, w kwietniu 2022 roku oraz w kwietniu 2023 roku. W ramach tego planu pracownikom przyznane zostały opcje na akcje jednostki dominującej. Wartość przyznanych akcji uzależniona jest od ceny akcji na giełdzie, a ich ilość jest proponowana przez Zarząd Spółki i zatwierdzana przez odpowiednich przedstawicieli Zarządu jednostki dominującej V. Ostateczne nabycie akcji uzależnione jest od spełnienia określonych warunków, m.in. spełnienie 3-letniego warunku zatrudnienia.

 3) Nagrody jubileuszowe - nagrody za wieloletnią pracę, przysługujące pracownikom zgodnie z § 17 Regulaminu Wynagradzania Wnioskodawcy oraz § 1 aneksów do umowy o pracę przy przejściu pracowników do nowej spółki. Na mocy powyższych regulacji, pracownikom, którzy przepracowali 5 lat u pracodawcy i w spółkach Grup V. w Polsce i na świecie, lub w zakładach pracy, które zostały przejęte przez pracodawcę w trybie art. 23¹ ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (dalej: „KP”). Wysokość nagrody uzależniona jest od stażu, a jej wymiar jest wielokrotnością minimalnego wynagrodzenia. Nagroda uzależniona jest od wielkości stażu i wypłacana nie częściej niż co pięć lat.

 4) Premie dla Zarządu - nagroda uznaniowa przysługująca pracownikom zgodnie z § 10 Regulaminu Wynagradzania Wnioskodawcy. Nagroda uznaniowa, powszechnie nazywana premią, jest to nagroda pieniężna, która jest wypłacana za proaktywność, podejmowaną inicjatywę, za prawidłową realizację zadań, osiągnięcie zysku netto lub zmniejszenie straty, efektywne wdrażanie planów restrukturyzacji lub rozwoju, uzyskanie zatwierdzenia sprawozdania finansowego danym roku. Wypłacana jest w pierwszym półroczu roku następnego po finalizacji całego procesu ich przyznawania - propozycji jaka wychodzi od Prezesa Zarządu do Rady Nadzorczej i ostatecznego zatwierdzenia propozycji przez przedstawiciela Rady Nadzorczej.

 5) Niewykorzystane dni urlopu - jednym z podstawowych praw pracownika wynikającym z KP jest prawo do urlopu wypoczynkowego. Zgodnie z art. 152 KP, pracownikowi przysługuje prawo do corocznego, nieprzerwanego, płatnego urlopu wypoczynkowego. Jednocześnie Pracownik nie może zrzec się prawa do urlopu. Głównym celem urlopu wypoczynkowego jest regeneracja sił utraconych w wyniku wykonywania pracy, dlatego stosowanie zamiennika w postaci rekompensaty pieniężnej, pozostaje w sprzeczności z przeznaczeniem tego prawa. Pracodawca jest obowiązany udzielić pracownikowi urlopu w tym roku kalendarzowym, w którym pracownik uzyskał do niego prawo. W sytuacji, gdy urlop nie zostanie wykorzystany przez pracownika do końca roku, pracodawca powinien go udzielić do końca września roku następnego. Na niewykorzystany w danym roku urlop wypoczynkowy Wnioskodawca tworzy rezerwy, gdyż zgodnie z art. 39 ust. 2 pkt 2 ustawy o z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (dalej: „UoR”), jednym z tytułów tworzenia biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów o charakterze rezerw, jest obowiązek wykonania przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, które wynikają z bieżącej działalności jednostki. UoR nie odnosi się zatem wprost do obowiązku ujmowania rezerwy urlopowej w sprawozdaniu Kwestia ta została przedstawiona szerzej w Krajowym Standardzie Rachunkowości (dalej: „KSR”) nr 6. W pkt. 3.14 ww. standardu wymienione są przykłady przyszłych świadczeń na rzecz pracowników, z którymi wiąże się obowiązek utworzenia rezerw, a jeden z wymienionych tytułów obejmuje niewykorzystane urlopy.

 6) Rezerwa na odprawy emerytalne i rentowe - odprawa emerytalna i rentowa to jednorazowe świadczenie pieniężne wypłacane przez pracodawcę pracownikowi, którego stosunek pracy ustał w związku z jego przejściem na emeryturę lub rentę zgodnie z art. 92¹ KP oraz § 18 Regulaminu Wynagradzania. Jest to świadczenie powszechne, do którego prawo, zgodnie z postanowieniami KP, nabywają wszyscy pracownicy. Jest to obowiązkiem pracodawcy, który z odpowiednim wyprzedzeniem powinien ustalić rezerwy potrzebne na ich realizację. Szczegółowe regulacje dotyczące wypłacania odpraw emerytalnych zawarte są w KP, a UoR, w art. 10 ust. 3 odsyła do KSR nr 6 i Międzynarodowego Standardu Rachunkowości nr 19 (dalej: „MSR”). Dodatkowo MSR nr 19, w pkt 57(a)(i), w odniesieniu do wyceny rezerw na świadczenia pracownicze nakazuje „zastosować techniki aktuarialne”. Na podstawie powyższych regulacji Wnioskodawca tworzy rezerwy z tych tytułów.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wszystkie pozycje, wskazane we wniosku w pkt 1 -6, dotyczą rozliczenia pomiędzy Spółką a Nowym Pracodawcą, związanego z transferem zobowiązań pracowniczych, dokonywanego w następstwie przejścia zakładu pracy na Nowego Pracodawcę na podstawie art. 23¹ KP oraz w następstwie porozumień trójstronnych (w przypadku kadry menedżerskiej).

Pozycje w pkt 1-6 (zobowiązania pracownicze), za które Strony dokonują rozliczenia, w wyniku którego Spółka została (będzie) obciążona kosztami na podstawie faktur wystawionych (które zostaną wystawione) przez Nowego Pracodawcę, dotyczą okresu, kiedy przejęci przez Nowego Pracodawcę pracownicy byli zatrudnieni jeszcze w Spółce i nabyli w tym okresie prawa do określonych świadczeń. Nabyte prawa przez tych pracowników w okresie przed przejściem zakładu pracy na Nowego Pracodawcę stanowiły podstawę dla powstania zobowiązania Spółki wobec pracowników, nie przełożyły się natomiast na poniesienie konkretnych kosztów w wymiarze podatkowym w tamtym okresie.

Bezsprzecznym jest natomiast, że pracownicy Ci wykonując swoje obowiązki w ramach stosunku pracy przyczyniali się pośrednio do osiągnięcia/zabezpieczenia źródła przychodów Spółki. W związku z tym również należy uznać, iż wydatki, dotyczące zobowiązań, które związane są ściśle z okresem zatrudnienia pracowników w Spółce, które Spółka poniosła (poniesie) w wyniku rozliczenia z Nowym Pracodawcą na podstawie wystawionych faktur przez Nowego Pracodawcę związane są bezsprzecznie z osiągnieciem/zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki pośrednio poprzez wykonywanie przez nich obowiązków ramach stosunku pracy.

W odpowiedzi na pytanie, czy nastąpiła już wypłata, któregoś ze wskazanych we wniosku wydatków w pkt 1-6 wskazali Państwo, że

 1) obciążenia za przyznane, darmowe akcje związane z uczestnictwem pracowników w programie akcji pracowniczych C. - wypłata jeszcze nie nastąpiła;

 2) obciążenia za akcje przyznane w ramach programu L. - akcje dla kadry menedżerskiej - wypłata jeszcze nie nastąpiła;

 3) nagrody jubileuszowe - wypłata w tym zakresie nastąpiła częściowo;

 4) premie dla zarządu - wypłata w tym zakresie nastąpiła;

 5) niewykorzystane dni urlopu pracowników na dzień przejścia zakładu - wypłata nastąpiła częściowo, proporcjonalnie do sukcesywnego wykorzystywania dni urlopu u Nowego Pracodawcy z puli dni urlopowych niewykorzystanych na dzień przejścia zakładu pracy, w pierwszej kolejności następuje wykorzystanie „najstarszego” urlopu;

 6) statystyczna rezerwa na odprawy emerytalne i rentowe - wypłata następuje proporcjonalnie do sukcesywnego wykorzystywania statystycznej rezerwy na odprawy emerytalne i rentowe, lecz na ten moment nie nastąpiła jeszcze żadna wypłata odprawy.

Przejęcie przez V. zobowiązań związanych z prawami/przywilejami pracowników, pracowników kadry menadżerskiej nabytymi podczas ich zatrudnienia w Spółce zostało uregulowane w stosownym porozumieniu stron.

Wydatki wskazane we Wniosku w pkt 3-6 stanowią przychody ze stosunku pracy z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. 226 ze zm., dalej: „Ustawa PIT”). Wydatki wymienione w pkt 1-2 stanowią dochód z art. 30b Ustawy PIT.

Premia dla zarządu wypłacana jest tytułem nagród uznaniowych.

Źródłem finansowania premii dla zarządu są bezpośrednio środki własne/obrotowe Spółki.

Pracownicy kadry menadżerskiej to pracownicy zajmujący stanowiska dyrektorskie, którzy zarządzają innymi pracownikami. Pracownicy kadry menadżerskiej są zatrudnieni wyłącznie w oparciu o umowę o pracę.

Faktury (dokumenty) potwierdzające poniesienie przedmiotowych wydatków wskazanych w pkt 1 -6 wskazują/będą wskazywać jakiego okresu dotyczą osobno dla każdego wydatku. W zakresie rozliczenia wydatków wskazanych w pkt 1-6 jest/będzie wystawiana faktura osobno dla każdego wydatku. Okres, którego dotyczy dany wydatek wskazany w pkt 1-6 będzie wskazany w treści faktury bądź w załączniku do danej faktury.

Pytania

 1. Czy poniesione w związku z przejściem części zakładu pracy w trybie art.23¹ Kodeksu pracy (oraz w następstwie porozumień trójstronnych w przypadku kadry menedżerskiej) przez Wnioskodawcę wydatki wskazane w pkt 1-6 z tytułu rozliczeń Spółki z V., mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodu na gruncie Ustawy CIT?

 2. Czy w przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w pytaniu 1, (tj. uznania, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w związku z przejściem części zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy oraz porozumień trójstronnych, wskazane w pkt 1-6 z tytułu rozliczeń Spółki z V. mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodu na gruncie Ustawy CIT) przedmiotowe wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu rozpoznane w momencie wyznaczonym przez art. 15 ust. 4d ww. ustawy, tj. potrącalne w dacie ich poniesienia?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, poniesione w związku z przejściem części zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy (oraz w następstwie porozumień trójstronnych w przypadku kadry menedżerskiej) przez Wnioskodawcę wydatki wskazane w pkt 1-6 z tytułu rozliczeń Spółki z V., mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodu na gruncie Ustawy CIT. W zakresie pytania 2, w przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w pytaniu 1, wydatki te w ocenie Wnioskodawcy będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów rozpoznane w momencie wyznaczonym przez art. 15 ust. 4d ww. ustawy, tj. potrącalne w dacie ich poniesienia.

Definicja kosztu podatkowego

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Oceniając możliwość ujęcia wydatku jako kosztu uzyskania przychodu podatnika należy mieć na uwadze ugruntowaną linię orzeczniczą i interpretacyjną, zgodnie z którą, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt uzyskania przychodu, należy zweryfikować czy:

1) został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

2) jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi zwrócona w jakiejkolwiek formie,

3) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

4) poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

5) został właściwie udokumentowany,

6) nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Ustawa CIT nie zawiera wykazu wydatków, które mogą stanowić koszty uzyskania przychodu. W praktyce przyjmuje się, że kosztem uzyskania przychodu są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło generowało przychody także w przyszłości.

Odnosząc powyższe do przedstawionej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym sytuacji ponoszenia przez Spółkę wydatków z tytułu rozliczeń związanych z transferem zobowiązań pracowniczych, w opinii Spółki ponoszone przez nią wydatki spełniają wszystkie wymienione wyżej przesłanki uznania ich za koszty uzyskania przychodów. W szczególności:

Ad 1. Rzeczywiste poniesienie wydatków/kosztów

Zgodnie z Ustawą CIT, aby dany wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, powinien zostać rzeczywiście poniesiony przez podatnika. W świetle dotychczasowej i aktualnej praktyki organów podatkowych (przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 listopada 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010. 488.2023.2.SG), poprzez poniesienie wydatku należy rozumieć jego pokrycie w całości z zasobów majątkowych podatnika. W związku z tym, za koszt uzyskania przychodów nie mogą zostać uznane wydatki, które zostały poniesione przez podmioty inne niż sam podatnik.

W przedmiotowej sprawie, środki z tytułu rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych zostaną wypłacone przez Wnioskodawcę (tj. wypłacone zostaną z zasobów finansowych Wnioskodawcy).

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że zapłata nastąpi z należącego do niego rachunku bankowego, co z kolei oznacza, że zapłata wiąże się z uszczupleniem jego majątku.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy w niniejszym stanie faktycznym przesłanka rzeczywiście poniesionego wydatku zostanie spełniona.

Ad 2. Definitywność kosztu

Kolejnym z warunków zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest jego definitywny charakter, a wydatek ten nie powinien podlegać zwrotowi (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 września 2019 r., sygn. akt II FSK 839/18).

Wnioskodawca wskazuje, że to Spółka zostanie obciążona kwotą z tytułu rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych. Wydatki te w pełni obciążą Spółkę i nie zostaną jej w jakikolwiek sposób zwrócone przez żaden inny podmiot. Poniesiony wydatek ma tym samym charakter rzeczywisty oraz definitywny, albowiem to Spółka poniesie w całości ekonomiczny ciężar rozliczenia (wynagrodzenia) za transfer zobowiązań pracowniczych.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy wydatek z tytułu rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych spełnia kryterium definitywności.

Ad 3 i 4. Związek wydatku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą oraz poniesienie wydatku w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodu

Warunkiem zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jest również to, iż wydatki te muszą mieć związek z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika - Spółkę. Aby można było mówić o spełnieniu wymogu istnienia związku między wydatkiem, a uzyskaniem przychodu (bądź zabezpieczeniem lub zachowaniem źródła przychodów), dany wydatek musi być powiązany z aktywnością powodującą powstanie przychodów podatkowych podatnika. Podstawowym źródłem powstania tego rodzaju przychodów jest prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że wydatki z tytułu rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych są związane z prowadzoną przez niego dotychczasową działalnością gospodarczą.

Po pierwsze, istnienie zobowiązań wobec zatrudnianych pracowników jest przejawem prowadzenia działalności gospodarczej. I także odwrotnie, gdyby nie prowadzenie działalności gospodarczej (w tym zatrudnianie pracowników), to nie doszłoby do przejęcia zobowiązań wobec pracowników (w związku z przejęciem zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy oraz na mocy porozumień trójstronnych).

Po drugie, przejmowane zobowiązania pracownicze w oczywisty sposób dotyczą pracowników i okresu ich dotychczasowego zatrudnienia u Wnioskodawcy. Ponoszony przez Spółkę wydatek za przejęcie zobowiązań pracowniczych przez V. związany jest zatem z przychodami uzyskanymi dotychczas przez Wnioskodawcę, a to poprzez to, iż do uzyskania tych przychodów przyczynili się przenoszeni pracownicy. Gdyby bowiem nie doszło do przedmiotowego przejścia zakładu pracy, zobowiązania pracownicze, które są przedmiotem niniejszego zapytania, zostałyby uznane za koszt uzyskania przychodu w momencie ich realizacji (np. wypłata nagród jubileuszowych za określony czas pracy, wykorzystanie dni urlopowych pracowników, wypłata określonych premii pracowniczych, obciążenie Wnioskodawcy przez spółkę z Grupy za program akcji pracowniczych, etc.).

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przesłanka związku ponoszonych wydatków z działalnością gospodarczą Spółki została spełniona.

Kolejnym warunkiem zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest to, by wydatek taki został poniesiony w celu uzyskania przychodów, ewentualnie w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, tj. cechą kosztu podatkowego powinien być związek z uzyskaniem przychodu (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).

W opinii Wnioskodawcy, z przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego bezsprzecznie wynika, że wydatki zostały/zostaną poniesione w celu osiągnięcia przez Spółkę przychodów. Jak zostało bowiem wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

- wydatki objęte porozumieniem dotyczą okresu zatrudnienia pracowników u Wnioskodawcy; wydatek „związany” jest zatem z przychodami uzyskanymi dotychczas przez Wnioskodawcę,

- w okresie, gdy pracownicy przenoszeni w ramach przejścia zakładu pracy byli zatrudnieni u Wnioskodawcy, był on zobowiązany do tworzenia rezerw z tytułu przyszłych zobowiązań wobec tych pracowników - zatem zobowiązania, za które rozlicza się Wnioskodawca z Nowym pracodawcą dotyczą okresu, w którym pracownicy byli zatrudnieni u Wnioskodawcy.

Poprzez zapłatę przez Wnioskodawcę na rzecz Nowego Pracodawcy środków z tytułu rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych dojdzie do realnego poniesienia kosztu przez Wnioskodawcę. Koszt ten ściśle związany jest z przychodami Spółki osiągniętymi w latach wcześniejszych, tj. związany jest z okresem, kiedy pracownicy byli zatrudnieni przez Spółkę.

W analizowanym przypadku prawo pracowników do otrzymania akcji, premii, nagród jubileuszowych, niewykorzystanych dni urlopów, przekazania rezerw na odprawy emerytalne i rentowe było związane z pracą wykonywaną na rzecz Spółki w czasie zatrudnienia w Spółce i wynikało z Prawa Pracy oraz z wewnętrznych regulaminów Spółki, które stanowiły element stosunku pracy. Przyznane zobowiązania pracownicze były związane wyłącznie z działalnością Spółki - nie były (i nie są w dalszym ciągu) w żaden sposób związane ze sferą działalności, która wykraczałaby poza działalność gospodarczą Wnioskodawcy.

Poprzez zapłatę przez Wnioskodawcę do V. środków dojdzie więc do realnego poniesienia kosztu przez Wnioskodawcę, co do którego trzeba stwierdzić, że wykazuje on pośredni związek z przychodami Spółki już osiągniętymi.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Wnioskodawca wskazuje, że w jego opinii wydatki, które poniósł/będzie ponosił tytułem rozliczenia za przeniesienie zobowiązań pracowniczych, stanowią/będą stanowiły koszt uzyskania przychodu - zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 Ustawy CIT w dacie ich poniesienia.

Ad 5 Udokumentowanie wydatku

Ustawa CIT w art. 15 ust. 1 nie precyzuje sposobu dokumentowania wydatków uznawanych za koszt uzyskania przychodu, przy czym należy przyjąć, że powinno mieć to miejsce na zasadach ogólnych, czyli na podstawie art. 9 Ustawy CIT.

Orzecznictwo precyzuje obowiązek rzetelnego dokumentowania wydatku. Przywołać można przykładowo wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 lutego 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 719/18, w którym wskazano, że w celu uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, ale także odpowiednie udokumentowanie tej operacji.

Dokumentami, na podstawie których Spółka dokona zapłaty z tytułu rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych będą faktury, jak i wcześniej zawarte porozumienie między Spółką a Nowym Pracodawcą.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, poniesione przez Spółkę wydatki, związane z zapłatą wynagrodzenia z tytułu rozliczeń za transfer zobowiązań, zostaną prawidłowo udokumentowane.

Ad 6. Niewystąpienie przesłanki negatywnej z katalogu wskazanego w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT

Art. 16 ust. 1 Ustawy CIT precyzuje zamknięty katalog wydatków, które nie mogą zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. Definiując koszty uzyskania przychodów w art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, ustawodawca zastrzegł, że muszą to być koszty niewymienione w art. 16 ust. 1 Ustawy CIT.

Wydatki z tytułu rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych nie zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 Ustawy CIT. Zamknięty katalog wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu nie wskazuje również na wydatki, które mają charakter tożsamy z wydatkiem poniesionym przez Wnioskodawcę.

Powyższe oznacza, że wydatki poniesione (lub które będą w przyszłości ponoszone) przez Spółkę nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na mocy powyższego przepisu.

Moment poniesienia kosztu uzyskania przychodów

Zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e Ustawy CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Powyższa zasada znajduje potwierdzenie w orzecznictwie, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2447/15, w którym wskazano, że: „Prawidłowe jest stanowisko, że zgodnie z art. 15 ust. 4d zd. 1 Ustawy o CIT koszty uzyskania przychodu, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztów, zgodnie z art. 15 ust. 4e) Ustawy o CIT uważa się z kolei - z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f, 4h-dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów”.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

W ocenie Wnioskodawcy, brak jest możliwości przypisania wydatku z tytułu rozliczeń za transfer zobowiązań pracowniczych do konkretnych przychodów. Zatem, takiego wydatku nie należy utożsamiać z bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów. W efekcie, stanowić on będzie koszt pośredni.

Stanowisko prezentowane przez organy podatkowe wskazuje, że jako moment poniesienia kosztu podatkowego należy uznać dzień ujęcia wydatku w księgach rachunkowych na jakimkolwiek koncie (niekoniecznie kosztowym). W związku z powyższym, moment uznania wydatku za koszt podatkowy nie jest uzależniony od momentu uznania go za koszt dla celów bilansowych. Jak zostało wskazane m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 29 kwietnia 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2. 4010.89.2020.1.BG: „Uznanie kosztu za pośredni odnosi ten skutek, że jego ujęcie w księgach rachunkowych jest momentem jego rozpoznania jako kosztu uzyskania przychodu. Chodzi tutaj o jakiekolwiek ujęcie kosztu w księgach bez konieczności dokonania tego na koncie kosztowym (za wyjątkiem rezerw lub biernych rozliczeń międzyokresowych). Dla określenia momentu powstania kosztu uzyskania przychodu (pośredniego) wystarczające jest ujęcie np. w dzienniku”.

Jak wskazano w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, strony uzgodniły warunki rozliczeń odpowiednio dla każdego z przenoszonych zobowiązań pracowniczych.

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki z tytułu przenoszonych zobowiązań pracowniczych wskazanych w pkt 1-3, tj.:

- obciążenia za przyznane, darmowe akcje związane z uczestnictwem pracowników w programie akcji pracowniczych C. (darmowe akcje przyznawane są po okresie 3 lat od momentu w którym pracownik przystąpił do programu akcjonariatu pracowniczego),

- obciążenia za akcje przyznane w ramach programu L. - akcje dla kadry menedżerskiej (przyznawane po upływie czasu, określonego w umowie, od momentu w którym pracownik przystąpił do programu akcjonariatu pracowniczego),

- nagrody jubileuszowe - wypłacane za każde przepracowane 5 lat,

z tytułu których Nowy Pracodawca obciąży Wnioskodawcę w momencie realizacji praw pracowników do otrzymania darmowych akcji w wartości ustalonej proporcjonalnie do okresu zatrudnienia pracowników u każdej ze stron w danej 3 letniej edycji akcji (pkt 1-2) oraz poprzez jednorazowe rozliczenie na podstawie kwoty rezerwy wyliczonej na dzień 31 grudnia 2023 r. (pkt 3) - winny zostać uznane jako koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Mimo, iż obciążenia te dotyczą okresu zatrudnienia pracowników, przekraczającego rok podatkowy nie można na podstawie tego wywodzić, iż zastosowanie znajdzie w tym przypadku zasada wyrażona w art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, zgodnie z którą jeżeli koszty bezpośrednie dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy powinny zostać w rachunku podatkowym przyporządkowane do poszczególnych lat, których dotyczą (albo w dokładnej wartości, jeśli jest znana lub też proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą). W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż wskazane obciążenia staną się kosztem podatkowych dopiero w momencie ich poniesienia, czyli nie wcześniej niż Spółka otrzyma i zaksięguje fakturę obciążającą od V. z tytułu przejęcia wskazanych zobowiązań pracowniczych, a zatem nie można w tym przypadku rozważać ewentualnego ujęcia podatkowego tych obciążeń „wstecz”, proporcjonalnie do lat zatrudnienia pracowników.

Podobnie wydatki z tytułu przenoszonych zobowiązań pracowniczych wskazanych w pkt 4, tj.: premie dla zarządu - niewypłacone, należne za okres do 2023 r., z tytułu których Nowy Pracodawca obciąży Wnioskodawcę na podstawie faktury oraz wypłata tych premii nastąpi przez Nowego Pracodawcę - winny zostać uznane jako koszty uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, tj. nie wcześniej niż w momencie wypłaty premii u Nowego Pracodawcy. Zatem znajdzie tutaj zastosowanie art. 15 ust. 4d Ustawy CIT, który wskazuje iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 4e Ustawy CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku).

Również wydatki z tytułu przenoszonych zobowiązań pracowniczych wskazanych w pkt 5 i 6, tj.:

- niewykorzystane dni urlopu pracowników na dzień przejścia zakładu,

- statystyczna rezerwa na odprawy emerytalne i rentowe,

z tytułu których Nowy Pracodawca obciąży Wnioskodawcę poprzez jednorazowe rozliczenie na podstawie kwoty rezerwy wyliczonej na dzień 31 grudnia 2023 r. - winny zostać uznane jako koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia.

Podsumowując, wydatki z tytułu rozliczeń w ramach transferu zobowiązań pracowniczych wskazanych w pkt 1-6 będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów dla Wnioskodawcy na gruncie Ustawy CIT (pytanie 1). Ponadto wydatki te jako tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów będą rozpoznawalne w momencie wyznaczonym przez art. 15 ust. 4d ww. ustawy, tj. będą potrącalne w dacie ich poniesienia (pytanie 2).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”),

Zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika,

- musi być definitywny, a więc bezzwrotny,

- musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

- musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

- musi zostać właściwie udokumentowany,

- nie może być kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 updop.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podkreślić również należy, że wśród kosztów uznawanych za koszty uzyskania przychodów są także tzw. „koszty pracownicze” obejmujące m.in. świadczenia wypłacane na rzecz pracowników wraz z narzutami, wszelkiego rodzaju nagrody, premie i diety, ale również i inne wydatki ponoszone na rzecz pracowników, które w sposób pośredni wpływają na zwiększenie ich motywacji do pracy, poprawę jakości wykonywanej pracy oraz zdrowie i samopoczucie.

Wydatki na rzecz pracowników co do zasady są kosztami podatkowymi, jednak tylko te, które wykazują związek z uzyskanym przychodem lub zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenie, wszelkiego rodzaju nagrody, premie oraz zwrot kosztów podróży służbowych, zakwaterowania, różnego rodzaju świadczenia dodatkowe.

W myśl art. 15 ust. 4g updop,

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 57 updop,

Nadmienić w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została  z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z treści art. 15 ust. 1 i ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w powiązaniu z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika zatem, że wynagrodzenie ze stosunku pracy oraz inne należności wynikające ze stosunku pracy wypłacone przez zakład pracy w terminie płatności co do zasady są kosztem uzyskania przychodów zakładu pracy (podatnika), w miesiącu, za który są należne. Jeżeli natomiast ww. wynagrodzenie i inne należności nie zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich faktycznej wypłaty lub postawienia do dyspozycji podmiotów uprawnionych, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 57 ww. ustawy.

Należy zauważyć, że w rozważanym stanie prawnym ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera odrębnej, samodzielnej definicji „zakładu pracy” dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Stąd z odwołaniem do wykładni systemowej zewnętrznej zasadnym jest stanowisko, że pojęcie zakładu pracy należy rozumieć przy uwzględnieniu ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1465; dalej: „Kodeks pracy”).

Zgodnie z art. 23¹ § 1 i 2 Kodeksu pracy,

W świetle powyższego, w oparciu o przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że należności z tytułów, o których mowa w cytowanym wyżej art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu, za który będą należne, na mocy art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, lub w momencie ich wypłaty lub postawienia do dyspozycji podmiotów uprawnionych, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 57 tej ustawy.

Okoliczność, że wynagrodzenie oraz inne tzw. koszty pracownicze wypłacane będą przez podmiot przejmujący od Państwa część zakładu pracy, nie stanowi przesłanki wykluczającej zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 15 ust. 4g, czy też art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co do zasady samo prawo podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów z istoty tej instytucji jest uwarunkowane poniesieniem wydatku. Brzmienie art. 15 ust. 1 i ust. 4g, jak również art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych również nierozerwalnie wiąże prawo podatnika podatku dochodowego od osób prawnych do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów z poniesieniem wydatku.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia:

- czy poniesione w związku z przejściem części zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy (oraz w następstwie porozumień trójstronnych w przypadku kadry menedżerskiej) przez Wnioskodawcę wydatki wskazane w pkt 1-6 z tytułu rozliczeń Spółki z V., mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

- czy w przypadku potwierdzenia stanowiska Wnioskodawcy w pytaniu 1, (tj. uznania, że poniesione przez Wnioskodawcę wydatki w związku z przejściem części zakładu pracy w trybie art. 23¹ Kodeksu pracy oraz porozumień trójstronnych, wskazane w pkt 1-6 z tytułu rozliczeń Spółki z V. mogą dla Wnioskodawcy stanowić koszty uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), przedmiotowe wydatki będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu rozpoznane w momencie wyznaczonym przez art. 15 ust. 4d ww. ustawy, tj. potrącalne w dacie ich poniesienia.

Odnosząc się do poniesionych przez Państwa wydatków w zakresie „kosztów pracowniczych” dotyczących przyznanych darmowych akcji związanych z uczestnictwem pracowników w programie akcji pracowniczych C. oraz akcji przyznanych w ramach programu L. dla kadry menedżerskiej określonych w pkt 1 i 2 opisu sprawy należy wskazać, że koszty uczestnictwa pracowników i kadry menadżerskiej Spółki w Programie, jako koszty o charakterze pośrednim, będą ponoszone w celu osiągnięcia przychodów oraz zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Jak wskazali Państwo we wniosku C., to (…), w ramach którego pracownicy, których łączny staż w ciągu roku poprzedzającego emisję nowego programu wynosi min. 6 miesięcy, mogli nabyć akcje Grupy V. na preferencyjnych warunkach. V. uzupełnia oszczędności poprzez przydzielanie akcji darmowych, których ilość zależy od liczby nabytych akcji:

- przy subskrypcji (i zakupie po cenach rynkowych) od 1-10 akcji - przysługują 2 akcje premiowe za każdą akcję subskrybowaną, począwszy od 1 akcji;

- przy subskrypcji (i zakupie po cenach rynkowych) od 11-40 akcji - przysługuje 1 akcja premiowa za każdą akcję subskrybowaną, począwszy od 11 akcji;

- przy subskrypcji (i zakupie po cenach rynkowych) od 41-100 akcji - przysługuje 1 akcja premiowa za każde 2 akcje subskrybowane, począwszy od 41 akcji.

Akcje premiowe są nabywane i wydawane dopiero po upływie 3 lat.

Natomiast Plany L. - indywidualne programy managerskie, którymi objęci są kluczowi członkowie kadry managerskiej. Długoterminowe plany motywacyjne zostały zatwierdzone przez Zarząd jednostki dominującej V. S.A. w kwietniu 2021 roku, w kwietniu 2022 roku oraz w kwietniu 2023 roku. W ramach tego planu pracownikom przyznane zostały opcje na akcje jednostki dominującej. Wartość przyznanych akcji uzależniona jest od ceny akcji na giełdzie, a ich ilość jest proponowana przez Zarząd Spółki i zatwierdzana przez odpowiednich przedstawicieli Zarządu jednostki dominującej V. Ostateczne nabycie akcji uzależnione jest od spełnienia określonych warunków, m.in. spełnienie 3-letniego warunku zatrudnienia.

Wskazali Państwo również, że bezsprzecznym jest natomiast, że pracownicy Ci wykonując swoje obowiązki w ramach stosunku pracy przyczyniali się pośrednio do osiągnięcia/ zabezpieczenia źródła przychodów Spółki. W związku z tym również należy uznać, iż wydatki, dotyczące zobowiązań, które związane są ściśle z okresem zatrudnienia pracowników w Spółce, które Spółka poniosła (poniesie) w wyniku rozliczenia z Nowym Pracodawcą na podstawie wystawionych faktur przez Nowego Pracodawcę związane są bezsprzecznie z osiągnieciem/zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki pośrednio poprzez wykonywanie przez nich obowiązków w ramach stosunku pracy.

W konsekwencji ponoszone przez Państwa koszty związane z uczestnictwem pracowników i pracowników kadry menadżerskiej w ww. programach akcjonariatu pracowniczego, będą stanowić dla Państwa koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto, koszty będące przedmiotem analizy nie zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16 ust. 1 ustawy, jako wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy,

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku braku możliwości przyporządkowania danego wydatku do konkretnego przychodu, wydatek ten będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w momencie jego poniesienia. Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

Odnosząc powołane wyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu sprawy wskazać należy, że wydatki poniesione przez Państwa w związku z uczestnictwem pracowników i pracowników kadry menadżerskiej w programie C. i Plan L. stanowią koszty o charakterze pośrednim, które były ponoszone w celu osiągnięcia przychodów oraz zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

W konsekwencji ponoszone przez Państwa koszty związane z uczestnictwem pracowników i pracowników kadry menadżerskiej w programie C. i Plan L., będą dla Państwa stanowić koszty uzyskania przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wobec powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 i 2 w części dotyczącej możliwości i momentu zaliczenia wydatków dotyczących przyznanych darmowych akcji związanych z uczestnictwem pracowników w programie akcji pracowniczych C. W związku z przejściem zakładu pracy na Nowego Pracodawcę oraz akcji przyznanych w ramach programu L. dla kadry menedżerskiej do kosztów uzyskania przychodów, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast odnosząc się do wydatków w zakresie „kosztów pracowniczych” dotyczących nagród jubileuszowych, za niewykorzystane dni urlopu pracowników na dzień przejścia zakładu, odpraw emerytalnych i rentowych wskazanych w pkt 3, 5 i 6 opisu sprawy oraz biorąc pod uwagę zaprezentowane powyżej zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów, określone w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy wskazać, że świadczenia na rzecz pracowników są kosztem uzyskania przychodów pracodawcy niezależnie od tego, czy podstawą ich wypłaty jest Kodeks Pracy, wydane na jego podstawie przepisy wykonawcze, układ zbiorowy pracy, czy też regulamin pracy, chyba, że przepisy w sposób wyraźny taką możliwość ograniczają lub wyłączają.

Okoliczność, że wskazane w pkt 3, 5 i 6 koszty pracownicze wypłacane będą przez podmiot przejmujący od Państwa część zakładu pracy, nie stanowi przesłanki wykluczającej zastosowanie w przedmiotowej sprawie art. 15 ust. 4g, czy też art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Co do zasady samo prawo podatnika podatku dochodowego od osób prawnych zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów z istoty tej instytucji jest uwarunkowane poniesieniem wydatku. Brzmienie art. 15 ust. 1 i ust. 4g, jak również art. 16 ust. 1 pkt 57 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nierozerwalnie wiąże prawo podatnika podatku dochodowego od osób prawnych do zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów z poniesieniem wydatku.

W związku z powyższym ww. wydatki mogą być kosztami podatkowymi, pod warunkiem, że spełniają ogólne przesłanki możliwości zaliczenia do kosztu uzyskania przychodów na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jak wynika z opisu sprawy wydatki objęte pkt 3, 5 i 6, tj. nagrody jubileuszowe, za niewykorzystane dni urlopu pracowników na dzień przejścia zakładu, odprawy emerytalne i rentowe przyznane pracownikom stanowią dla pracowników przychody ze stosunku pracy zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto wydatki wskazane we wniosku zostaną sfinansowane z bieżących środków obrotowych.

Zatem ww. należności jako przychody ze stosunku pracy poniesione przez Spółkę stanowią koszt uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały/zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie. W razie uchybienia temu terminowi należności wynikające ze stosunku pracy stanowią koszt uzyskania przychodów w dacie zapłaty lub pozostawienia do dyspozycji.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że ww. wydatki ponoszone przez Spółkę, spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednocześnie nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 ww. ustawy, zatem stanowią koszty uzyskania przychodów.

Wydatki dotyczące nagród jubileuszowych, za niewykorzystane dni urlopu pracowników na dzień przejścia zakładu, odpraw emerytalnych i rentowych będą stanowiły koszty uzyskania przychodów potrącalne w miesiącu, za który są należne, jeżeli zostały/zostaną wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi, należności te będą potrącalne w dacie faktycznej zapłaty lub postawienia do dyspozycji.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 w części dotyczącej możliwości zaliczenia wydatków dotyczących nagród jubileuszowych, za niewykorzystane dni urlopu pracowników na dzień przejścia zakładu, odpraw emerytalnych i rentowych do kosztów uzyskania przychodów, należało uznać za prawidłowe. Natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 w części dotyczącej momentu zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei odnosząc się do poniesionych wydatków na premie dla zarządu  określone w pkt 4 opisu sprawy należy zwrócić uwagę na postanowienia art. 16 ust. 1 pkt 15a, zgodnie z którym

Literalna wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 15a updop, prowadzi do wniosku, że wyłączeniu z kosztów podatkowych zawartym w tym przepisie podlega kwota wypłacona tytułem podziału zysku netto, a nie dowolny wydatek.

Słowo „wypłacanie” stanowi rzeczownikową formę czasownika „wypłacać”, który zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN oznacza:

1. wydać komuś należne mu pieniądze,

2. odwzajemnić się komuś jakimś czynem.

W świetle powyższego, o „wypłacie” czegoś można mówić wówczas, gdy przedmiot wypłaty jest komuś należny, lub gdy wypłata jest czynnością odwzajemniającą.

Posługując się w art. 16 ust. 1 pkt 15a updop, sformułowaniem „kwot wypłacanych tytułem podziału zysku netto”, Ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów jedynie te kwoty z zysku netto, które wypłacane są tytułem jego bezpośredniego podziału, np. w formie nagród, premii lub innych postaci wynagrodzenia.

Z opisu sprawy wynika, że Premia zarządu wypłacana jest tytułem nagród uznaniowych. Źródłem finansowania premii dla zarządu są bezpośrednio środki własne/obrotowe Spółki.

Z uwagi na powyższe, w odniesieniu do analizowanych przepisów w rozpatrywanej sprawie należy zatem stwierdzić, że ograniczenie zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 15a updop, nie znajdzie zastosowania w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Jak bowiem wskazali Państwo, źródłem finansowania premii są bezpośrednio środki własne/obrotowe Spółki.

Co istotne, wskazali Państwo, że premie dla Zarządu, to nagrody uznaniowe przysługujące pracownikom zgodnie z § 10 Regulaminu Wynagradzania Wnioskodawcy. Nagroda uznaniowa, powszechnie nazywana premią, jest to nagroda pieniężna, która jest wypłacana za proaktywność, podejmowaną inicjatywę, za prawidłową realizację zadań, osiągnięcie zysku netto lub zmniejszenie straty, efektywne wdrażanie planów restrukturyzacji lub rozwoju, uzyskanie zatwierdzenia sprawozdania finansowego danym roku. Wypłacana jest w pierwszym półroczu roku następnego po finalizacji całego procesu ich przyznawania - propozycji jaka wychodzi od Prezesa Zarządu do Rady Nadzorczej i ostatecznego zatwierdzenia propozycji przez przedstawiciela Rady Nadzorczej.

Ponadto wskazali Państwo, że pracownicy Ci wykonując swoje obowiązki w ramach stosunku pracy przyczyniali się pośrednio do osiągnięcia/zabezpieczenia źródła przychodów Spółki. W związku z tym również należy uznać, iż wydatki, dotyczące zobowiązań, które związane są ściśle z okresem zatrudnienia pracowników w Spółce, które Spółka poniosła (poniesie) w wyniku rozliczenia z Nowym Pracodawcą na podstawie wystawionych faktur przez

Nowego Pracodawcę związane są bezsprzecznie z osiągnieciem/zabezpieczeniem źródła przychodów Spółki pośrednio poprzez wykonywanie przez nich obowiązków w ramach stosunku pracy.

Tym samym, przesłanki umożliwiające zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, należy uznać za spełnione.

Zatem kwota premii dla zarządu, będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 updop.

Z kolei odnosząc się do momentu ujęcia premii w kosztach uzyskania przychodów wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy premie stanowią należności ze stosunku pracy, a więc należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.).

Zgodnie z powołanym powyżej art. 15 ust. 4g updop,

Zatem mając powyższe na uwadze wskazać należy, że premia wypłacana przez Nowego Pracodawcę, który wystawi/wystawił dla Państwa fakturę, stanowi dla Państwa koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w miesiącu za który jest należna pod warunkiem wypłacenia (postawienia do dyspozycji) w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, o ile premia, nie jest wypłatą z zysku netto. Jeżeli premia zostanie wypłacona z uchybieniem terminu, o którym mowa w art. 15 ust. 4g updop, to zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 57 updop.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 4 w części dotyczącej możliwości zaliczenia wydatków dotyczących premii dla zarządu do kosztów uzyskania przychodów, uznano za prawidłowe, natomiast w części dotyczącej momentu zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji organów podatkowych oraz wyroków sądowych, wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, w określonym stanie. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, bowiem powołane interpretacje nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Każdą sprawę organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).