Interpretacja indywidualna z dnia 22 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDSB1-1.4019.7.2024.2.WK

Obowiązek obliczania i uiszczania opłaty od środków spożywczych od napojów z dodatkiem miodu i soku o zawartości cukrów wynoszących powyżej 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko dotyczące ustalenia czy wprowadzenie na rynek krajowy:

- Napoju 1 zawierającego w swoim składzie (...) cukrów w przeliczeniu na 100 ml napoju oraz

- Napoju 2 i Napoju 3, w których udział masowy soku owocowego wynosi (...) składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest (...) w przeliczeniu na 100 ml napoju,

podlega opłacie od środków spożywczych, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy przepisów ustawy o zdrowiu publicznym, w zakresie opłaty od środków spożywczych. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z dnia 30 lipca 2024 r. (data wpływu 5 sierpnia 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

(...) (dalej: „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest produkcja miodu i produktów uzyskiwanych z miodu bądź innych niż miód, a pozyskiwanych w procesie produkcji miodu, sklasyfikowana przez Polską Klasyfikację Działalności jako PKD 10.89.Z - Produkcja pozostałych artykułów spożywczych, gdzie indziej niesklasyfikowana.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca planuje wprowadzenie na rynek krajowy następujących napojów (dalej: Napoje):

1. (...) (dalej: Napój 1) – napój bezalkoholowy, wyprodukowany na bazie miodu, (...), zawierający w 100 g produktu (...) cukrów.

2. (...) (dalej: Napój 2) – napój bezalkoholowy, (...) miodowy-owocowy o smaku (...), z dodatkiem (...), soku (...)

Zgodnie z tabelą wartości odżywczych zawartą na etykiecie, w 100 ml Napoju 2 znajduje się (...) cukrów.

3. (...) (dalej: Napój 3) – napój bezalkoholowy, (...) na bazie miodu i soku (...)

Zgodnie z tabelą wartości odżywczych zawartą na etykiecie, w 100 ml Napoju 3 znajduje się (...) cukrów.

Napoje nie zawierają także w swoim składzie substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz.Urz.UE.L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm., dalej: Rozporządzenie nr 1333/2008 w sprawie dodatków do żywności), ani tauryny lub kofeiny, o których mowa w art. 12a ust. 1 pkt 2 ustawy o zdrowiu publicznym.

Wniosek uzupełnili Państwo o następujące informacje:

(...) napoje będące przedmiotem wniosku są ujęte w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w dziale 11, pod kodem PKWiU 11.07.19.0.

Wnioskodawca wskazuje, że napoje będące przedmiotem wniosku zawierają w swoim składzie środki spożywcze tj. soki i/lub miód zawierające cukry będące monosacharydami lub disacharydami. Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że cukry te wchodzące w skład napojów są cukrami występującymi naturalnie, tj. są składnikiem dodanego w trakcie produkcji soku owocowego i/lub miodu. Są to cukry występujące naturalnie. Soki i/lub miód stanowią podstawowe składniki opisanych napojów. Wnioskodawca nie dodaje ponadto dodatków w postaci cukrów będących monosacharydami lub disacharydami i/lub środków spożywczych zawierających te substancje.

W odpowiedzi na pytanie: Jaka jest/będzie zawartość cukrów wykazana w tabeli wartości odżywczych zamieszczonej na etykiecie produktu (...) (Napój 1) w przeliczeniu na 100 ml?

Wskazali Państwo: Zawartość cukrów wykazana w tabeli wartości odżywczych zamieszczonej na etykiecie produktu w przeliczeniu na 100 ml to (...).

Ponadto, wyjaśnili Państwo również, że: Soki zawarte w Napojach 2 i 3 stanowią soki owocowe z zagęszczonego soku w rozumieniu Załącznika I art. 1, pkt, lit. b Dyrektywy Rady 2001/112/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. Wyżej wskazana Dyrektywa nie definiuje terminu „soki 100%”. Soki wykorzystywane przy produkcji Napojów 2 i 3 to produkt otrzymany poprzez odtworzenie zagęszczonego soku owocowego za pomocą wody pitnej spełniającej kryteria określone w dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2020/2184 34. Zagęszczonym sokiem owocowym jest produkt otrzymany z soku owocowego poprzez fizyczne usunięcie określonej ilości zawartej w nim wody. Soki nie stanowią soków NFC.

Pytania

1. Czy wprowadzenie na rynek krajowy Napoju 1, o którym mowa w stanie faktycznym, będzie podlegało opłacie od środków spożywczych, o której mowa w art. 12a ust. 1 Ustawy?

2. Czy wprowadzenie na rynek krajowy Napoju 2, o którym mowa w stanie faktycznym, będzie podlegało opłacie od środków spożywczych, o której mowa w art. 12a ust. 1 Ustawy?

3. Czy wprowadzenie na rynek krajowy Napoju 3, o którym mowa w stanie faktycznym, będzie podlegało opłacie od środków spożywczych, o której mowa w art. 12a ust. 1 Ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem:

1. Wprowadzenie na rynek krajowy Napoju 1, o którym mowa w stanie faktycznym, nie będzie podlegało opłacie od środków spożywczych, o której mowa w art. 12a ust. 1 Ustawy.

2. Wprowadzenie na rynek krajowy Napoju 2 i Napoju 3, o których mowa w stanie faktycznym, nie będzie podlegało opłacie od środków spożywczych, o której mowa w art. 12a ust. 1 Ustawy.

Uzasadnienie Państwa stanowiska:

Ad 1)

Artykuł 12a ust. 1 ustawy o zdrowiu publicznym jako przedmiot opłaty od środków spożywczych (dalej: Opłata) wskazuje wprowadzenie na rynek krajowy napojów z dodatkiem cukrów lub substancji słodzących.

Wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.), zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008",

2) kofeiny lub tauryny,

- podlega opłacie, zwanej dalej "opłatą".

Ustawa w art. 12b ust. 1 definiuje napój, w rozumieniu przepisów o Opłacie.

Za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Opłacie podlega więc wprowadzenie na rynek krajowy napoju bądź syropu, w którego składzie występują cukry:

- będące monosacharydami lub disacharydami bądź substancje słodzące;

- stanowiące substancję dodaną w procesie produkcji;

- nie występującą w napoju naturalnie tj. nie wynikające z jego właściwości, bądź charakteru.

Przepisy ustawy o zdrowiu publicznym nie definiują pojęcia "substancji występujących naturalnie" w napoju. Ratio legis i wykładnię przepisu art. 12a ust. 1 wskazuje uzasadnienie projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów (druk sejmowy nr 210 Sejmu IX kadencji), wprowadzającego wskazaną regulację.

Zgodnie z ww. uzasadnieniem (str. 25-26):

Za napój podlegający opłacie rozumie się wyrób w postaci napoju oraz syrop, będący środkiem spożywczym, ujęte w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z ww. substancji, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie (m.in. napoje gazowane i niegazowane, nektary, soki, napoje energetyzujące, napoje izotoniczne, wody smakowe i funkcjonalne).

Przez substancje występujące naturalnie rozumie się substancje, które nie zostały dodane do produktu, natomiast znajdują się w składzie zgodnie z jego charakterystyką, np. cukry występujące w owocach (w odniesieniu do soków) lub kofeina zawarta w naparze z kawy.

Warto wskazać, że katalog wymieniony w uzasadnieniu jest katalogiem otwartym – odpowiednio należy traktować też cukry pochodzące z innych surowców występujących w napoju naturalnie, zgodnie z jego charakterystyką.

Z uwagi na dominujące znaczenie językowej wykładni przepisów podatkowych, zawarte w ustawie sformułowanie „z dodatkiem cukrów lub substancji słodzących” należy wykładać w sposób ścisły, tożsamy z jego potocznym rozumieniem. Dodatkiem, za słownikiem języka polskiego PWN, jest „to, co się dodaje ponad normę, ponad określoną ilość, miarę, ponad program”, a co nie stanowi podstawy, czy charakterystyki danego produktu. Innymi słowy, dodatek jest tym, bez czego produkt dalej zachowałby swoją naturę i charakterystykę. Językową wykładnię wspiera wykładnia celowościowa i systemowa. W uzasadnieniu projektu wskazuje się, że głównym celem wprowadzenia opłaty jest zredukowanie spożycia gazowanych napojów słodzonych, tzw. soft drinks i zwiększenie dostępności zdrowszych alternatyw (str. 11).

Do zagadnienia odniósł się także Naczelny Sad Administracyjny w wyroku z dnia 1 marca 2023 r., sygn. akt. III FSK 1278/22 oraz w wyroku z dnia 15 marca 2023 r., sygn. akt. III FSK 1480/22, potwierdzając zaprezentowaną powyżej wykładnię przepisu.

Dokonując wykładni językowej należy przyjąć, że każda substancja występująca w napoju naturalnie nie podlega opodatkowaniu, przy czym w przypadku występowania w 100% powoduje, że wyrób nie jest napojem w rozumieniu art. 12b ust. 1 u.z.p. i nie jest przedmiotem opodatkowania w ogóle, w przypadku natomiast dodania do niego dodatku wymienionego w art. 12a ust. 1 u.z.p. podlega opodatkowaniu, ale tylko w określonym zakresie.

Napoje i syropy zawierające cukry "niewystępujące w nich naturalnie" to zatem takie napoje i syropy, w których cukry zostały dodane w procesie produkcji, jako samodzielne substancje lub jako składnik środków spożywczych, w których cukry nie występują w sposób naturalny. Cukry występujące w napoju naturalnie, zgodnie z jego charakterystyką, nie stanowią przedmiotu opodatkowania Opłatą.

Dokonując subsumpcji powyższego do przedstawionego stanu faktycznego, należy zaznaczyć, że Napój 1 oparty jest o recepturę (...) napoju, będącego kompozycją miodów (gryczany, wielokwiatowy) (...). Charakterystyką i istotą Napoju 1 jest jego wytwarzanie z połączenia miodu (...). Jak wskazano w stanie faktycznym, w składzie Napoju 1 nie znajdują się cukry bądź substancje słodzące inne, niż pochodzące naturalnie z miodu bądź (...) – wszystkie cukry występujące w napoju występują naturalnie i pochodzą z miodu (...), a ich źródłem jest proces produkcji zgodny z charakterystyką Napoju 1. Z uwagi na to, cukry zawarte w Napoju nie stanowią dodatku cukru bądź substancji słodzących.

Jako, że w składzie Napoju 1 nie znajdują się substancje, o których mowa w art. 12b ust. 1 Ustawy, w opinii Wnioskodawcy Napój 1 nie stanowi napoju w rozumieniu art. 12a i nie podlega Opłacie.

Ad 2)

Uzasadnienie Wnioskodawcy zaprezentowane w Ad 1) odnosi się odpowiednio do stanowiska Wnioskodawcy zaprezentowanego w Ad 2).

Napój 2 oraz Napój 3 stanowią mieszaninę soków oraz miodu. Zgodnie tak z zamysłem producenta, marketingową prezentacją produktu oraz procesem produkcji i składem, są to napoje miodowo-owocowe - charakterystyką Napojów jest tak zawierający się w nich miód, jak i sok owocowy. Udział soku owocowego w Napojach jest (...) składu surowcowego.

W przypadku Napojów 2 i 3, będących napojami bezalkoholowymi (...) na bazie miodu i soków, kluczowe jest rozpatrzenie źródła cukrów w napoju. Napój ten zawiera miód nektarowy wielokwiatowy oraz soki owocowe, które dostarczają cukry naturalnie występujące w tych składnikach.

Zgodnie z art. 12a ust. 1 Ustawy, Opłata od środków spożywczych ma zastosowanie do napojów z dodatkiem cukrów lub substancji słodzących, które są dodawane do produktu. W przypadku Napoju 2 i 3, cukry pochodzą bezpośrednio z miodu i soków owocowych, co oznacza, że nie są one dodawane w procesie produkcji.

Dla wzmocnienia argumentacji, Wnioskodawca pragnie przytoczyć stanowisko wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2023 r., III FSK 870/23. W opinii Sądu, istotne znaczenie ma również fakt, że składniki napojów, a zawierające w sobie cukry, nie zostały dodane w celu dosłodzenia napoju. Dla objęcia napoju opłatą od środków spożywczych znaczenie mogło mieć "dodanie" substancji wymienionych w art. 12a ust. 1 Ustawy. Tego rodzaju sytuacja nie ma miejsca w stanie faktycznym, w którym składniki Napojów zawierały wyłącznie cukry występujące w nich naturalnie, a Napój nie zawiera składników wymienionych w przepisie.

W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że Napoje 2 i 3 nie podlegają opłacie od środków spożywczych, ponieważ zawarte w nich cukry występują naturalnie w składnikach stanowiących bazę i charakterystykę Napojów i nie są dodane w procesie produkcji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku dotyczące ustalenia czy wprowadzenie na rynek krajowy:

- Napoju 1 zawierającego w swoim składzie (...) g cukrów w przeliczeniu na 100 ml napoju oraz

- Napoju 2 i Napoju 3, w których udział masowy soku owocowego (...) składu surowcowego oraz zawartość cukrów (...) w przeliczeniu na 100 ml napoju,

podlega opłacie od środków spożywczych, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 12a ust. 1 ustawy z 11 września 2015 r. o zdrowiu publicznym (Dz. U. z 2022 r. poz. 1608 ze zm.), zwanej dalej ustawą,

wprowadzanie na rynek krajowy napojów z dodatkiem:

1) cukrów będących monosacharydami lub disacharydami oraz środków spożywczych zawierających te substancje oraz substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008 z dnia 16 grudnia 2008 r. w sprawie dodatków do żywności (Dz. Urz. UE L 354 z 31.12.2008, str. 16, z późn. zm.) zwanym dalej "rozporządzeniem nr 1333/2008",

2) kofeiny lub tauryny

– podlega opłacie.

Stosownie do art. 12a ust. 2 ustawy,

przez wprowadzenie na rynek krajowy napojów, o których mowa w ust. 1, rozumie się sprzedaż napojów przez podmioty obowiązane do zapłaty opłaty, o których mowa w art. 12d ust. 1, do pierwszego punktu, w którym jest prowadzona sprzedaż detaliczna oraz sprzedaż detaliczna napojów przez: producenta, podmiot, o którym mowa w art. 12d ust. 1 pkt 2, podmiot nabywający napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju, albo sprzedaż w przypadku, o którym mowa w art. 12e ust. 3.

Natomiast w myśl art. 12b ust. 1 ustawy,

za napój, o którym mowa w art. 12a ust. 1, uważa się wyrób w postaci napoju oraz syrop będący środkiem spożywczym, ujęty w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w którego składzie znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Jak wskazuje art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy,

opłacie nie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju.

Zgodnie z art. 12d ust. 1 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty ciąży na osobie fizycznej, osobie prawnej oraz jednostce organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej będącej:

1) podmiotem sprzedającym napoje do punktów sprzedaży detalicznej albo prowadzącym sprzedaż detaliczną napojów w przypadku: producenta, podmiotu nabywającego napoje w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub importera napoju;

2) zamawiającym, w przypadku gdy skład napoju objętego opłatą stanowi element umowy zawartej przez producenta a dotyczącej produkcji tego napoju dla zamawiającego.

Jak stanowi art. 12e ust. 1 ustawy,

obowiązek zapłaty opłaty powstaje z dniem wprowadzenia na rynek krajowy napoju, o którym mowa w art. 12a ust. 1.

Stosownie do art. 12f ustawy:

1. Na wysokość opłaty składają się następujące części:

1) 0,50 zł za zawartość cukrów w ilości równej lub mniejszej niż 5 g w 100 ml napoju, lub za zawartość w jakiejkolwiek ilości co najmniej jednej substancji słodzącej, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008,

2) 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju

- w przeliczeniu na litr napoju.

2. Wysokość opłaty dla napojów zawierających powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju stanowi sumę części, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 2, z wyłączeniem ust. 7.

(...)

5.Do obliczenia opłaty zawartość cukrów w 100 ml napoju jest zaokrąglana w górę do pełnego grama.

6. Maksymalna wysokość opłaty wynosi 1,2 zł w przeliczeniu na 1 litr napoju.

7. Napoje:

a. w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego, (...) zawierające powyżej 5 g cukrów w 100 ml napoju są objęte wyłącznie częścią opłaty, o której mowa w ust. 1 pkt 2

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że prowadzą Państwo działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest produkcja miodu i produktów uzyskiwanych z miodu, bądź innych niż miód, a pozyskiwanych w procesie produkcji miodu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej planują Państwo wprowadzić na rynek krajowy następujące napoje, które jak Pastwo wskazali – ujęte są w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w dziale 11, pod kodem PKWiU 11.07.19.0, tj.:

- (...) (dalej: Napój 1) – napój bezalkoholowy, wyprodukowany na bazie miodu, (...) w którym zawartość cukrów wykazana w tabeli wartości odżywczych zamieszczonej na etykiecie produktu w przeliczeniu na 100 ml wynosi (...);

- (...) (dalej: Napój 2) – napój bezalkoholowy, (...), miodowy-owocowy o smaku (...) z dodatkiem (...) soku (...). Zgodnie z tabelą wartości odżywczych zawartą na etykiecie, w napoju znajduje się (...) cukrów w przeliczeniu na 100 ml;

- (...) (dalej: Napój 3) – napój bezalkoholowy, (...) na bazie miodu i soku (...). Zgodnie z tabelą wartości odżywczych zawartą na etykiecie, w 100 ml napoju znajduje się (...) cukrów.

Napoje będące przedmiotem wniosku nie zawierają w swoim składzie substancji słodzących, o których mowa w rozporządzeniu Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1333/2008, ani tauryny lub kofeiny.

Doprecyzowali Państwo, że napoje będące przedmiotem wniosku zawierają w swoim składzie środki spożywcze tj. soki i/lub miód zawierające cukry będące monosacharydami lub disacharydami, które są cukrami występującymi naturalnie, tj. są składnikiem dodanego w trakcie produkcji soku owocowego i/lub miodu. Wskazali Państwo, że soki i/lub miód stanowią podstawowe składniki opisanych we wniosku napojów, nie dodają Państwo ponadto dodatków w postaci cukrów będących monosacharydami lub disacharydami i/lub innych środków spożywczych zawierających te substancje.

Ponadto, wyjaśnili Państwo również, że soki zawarte w Napojach 2 i 3 stanowią soki owocowe z zagęszczonego soku w rozumieniu Załącznika I art. 1, pkt, lit. b Dyrektywy Rady 2001/112/WE z dnia 20 grudnia 2001 r. Soki wykorzystywane przy produkcji Napojów 2 i 3 to produkt otrzymany poprzez odtworzenie zagęszczonego soku owocowego za pomocą wody pitnej spełniającej kryteria określone w dyrektywie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2020/2184 34.

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwość budzi, czy wprowadzenie na rynek krajowy opisanego we wniosku Napoju 1 (...), zawierającego (...) cukrów w przeliczeniu na 100 ml napoju podlega opłacie od środków spożywczych o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

Jak wynika z wyżej powołanych przepisów ustawy, opłacie od środków spożywczych podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów ujętych w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w klasach 10.32 i 10.89 oraz w dziale 11, w składzie których znajduje się co najmniej jedna z substancji, o których mowa w art. 12a ust. 1, z wyłączeniem substancji występujących w nich naturalnie.

Art. 12a ust. 1 ustawy zawiera katalog substancji, których dodanie do napoju rodzi obowiązek zapłaty opłaty, tj.:

- cukry będące monosacharydami lub disacharydami,

- środki spożywcze zawierające te cukry,

- substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008, oraz

- kofeinę lub taurynę.

Jednocześnie ustawa nie precyzuje sformułowania „substancje występujące w nich naturalnie”. Natomiast jak wskazano w uzasadnieniu do rządowego projektu ustawy o zmianie niektórych ustaw w związku z promocją prozdrowotnych wyborów konsumentów (druk sejmowy nr 210 ) „przez substancje występujące naturalnie rozumie się substancje, które nie zostały dodane do produktu, natomiast znajdują w składzie zgodnie z jego charakterystyką, np. cukry występujące w owocach (w odniesieniu do soków) lub kofeina zawarta w naparze z kawy” (podkreślenie Organu).

Ustawodawca substancje występujące naturalnie odnosi do napoju podlegającego opłacie, a nie do składników, na bazie których napój jest wyprodukowany. Tym samym substancje występujące naturalnie w napoju powinny być zgodne z charakterystyką napoju, a nie jego składników.

W związku z powyższym środki spożywcze zawierające cukry będące monosacharydami lub disacharydami, nawet występujące naturalnie w tych środkach spożywczych, dodane w trakcie procesu produkcji napoju – nie stanowią substancji występujących w nim naturalnie.

Odnosząc powyższe do analizowanego Napoju 1, należy wyjaśnić, że dodany do napoju miód stanowi jedną z substancji wymienionych w art. 12a ust. 1 pkt. 1 ustawy – środek spożywczy zawierający cukry będące monosacharydami i disacharydami. Zatem napój będący przedmiotem wniosku spełnia definicję napoju, o którym mowa w art. 12b ust. 1 ustawy. Napój ten jest ujęty w PKWiU w dziale 11, a także zawiera w swoim składzie dodatek substancji wymienionych w art. 12a ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, wprowadzenie przez Państwa na rynek krajowy, Napoju 1 będącego przedmiotem wniosku, który w swoim składzie zawiera miód, a zawartość cukrów w napoju wykazana w tabeli wartości odżywczych zamieszczonej na etykiecie produktu będzie wynosić (…) w przeliczeniu na 100 ml napoju – spełnia przesłanki wskazane w art. 12a ust. 1 ustawy w zw. z art. 12b ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opłacie od środków spożywczych.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwość budzi również czy wprowadzenie na rynek krajowy Napoju 2 (...) oraz Napoju 3 (...), w których udział masowy soków owocowych wynosi (...) składu surowcowego, a zawartość cukrów wykazana w tabeli wartości odżywczych zamieszczonej na etykiecie produktu będzie wynosić (...) w przeliczeniu na 100 ml napoju, podlega opłacie od środków spożywczych, o której mowa w art. 12a ust. 1 ustawy.

W tym miejscu ponownie należy podkreślić, że jak wynika z art. 12a ust. 1 ustawy, wprowadzenie na rynek krajowy napojów, do których dodano cukry będące monosacharydami lub disacharydami, środki spożywcze zawierające te cukry, oraz substancje słodzące, o których mowa w rozporządzeniu nr 1333/2008, a także kofeinę lub taurynę – rodzi obowiązek zapłaty opłaty od środków spożywczych.

Mając na uwadze, przedstawione powyżej wyjaśnienie sformułowania „substancji występujących naturalnie” w napoju, ponownie należy wskazać, że ustawodawca substancje występujące naturalnie odnosi do napoju podlegającego opłacie, a nie do składników, na bazie których napój jest wyprodukowany. Tym samym substancje występujące naturalnie w napoju powinny być zgodne z charakterystyką napoju, a nie jego składników. W związku z powyższym środki spożywcze zawierające cukry będące monosacharydami lub disacharydami, nawet występujące naturalnie w tych środkach spożywczych, dodane w trakcie procesu produkcji napoju – nie stanowią substancji występujących w nim naturalnie. Sok owocowy oraz miód zawierający występujący w nim naturalnie cukier, dodawany w procesie produkcyjnym napoju, stanowi dodatek środka spożywczego zawierającego cukier. W konsekwencji nie można mówić o „cukrach występujących naturalnie” w Napojach 2 i 3 będących przedmiotem Państwa wątpliwości.

Tym samym, ww. napoje będące przedmiotem wniosku spełniają definicję napoju, o którym mowa w art. 12b ust. 1 ustawy. Napoje te są ujęte w PKWiU w dziale 11, a także zawierają w swoim składzie dodatek substancji wymienionych w art. 12a ust. 1 ustawy (środki spożywcze zawierające ww. cukry - soki owocowe, miód).

W tym miejscu należy wskazać, że powołany powyżej art. 12b ust. 2 pkt 5 ustawy stanowi, że opłacie od środków spożywczych nie podlega wprowadzenie na rynek krajowy napojów, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego oraz zawartość cukrów jest mniejsza lub równa 5 g w przeliczeniu na 100 ml napoju.

Z kolei, w świetle przytoczonego wcześniej art. 12f ust. 7 pkt 1 ustawy napoje, w których udział masowy soku owocowego, warzywnego lub owocowo-warzywnego wynosi nie mniej niż 20% składu surowcowego, zawierające powyżej 5g cukrów w 100 ml napoju są objęte wyłącznie częścią opłaty, o której mowa w ust. 1 pkt 2, czyli 0,05 zł za każdy gram cukrów powyżej 5 g w 100 ml napoju w przeliczeniu na litr napoju.

W związku z powyższym, wprowadzenie przez Państwa na rynek krajowy, Napoju 2 oraz Napoju 3, w których udział masowy soków owocowych wynosi (…) składu surowcowego, a zawartość cukrów wykazana w tabeli wartości odżywczych zamieszczonej na etykiecie produktu będzie wynosić (…) w przeliczeniu na 100 ml napoju – spełnia przesłanki wskazane w art. 12a ust. 1 ustawy w zw. z art. 12b ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opłacie od środków spożywczych. Jednak, mając na uwadze art. 12f ust. 7 pkt 1 ustawy, napoje te są objęte wyłącznie częścią opłaty, tj. za każdy gram cukrów powyżej 5 g/100 ml napoju, w przeliczeniu na litr napoju.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 2 i nr 3 należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast w odniesieniu do powołanego przez Państwa wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2023 r. sygn. akt III FSK 870/23, wskazać należy, iż zapadł on w indywidualnej sprawie. Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, to nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...)

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).