Interpretacja indywidualna z dnia 21 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.490.2024.4.AK

Skutki podatkowe związane z połączeniem spółek.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 czerwca 2024 roku wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, który dotyczy skutków podatkowych połączenia spółek i związanych z tym obowiązków płatnika.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 lipca 2024 r. (data wpływu 30 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca

Opis zdarzenia przyszłego

X Spółka Akcyjna (dalej: Spółka Przejmująca oraz Wnioskodawca) oraz Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przejmowana), dalej łącznie jako „Łączące się Spółki” planują dokonać połączenia bez przyznania udziałów Spółki Przejmującej na podstawie art. 515[1) Kodeksu spółek handlowych. Spółka Przejmująca posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, tj. nieograniczony obowiązek podatkowy. Spółka Przejmowana również posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, tj. nieograniczony obowiązek podatkowy. Głównym przedmiotem działalności obu spółek jest przetwarzanie i unieszkodliwianie odpadów niebezpiecznych (PKD: 38.22.Z). Na moment połączenia jedynym udziałowcem obu Spółek będzie osoba fizyczna, rezydent podatkowy Monako (dalej: Wspólnik). W wyniku połączenia Spółek nie dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego. Spółka Przejmująca przejmie składniki majątkowe Spółki Przejmowanej, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej. Celem Połączenia będzie przede wszystkim uproszczenie struktury biznesowej, organizacyjnej oraz ułatwienie procesu zarządzania, zwłaszcza ograniczenie kosztów prowadzenia dwóch podmiotów, a tym samym połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a ich celem nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania. Kapitał zakładowy Spółki Przejmowanej składa się z 1811 udziałów o łącznej wartości 181.100,00 zł. Wspólnik objął własność wszystkich 1811 udziałów Spółki Przejmowanej w wyniku rozwiązania Z. Société anonyme (odpowiednik polskiej spółki akcyjnej, dalej: Z S.A.), mającego swą siedzibę przy (…) (luksemburski numer identyfikacyjny: (…), która była wcześniejszym właścicielem 1811 udziałów o łącznej wartości 181.100,00 zł Spółki Przejmowanej. Wspólnik był jedynym akcjonariuszem Z S.A. i działając jako jedyny akcjonariusz Z S.A. na podstawie aktu notarialnego z dnia 27 grudnia 2019 r. sporządzonego w Luksemburgu rozwiązał Z S.A., przejmując wszystkie jego aktywa i zobowiązania – w wyniku czego objął własność wszystkich 1811 udziałów Spółki Przejmowanej. Następnie luksemburski rejestr handlowy dokonał wykreślenia Z S.A. Dla pełnego obrazu historii struktury kapitałowej Spółki Przejmowanej należy dodać, że wcześniej, w dniu 19 lutego 2016 r. nadzwyczajne zgromadzenie wspólników Spółki Przejmowanej podjęło uchwałę o połączeniu ze spółką B. sp. z o.o., polegającym na przejęciu B. sp. z o.o. poprzez podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Przejmowanej o kwotę 50.000 zł do kwoty 181.000,00 zł i przejęcie wszystkich nowo powstałych 500 udziałów przez (dotychczasowego) jedynego wspólnika Spółki Przejmowanej – firmę Z. S.A. z siedzibą w Luksemburgu. Reasumując, spośród 1811 udziałów o wartości 181.000,00 zł w Spółce Przejmowanej będących własnością Z S.A., 500 udziałów o wartości 50.000,00 zł były przydzielone Z.  S.A., w wyniku połączenia. Jednakże ostatecznie Z. S.A. została rozwiązana, w wyniku czego Wspólnik objął wszystkie 1811 udziały Spółki Przejmowanej. Jak wskazano wyżej, Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana planują dokonać połączenia bez przyznania udziałów Spółki Przejmującej na podstawie art. 515[1) Kodeksu spółek handlowych. Spółka Przejmowana ulegnie rozwiązaniu z mocy prawa, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z Rejestru Przedsiębiorców KRS, zgodnie z art. 493 § 1 kodeksu spółek handlowych. W wyniku połączenia Spółek nie zostaną wypłacone na rzecz jedynego wspólnika spółki przejmowanej dopłaty w gotówce.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Spółka ponownie przedstawiła opis sprawy oraz wskazała, że udziały nie zostały zatem przydzielone w wyniku łączenia czy podziału podmiotów, a w wyniku rozwiązania X. Société anonyme. Przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia spółek- ponieważ Spółka nie wyemituje udziałów na rzecz wspólnika, zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym. Jak wskazano w tym opisie zdarzenia przyszłego, Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana planują dokonać połączenia bez przyznania udziałów Spółki Przejmującej na podstawie art. 515[1) Kodeksu spółek handlowych. Spółka Przejmowana ulegnie rozwiązaniu z mocy prawa, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z Rejestru Przedsiębiorców KRS, zgodnie z art. 493 § 1 kodeksu spółek handlowych. Spółka przejmująca będzie mogła kontynuować działalność prowadzoną przez spółkę przejmowaną w dotychczasowej formie bez angażowania dodatkowych środków.

Pytania

1. Czy w wyniku planowanego połączenia Z. Spółka Akcyjna (Spółka Przejmująca) z B Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka Przejmowana) dojdzie do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

2. Czy w wyniku planowanego połączenia X Spółka Akcyjna (Spółka Przejmująca) z Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka Przejmowana) po stronie jedynego wspólnika – osoby fizycznej powstanie dochód do opodatkowania, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Spółka Przejmująca będzie miała w tym zakresie obowiązki płatnika?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Odnośnie pytania nr 1, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, wydane zostanie  odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy o PIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku połączenia spółek lub spółek niebędących osobami prawnymi albo podziału spółek w innych przypadkach niż określone w pkt 7 - ustalona na dzień poprzedzający dzień połączenia lub podziału nadwyżka wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie odpowiednio udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 albo udziałów w spółce niebędącej osobą prawną; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie majątku spółki stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione przez wspólnika na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalone w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość wydzielonej z majątku spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa do wartości majątku spółki dzielonej bezpośrednio przed podziałem. Powyższa regulacja dotyczy zatem sytuacji, gdy wartość otrzymanych udziałów (akcji) w spółce przejmującej jest wyższa niż poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) wydatki na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejętej. Nadwyżka ta, będąca dochodem, nie podlega jednak opodatkowaniu w momencie połączenia spółek. Natomiast przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej koszt uzyskania przychodów u wspólnika (akcjonariusza) ustala się na zasadach określonych w art. 22 ust. 1f ustawy o PIT lub w art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT. Niemniej, w przedmiotowej sprawie, połączenie będzie neutralne dla jedynego wspólnika Łączących się Spółek, ponieważ nie nastąpi objęcie nowopowstałych udziałów, a co za tym idzie, nie wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów spółki przejmującej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w spółce przejmowanej. Podobny podgląd wyrażono w interpretacji z dnia 30 listopada 2023 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sygn. 0114-KDIP3-1.4011.784.2023.4.AK, w której podkreślono że "w kontekście powyższego, wobec niedokonania przez Spółkę emisji nowych udziałów, w przypadku opisanego we wniosku połączenia podmiotów nie wystąpi nadwyżka wartości emisyjnej udziałów Spółki przejmującej, przydzielonych wspólnikom Spółki Przejmowanej, nad wydatkami na nabycie lub objęcie udziałów w Spółce Przejmowanej, która to nadwyżka - w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7a ustawy - uznawana jest za dochód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Tym samym prawidłowo Państwo oceniliście, że w związku z planowanym Połączeniem, po stronie J.D i G.D nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych". W związku z powyższym, Spółka nie ma obowiązku poboru podatku jako płatnik, z uwagi na fakt, iż po stronie Wspólnika nie powstanie przychód do opodatkowania. Analogiczny pogląd wyrażono w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2024 r. 0114-KDIP3-1.4011.33.2024.4.AK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1)obliczenie,

2)pobranie,

3)wpłacenie

- podatku, zaliczki.

Jak stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej:

W myśl art. 1 § 2 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18):

W rozpatrywanej sprawie należy podkreślić, że spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą, a połączenie to może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca przyznaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie) art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy), jak to miejsce w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy:

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 ww. ustawy:

Kwestię sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów łączonych reguluje ustawa Ordynacja podatkowa.

Art. 93 § 1 i § 2 ww. ustawy stanowi, że:

Przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

W konstrukcji podatku dochodowego od osób fizycznych ustawodawca wziął pod uwagę, że przysporzenia, które uzyskują osoby fizyczne mogą być skutkiem różnego rodzaju czynności i zdarzeń. Stworzył klasyfikację tych przysporzeń w oparciu o kryterium źródła przychodów. Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów są:

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Katalog przykładowych przychodów (dochodów) ze źródła kapitały pieniężne znajduje się w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Artykuł 24 ust. 5 pkt 7a ww. ustawy stanowi:

Stosownie do treści art. 24 ust. 8 ww. ustawy:

W myśl art. 24 ust. 8db powołanej ustawy:

Zgodnie z art. 24 ust. 8dc ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 24 ust. 19 cytowanej ustawy:

W myśl art. 24 ust. 20 ww. ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że Spółka Przejmująca i Spółka Przejmowana są polskimi rezydentami podatkowymi i są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Planowane połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną ma nastąpić na podstawie art. 515¹  Kodeks spółek handlowych bez przyznawania udziałów Spółki przejmującej. Udziały w Spółce przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Celem restrukturyzacji nie jest unikanie bądź uchylanie się od opodatkowania.  

Z uwagi ona pis sprawy i obowiązujące przepisy prawa stwierdzam, że planowane połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną poprzez przejęcie całego majątku Spółki Przejmowanej nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wspólnika (osoby fizycznej) przychodu podatkowego stosownie do art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie ich połączenia. W związku z powyższym na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, aby celem operacji było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Jednakże zbadanie przesłanek i celów dokonywanego połączenia Spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, czy połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tutejszego Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanej  przez Państwa interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że została wydana w indywidualnych sprawie i nie jest wiążąca dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołana interpretacja nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawarte w niej stanowisko organu podatkowego nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).