Interpretacja indywidualna z dnia 6 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.336.2024.3.NM

Skutki podatkowe wymiany wierzytelności na akcje.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wymiany wierzytelności na akcje. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismami, które wpłynęły 15 lipca 2024 r. i 5 sierpnia 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca, aktem notarialnym zawarł w 2023 r. umowę sprzedaży udziałów z C Sp. z o.o. (dalej: „Kupujący”).

Zarówno Wnioskodawca, jak i Kupujący posiadali odpowiednio miejsce zamieszkania oraz siedzibę dla celów podatkowych w Polsce.

Przedmiotem transakcji było …udziałów w B Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), reprezentujących …% kapitału zakładowego o nominalnej wartości … zł.

Zarówno Spółki, jaki i Kupujący miały siedzibę w Polsce, są polskimi rezydentami i podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

Wartość transakcji strony umowy ustaliły na kwotę X zł. Ustaliły również, iż zapłata tej kwoty nastąpi w ten sposób, że kwota Y zł zostanie przekazana na rachunek Wnioskodawcy, przy czym zastrzeżono, że w kwocie tej należy uwzględnić przekazany już zadatek w kwocie … zł.

Pozostała cześć kwoty, tj. Z zł zapłacona zostanie przez Kupującego poprzez potrącenie w rozumieniu kodeksu cywilnego tej wierzytelności Wnioskodawcy z wierzytelnością przysługującą Kupującemu wobec Wnioskodawcy w kwocie Z zł, z tytułu objęcia przez Wnioskodawcę akcji Kupującego, które zostały przez Kupującego wyemitowane. Warunkiem przeniesienia prawa własności udziałów było uregulowanie całej należności, co nastąpiło w dniu.

Wnioskodawca nie jest wspólnikiem Kupującego.

Udział w transakcji będącej przedmiotem wniosku biorą dwa podmioty:

·A S.A. oraz

·Wnioskodawca – ….

A S A. kupił od Wnioskodawcy udziały w B Sp. z o.o. Wnioskodawca nie wnosi udziałów do spółki nabywającej. Między A S.A. i Wnioskodawcą dochodzi do zawarcia umowy sprzedaży udziałów.

Podstawą prawną transakcji jest przepis art. 535 Kodeksu cywilnego - umowa sprzedaży oraz art. 498 Kodeksu cywilnego (potracenie). Nie jest to transakcja wymiany udziałów za akcje.

Dokumentami, które regulują transakcję to: uchwała o podwyższeniu kapitału akcyjnego A S.A. i o emisji akcji imiennych serii …, umowa objęcia akcji serii …oraz umowa sprzedaży udziałów.

Co istotne transakcja nie jest sprzeczna z art. 220 Kodeksu spółek handlowych (dalej: „KSH”) w zw. z art. 514 i 588 KSH.

A S.A. kupuje od Wnioskodawcy udziały w spółce B Sp. z o.o., przed sprzedażą A nie był wspólnikiem w B Sp. z o.o.

Sama transakcja sprzedaży udziałów nie wpłynie na wysokość kapitału zakładowego B, w związku z emisją akcji serii … kapitał akcyjny A S.A. zostanie podwyższony o Z akcji o wartości … zł każda.

Na skutek sprzedaży udziałów A S.A. będzie jedynym udziałowcem spółki B.

Na skutek objęcia akcji serii … Wnioskodawca stanie się akcjonariuszem w spółce A.

Struktura udziałów i akcji obu spółek po transakcji jest ujawniona w KRS.

Uzupełnienie stanu faktycznego z 8 lipca 2024 r. (wpływ 15 lipca 2024 r.)

W opisie sprawy wkradł się błąd co do formy prawnej Kupującego. Właściwy opis Kupującego to A S.A. (spółka akcyjna). W transakcji w ogóle nie brała udziału C Sp. z o.o.

Wnioskodawca … (sprzedający) sprzedał swoje udziały w spółce B spółce akcyjnej A S.A. (kupujący).

Stronami umowy sprzedaży są: AS.A. (kupujący) i Wnioskodawca (sprzedający).

W transakcji w ogóle nie brała udziału C Sp. z o.o.

Kupującym jest A S.A.

Po wykonaniu umowy sprzedaży jedynym wspólnikiem B Sp. z o.o. stała się A S.A. Przed zawarciem umowy sprzedaży udziałów wspólnikami B Sp. z o.o. byli Wnioskodawca i …. Obecnie jedynym wspólnikiem B Sp. z o.o. jest A S.A.

Zapłata ceny za udziały nastąpiła w dniach:

1)Kwota … zł – wpłata … września 2023 r.;

2)kwota … zł – wpłata … września 2023 r.;

3)kwota … zł – wpłata … września 2023 r.;

4)kwota … zł – wpłata … lutego 2023 r.;

5)kwota … zł – wpłata … stycznia 2023 r.;

6)kwota … zł – wpłata … lipca 2022 r.;

7)kwota … zł – wpłata … lipca 2022 r.;

8)kwota … zł – wpłata … lutego 2022 r.

W opisie sprawy wkradł się błąd co do formy prawnej Kupującego. Właściwy opis Kupującego to A S.A. (spółka akcyjna). W transakcji w ogóle nie brała udziału C Sp. z o.o. A S.A. wyemitowała akcje imienne serii …, które objął sprzedający Wnioskodawca.

Wnioskodawcy przysługuje wobec A S.A. wierzytelność w kwocie Z zł z tytułu nieuiszczonej ceny za sprzedaż udziałów w spółce B. A S.A. przysługiwała wobec Wnioskodawcy wierzytelność w kwocie Z zł z tytułu ceny za objęcie akcji imiennych serii … w A S.A. wyemitowanych w celu podwyższenia kapitału akcyjnego.

Akcje imienne serii … zostały objęte przez Wnioskodawcę na podstawie umowy objęcia akcji w drodze subskrypcji prywatnej z … kwietnia 2023 r.

Walne Zgromadzenie A S.A. dnia … kwietnia 2023 r. podjęło uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez emisję Z akcji serii …, które zostały objęte przez Wnioskodawcę. Wobec faktu, że A S.A. powinna zapłacić na rzecz Wnioskodawcy kwotę Z zł za kupione od Niego udziały spółki B Sp. z o.o., a Wnioskodawca był zobowiązany wnieść wkład pieniężny w kwocie Z zł za akcje serii … wyemitowane przez A S.A. te dwie wierzytelności zostały potrącone w rozumieniu prawa cywilnego.

Uzupełnienie stanu faktycznego z 30 lipca 2024 r. (wpływ 5 sierpnia 2024 r.)

Umowę sprzedaży udziałów zawarto … czerwca 2022 r.

Podstawą wypłaty części ceny za sprzedane udziały przed zawarciem umowy sprzedaży (… zł) była przedwstępna umowa sprzedaży udziałów z … lutego 2022 r.

Zadatek w kwocie … zł Wnioskodawca otrzymał … lutego 2022 r.

Udziały w spółce B Sp. z o.o. Wnioskodawca objął za wkład pieniężny (nie obejmował ich w oparciu o umowę wymiany udziałów).

Udziały w spółce B Sp. z o.o. nie zostały objęte w wyniku łączenia lub podziału podmiotów.

W stanie faktycznym umową sprzedaży z … czerwca 2022 r. doszło do sprzedaży przez Wnioskodawcę udziałów spółki B Sp. z o.o. za cenę X zł. Strony umówiły się, że rozliczenie tej transakcji ze strony A nastąpi w taki sposób, iż przelewem na konto przekazane zostanie Wnioskodawcy Y zł, a pozostała cześć została Wnioskodawcy uregulowana w drodze przekazania specjalnie wyemitowanych w tym celu akcji serii … w ilości Z w cenie nominalnej … zł.

A S.A. stała się właścicielem udziałów z dniem zapłaty ostatniej części ceny, tj. dnia … września 2023 r.

Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym będzie mieć zastosowanie art. 24 ust 8a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; dalej „u.p.d.o.f.”?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 24 ust. 8a u.p.d.o.f., jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1)spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo

2)spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

W ocenie Wnioskodawcy, w stanie faktycznym sprawy wyżej cytowany przepis ma zastosowanie. Doszło bowiem do zamiany udziałów z zachowaniem wszystkich warunków wskazanych w tym przepisie.

W konsekwencji Wnioskodawca nie zaliczy do przychodów wartości udziałów przekazanych Kupującemu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 powołanej ustawy:

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy:

W myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

Zgodnie z art. 17 ust. 1a ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu:

Na tle analizy przytoczonych powyżej przepisów, jeżeli aport wniesiony do spółki w postaci składnika majątku niestanowiącego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (wkład niepieniężny) następuje w warunkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód kwalifikowany do źródła przychodów z kapitałów pieniężnych.

Stosownie jednak do treści art. 24 ust. 8a ww. ustawy:

Z powołanego przepisu wynika, że efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do spółki, a podmiot wraz z nabytymi udziałami (akcjami) otrzyma bądź zwiększy bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione. Przepis ten znajduje zastosowanie wówczas, gdy w wymianie uczestniczą już istniejące podmioty.

W myśl art. 24 ust. 8b ustawy o podatku dochodowym od osób, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

Według natomiast art. 24 ust. 5 pkt 7b ustawy:

Zgodnie natomiast z aktualną treścią art. 24 ust. 8c wspomnianego przepisu:

Z kolei stosownie do art. 24 ust. 8dc ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że … czerwca 2022 r. zawarł Pan umowę sprzedaży udziałów w B Sp. z o.o. ze spółką akcyjną A S.A. A S.A. stała się właścicielem udziałów z dniem zapłaty ostatniej części ceny, tj. ... września 2023 r. Wartość transakcji wynosiła X zł. Część tej kwoty, tj. Y zł została przekazana na Pana rachunek bankowy. Natomiast pozostała część, tj. Z zł zostanie zapłacona Panu przez A S.A. poprzez potrącenie wierzytelności w rozumieniu kodeksu cywilnego. Panu przysługuje wobec A S.A. wierzytelność w kwocie Z zł z tytułu nieuiszczonej ceny za sprzedaż udziałów w spółce B Sp. z o.o. A S.A. przysługiwała wobec Pana wierzytelność w kwocie Z zł z tytułu ceny za objęcie akcji imiennych w A S.A. wyemitowanych w celu podwyższenia kapitału akcyjnego. Akcje imienne zostały objęte przez Pana na podstawie umowy objęcia akcji w drodze subskrypcji prywatnej.

Z powyższego wynika, że w opisanej przez Pana sytuacji nie zostaną łącznie spełnione wszystkie warunki określone w art. 24 ust. 8a i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. wnoszone przez Pana udziały nie stanowią wkładu niepieniężnego przeznaczonego w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej (art. 24 ust. 8b pkt 2 tej ustawy). Jak sam Pan wskazał, był Pan zobowiązany wnieść wkład pieniężny w kwocie Z zł za akcje serii … wyemitowane przez A S.A.

Zatem, nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem, że wyżej cytowany przepis ma zastosowanie w Pana sprawie i nie musi Pan zaliczać do przychodów wartości udziałów przekazanych A S.A.

W opisanej we wniosku sytuacji wobec faktu, że A S.A. powinna zapłacić na Pana rzecz kwotę Z zł za kupione od Pana udziały spółki B Sp. z o.o., a Pan był zobowiązany wnieść wkład pieniężny w kwocie Z zł za akcje serii … wyemitowane przez A S.A., te dwie wierzytelności zostały potrącone. Doszło zatem do sytuacji, w której po Pana stronie powstał przychód ze zbycia udziałów w spółce w zamian za odpłatność w formie uzyskania akcji innej spółki.

Wobec powyższego, w rozpatrywanej sprawie zastosowanie znajdą poniższe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy:

Stosownie do treści art. 17 ust. 1ab pkt 1 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychód określony w ust. 1 pkt 6:

Na mocy art. 17 ust. 2 ww. ustawy:

Odpłatne zbycie udziałów to czynność, która polega na przeniesieniu własności udziałów na inny podmiot w zamian za odpłatność ustaloną przez strony umowy. Odpłatność może mieć różne formy. Osoba, która przenosi na nabywcę swoje udziały może uzyskać w zamian np. inne udziały. Nie ma przy tym znaczenia, czy zamieniane udziały mają taką samą wartość. Zamiana bowiem – niezależnie od tego, czy jej przedmiotem są udziały mające taką samą wartość czy też nie – stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe.

Zgodnie z art. 19 ust. 2 w zw. z art. art. 17 ust. 2 powołanej ustawy,

Jak wynika natomiast z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a powołanej ustawy, tj. m.in. do przychodów z odpłatnego zbycia udziałów, zastosowanie ma szczególny tryb opodatkowania określony w art. 30b tej ustawy.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – z zastrzeżeniem art. 30b ust. 4 ustawy (tj. sytuacji, gdy zbycie udziałów następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej):

Zatem mając na uwadze powyższe, Pana stanowisko uznałem za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacjadotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawyz dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.).