Interpretacja indywidualna z dnia 2 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.190.2024.2.KK

Uznanie opłat licencyjnych otrzymanych od spółki C za wyłączone z zysków kapitałowych

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy opłaty licencyjne otrzymane od spółki C powinny zostać wyłączone z zysków kapitałowych oraz być kwalifikowane jako przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 czerwca 2024 r. (data wpływu 26 czerwca 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

„[...]” jest spółką akcyjną z siedzibą w [...]. Spółka podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów wyłącznie w Polsce gdzie prowadzi działalność operacyjną. Zgodnie z danymi zawartymi w KRS, przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej [...] jest sprzedaż hurtowa perfum i kosmetyków (PKD 46, 45, Z), natomiast przedmiotem pozostałej działalności gospodarczej jest m.in. produkcja artykułów spożywczych homogenizowanych i żywności dietetycznej (PKD 10, 86, Z); sprzedaż hurtowa realizowana na zlecenie (46, 1), a także badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych (72, 1).

[...] jest dynamicznie rozwijającą się spółką biotechnologiczną, której głównym obszarem działalności jest opracowywanie i komercjalizacja innowacyjnych produktów powstałych na bazie opatentowanej […] substancji […].

Misją [...] jest opracowywanie […] produktów […]. Skuteczność oferowanych przez [...] preparatów potwierdzana jest w badaniach […]. Swoje działania Wnioskodawca koncentruje na poszukiwaniu innowacyjnych, unikalnych rozwiązań, czego efektem są liczne zgłoszenia patentowe i udzielone patenty. Powstanie spółki [...] było konsekwencją odkrycia przez naukowców […] możliwości zastosowania wybranych soli […] w medycynie. [...] powstała w celu komercjalizacji powyższego odkrycia. Od swych początków działalność [...] skupia się na trzech płaszczyznach:

- prowadzeniu badań […] nad zastosowaniem wybranych soli […] w medycynie w celu opracowania innowacyjnego w skali światowej leku;

- wprowadzeniu na rynek innowacyjnych suplementów diety opartych na chronionej prawem patentowym cząsteczce;

- opracowaniu i wdrożeniu innowacyjnego wyrobu medycznego.

[...] bada możliwości potencjalnych zastosowań terapeutycznych […] jako innowacyjnego leku […].

Fundamentem działalności Spółki było nabycie przez Wnioskodawcę w roku 2003 od naukowców z […] rozwiązania […] dotyczącego zastosowania cząsteczki – […] (wyniki prac badawczych). Na mocy wyłącznej umowy licencyjnej zawartej w 2003 roku z [...], naukowcy dokonali cesji przedmiotowego wynalazku, w stosunku do którego przysługiwała im zdolność patentowa. Wynalazek i związane z nim badania nie były wcześniej objęte ochroną prawno - patentową, a Wnioskodawca nabył od autorów wynalazku prawa do niego bezpośrednio i na wyłączność z prawem do wprowadzania dalszych modyfikacji oraz do wyłącznego zgłoszenia do ochrony patentowej. [...] jako cesjonariusz praw do wynalazku następnie dokonała zgłoszenia go do ochrony prawno-patentowej. Tym samym Wnioskodawca nabył prawo do korzystania z wynalazku oraz jego komercjalizacji. Uzyskane w ten sposób prawa patentowe miały charakter pierwotny ponieważ, nikt inny nie był właścicielem ani użytkownikiem tych praw przed Wnioskodawcą.

Po zarejestrowaniu ochrony patentowej wynalazek już w wersji zmodyfikowanej przez Spółkę został ujęty w ewidencji WNIP spółki. Na jego podstawie tworzone były kolejne wynalazki, receptury nowych produktów oraz prowadzone dalsze badania naukowe powiązane z substancją czynną tego WNIP. W latach następnych bowiem Wnioskodawca wprowadzał do przedmiotu nabycia liczne modyfikacje i tworzył na jego podstawie bogate portfolio produktowe będące dalej przedmiotem komercjalizacji w formie produktów leczniczych i dermokosmetycznych m.in. pod nazwą […].

W roku 2006 w celu wprowadzenia produktów firmy na rynek amerykański i kanadyjski (uzyskanie dla nich praw ochronnych - patentów na terenie USA i Kanady oraz wprowadzenie produktów handlowych do obrotu towarowego), Wnioskodawca utworzył spółkę prawa amerykańskiego – [...] Inc (obecnie - C [...]) i na mocy wyłącznej umowy licencyjnej ze spółką [...] Inc., [...] przyznała [...], Inc. wyłączne, obłożone tantiemami prawo i licencję (z prawem do podlicencji) oraz do tworzenia, zlecania tworzenia, używania i sprzedaży licencjonowanych produktów stworzonych przez [...] S.A. Przedmiotem udzielenia praw licencyjnych było prawo do korzystania z opatentowanego przez [...] S.A. wynalazku w postaci cząsteczki […], będącego wynikiem cesji dokonanej przez naukowców w roku 2003 oraz prac badawczych wykonanych przez Wnioskodawcę i objętych w Polsce ochroną prawną. Na mocy ww. Umowy licencyjnej, Wnioskodawca oraz [...] ustalili, że opłata za wykonanie tejże umowy będzie płatna w akcjach zwykłych równych 65% kapitału założycielskiego wystawionego przez [...].

Jednocześnie strony ustaliły, że podczas okresu tantiem, w ramach wynagrodzenia za licencję przyznaną w tej umowie, [...] zapłaci [...] rocznie uzyskane tantiemy w kwocie 3% przychodów ze sprzedaży netto licencjonowanych produktów sprzedanych na licencjonowanym terytorium przez [...] oraz jej podlicencjonobiorców, lecz nie mniej niż rocznie ustaloną kwotę wyrażoną w USD amerykańskich. Dodatkowo [...] zapłaci Wnioskodawcy 25% wszystkich innych wynagrodzeń, gotówkowych lub rzeczowych, otrzymanych przez [...], gdzie takie wynagrodzenie jest wymieniane za prawa przyznane podlicencjonobiorcy zgodnie z tą umową, czyli od przychodów z sublicencjonowania.

W okresie od roku 2018 przychód z tytułu sublicencjonowania nie występował, przez co jedynym rozliczanym tytułem między podmiotami była opłata od wartości sprzedaży netto produktów. Jako że wynagrodzenie w formie opłaty ustalonej w umowie z C [...] powiązane jest z towarami sprzedawanymi na wskazanym terytorium (USA i Kanada) a produkowanymi przez Wnioskodawcę, powiązanie z działalnością operacyjno - handlową spółki w tym przypadki jest ewidentne.

Wnioskodawca jest zainteresowany potwierdzeniem, czy opłaty licencyjne uzyskane od spółki C (wcześniej [...], Inc) powinny zostać wyłączone z zysków kapitałowych i być traktowane jako prawa wytworzone we własnym zakresie w ramach źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych.

Dodatkowo, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

1. Stroną umowy licencyjnej jest: […] z siedzibą w […], Kanada.

2.Spółka jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego nabyła od naukowców wyniki badań w 2003 roku w drodze cesji praw do zgłoszenia patentowego. Umowa licencyjna z C [...] Ltd została zawarta zaś pod koniec 2006 roku. W tym czasie spółka prowadziła na przedmiotach nabycia dalsze badania naukowe i zgłosiła je do ochrony patentowej. Od 2005 roku jedynie uprawnionym podmiotem do patentu wraz z modyfikacjami jest Wnioskodawca. W latach następnych również były prowadzone badania naukowe dotyczące pierwotnie nabytych wyników badań, przez co Spółka w znacznej mierze wytworzyła przedmiot umowy licencyjnej wg stanu w jakim licencjobiorca użytkował go w ostatnich 5 latach.

Zakres wykonanych badań i podmioty je wykonujące na zlecenie Spółki to […]

Na mocy wyłącznej umowy licencyjnej zawartej w 2003 roku z [...], naukowcy dokonali cesji przedmiotowego wynalazku, w stosunku do którego przysługiwała im zdolność patentowa. Wynalazek i związane z nim badania nie były wcześniej objęte ochroną prawno - patentową, a Wnioskodawca nabył od autorów wynalazku prawa do niego bezpośrednio i na wyłączność z prawem do wprowadzania dalszych modyfikacji oraz do wyłącznego zgłoszenia do ochrony patentowej. [...] jako cesjonariusz praw do wynalazku następnie dokonała zgłoszenia go do ochrony prawno-patentowej. Tym samym Wnioskodawca nabył prawo do korzystania z wynalazku oraz jego komercjalizacji. Uzyskane w ten sposób prawa patentowe miały charakter pierwotny ponieważ, nikt inny nie był właścicielem ani użytkownikiem tych praw przed Wnioskodawcą.

W ewidencji WNIP został ujęty wynalazek wraz z jego modyfikacjami stworzonymi do roku 2006 włącznie. Na jego podstawie pierwotnego wynalazku dalej Spółka tworzyła nowe kolejne wynalazki, receptury nowych produktów , które tez ujmowała we WNIP, oraz prowadziła dalsze badania naukowe powiązane z substancją czynną. W latach następnych bowiem Wnioskodawca wprowadzał do przedmiotu nabycia liczne modyfikacje i tworzył na jego podstawie bogate portfolio produktowe będące dalej przedmiotem komercjalizacji w formie produktów leczniczych i dermokosmetycznych m.in. pod nazwą handlową [...].

Wytworzenie we własnym zakresie zatem Wnioskodawca rozumie jako zespół czynności związany ze zlecaniem do instytutów badawczych i jednostek naukowych prac badawczych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, których wyniki następnie były ujmowanie jako nowe WNIP w aktywach spółki i jako powiązane z pierwotnym wynalazkiem były również przedmiotem dalszego udostępnienia do spółki C [...] Ltd. Wyniki bowiem prac rozwojowych mogą być ujmowane jako WNIP i tak też spółka czyniła w związku z pracami prowadzonymi na bazie pierwotnie nabytego wynalazku.

Ponadto, istotne elementy stanu faktycznego zostały ujęte we własnym stanowisku, gdzie wskazano, że nabyte w drodze cesji od naukowców prawa do wyników badań były tylko częścią składową całości wynalazku, który po modyfikacjach przeprowadzonych w latach 2003-2005 przez Spółkę uzyskał ochronę patentową i stał się WNIPem dla Spółki. Spółka zatem wytworzyła ten WNIP we własnym zakresie - nikt inny nie miał go zarejestrowanego wcześniej - a nie kupiła od kogoś już gotowy WNIP.

Pytanie

Czy opłaty licencyjne otrzymane od spółki C powinny zostać wyłączone z zysków kapitałowych oraz być kwalifikowane jako przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opłaty licencyjne otrzymane od spółki C powinny zostać wyłączone z zysków kapitałowych i zostać zakwalifikowane jako przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych na podstawie art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o CIT.

Przede wszystkim jednak wskazać należy, że prawa do wynalazku zostały pierwotnie zarejestrowane wyłącznie na Wnioskodawcę, co oznacza że nabyte w drodze cesji od naukowców prawa do wyników badań były tylko częścią składową całości wynalazku, który po modyfikacjach przeprowadzonych w latach 2003-2005 przez Spółkę uzyskał ochronę patentową i stał się WNIPem dla Spółki. Spółka zatem wytworzyła ten WNIP we własnym zakresie - nikt inny nie miał go zarejestrowanego wcześniej - a nie kupiła od kogoś już gotowy WNIP.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

a)z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b)z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c)z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d)z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e)ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f)z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Z kolei, zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 4 - 7 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

- autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

- licencje,

- prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 roku - Prawo własności przemysłowej,

- wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Biorąc pod uwagę powyższe należy wskazać, iż przepis art. 7b ust. 1 ustawy o CIT zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze, które kreują przychód podatkowy z zysków kapitałowych, co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Z powyższych regulacji wynika, iż m.in. przychody z autorskich praw majątkowych oraz przychody, które pochodzą z licencji są przypisane do źródła przychodów z zysków kapitałowych. Ustawodawca przewidział wyłączenie z tego źródła dla przychodów z licencji, ale jedynie takich, które można bezpośrednio powiązać z uzyskaniem przez danego podatnika przychodów z innych źródeł albo takich które zostały wytworzone przez Podatnika we własnym zakresie. Warto przy tym dodać że we własnym zakresie można wytworzyć WNIP tylko poprzez prowadzenie prac badawczo-rozwojowych. Prace takie zaś Spółka prowadzi od 2003 roku do dzisiaj, rozwijając cały czas przedmiot pierwotnego WNIP.

Udzielanie przez Wnioskodawcę licencji na korzystanie z licencji do wynalazku na podstawie umowy licencyjnej, nie spowoduje powstania przychodów z zysków kapitałowych, ponieważ w tej sytuacji przychody z licencji są bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych. Wszakże opłata licencyjna zależy od sprzedaży produktów a nie od samego posiadania prawa licencyjnego. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie wyłączenie zawarte w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a. Oznacza to, iż przychody z przedmiotowej licencji nie będą stanowić przychodów z zysków kapitałowych, a będą zaliczane do przychodów z innych źródeł.

Ponadto, przechodząc do samego charakteru przychodów osiąganych przez Wnioskodawcę z tytułu licencji w ramach umowy licencyjnej, stanowią one przychody z bieżącej działalności gospodarczej (a nie z zysków kapitałowych). Tym samym przychód z tytułu licencji nie będzie stanowił dla [...] przychodów z zysków kapitałowych.

Głównym celem prowadzenia działalności przez Wnioskodawcę nie jest skupienie własności intelektualnej i prawnej grupy [...] i czerpanie z tego tytułu korzyści ekonomicznych. Jak wyżej wskazano, Wnioskodawca nie czerpie wyłącznie tzw. przychodów pasywnych z tytułu udzielenia licencji w ramach własności intelektualnej i prawnej, ale przede wszystkim przeprowadzanie badań naukowych i prac rozwojowych służących wprowadzaniu na rynek produktów handlowych, które następnie są sprzedawane do odbiorców hurtowych i detalicznych.

Pozostaje aktualne wskazanie, iż sam fakt ujęcia prawa majątkowego jako WNIP nie definiuje samo z siebie przypisania przychodów do źródła zyski kapitałowe, o czym wielokrotnie rozstrzygały organy podatkowe oraz sądy administracyjne. Tytułem przykładu wskazać należy na: interpretację indywidualną z 18 lipca 2018 r., znak: 0111-KDIB2-3.4010.88.2018.1.LG, interpretację indywidualną z 15 kwietnia 2020 r., znak: 0111-KDIB1-1.4010.14.2020.2.BK, czy końcowo najnowszy wyrok NSA oraz pismo wydane na jego podstawie z dnia 5 lutego 2024 r. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB2-1.4010.565.2023.1.DD, czy również interpretację indywidualną z 10 maja 2023 r., znak: 0114-KDIP2-2.4010.191.2023.1.IN, w której czytamy, że: przychodami z zysków kapitałowych nie będą przychody z licencji (nawet jeśli licencja została nabyta przez podatnika i podlega amortyzacji), gdy przychody te są bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Należy jednocześnie zwrócić uwagę na to, że odniesienie ustawowe do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT jest niezbędne do prawidłowego rozszyfrowania zawartej tam normy prawnej, która doprecyzowuje proces wykładni o informacje w zakresie rodzajów przychodów oraz sytuacji, w jakich mogą one zostać uznane za przychody z zysków kapitałowych.

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, przedmiot umowy z naukowcami nabyty w ramach cesji, był następnie zarejestrowany na rzecz Wnioskodawcy oraz poddany modyfikacjom tak, żeby zapewnić jak najszersze możliwości jego komercjalizacji także na rynkach zagranicznych w ramach zawartej umowy z C [...]. Wnioskodawca zatem nie dokonywał odsprzedaży praw niematerialnych nabytych od innych podmiotów i udzielał na takie prawa (sub) licencji, a jedynie stworzywszy na bazie nabytych badań nowe prawa niematerialne we własnym zakresie (nabycie pierwotne bo nikt inny nie zarejestrował takiego patentu wcześniej w Urzędzie Patentowym), dokonał ich rejestracji i dopiero tak wytworzone prawa niematerialne podlegały dalszej odsprzedaży/licencjonowaniu na rzecz C [...].

Dodatkowo, odwołanie zawarte w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT do art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT wynika z chęci ujęcia przez ustawodawcę w ramach katalogu przychodów kapitałowych jedynie przepływów z enumeratywnie wskazanych w pkt 4-7 praw niematerialnych, wyłączając z przychodów kapitałowych jednocześnie przepływy z następujących wartości niematerialnych i prawnych, tj.:

1.spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego,

2.spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego,

3.prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej.

Z tym, że przychody kapitałowe mogą generować tylko pochodnie nabyte prawa niematerialne z pkt 4-7 ust. 1 art. 16b ustawy o CIT, lecz jedynie w przypadku:

- braku powiązania bezpośrednio z innymi przychodami opodatkowanymi w źródle innym niż zyski kapitałowe lub

- braku wytworzenia tychże praw przez podatnika (nabycie wtórne od innego pomiotu).

Jeżeli zatem źródłem uzyskiwania przez podatnika opłat licencyjnych będzie przykładowo licencja powiązana bezpośrednio z przychodami ze sprzedaży towarów, albo licencjonowaniu zostało poddane prawo wytworzone w sensie prawnym przez samego podatnika (nabycie pierwotne wynalazku przez rejestrację go w UPRP) to obowiązek wykazania takich przychodów jako podlegających pod zyski kapitałowe nie wystąpi. W tym zakresie warto wskazać na tezę wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 17/02/2020, sygn. akt: I SA/Wr 767/19, w którym Sąd wskazuje, że: „Określenie: „przychody niezaliczane do zysków kapitałowych”, z którymi muszą być bezpośrednio związane przychody z licencji (art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.p.), oznacza zyski z innej działalności, np. sprzedaży, najmu. Zyski (przychody) z licencji są związane bezpośrednio z zyskami (przychodami) z innej działalności, jeśli np. wysokość wynagrodzenia za licencję, jest uzależniana od wysokości zysków ze sprzedaży.”

Jak wskazano powyżej, w przypadku [...] i spółki C [...], licencja a zatem i przychody z jej wykonywania powiązane są ze sprzedażą towarów wyprodukowanych na podstawie tejże licencji, a przede wszystkim przedmiot umowy nie był kupiony przez Wnioskodawcę, lecz wytworzony na bazie uzyskanych praw do wynalazku i wyników badań, które zostały pierwotnie zarejestrowane wyłącznie na dobro Wnioskodawcy i które to prawa były w latach następnych twórczo modyfikowane i zmieniane. Oznacza to, iż przychody osiągane przez Wnioskodawcę nie powinny być zaliczane do przychodów z zysków kapitałowych w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przeniesienie na spółkę C praw do korzystania z wyników badań […] w odniesieniu do zarejestrowanego przez Wnioskodawcę wynalazku objętego ochroną patentową, nie będzie skutkowało uzyskaniem przychodu z zysków kapitałowych, bowiem do tej kategorii przychodów nie zalicza się przychodów z praw majątkowych wytworzonych we własnym zakresie, nie stanowiących wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawy o CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, jako że podstawą do ustalenia należności [...] są uzyskiwane przez spółkę C przychody ze sprzedaży wytwarzanych produktów na podstawie wynalazku, opłaty licencyjne (tantiemy) uzyskiwane od Spółki C nie będą zaliczane do przychodów z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ust. 1 ustawy o CIT, ponieważ związane są z prawami wytworzonymi we własnym zakresie (nabycie pierwotne wynikające z rejestracji wynalazku przez Spółkę dla siebie).

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych, w tym w interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 września 2018 roku, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.294.2018.1.NL; w interpretacji z dnia 6 lipca 2018 roku, sygn. 0114-KDIP2-3.4010.137.2018.1; w interpretacji z dnia 2 lipca 2018 roku, sygn. 0114‑KDIP2-2.4010.212.2018.1.AS; w interpretacji z dnia 21 czerwca 2018 roku, sygn. 0111‑KDIB2-1.4010.137.2018.1.MJ oraz w interpretacji z dnia 10 grudnia 2018 roku, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.415.2018.1.ŚS.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, „updop”),

Stosownie do treści art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Należy w tym miejscu zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na źródła:

- z zysków kapitałowych oraz

- z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych – ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT,

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

a)z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b)z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c)z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d)z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e)ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

 f)z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Należy zauważyć, że przepis art. 7b ust. 1 updop zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Zatem przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT bezpośrednio odnosi się do art. 16b, tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika „wartości niematerialne i prawne”, które to wartości powstały u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa od innego podmiotu i podlegają amortyzacji.

Odpowiednio więc do zysków kapitałowych nie będą zaliczane prawa majątkowe wykreowane przez podatnika, czyli nowo wytworzone przez niego i tym samym nie podlegające amortyzacji.

Dodatkowo interpretując całość ww. przepisu należy stwierdzić, że jego treść in fine wskazuje, że przychodami z zysków kapitałowych nie będą przychody z licencji (nawet jeśli licencja została nabyta przez podatnika i podlega amortyzacji), gdy przychody te są bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

W myśl natomiast art. 16b ust. 1 pkt 4-7 ustawa o CIT,

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte od innego podmiotu, nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

4)autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

5)licencje,

6)prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej,

7)wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how)

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że przedmiotem przeważającej działalności gospodarczej Spółki jest sprzedaż hurtowa perfum i kosmetyków, natomiast przedmiotem pozostałej działalności gospodarczej jest m.in. produkcja artykułów spożywczych homogenizowanych i żywności dietetycznej, sprzedaż hurtowa realizowana na zlecenie, a także badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych.

Powstanie Spółki było konsekwencją odkrycia przez naukowców […] możliwości zastosowania wybranych soli […] w medycynie. Spółka powstała w celu komercjalizacji powyższego odkrycia. Od swych początków działalność Spółka skupia się na trzech płaszczyznach:

- prowadzeniu badań […] nad zastosowaniem wybranych soli […] w medycynie w celu opracowania innowacyjnego w skali światowej leku;

- wprowadzeniu na rynek innowacyjnych suplementów diety opartych na chronionej prawem patentowym cząsteczce;

- opracowaniu i wdrożeniu innowacyjnego wyrobu medycznego.

Fundamentem działalności Spółki było nabycie przez Spółkę w roku 2003 od naukowców z […] rozwiązania […] dotyczącego zastosowania cząsteczki – […] (wyniki prac badawczych). Na mocy wyłącznej umowy licencyjnej zawartej w 2003 roku ze Spółką, naukowcy dokonali cesji przedmiotowego wynalazku, w stosunku do którego przysługiwała im zdolność patentowa. Wynalazek i związane z nim badania nie były wcześniej objęte ochroną prawno - patentową, a Spółka nabyła od autorów wynalazku prawa do niego bezpośrednio i na wyłączność z prawem do wprowadzania dalszych modyfikacji oraz do wyłącznego zgłoszenia do ochrony patentowej. Spółka jako cesjonariusz praw do wynalazku następnie dokonała zgłoszenia go do ochrony prawno-patentowej. Tym samym Spółka nabyła prawo do korzystania z wynalazku oraz jego komercjalizacji. Po zarejestrowaniu ochrony patentowej wynalazek już w wersji zmodyfikowanej przez Spółkę został ujęty w ewidencji WNIP Spółki. Na jego podstawie tworzone były kolejne wynalazki, receptury nowych produktów oraz prowadzone dalsze badania naukowe powiązane z substancją […] tego WNIP. W latach następnych Spółka wprowadzała do przedmiotu nabycia liczne modyfikacje i tworzył na jego podstawie portfolio produktowe będące dalej przedmiotem komercjalizacji w formie produktów leczniczych i dermokosmetycznych.

W roku 2006 Spółka utworzyła spółkę prawa amerykańskiego – [...] Inc (obecnie - C [...]) i na mocy wyłącznej umowy licencyjnej ze spółką [...] Inc., Spółka przyznała [...], Inc. wyłączne, obłożone tantiemami prawo i licencję (z prawem do podlicencji) oraz do tworzenia, zlecania tworzenia, używania i sprzedaży licencjonowanych produktów stworzonych przez Spółkę. Przedmiotem udzielenia praw licencyjnych było prawo do korzystania z opatentowanego przez Spółkę wynalazku w postaci cząsteczki […], będącego wynikiem cesji dokonanej przez naukowców w roku 2003 oraz prac badawczych wykonanych przez Spółkę i objętych w Polsce ochroną prawną.

Ustalono że podczas okresu tantiem, w ramach wynagrodzenia za licencję przyznaną w tej umowie, [...] zapłaci Spółce rocznie uzyskane tantiemy w kwocie 3% przychodów ze sprzedaży netto licencjonowanych produktów sprzedanych na licencjonowanym terytorium przez [...] oraz jej podlicencjonobiorców, lecz nie mniej niż rocznie ustaloną kwotę wyrażoną w USD amerykańskich. Dodatkowo [...] zapłaci Spółce 25% wszystkich innych wynagrodzeń, gotówkowych lub rzeczowych, otrzymanych przez [...], gdzie takie wynagrodzenie jest wymieniane za prawa przyznane podlicencjonobiorcy zgodnie z tą umową, czyli od przychodów z sublicencjonowania.

W okresie od roku 2018 przychód z tytułu sublicencjonowania nie występował, przez co jedynym rozliczanym tytułem między podmiotami była opłata od wartości sprzedaży netto produktów.

Dodatkowo, w uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo m.in., że umowa licencyjna z C [...] Ltd została zawarta pod koniec 2006 roku. W tym czasie spółka prowadziła na przedmiotach nabycia dalsze badania naukowe i zgłosiła je do ochrony patentowej. Od 2005 roku jedynie uprawnionym podmiotem do patentu wraz z modyfikacjami jest Spółka. W latach następnych również były prowadzone badania naukowe dotyczące pierwotnie nabytych wyników badań, przez co Spółka w znacznej mierze wytworzyła przedmiot umowy licencyjnej wg stanu w jakim licencjobiorca użytkował go w ostatnich 5 latach. W ewidencji WNIP został ujęty wynalazek wraz z jego modyfikacjami stworzonymi do roku 2006 włącznie. Na podstawie pierwotnego wynalazku dalej Spółka tworzyła nowe kolejne wynalazki, receptury nowych produktów , które tez ujmowała we WNIP, oraz prowadziła dalsze badania naukowe powiązane z substancją czynną. Wytworzenie we własnym zakresie Spółka rozumie jako zespół czynności związany ze zlecaniem do instytutów badawczych i jednostek naukowych prac badawczych w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, których wyniki następnie były ujmowanie jako nowe WNIP w aktywach spółki i jako powiązane z pierwotnym wynalazkiem były również przedmiotem dalszego udostępnienia do spółki C [...] Ltd. Wyniki bowiem prac rozwojowych mogą być ujmowane jako WNIP i tak też Spółka czyniła w związku z pracami prowadzonymi na bazie pierwotnie nabytego wynalazku.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy opłaty licencyjne otrzymane od spółki C powinny zostać wyłączone z zysków kapitałowych oraz być kwalifikowane jako przychody z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika.

Wskazać należy, że art. 7b ust. 1 pkt 6 updop odnosi się do art. 16b tej ustawy, tj. do kategorii praw, które są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

Zatem do powstania przychodu ze źródła zyski kapitałowe dochodzi m.in. w przypadku zbycia praw majątkowych, o których mowa jest w art 16b ust. 1 pkt 4-7 tej ustawy. Prawami majątkowymi, o których mowa w przepisie art. 16b ust. 1 pkt 4-7 są natomiast wyłącznie prawa majątkowe nabyte od innego podmiotu.

Natomiast do przychodów z innych źródeł niż zyski kapitałowe mogą zostać zaliczone wyłącznie przychody podatników z praw majątkowych wytworzonych we własnym zakresie, tj. w sytuacji gdy dane prawo nie zostało nabyte od innego podmiotu.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy, na mocy wyłącznej umowy licencyjnej zawartej w 2003 roku ze Spółką, naukowcy dokonali cesji przedmiotowego wynalazku, w stosunku do którego przysługiwała im zdolność patentowa. Po zarejestrowaniu ochrony patentowej wynalazek już w wersji zmodyfikowanej przez Spółkę został ujęty w ewidencji WNIP Spółki. Na jego podstawie tworzone były kolejne wynalazki, receptury nowych produktów oraz prowadzone dalsze badania naukowe powiązane z substancją czynną tego WNIP. W latach następnych Spółka wprowadzał do przedmiotu nabycia liczne modyfikacje. W roku 2006 Spółka utworzyła spółkę prawa amerykańskiego – [...] Inc (obecnie - C [...]), z którą zawarła wyłączna umowę licencyjną. Jak wynika z wniosku przedmiotem udzielenia praw licencyjnych było prawo do korzystania z opatentowanego przez Państwa wynalazku w postaci cząsteczki […], będącego wynikiem cesji dokonanej przez naukowców w roku 2003 oraz prac badawczych wykonanych przez Państwa i objętych w Polsce ochroną.

W związku z powyższym, uzyskiwany przez Państwa przychód z udzielonej licencji nie powoduje dla Państwa powstania przychodu z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o CIT. Przesądza o tym fakt, że przedmiot licencji powstał w oparciu o nabyte prawa do wynalazku, które po modyfikacjach przez Spółkę uzyskały ochronę prawną (patent). Innymi słowy przedmiot licencji nie został przez Państwa nabyty, a w szczególny sposób wytworzony.

Zatem przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z tzw. innych źródeł.

Reasumując, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Zaznaczyć należy, że zakwalifikowanie osiągniętych przychodów licencyjnych do właściwego źródła przychodów każdorazowo jest przedmiotem indywidualnej oceny, a ustalenie do którego źródła przychodów powinny zostać zaliczone przychody licencyjne możliwe jest dopiero po dokładnej analizie transakcji.

Dodatkowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest sam przepis prawa. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W odniesieniu do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w sprawach innych podmiotów i nie wiążą one Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w [...]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).