Interpretacja indywidualna z dnia 2 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.256.2024.2.AS

Czy w opisanym stanie faktycznym, w rozliczeniu za rok 2022 Wnioskodawca był uznawany za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT, gdy przychody ze sprzedaży Wnioskodawcy wraz z podatkiem VAT należnym od tych przychodów ze sprzedaży nie przekroczyły limitu ustawowego z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w rozliczeniu w kolejnych latach podatkowych, Wnioskodawca będzie uznawany za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT w sytuacji, gdy przychody ze sprzedaży Wnioskodawcy wraz z podatkiem VAT należnym od tych przychodów nie przekroczą limitu ustawowego z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy zgodnie z opisanym stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym w rozliczeniu za 2022 r. Wnioskodawca był uznawany oraz w rozliczeniu w kolejnych latach podatkowych Wnioskodawca będzie uznawany za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT w sytuacji, gdy przychody ze sprzedaży Wnioskodawcy wraz z podatkiem VAT należnym od tych przychodów w 2022 r. nie przekroczyły oraz w kolejnych latach nie przekroczą limitu ustawowego z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 lipca 2024 r. (data wpływu 26 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadającą Zarząd i siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w celach zarobkowych. Wnioskodawca został zarejestrowany w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w styczniu 2018 r. oraz od tamtego czasu nie uczestniczył w procesach połączenia (jako spółka przejmująca), podziału (jako spółka dzielona lub wydzielona) czy przekształcenia (jako spółka podlegająca przekształceniu). Wnioskodawca posiada udziały w innych spółkach kapitałowych, przy czym udziały były obejmowane wyłącznie w zamian za wkłady pieniężne. Wnioskodawca nie tworzy podatkowej grupy kapitałowej. Rok podatkowy Wnioskodawcy pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie prowadzenia inwestycji deweloperskich, w związku z czym odnotowuje on znaczne wpływy związane z uzyskiwanymi zaliczkami na poczet sprzedaży, która zostanie wykonana w latach kolejnych. W 2021 r. Wnioskodawca uzyskał przychody ze sprzedaży w kwocie 6 960 407,41 zł netto oraz jednocześnie otrzymał zaliczki oraz zadatki na poczet sprzedaży w przyszłych okresach w kwocie 5 379 629,64 zł netto. W tym samym roku podatkowym (2021) Wnioskodawca dokonał naliczenia podatku należnego od towarów i usług w kwocie łącznej 1 986 261,95 zł, przy czym część tej kwoty w wysokości 430 370,36 zł dotyczyła zaliczek na poczet dostaw, które mają mieć miejsce w kolejnych latach obrotowych. Łączna wysokość podatku należnego, związanego z przychodami ze sprzedaży za rok 2021 nie przekroczyła 1 555 891,59 zł.

Opis zdarzenia przyszłego

W kolejnych latach, Wnioskodawca będzie dalej prowadził działalność operacyjną i uzyskiwał przychody ze sprzedaży. Przychody ze sprzedaży w żadnym roku, wraz z należnym podatkiem od towarów i usług, nie przekroczą kwoty 2 000 000 euro, przeliczonej zgodnie z zasadami określonymi w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT. Jednocześnie, Wnioskodawca w swojej działalności będzie otrzymywał od kontrahentów wpływy w postaci zaliczek lub zadatków. Zaliczki i zadatki będą dotyczyć działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w związku z czym Wnioskodawca wykazuje podatek należny od towarów i usług w odniesieniu do tych zaliczek i zadatków. Wysokość podatku należnego od towarów i usług należnego od tych transakcji będzie na tyle znaczna, że łączna wartość przychodów ze sprzedaży, podatku należnego od przychodów ze sprzedaży oraz podatku należnego od wpływów niestanowiących przychodów ze sprzedaży będą przekraczały kwotę 2 000 000 euro, przeliczonej zgodnie z zasadami określonymi w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT.

Pytania

1. Czy w opisanym stanie faktycznym, w rozliczeniu za rok 2022 Wnioskodawca był uznawany za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT, gdy przychody ze sprzedaży Wnioskodawcy wraz z podatkiem VAT należnym od tych przychodów ze sprzedaży nie przekroczyły limitu ustawowego z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT?

2. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w rozliczeniu w kolejnych latach podatkowych, Wnioskodawca będzie uznawany za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT w sytuacji, gdy przychody ze sprzedaży Wnioskodawcy wraz z podatkiem VAT należnym od tych przychodów nie przekroczą limitu ustawowego z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, w rozliczeniu za rok 2022 Wnioskodawca będzie uznawany za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT, gdyż uzyskał on przychody ze sprzedaży wraz z podatkiem VAT należnym od tych przychodów poniżej limitu ustawowego z art. 4 pkt 10 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Wnioskodawca będzie uznawany za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT, gdyż przychody ze sprzedaży Wnioskodawcy wraz z podatkiem VAT należnym od tych przychodów ze sprzedaży nie przekroczą limitu ustawowego z art. 4 pkt 10 ustawy o CIT.

Niniejszy wniosek dotyczy istotnej z punktu widzenia rozliczeń Wnioskodawcy kwestii uznania go za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z art. 4a pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 1992 r. nr 21 poz. 86) ilekroć mowa o „małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1 000 zł.”

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi przede wszystkim wskazana definicja małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT. Wątpliwość nasuwa się przede wszystkim, czy określenie „wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług” odnosi się:

1)do podatku od towarów i usług należnego w odniesieniu wyłącznie do osiągniętych przychodów ze sprzedaży, z wyłączeniem podatku od towarów i usług należnego od innych transakcji stanowiących sprzedaż w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, ale niestanowiących przychodów ze sprzedaży w rozumieniu podatku dochodowego (przykładowo zaliczki na poczet przyszłej sprzedaży);

2)do całego podatku od towarów i usług z faktur dokumentujących sprzedaż w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, niezależnie, czy podatek od towarów i usług powstał w związku z odnotowaniem przychodów ze sprzedaży, czy też jest należny od transakcji, w wyniku której nie powstanie przychód po stronie podatnika.

W ocenie Wnioskodawcy, określenie ustawowe „wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług” odnosi się do podatku od towarów i usług należnego w odniesieniu wyłącznie do osiągniętych przychodów ze sprzedaży. W związku z powyższym, przy określeniu, czy Wnioskodawca spełnia kryterium uznania go za małego podatnika na gruncie ustawy o CIT niezbędne jest rozdzielenie podatku należnego od przychodów ze sprzedaży od podatku należnego od wpływów niestanowiących przychodów ze sprzedaży.

Powyższe jest o tyle istotne, że nie każdy przychód jest przychodem ze sprzedaży w rozumieniu ustawy o CIT. Do przychodów ze sprzedaży należy zaliczyć tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W rezultacie, za przychód ze sprzedaży nie należy uznawać otrzymanych kaucji, zaliczek czy zadatków w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego, które co prawda stanowią wpływ na rachunek bankowy, niemniej nie mają charakteru trwałego, definitywnego czy bezwarunkowego. Powyższe znajduje swoje potwierdzenie w interpretacji wydanej przez Dyrektora Krajowej Izby Administracji Skarbowej z dnia 6 września 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.351.2023. 1.ASK „do przychodów dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe”. Stanowisko to znajduje jednoznaczne potwierdzenie w doktrynie, stanowisku organów podatkowych oraz orzecznictwie. W opracowaniu „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz.” (Wydawnictwo CH. Beck, wyd. 9, Warszawa 2021 r., str. 229) W. Dmoch wskazał, że: „Otrzymane pieniądze i wartości pieniężne są pierwszą kategorią wymienioną w katalogu przychodów. Istotne jest to, że aby pieniądze czy też wartości pieniężne zostały uznane za przychód dla potrzeb PDOPrU, muszą spełniać jedną podstawową przesłankę, mianowicie muszą być otrzymane, co oznacza, że stają się definitywnie własnością podatnika, który je otrzymał. Wszelkie wpłaty pieniężne uzyskane przez podatnika tytułem kaucji, gwarancji, itp., których otrzymanie ma charakter nieostateczny i warunkowy, nie stanowią przychodu dla podmiotu, który je uzyskał. Pieniądze te staną się przychodem dla podatnika dopiero w tym momencie, kiedy nastąpi zdarzenie skutkujące definitywnym otrzymaniem ich przez podatnika”. „W tym stanie, przyjęte przez Wnioskodawcę zaliczki oraz zadatki nie będą stanowiły przychodów ze sprzedaży i nie będą wliczane do limitu przychodów, o których mowa w art. 4a pkt 10 ustawy. W konsekwencji także, ewentualny podatek VAT należny od otrzymanych zaliczek i zadatków nie powinien być wliczany do limitu przychodów, o których mowa w art. 4a pkt 10 ustawy”.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze zarówno wykładnię literalną, jak i funkcjonalną i celowościową art. 4 pkt 10 ustawy o CIT, należy stwierdzić, że zwrot „wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług” odnosi się wyłącznie do podatku należnego, który został naliczony w związku z transakcjami stanowiącymi przychód ze sprzedaży. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, jeśli podatek od towarów nie powstał w związku z transakcją skutkującą powstaniem przychodu ze sprzedaży, to taki podatek od towarów i usług nie będzie wliczany do limitu uwzględnianego przy obliczaniu kwoty przychodu ze sprzedaży wraz z podatkiem VAT do statusu małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT.

Wątpliwości Wnioskodawcy powstały w związku z nie do końca precyzyjnym zapisem ustawowym, szczególnie w kontekście wydawanych interpretacji w zakresie statusu małego podatnika na gruncie podatku od towarów i usług. W piśmie z dnia 14 kwietnia 2023 r. (sygn. 0111-KDIB3-3.4012.59.2023.1.MW) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „pomimo tego, że do finalnej dostawy towarów dojdzie w następnych latach po otrzymaniu zaliczek - uznać należy, że otrzymana należność w [... ] dotyczy sprzedaży towarów, a wartość otrzymanej należności w postaci zaliczki na poczet dostawy powinna być wliczona w limit wartości sprzedaży określony w art. 2 pkt 25 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.” W ocenie Wnioskodawcy, brak jest jednak podstaw do uznania analogicznego stanowiska na gruncie przepisów ustawy o CIT, bowiem inna jest definicja „sprzedaży” w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług oraz inna jest definicja „przychodów ze sprzedaży” w rozumieniu ustawy o CIT. Płatności stanowiące zaliczki i zadatki zaliczają się, w myśl przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, do sprzedaży w rozumieniu tej ustawy, a jednocześnie, nie stanowią one przychodu ze sprzedaży w rozumieniu ustawy o CIT. Z tego względu, określenie statusu małego podatnika na gruncie ustawy o CIT wymaga rozdzielenia podatku naliczonego od sprzedaży w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług na część podatku należną od przychodów ze sprzedaży oraz część podatku należną od transakcji innych, które nie będą skutkowały powstaniem przychodu ze sprzedaży w momencie zaistnienia.

Gdyby uznać przeciwnie, to jest, że definicja z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT obejmuje całość podatku od towarów i usług, niezależnie od tytułu, z jakiego konieczność rozliczenia podatku należnego od towarów i usług powstała, to doszłoby do sytuacji, w której podmiot bez jakichkolwiek przychodów ze sprzedaży mógłby nie być uznawany za małego podatnika na gruncie ustawy o CIT tylko dlatego, że przyjął i rozliczył zaliczki, od których podatek należny od towarów i usług (VAT) przekroczyłby limit ustawowy z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT. W ocenie Wnioskodawcy, zaprezentowana sytuacja byłaby systemowo niewłaściwa, co wskazuje, że jedynym racjonalnym sposobem wykładni art. 4a pkt 10 ustawy o CIT jest uznanie, że zwrot „wraz z należnym podatkiem od towarów i usług” odnosi się do podatku należnego tylko od tych przychodów, które stanowią przychody ze sprzedaży.

Co do opisanego stanu faktycznego, w roku podatkowym 2021 Wnioskodawca uzyskał przychody ze sprzedaży w około 7 000 000 zł netto oraz naliczył podatek należny od towarów i usług w kwocie około 2 000 000 zł, z tym że około 1 500 000 zł podatku należnego od towarów i usług z tej kwoty zostało naliczone w związku z transakcjami tworzącymi przychody ze sprzedaży po stronie Wnioskodawcy, natomiast pozostałe 500 000 zł podatku od towarów i usług zostało naliczone w związku z transakcjami nie tworzącymi przychodu ze sprzedaży po stronie Wnioskodawcy, takimi jak otrzymane zaliczki i zadatki na poczet umów, które zostaną wykonane w przyszłych okresach. W konsekwencji, suma przychodu ze sprzedaży w roku podatkowym 2021 wraz z podatkiem od towarów i usług należnym od tych przychodów ze sprzedaży nie przekroczy limitu dot. małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT.

Co do zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prezentuje analogiczne stanowisko. Podatek od towarów i usług, który Wnioskodawca rozlicza w związku z otrzymywanymi zaliczkami oraz zadatkami nie powinien być uwzględniony przy wyliczaniu limitu, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT. Ustalając, czy Wnioskodawca jest małym podatnikiem w rozumieniu ustawy o CIT, Wnioskodawca powinien wziąć pod uwagę wyłącznie przychody ze sprzedaży oraz podatek od towarów i usług należny od przychodów ze sprzedaży.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie zauważyć należy, że wskazanie Państwa, że odnotowujecie „(…) znaczne wpływy związane z uzyskiwanymi zaliczkami na poczet sprzedaży, która zostanie wykonana w latach kolejnych”, jak również iż będziecie w swojej działalności otrzymywać od kontrahentów wpływy w postaci zaliczek i zadatków, potraktowano jako niepodlegający ocenie element opisu sprawy. Tym samym ocena czy ww. wpłaty stanowią w istocie zaliczki i zadatki, nie stanowiące przychodów podatkowych w dacie ich otrzymania, nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 4a pkt 10 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Wskazane w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, sformułowanie „wartość przychodu ze sprzedaży” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazać także należy, że nie należy tego pojęcia utożsamiać z pojęciem przychodu podatkowego.

W związku z tym należy dokonać literalnej wykładni tego pojęcia. Przy obliczaniu powyższego limitu należy uwzględnić wszelkie przychody ze sprzedaży danego podatnika, w tym także zwolnione od podatku dochodowego, z wyłączeniem przychodów osiąganych z innego tytułu niż sprzedaż, np. uzyskane odszkodowania, odsetki od środków finansowych na rachunku bankowym, dotacje, dopłaty lub refundacje kosztów.

Wobec powyższych wyjaśnień, skoro przychód ze sprzedaży należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną, to oznacza, że do limitu decydującego o uznaniu podatnika za „małego” w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy sumować wartość wszystkich przychodów stanowiących przychody ze sprzedaży (a więc wynikające z czynności sprzedaży).

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęcia przychodów i dla wyjaśnienia znaczenia tego pojęcia posługują się otwartym katalogiem kategorii stanowiących przychód dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych. W art. 12 ustawy o CIT wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, moment ich powstania i wyłączenia z katalogu przychodów.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Stosowanie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje ściśle pojęcia przychodu, jednakże na podstawie treści art. 12 powołanej ustawy można określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika.

W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą przychodem są również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).

W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Dany przychód zostaje przyporządkowany do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, kiedy jest on związany z taką działalnością. Chodzi tu o wszystkie te przychody, które nie powstałyby, gdyby podatnik nie prowadził działalności gospodarczej. Ustawodawca wyraźnie bowiem wskazał w art. 12 ust. 3 wymienionej ustawy, że dla zakwalifikowania danych przychodów do źródła przychodów, jakim jest działalność gospodarcza, wystarczy, że będą one związane z taką działalnością, a więc pomiędzy jej wykonywaniem a powstaniem takiego przychodu powinien istnieć związek przyczynowo-skutkowy, tzn. wszelkie przychody, których przyczyną powstania jest prowadzenie przez podatnika działalności gospodarczej są przychodami związanymi z działalnością gospodarczą.

Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego.

Podstawowa zasada określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej została uregulowana przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie zatem z art. 12 ust. 3a ww. ustawy:

W oparciu o wyżej przytoczone przepisy należy wskazać, że zasadniczo przychód należny powstaje w dniu wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego, wykonania usługi lub częściowego wykonania usługi. A jeśli te czynności jeszcze nie nastąpiły, ale miało miejsce wystawienie faktury, względnie uregulowanie należności - to z tym dniem podatnik obowiązany jest wykazać przychód. Zatem przychód należy rozpoznać w momencie wystąpienia najwcześniejszego z wymienionych zdarzeń.

Z powołanych przepisów wynika, że do przychodów dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe.

Stanowisko to znajduje jednoznaczne potwierdzenie w doktrynie, stanowisku organów podatkowych oraz orzecznictwie. W opracowaniu „Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz.” (Wydawnictwo CH. Beck, wyd. 9, Warszawa 2021, str. 229) W. Dmoch wskazał, że: „Otrzymane pieniądze i wartości pieniężne są pierwszą kategorią wymienioną w katalogu przychodów. Istotne jest to, że aby pieniądze czy też wartości pieniężne zostały uznane za przychód dla potrzeb PDOPrU, muszą spełniać jedną podstawową przesłankę, mianowicie muszą być otrzymane, co oznacza, że stają się definitywnie własnością podatnika, który je otrzymał. Wszelkie wpłaty pieniężne uzyskane przez podatnika tytułem kaucji, gwarancji itp., których otrzymanie ma charakter nieostateczny i warunkowy, nie stanowią przychodu dla podmiotu, który je uzyskał. Pieniądze te staną się przychodem dla podatnika dopiero w tym momencie, kiedy nastąpi zdarzenie skutkujące definitywnym otrzymaniem ich przez podatnika”.

W myśl natomiast art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT:

Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT sformułowanie „pobrane wpłaty lub zarachowane należności”, odnosi się do pobranych przedpłat i zaliczek na poczet dostaw towarów i usług, których wykonanie jest odroczone w czasie i dopiero po realizacji łączącej strony umowy wystąpi przychód podatkowy rzutujący na podstawę opodatkowania.

Regulacja zawarta w tym przepisie stanowi odstępstwo od ogólnych reguł ustalania przychodów z działalności gospodarczej, a warunkiem jego zastosowania jest uznanie, że otrzymane kwoty mają charakter zaliczek (zadatków) na poczet towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych. Co do zasady zatem, kwoty otrzymanych zaliczek nie stanowią przychodu dla celów podatku dochodowego.

Należy jednak podkreślić, że ww. zaliczki (przedpłaty) nie mogą być anonimowe. Ich dokumentowanie i ewidencja powinna być prowadzona w sposób przejrzysty, pozwalający na przyporządkowanie pobranych wpłat do danej usługi bądź do danego towaru i konkretnego nabywcy. Z faktury lub umowy powinno jednoznacznie wynikać, które pobrane wpłaty lub zarachowane należności są zaliczkami (przedpłatami). Nie wszystkie bowiem wpłaty będą zaliczkami i przedpłatami niestanowiącymi przychodów podatkowych. Do przychodów nie zalicza się tylko tych zaliczek i przedpłat, które można przyporządkować do dostawy konkretnego towaru, czy też konkretnej usługi, która zostanie wykonana w określonym terminie realizacji. Użyte w art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych sformułowanie „zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych”, wskazuje, iż chodzi o takie dostawy towarów lub usług, co do których w momencie pobrania wpłaty nie ma wątpliwości, że zostaną faktycznie wykonane.

Dokonując rozstrzygnięcia na gruncie analizowanej sprawy należy w pierwszej kolejności należy zauważyć, że powstanie przychodu należnego, w przypadku sprzedaży rzeczy ustawodawca uzależnia od „wydania rzeczy”, które należy rozumieć jako czynność związaną z przeniesieniem prawa własności.

Moment przeniesienia własności rzeczy, został określony w art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 1061), zgodnie z którym:

Natomiast art. 158 Kodeksu cywilnego określa właściwą formę dla tej czynności prawnej.

Umowa sprzedaży została zdefiniowana w art. 535 ww. ustawy, jako umowa dwustronnie zobowiązująca. Obowiązkiem sprzedającego jest przeniesienie na kupującego własności rzeczy i wydanie mu rzeczy. Kupujący zobowiązuje się natomiast odebrać rzecz i zapłacić sprzedającemu cenę.

Szczegółowe przepisy Kodeksu cywilnego (art. 155-158) określają więc moment, w którym następuje skuteczne, w świetle prawa cywilnego, przeniesienie własności.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy w opisanym stanie faktycznym, w rozliczeniu za rok 2022 byli Państwo uznawani za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT, gdy Państwa przychody ze sprzedaży wraz z podatkiem VAT należnym od tych przychodów ze sprzedaży nie przekroczyły limitu ustawowego z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT oraz czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w rozliczeniu w kolejnych latach podatkowych, będą Państwo uznawani za małego podatnika w rozumieniu ustawy o CIT w sytuacji, gdy Państwa przychody ze sprzedaży wraz z podatkiem VAT należnym od tych przychodów nie przekroczą limitu ustawowego z art. 4a pkt 10 ustawy o CIT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, zauważyć należy, że jak wynika z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym datą powstania przychodu z odpłatnego zbycia rzeczy jest dzień zawarcia umowy jej sprzedaży definitywnie przenoszącej własność rzeczy na nabywcę. W tym momencie można bowiem mówić o wydaniu rzeczy nabywcy na podstawie umowy sprzedaży.

W konsekwencji, to z umowy przenoszącej własność rzeczy wynika nie tylko niebudząca wątpliwości data czynności prawnej, lecz także fakt wydania (nabywcy) rzeczy, będącego przedmiotem umowy sprzedaży, we władanie wraz ze wszystkimi przysługującymi mu prawami w stosunku do tej rzeczy (art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zatem, za datę powstania przychodu uznać należy datę przeniesienia własności rzeczy, na podstawie którego zostanie dokonana jej sprzedaż.

W dalszej kolejności zauważyć należy, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych status „małego podatnika” jest określany przez wartość przychodu ze sprzedaży łącznie z kwotą należnego podatku od towarów i usług. Jak już wcześniej wskazano, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje jednak pojęcia „przychodu ze sprzedaży”. Niemniej jednak, pojęcie „przychodu ze sprzedaży” winno być zdefiniowane z uwzględnieniem przepisów art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym „przychód ze sprzedaży” nie obejmuje swym zakresem wartości otrzymanych zaliczek na poczet dostaw, które nie zostały zrealizowane w danym roku podatkowym, ponieważ takie zaliczki nie stanowią przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w momencie ich otrzymania, na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy o CIT, a co równie istotne, nie mogą one zostać uznane za przychody ze sprzedaży, do której jeszcze nie doszło. W związku z tym przy ustalaniu limitu przychodów ze sprzedaży uprawniającego do posiadania statusu „małego podatnika” nie wlicza się otrzymanych zaliczek i zadatków na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną dostarczone (wykazane) w następnych okresach sprawozdawczych (następnych miesiącach/latach) w sytuacji gdy nie dojdzie do przeniesienia własności rzeczy, a w konsekwencji gdy nie powstanie przychód ze sprzedaży rzeczy.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że skoro otrzymywane przez Państwa środki od Klientów stanowiące zaliczki i zadatki na poczet sprzedaży, która zostanie wykonana w latach kolejnych nie mogą być traktowane przez Państwa jako przychód podatkowy, to nie mogą być również wliczane do limitu „małego podatnika”, o którym mowa w art. 4a pkt 10 ustawy o CIT, tj. limitu 2 000 000 euro. W konsekwencji również i należny od tych zaliczek i zadatków podatek od towarów i usług nie może być uwzględniony przy ustalaniu limitu przychodów ze sprzedaży warunkujących status małego podatnika.

Tym samym stwierdzić należy, że w przypadku, gdy wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług; bez kwot wpływów stanowiących zaliczki i zadatki na poczet sprzedaży, która zostanie wykonana w latach kolejnych i należnego od tych kwot podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w roku podatkowym 2021 oraz nie przekroczy w kolejnych latach podatkowych wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 2 000 0000 euro, wówczas nie spowoduje to w 2022 r. i w latach następnych utraty prawa do opodatkowania dochodów Państwa Spółki na zasadach obowiązujących „małego podatnika”.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego/stanu faktycznego podanym przez Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje ta zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Ponadto wskazać należy, że przywołana przez Państwa interpretacja indywidualna sygn.: 0111-KDIB3-3.4012. 59.2023.1.MW z 14 kwietnia 2023 r. została wydana w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od towarów i usług, która to ustawa w Państwa sprawie nie ma zastosowania.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).