Interpretacja indywidualna z dnia 30 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-1.4010.241.2024.2.MW

Ustalenie rzeczywistego właściciela wypłacanych przez Spółkę odsetek i zastosowania mechanizmu look througt approach.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w przypadku wypłaty przez Spółkę odsetek do A., a następnie, w wyniku konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy, przekazania do B. (bezpośrednio lub za pośrednictwem C.) w innej niż odsetki formie (tj. w postaci wynagrodzenia z tytułu odpłatnego umorzenia udziałów, a w przyszłości także w formie wypłaty dywidendy), Spółka będzie uprawniona do poszukiwania rzeczywistego właściciela z zastosowaniem mechanizmu look through approach, tj. ustalenia rzeczywistego właściciela odsetek i zastosowania regulacji Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Państwa Izrael w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Jerozolimie dnia 22 maja 1991 r. (Dz. U. z 1992 r. nr 28, poz. 124) - tj. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwej dla D., będącego rzeczywistym właścicielem należności – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia rzeczywistego właściciela wypłacanych przez Spółkę odsetek i zastosowania mechanizmu look througt approach.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, należącym do grupy kapitałowej E. (dalej: „Grupa”). Grupa zajmuje się inwestycjami w projekty dotyczące (...). Grupa inwestuje m.in. w Europie, w tym w Polsce. Największy projekt realizowany w Polsce, w który zaangażowana jest Grupa, realizowany jest przez Wnioskodawcę.

Do realizacji prowadzonych przez Wnioskodawcę projektów niezbędne jest pozyskanie odpowiedniego finansowania. W związku z inwestycją realizowaną w Polsce, Spółka pozyskała środki na jej sfinansowanie głównie od swojego udziałowca, A. (dalej: „A.”), z siedzibą na Cyprze (…), który w cypryjskim rejestrze handlowym zarejestrowany jest pod numerem (…).

Z kolei, zgodnie z polityką Grupy, A. pozyskał środki na udzielenie pożyczki Spółce od swojego udziałowca, tj. od B. (dalej: „B.”) z siedzibą w Izraelu (…) oraz C. (dalej: „C.”) z siedzibą w Luksemburgu (…). Jednocześnie, C. środki przekazane Spółce za pośrednictwem A. również pozyskał od B.. Wszystkie środki były przekazywane do Spółki za pośrednictwem A.

Innymi słowy, B. pośrednio udzielił finansowania Wnioskodawcy, poprzez finansowanie udzielone na rzecz A. oraz C., który to podmiot następnie udzielił finansowania A. Spółka pragnie przy tym nadmienić, że z uwagi na transparentność podatkową B., podmiot ten nie będzie rzeczywistym właścicielem odsetek, a będzie nim udziałowiec B., tj. podmiot D. (dalej: „D.”), z siedzibą w Izraelu, przy (…).

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, że powyższy sposób finansowania związany jest ze zmianami w ramach struktury Grupy - uprzednia struktura przewidywała możliwość pozyskiwania przez B. środków na sfinansowanie inwestycji Spółki wykorzystując podmioty pośredniczące, będące właścicielami B., np. w formie funduszy, które to podmioty z kolei pozyskiwały środki od podmiotów zainteresowanych inwestycjami w projekty energetyczne, w tym na terenie Polski (dalej: „Sponsorzy”). Sponsorami były osoby fizyczne i prawne, będące zagranicznymi rezydentami podatkowymi. Niemniej, uprzednia, opisana struktura finansowania, jak wskazano powyżej, uległa zmianie w związku ze zmianami właścicielskimi w ramach Grupy.

W związku z otrzymanym finansowaniem, Spółka dokonuje spłaty pożyczek (kwota główna i odsetki) na rzecz A.

D. z kolei, z uwagi na fakt, iż B. jest podmiotem transparentnym podatkowo, będzie rzeczywistym właścicielem odsetek wypłacanych przez Spółkę do A. - zarówno w przypadku odsetek od pożyczki udzielonej przez B. bezpośrednio na rzecz A., jak też odsetek od pożyczki udzielonej przez B. na rzecz C., a następnie przekazanej przez C. do A.

Jednocześnie, A. ani C., mimo prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4a ust. pkt 29 lit. c Ustawy o CIT, nie będą rzeczywistymi właścicielami odsetek wypłacanych przez Spółkę do A. Rola zarówno A., jak też C. jest ograniczona jedynie do przekazania odsetek na rzecz B. - zarówno w odniesieniu do pożyczek zaciągniętych przez A. bezpośrednio od B., jak i tych pożyczek, które C. zaciągnął od B. w celu udzielenia następnie finansowania dłużnego na rzecz A. A. i C. w odniesieniu do przekazywanych odsetek nie są rzeczywistym właścicielem, ponieważ:

• nie otrzymują tych odsetek dla własnych korzyści, w tym nie decydują samodzielnie o ich przeznaczeniu i nie ponoszą ryzyka ekonomicznego związanego z utratą tych odsetek lub ich części;
• są pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem zobowiązanym do przekazania całości lub części odsetek innemu podmiotowi (tj. B.).

Jednocześnie, jak wskazano już powyżej, B także nie jest rzeczywistym właścicielem należności pochodzących z odsetek wypłacanych przez Spółkę, ponieważ jest on podmiotem transparentnym podatkowo.

Rzeczywistym właścicielem odsetek wypłacanych przez Spółkę do A. jest D. To on bowiem spełnia definicję rzeczywistego właściciela z art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Spółkę. Oznacza to, że D. w odniesieniu do odsetek wypłaconych przez Spółkę na rzecz A.:

• otrzymał należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą całości lub części odsetek,
• nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,
• rowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju miejsca zamieszkania/siedziby, jeżeli należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez ten podmiot w zakresie otrzymanej należności.

Każdorazowo, na moment wypłaty odsetek, Spółka dochowuje należytej staranności przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W szczególności, Spółka pozyskała (i będzie w kolejnych latach pozyskiwać) ważny certyfikat rezydencji podatkowej D., a także oświadczenie D. potwierdzające jego status, jako rzeczywistego właściciela odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz A.

Może się zdarzyć, że kwota odsetek wypłaconych przez Spółkę do A. w trakcie roku kalendarzowego przekroczy kwotę 2.000.000 zł. Przy czym niezależnie od wartości spłacanych odsetek, Wnioskodawca zawsze weryfikuje, i będzie weryfikował w przyszłości, D. otrzymującego należności pochodzące z odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz A. pod kątem spełnienia przez niego definicji beneficjenta rzeczywistego, gromadząc odpowiednie dokumenty w tym zakresie.

Na moment złożenia niniejszego Wniosku, Spółka dokonała już spłaty części pożyczek wraz z odsetkami na rzecz A.

Działając w dotychczasowej strukturze, Spółka poszukiwała beneficjentów rzeczywistych wypłacanych odsetek stosując zasadę look-through. Prawidłowość takiego podejścia została potwierdzona przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 17 września 2021 r. w interpretacji indywidualnej o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.551.2021.2.IR.

W wyniku zmian właścicielskich, których konsekwencją były zmiany w przepływach finansowych w ramach Grupy, w odniesieniu do finansowania pozyskanego pośrednio od B., doszło do sytuacji, w której A. po otrzymaniu od Spółki odsetek, dokonał ich przekazania do swojego udziałowca B., jak również do sytuacji, w której A. po otrzymaniu od Spółki odsetek, dokonał ich przekazania do swojego udziałowca C., który to następnie przekazał odsetki do swojego udziałowca B.

Jednocześnie, wskazane płatności, w wyniku konwersji wierzytelności A. wobec B. na kapitał zakładowy, konwersji wierzytelności A. wobec C. na kapitał zakładowy oraz konwersji wierzytelności C. wobec B. na kapitał zakładowy, przekazane zostały w innej niż odsetki formie - tj. w postaci wypłaconego udziałowcowi (tj. C. i B.) wynagrodzenia z tytułu odpłatnego umorzenia udziałów powstałych w wyniku konwersji powyższej wierzytelności na kapitał zakładowy oraz późniejszego odpłatnego umorzenia tych udziałów.

Spółka wskazuje, że w przyszłości odsetki otrzymane przez A. od Spółki mogą również zostać przekazane B., a także do C. a następnie do B. – w przypadku finansowania udzielonego z udziałem C. - w formie wypłaty dywidendy. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, z uwagi na fakt, że A. jest zobowiązany do przekazania odsetek otrzymanych od Spółki i nie może nimi samodzielnie rozporządzać, Spółka będzie poszukiwała beneficjenta rzeczywistego wypłaconych odsetek, którym to beneficjentem rzeczywistym będzie D.

Spółka pragnie podkreślić, że celem niniejszego zapytania nie jest rozstrzygnięcie czy D, będący udziałowcem podmiotu transparentnego podatkowo - tj. B., spełnia definicję rzeczywistego właściciela tych płatności, ani rozstrzygnięcie, czy wypłacone wynagrodzenia z tytułu odpłatnego umorzenia udziałów powstałych w wyniku konwersji i wypłacone dywidendy są tożsame z przekazaniem rzeczywistemu właścicielowi należności odsetek. Ocena tej kwestii dokonana zostanie samodzielnie przez Spółkę i będzie przedmiotem weryfikacji przy każdej kolejnej wypłacie. Tym samym, Spółka zainteresowana jest potwierdzeniem czy ma ona prawo do stosowania mechanizmu look through approach, tj. każdorazowego poszukiwania beneficjenta rzeczywistego w sytuacji, w której doszło do konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy A. i C.

Pytanie

Czy w opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, w przypadku wypłaty przez Spółkę odsetek do A., a następnie, w wyniku konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy, przekazania do B. (bezpośrednio lub za pośrednictwem C.) w innej niż odsetki formie (tj. w postaci wynagrodzenia z tytułu odpłatnego umorzenia udziałów, a w przyszłości także w formie wypłaty dywidendy), Spółka będzie uprawniona do poszukiwania rzeczywistego właściciela z zastosowaniem mechanizmu look through approach, tj. ustalenia rzeczywistego właściciela odsetek i zastosowania regulacji Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Państwa Izrael w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Jerozolimie dnia 22 maja 1991 r. (Dz. U. z 1992 r. nr 28, poz. 124) - tj. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwej dla D, będącego rzeczywistym właścicielem należności?

Państwa stanowisko w sprawie

W opisanym stanie faktycznym / zdarzeniu przyszłym, w przypadku wypłaty przez Spółkę odsetek do A., a następnie, w wyniku konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy, przekazania do B (bezpośrednio lub za pośrednictwem C.) w innej niż odsetki formie (tj. w postaci wynagrodzenia z tytułu odpłatnego umorzenia udziałów, a w przyszłości także w formie wypłaty dywidendy), Spółka będzie uprawniona do poszukiwania rzeczywistego właściciela z zastosowaniem mechanizmu look through approach, tj. ustalenia rzeczywistego właściciela odsetek i zastosowania regulacji Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Państwa Izrael w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Jerozolimie dnia 22 maja 1991 r. (Dz. U. z 1992 r. nr 28, poz. 124) - tj. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwej dla D., będącego rzeczywistym właścicielem należności.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT, podatnicy niemający na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają opodatkowaniu tylko od dochodów, które zostały przez nich uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wśród dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w Ustawie o CIT (art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT) wymieniono w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Równocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 5 Ustawy o CIT, za dochody (przychody), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 5 tej ustawy, a więc dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez podatników, którzy nie mają w Polsce siedziby lub zarządu, uważa się przychody wymienione art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 1-4 tej ustawy.

Natomiast, w myśl art. 21 ust. 1 pkt. 1 Ustawy o CIT podatek od dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty niemające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, pobiera się od przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) w wysokości 20% przychodów.

Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 2 Ustawy o CIT, ww. przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przenosząc powyższe na grunt stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, wskazać należy, że odsetki wypłacane przez Wnioskodawcę stanowią odsetki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT. W konsekwencji, odsetki wypłacane przez Spółkę na rzecz A., powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem u źródła na podstawie polskich przepisów Ustawy o CIT z uwzględnieniem przepisów odpowiedniej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 Ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Poprzez wymieniony powyżej certyfikat rezydencji, zgodnie z art. 4a pkt 12 Ustawy o CIT, rozumie się zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 2e Ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy o CIT na rzecz podmiotu powiązanego, przekroczyła w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwotę 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane, jako płatnicy pobrać, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od nadwyżki ponad kwotę 2.000.000 zł według stawki podstawowej, tj. z pominięciem stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 7a Ustawy o CIT ww. przepisów nie stosuje się jednak, jeżeli podatnik złożył oświadczenie, że:

1)posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;

2)po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o CIT organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 26 ust. 2e Ustawy o CIT. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jednocześnie, zgodnie z art. 28b ust. 4 pkt 5-6 Ustawy o CIT, do wniosku o zwrot podatku dołącza się dokumentację pozwalającą na ustalenie jego zasadności, w szczególności:

• oświadczenie podatnika, że w odniesieniu do czynności, w związku z którą składany jest wniosek o zwrot podatku, podatnik jest podmiotem, na którym ciąży obowiązek podatkowy, a także oświadczenie podatnika, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności - w przypadku podatników mających w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy;
• oświadczenie podatnika, że prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby podatnika dla celów podatkowych, z którą wiąże się uzyskany przychód – w przypadku podatników posiadających ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, gdy należności są uzyskiwane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wykładnia powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a Ustawy o CIT powinno dotyczyć rzeczywistego właściciela przekazywanych płatności.

Z powyższego wynika zatem, iż należy zbadać, który podmiot jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności w oparciu o warunki wskazane w art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT. Ustalenie podmiotu, który można uznać za rzeczywistego właściciela wypłacanych należności będzie determinowało z kolei zasady jego opodatkowania. Należy przy tym podkreślić, iż również oświadczenie, o którym mowa w art. 26 ust. 7a Ustawy o CIT powinno dotyczyć rzeczywistego właściciela przekazywanych płatności.

Tym samym, przepisy te należy interpretować w ten sposób, że w przypadku, gdy w świetle warunków określonych w art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT – A., nie jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych przez Spółkę należności (odsetek), to Spółka będzie uprawniona do ustalenia rzeczywistego właściciela odsetek i zastosowania regulacji właściwych do sytuacji, w której takie należności wypłacane byłyby przez Spółkę bezpośrednio do ich rzeczywistego właściciela (tzw. look through approach).

Prawidłowość wskazanej wykładni przepisów Ustawy o CIT znajduje potwierdzenie zarówno w wyrokach sądów administracyjnych, jak i interpretacjach indywidualnych.

W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje przykładowo na:

• Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11.03.2015 r. (sygn. II FSK 215/13), w którym sąd stwierdził, że: „W sytuacji, gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (wyrok NSA z dnia 13 grudnia 2013 r., II FSK2873/11). Nie oznacza to natomiast braku możliwości zastosowania postanowień umowy wobec ostatecznego odbiorcy odsetek, który jako faktyczny odbiorca jest "osobą uprawnioną do odsetek". Cechą "osoby uprawnionej do odsetek" (beneficial owner of the interest) jest ostateczne czerpanie korzyści z prawa do odsetek. Nie chodzi więc o to, aby "odbiorca odsetek" był odbiorcą bezpośrednim, ale o to, by jako odbiorca faktyczny (a nie pośrednik) był "osobą uprawnioną" do odsetek. Dotyczy to zarówno możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku w państwie źródła odsetek (art. 11 ust. 2 Umowy polsko-niemieckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania), jak też możliwości opodatkowania określonego rodzaju odsetek wyłącznie w państwie, w którym beneficjent ma miejsce zamieszkania lub siedzibę (art. 11 ust. 3 Umowy polsko-niemieckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania).”
• Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 18.06.2015 r., (sygn. I SA/Łd 551/15), w którym sąd wskazał, że: „W sytuacji gdy płatność dokonywana jest na rzecz pośrednika będącego rezydentem określonego państwa, który następnie przekazuje tę płatność ostatecznemu odbiorcy, państwo w którym powstaje dana płatność nie jest zobowiązane do zastosowania wobec tego pośrednika postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Nie wyłącza to jednak możliwości zastosowania postanowień umowy wobec ostatecznego odbiorcy odsetek, który jako faktyczny odbiorca jest „osobą uprawnioną” do odsetek” [podkreślenie własne Wnioskodawcy] mającą prawo do czerpania z nich korzyści i nie musi być w tej sytuacji odbiorcą bezpośrednim, ale może otrzymać odsetki za pośrednictwem Agenta (jak w analizowanym przypadku)”.
• Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 4.02.2020 r. (sygn. I SA/Gl 1488/19), w którym sąd stwierdził, co następuje: „Zdaniem Sądu rozumienie pojęcia "odbiorca odsetek jest ich właścicielem" należy rozumieć w ten sposób, że podmiot ostatecznie otrzymujący odsetki jest równocześnie ich właścicielem. Rozumienie takie wynika z założenia, że pod pojęciem tym nie może mieścić się sytuacja, w której odbiorca odsetek otrzymuje ją nie dla własnej korzyści a jako podmiot zobowiązany do jej przekazania w całości lub części innemu podmiotowi, w tym takiemu, który ma siedzibę lub miejsce zamieszkania w państwie trzecim. Innymi słowy aby doszło do spełnienia przesłanki wynikającej z ww. przepisu właściciel odsetek powinien być równocześnie ich odbiorcą końcowym. Nie chodzi więc o to, aby "odbiorca odsetek" był odbiorcą bezpośrednim, ale o to, by jako odbiorca faktyczny (a nie pośrednik) był ich właścicielem, a zatem "osobą uprawnioną" do odsetek. Innymi słowy, by ostatni podmiot w łańcuchu transakcji przelewów "odsetek" był jego właścicielem i ma siedzibę na terenie drugiego z umawiających się Państw.”
• Interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14.04.2016 r. (sygn. IBPB-1- 2/4510-300/16/BG), w której Wnioskodawca, którego stanowisko uznano za prawidłowe wskazał, że: „Zdaniem Spółki, w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku, uwzględniając wcześniej zaprezentowaną argumentację, Usługodawca, tj. odbiorca opłaty licencyjnej, nie jest osobą uprawnioną do wypłaty opłat licencyjnych, gdyż jest on tylko niezależnym pośrednikiem, który nie posiada żadnych praw do znaku towarowego objętego licencją. Taką osobą jest jednak Licencjodawca, który posiada prawa do znaku towarowego objętego licencją i ma prawo udzielania licencji na korzystanie z tego znaku towarowego. W konsekwencji, celem ustalenia stawki podatku u źródła, Spółka może zastosować art. 12 ust. 2 UPO i przyjąć, że skoro Licencjodawca jest osobą uprawnioną do należności licencyjnych i ma siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, tj. w Niemczech, co wynika z posiadanego przez Spółkę certyfikatu rezydencji, to podatek u źródła wynosi 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych”.
• Interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17.02.2017 r. (sygn. 1462- PPB5.4510.1077.2016.1.PW), w której Wnioskodawca, którego stanowisko uznano za prawidłowe wskazał, że: „W przestawionym powyżej stanie faktycznym Agent z siedzibą w Danii, nie może zostać uznany za licencjodawcę, nie jest właścicielem autorskich prawa majątkowych do filmu, i nie jest rzeczywistym odbiorcą należności licencyjnych. Jego rola sprowadza się do funkcji pomocniczych polegających na wystawieniu faktury na rzecz Spółki i poboru należności licencyjnych. Spółka w celu ograniczenia ryzyka podatkowego wymaga udokumentowania przez Agenta jego rezydencji podatkowej. Jednak zdaniem Wnioskodawcy, przepisy ustawy o CIT nie nakładają na płatnika obowiązku posiadania dwóch certyfikatów rezydencji. Płatnikiem podatku od należności licencyjnych może zostać uznany tylko jeden podmiot faktyczny właściciel praw i należności licencyjnych. Biorąc pod uwagę powyższe, wynagrodzenie dokonywane przez Spółkę na rzecz Licencjodawcy z tytułu nabycia praw licencyjnych do emisji filmu podlega opodatkowaniu podatkiem od należności licencyjnych w wysokości 5% zgodnie z art. 12 ust. 2 umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania z Cyprem. Jednocześnie na Spółce nie ciąży obowiązek dokumentowania rezydencji podatkowej Agenta".
• Interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4.01.2017 r. (sygn. 1462-IPPB5.4510.1010.2016.1.PW, 4.01.17), w którym organ stwierdził, że: „Odnosząc zaprezentowany przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego do powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie rzeczywistymi właścicielami należności licencyjnych wypłacanych przez Wnioskodawcę do Spółki brytyjskiej będą spółki szwajcarskie. Spółka brytyjska będzie pełniła jedynie rolę pośrednika zobowiązanego umową licencyjną do przekazywania należności licencyjnych spółkom szwajcarskim. Stwierdzić zatem należy, że w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Bernie dnia 2 września 1991 r."
• Interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5.08.2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.226.2019.2.JF), w której Wnioskodawca, którego stanowisko uznano za prawidłowe wskazał, że: „W celu uproszczenia rozliczeń w ramach Grupy, ograniczenia liczby dokumentów oraz osiągnięcia efektu skali planowane jest aby jeden z podmiotów z Grupy pełnił funkcję centrum rozliczeniowego (dalej: „Centrum Rozliczeniowe"). (...) Centrum Rozliczeniowe będzie pełnić rolę pośrednika, tj. podmiotu technicznie odpowiedzialnego za rozliczenie transakcji (tzw. podmiot pełniący funkcje cost centre). Oznacza to, że rola Centrum Rozliczeniowego w łańcuchu transakcji będzie ograniczona do technicznego administrowani systemem. Centrum Rozliczeniowe nie będzie natomiast zaangażowane w merytoryczne świadczenie Usług. Oznacza to, że Usługi formalnie będą nabywane przez Spółkę od Centrum Rozliczeniowego, ale faktycznie świadczone będą przez Rzeczywistego Usługodawcę. (...) W konsekwencji, w ocenie Spółki, kwalifikacja podatkowa Wynagrodzenia za świadczenie Usług powinna zostać przeprowadzona na gruncie UPO zawartej pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a państwem siedziby Rzeczywistego Usługodawcy."
• Interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21.09.2019 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.241.2019.2.AJ), w której wskazano, że: „Organ interpretacyjny zgadza się bowiem z poglądem zgodnie z którym co do zasady rzeczywisty właściciel (uprawniony odbiorca) odsetek ma prawo do skorzystania z preferencji wynikających z danej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nawet w przypadku, gdy pomiędzy wypłacającym a uprawnionym do odsetek występuje pośrednik (przedstawiciel, powiernik) - bezpośredni odbiorca. Wynika to wprost z postanowień pkt 11 Komentarza do art. 11 Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku."
• Interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28.02.2023 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.241.2022.2.KS), w którym Organ przychylił się do stanowiska wnioskodawcy, stwierdzając, że: „prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym, w przypadku wypłaty przez Spółkę odsetek przypadających na danego inwestora do Trustu, Spółka będzie uprawniona do ustalenia rzeczywistego właściciela odsetek i zastosowania regulacji właściwej umowy o unikaniu opodatkowania dla tego rzeczywistego właściciela, tj. danego inwestora (tzw. look through approach)."

Ponadto Spółka zwraca uwagę, że Minister Finansów opublikował 25 września 2023 r. Projekt objaśnień podatkowych dotyczących zasad poboru podatku u źródła (dalej: „Objaśnienia MF'’), w których odniesiono się do problemu podniesionego przez Spółkę.

Jak stanowią objaśnienia MF „(...) W precedensowej sprawie C-115/16 N Luxembourg 123 TSUE podkreślił, iż dyrektywa IR czerpie z art. 11 MK OECD (1996) i dąży do tego samego celu. Jest o tyle istotne, że pierwsze projekty dyrektywy IR były proponowane jeszcze w latach 90. ubiegłego wieku, a formalnie dyrektywa ta została przyjęta w 2003 r. Oznacza to, iż de facto właśnie wersja MK OECD (2003) została zastosowana przez TSUE, który definiując charakter rzeczywistego właściciela stwierdził, że jest to koncepcja ekonomiczna oznaczająca podmiot, który czerpie korzyści ekonomiczne z otrzymanych odsetek, czyli dysponuje uprawnieniem do swobodnego decydowania o ich przeznaczeniu.

Zdaniem TSUE, użyte w przepisach pojęcie właściciela wyklucza spółki pośredniczące i powinno być rozumiane nie w wąskim i technicznym znaczeniu, lecz w sposób pozwalający uniknąć podwójnego opodatkowania i zapobiec oszustwom oraz uchylaniu się od opodatkowania. W dalszej części tego wyroku, analizując kryteria nadużycia prawa, TSUE odniósł się do sytuacji spółki, która „nie będąc związana takim zobowiązaniem umownym lub ustawowym, nie dysponuje «pełnym» prawem do korzystania i pobierania korzyści z tych kwot".

Mając na uwadze, iż TSUE powiązał w niniejszym wyroku ustalenie nieposiadania statusu rzeczywistego właściciela z nadużyciem dyrektyw podatkowych, można uznać, iż posiadanie pełnego prawa do korzystania i pobierania korzyści z należności jest również elementem definicji beneficial owner."

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego zdarzenia przyszłego, A., C. - tj. podmioty przekazujące otrzymane należności, ani B., jako podmiot transparentny podatkowo, nie będą spełniać definicji rzeczywistego właściciela środków pochodzących z odsetek wypłacanych przez Spółkę, ponieważ środki te będą opodatkowane na poziomie udziałowca B. - tj. D., który to będzie rzeczywistym właścicielem tych płatności.

W konsekwencji, A. i C. powinni być traktowani jedynie jako techniczni pośrednicy płatności, którzy nie spełniają definicji rzeczywistego właściciela z art. 4a pkt 29 Ustawy o CIT. Jednocześnie, rzeczywistym właścicielem należności z tytułu odsetek wypłacanych przez Spółkę nie będzie także B. - podmiot transparentny podatkowo. W rezultacie, Spółka zobowiązana będzie do stosowania odpowiednich przepisów regulujących sytuację prawną pomiędzy Wnioskodawcą a rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (tj. D.) tj. przepisów Ustawy o CIT, z uwzględnieniem przepisów właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (tj. polsko - izraelskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Dodatkowo, mając na względzie wskazaną w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego kwestię zmiany tytułu płatności w wyniku konwersji długu na kapitał, a następnie odpłatnego umorzenia udziałów lub też, w przyszłości, wypłaty dywidendy, Wnioskodawca wskazuje, że w praktyce, obowiązek przekazania dochodu nie musi zawsze polegać na przekazaniu tego dochodu w tej samej formie prawnej, w jakiej został on uprzednio uzyskany. Stąd, jeśli wpływy z odsetek zostałyby w wyniku konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy oraz następnie odpłatnego umorzenia udziałów, przekazane dalej w formie wynagrodzenia z tytułu odpłatnego umorzenia udziałów lub też wypłaty dywidendy (tym samym doszłoby do zmiany charakteru (kwalifikacji) dochodu), bezpośredni odbiorca tych płatności w postaci A. nadal nie mógłby zostać uznany za rzeczywistego właściciela takich należności, a Spółka nadal byłaby uprawniona do poszukiwania ich rzeczywistego właściciela.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Spółki, Wnioskodawca, z zachowaniem należytej staranności, dokonując określonych płatności do podmiotu zagranicznego - w tym przypadku do A. - ma prawo do poszukiwania rzeczywistego właściciela należności.

Zatem, w analizowanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym kwalifikacja podatkowa wypłacanych przez Spółkę odsetek na rzecz A., następnie konwersji wierzytelności A. wobec jej udziałowca B.na kapitał zakładowy, oraz analogicznie - konwersji wierzytelności A. wobec C. i wierzytelności C. wobec B. na kapitał zakładowy i wypłaty w formie wynagrodzenia z tytułu odpłatnego umorzenia udziałów lub w przyszłości w formie dywidendy - odpowiednio do C. lub do B., powinna zostać przeprowadzona z uwzględnieniem statusu (rezydencji) rzeczywistego właściciela wskazanych należności - tj. D. Zgodnie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, podmiot ten będzie rzeczywistym odbiorcą odsetek wypłacanych przez Spółkę.

Wnioskodawca zwraca również uwagę, że przepisy Ustawy o CIT w żaden sposób nie wykluczają możliwości poszukiwania rzeczywistego właściciela należności, również w sytuacji, gdy zmianie ulega tytuł płatności. Taka zawężająca wykładnia prowadziłaby bowiem niejednokrotnie do sytuacji, w której z formalnego punktu widzenia nie istniałby rzeczywisty właściciel należności - co w praktyce byłoby niezgodne z rzeczywistością.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, na moment każdorazowej wypłaty odsetek, Spółka dochowa również każdorazowo należytej staranności przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. W szczególności, Spółka pozyska ważny certyfikat rezydencji podatkowej D, który to będzie rzeczywistym beneficjentem odsetek wypłacanych Spółkę, a także oświadczenie D. potwierdzające jego status, jako rzeczywistego właściciela należności pochodzących z odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz A. 

Zatem, w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, w przypadku wypłaty odsetek do A., następnie konwersji wierzytelności A. wobec B. na kapitał zakładowy, oraz analogicznie - konwersji wierzytelności A. wobec C. i wierzytelności C. wobec B. na kapitał zakładowy i wypłaty w formie wynagrodzenia za umorzone udziały lub, w przyszłości, w formie dywidendy do B., zgodnie z koncepcją look through approach, Spółka jako płatnik może i będzie mogła w przyszłości zastosować stawkę podatku u źródła wynikającą z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania właściwej dla rzeczywistego właściciela tych należności, tj. D.

Natomiast, w przypadku niepozyskania odpowiedniej dokumentacji w stosunku do D., w szczególności ważnego certyfikatu rezydencji, umożliwiającej zastosowanie stawki podatku, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, Spółka pobierze podatek u źródła od odsetek wypłacanych do A. według stawki podstawowej z Ustawy o CIT (20%).

Tak jak zostało to wskazane powyżej, celem niniejszego zapytania nie jest rozstrzygnięcie czy D. otrzymujący należności pochodzące ze spłacanych pożyczek spełnia definicję rzeczywistego właściciela tych płatności ani rozstrzygnięcie, czy wypłacone wynagrodzenia z tytułu odpłatnego umorzenia udziałów powstałych w wyniku konwersji i wypłacone dywidendy są tożsame z przekazaniem rzeczywistemu właścicielowi należności odsetek. Ocena tej kwestii dokonana została samodzielnie przez Spółkę i będzie przedmiotem weryfikacji przy każdej kolejnej wypłacie. Tym samym, Spółka zainteresowana jest potwierdzeniem czy ma ona prawo do stosowania mechanizmu look through approach, tj. każdorazowego poszukiwania beneficjenta rzeczywistego wypłacanych odsetek.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa pytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT:

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ww. ustawy:

Na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 22a ustawy o CIT:

Zauważyć należy, że dla ustalenia możliwości zastosowania preferencyjnych warunków opodatkowania wynikajacych z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie osoby podatnika. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych podlega bowiem podatnik osiągający przychody na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i to w stosunku do tego podatnika mogą znaleźć zastosowanie warunki takiej umowy.

Nie ulega wątpliwości, że odsetki wypłacone przez polską spółkę stanowią dochód (przychód) wymienionymi w art. 21 ust. 1, jednakże w analizowanej sprawie należy również mieć na względzie, że wypłata dokonana została/zostanie na rzecz bezpośredniego udziałowca spółki polskiej, tj. na rzecz spółki cypryjskiej A.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Z opisu sprawy wynika, że do realizacji prowadzonych przez Państwa projektów niezbędne jest pozyskanie odpowiedniego finansowania. W związku z inwestycją realizowaną w Polsce, Spółka pozyskała środki na jej sfinansowanie głównie od swojego udziałowca, A. z siedzibą na Cyprze.

Z kolei, zgodnie z polityką Grupy, A. pozyskał środki na udzielenie pożyczki Spółce od swojego udziałowca, tj. od B. z siedzibą w Izraelu oraz C. z siedzibą w Luksemburgu. Jednocześnie, C. środki przekazane Spółce za pośrednictwem A. również pozyskał od B. Wszystkie środki były przekazywane do Spółki za pośrednictwem A.

Z uwagi na transparentność podatkową B., podmiot ten nie będzie rzeczywistym właścicielem odsetek, a będzie nim udziałowiec B., tj. podmiot D. z siedzibą w Izraelu.

W związku z otrzymanym finansowaniem, Spółka dokonuje spłaty pożyczek (kwota główna i odsetki) na rzecz A.

D. z kolei, z uwagi na fakt, iż B. jest podmiotem transparentnym podatkowo, będzie rzeczywistym właścicielem odsetek wypłacanych przez spółkę do A. - zarówno w przypadku odsetek od pożyczki udzielonej przez B. bezpośrednio na rzecz A., jak też odsetek od pożyczki udzielonej przez B. na rzecz C., a następnie przekazanej przez C. do A.

Jednocześnie, A. ani C., mimo prowadzenia rzeczywistej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4a ust. pkt 29 lit. c ustawy o CIT, nie będą rzeczywistymi właścicielami odsetek wypłacanych przez Spółkę do A.

Rola zarówno A., jak też C. jest ograniczona jedynie do przekazania odsetek na rzecz B.

Jednocześnie B. także nie jest rzeczywistym właścicielem należności pochodzących z odsetek wypłacanych przez spółkę, ponieważ jest on podmiotem transparentnym podatkowo.

Rzeczywistym właścicielem odsetek wypłacanych przez Spółkę do A. jest D. To on bowiem spełnia definicję rzeczywistego właściciela z art. 4a pkt 29 ustawy o CIT w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez spółkę.

Każdorazowo, na moment wypłaty odsetek, spółka dochowuje należytej staranności przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W szczególności, spółka pozyskała (i będzie w kolejnych latach pozyskiwać) ważny certyfikat rezydencji podatkowej D., a także oświadczenie D. potwierdzające jego status, jako rzeczywistego właściciela odsetek wypłacanych przez Spółkę na rzecz A. Może się zdarzyć, że kwota odsetek wypłacanych przez spółkę do A. w trakcie roku kalendarzowego przekroczy kwotę 2 mln zł.

Na moment złożenia niniejszego wniosku, spółka dokonała już spłaty części pożyczek wraz z odsetkami na rzecz A.

W wyniku zmian właścicielskich, których konsekwencją były zmiany w przepływach finansowych w ramach grupy, w odniesieniu do finansowania pozyskanego pośrednio od B., doszło do sytuacji, w której A. po otrzymaniu od spółki odsetek, dokonał ich przekazania do swojego udziałowca B., jak również do sytuacji, w której A. po otrzymaniu od spółki odsetek, dokonał ich przekazania do swojego udziałowca C., który to następnie przekazał odsetki do swojego udziałowca B.

Jednocześnie, wskazane płatności, w wyniku konwersji wierzytelności A. wobec B. na kapitał zakładowy, konwersji wierzytelności A. wobec C. na kapitał zakładowy oraz konwersji wierzytelności C. wobec B. na kapitał zakładowy, przekazane zostały w innej niż odsetki formie - tj. w postaci wypłaconego udziałowcowi (tj. C. i B.) wynagrodzenia z tytułu odpłatnego umorzenia udziałów powstałych w wyniku konwersji powyższej wierzytelności na kapitał zakładowy oraz późniejszego odpłatnego umorzenia tych udziałów.

W przyszłości odsetki otrzymane przez A. od spółki mogą również zostać przekazane B., a także do C. a następnie do B. – w przypadku finansowania udzielonego z udziałem C. - w formie wypłaty dywidendy.

Kwestia do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie dotyczy ustalenia, czy w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zastosowanie może mieć koncepcja look-through approach, polegająca na ustaleniu rzeczywistego właściciela wypłacanych odsetek, w sytuacji gdy spółka, w związku z otrzymanym finansowaniem od swojego bezpośredniego udziałowca, dokonuje spłaty odsetek od pożyczek na rzecz tego udziałowca (A.) z siedzibą na Cyprze, natomiast rzeczywistym właścicielem tych odsetek jest pośredni udziałowiec wnioskodawcy (D.) z siedzibą w Izraelu.

Uwzględniając treść powołanych przepisów wskazać należy, że w dniu dokonania wypłaty wskazanych we wniosku odsetek, po stronie dokonującej ich wypłaty polskiej spółki powstał/powstanie obowiązek podatkowy wobec cypryjskiej spółki, jako podatnika. To bowiem spółka cypryjska osiągnęła/osiągnie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochód, w myśl art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT a co za tym idzie jest podatnikiem, o którym mowa jest/będzie w art. 3 ust. 2 ww. ustawy.

O tym bowiem, że spółka cypryjska jest w omawianej sprawie podatnikiem decyduje fakt uzyskania przez nią przychodów z tytułu wypłacanych odsetek, nie zaś posiadanie statusu tzw. beneficjenta owner wobec tych należności. Podatnikiem jest bowiem podmiot, który uzyskuje przychód z tytułu odsetek, nie zawsze będąc rzeczywistym beneficjentem/ właścicielem należności.

Zatem, w opisanej we wniosku sytuacji podatnikiem wobec wypłacanych przez wnioskodawcę odsetek jest A. z siedzibą na Cyprze, gdyż to temu podmiotowi jako udziałowcowi polskiej spółki (wnioskodawcy) wypłacane są odsetki od udzielonych wnioskodawcy pożyczek. Zatem jedynie wobec A. jako podatnika możliwe byłoby rozpatrywanie zasad opodatkowania wypłacanych odsetek, w tym z ewentualnym uwzględnieniem zapisów właściwej polsko-cypryjskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z uwagi na powyższe, skoro za podatnika względem wypłacanych odsetek należy przyjmować bezpośredniego udziałowca wnioskodawcy, udzielającego finansowania wnioskodawcy i otrzymującego następnie odsetki z tego tytułu, to dalsza forma „dystrybucji odsetek” w grupie pozostaje bez znaczenia dla opiniowanego zagadnienia.

Powyższe stanowisko potwierdza Ministerstwo Finansów w aktualnym projekcie Objaśnień podatkowych z 25 września 2023 roku dotyczącym poboru podatku u źródła. Z pkt 2.3. powyższego projektu wynika, że stosowanie koncepcji „look-through approach” (czyli ustalania przez organ podatkowy, kto jest rzeczywistym właścicielem należności w sytuacji, gdy podmiot uzyskujący taką należność nie jest jej rzeczywistym właścicielem) nie znajduje uzasadnienia ani w przepisach ustawy o CIT, ani w przepisach Ordynacji podatkowej. Ministerstwo Finansów powołując się na orzecznictwo TSUE oraz NSA stwierdziło, że można i należy uznać, że organy podatkowe nie są – co do zasady – zobowiązane do stosowania tej koncepcji.

Należy zauważyć, że stanowisko Ministerstwa Finansów w odniesieniu do koncepcji look through approach zmieniło się w porównaniu do poglądów przedstawionych w projekcie Objaśnień podatkowych z 19 czerwca 2019 roku dotyczącym zasad poboru podatku u źródła, z których wynikało, że w niektórych sytuacjach ostateczni odbiorcy należności (m.in. z tytułu dywidendy) mają status rzeczywistego właściciela i w związku z tym to oni, z pominięciem podmiotu pośredniczącego mogą korzystać ze zwolnienia z podatku u źródła.

Tym samym Państwa stanowisko w całości należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia;
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie sformułowanym przez Państwa we wniosku pytaniem.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatnika. Zostały wydane w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie mogą one zatem przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego. Każdą sprawę Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).