Interpretacja indywidualna z dnia 26 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-2.4011.473.2024.1.JM

Brak obowiązku pobrania zaliczki.

Interpretacja indywidualna – stanowisko  w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

• prawidłowe – w zakresie braku obowiązku pobrania zaliczki na podatek dochodowy od świadczeń na rzecz (...) przebywającego na terytorium Macedonii Północnej powyżej 183 dni w roku kalendarzowym;
• nieprawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

A. z siedzibą w (...) jest urzędem administracji rządowej obsługującym (…), działającym pod jego bezpośrednim kierownictwem.

A. w najbliższym czasie podpisze umowę o współpracy bliźniaczej z Republiką Macedonii Północnej. Umowa ta będzie mówiła o konieczności oddelegowania pracownika (…) do nadzorowania czynności związanych z realizacją projektu (...). Wynagrodzenie oddelegowanego pracownika ((...)), będzie wypłacał (…), koszt tego wynagrodzenia będzie refundowany ze środków unijnych, przekazywanych przez Komisję Europejską w (…) na konto (…). Następnie środki te będą przekazane na rachunek pracownika oddelegowanego do Macedonii Północnej. Pracownik otrzyma na okres realizacji projektu nowe warunki umowy o pracę, tj. zostanie wyznaczone nowe miejsce pracy, termin jej rozpoczęcia, a także czas wykonywania pracy za granicą oraz walutę w której w tym czasie będzie wypłacane pracownikowi wynagrodzenie. Planowany okres pracy na terenie Macedonii Północnej to 24 miesiące, tj. od 1 września 2024 r. do 31 sierpnia 2026 r.

W tym okresie pracownik na terytorium Polski będzie przebywał:

• w 2024 roku – dłużej niż 183 dni,
• w 2025 roku – nie dłużej niż 183 dni,
• w 2026 roku - nie dłużej niż 183 dni;

Na terytorium Macedonii Północnej. w tym okresie pracownik będzie przebywał:

• w 2024 r. – nie dłużej niż 183 dni,
• w 2025 r. – dłużej niż 183 dni,
• w 2026 r. - dłużej niż 183 dni.

Oprócz wynagrodzenia za pracę, pracownik będzie otrzymywał diety w wysokości przekraczającej limity określone w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej. Przez cały okres oddelegowania pracownik będzie otrzymywał comiesięczne przekazy z tytułu zwrotu dziennych kosztów utrzymania (subsistence allowance), począwszy od pierwszej doby w kraju beneficjenta (Macedonia Północna). Dzienny koszt utrzymania równy jest 75% diety liczonej według stawki dla kraju oddelegowania. W okresie oddelegowania pracownik będzie miał rezydencję podatkową Polską, miejscem zamieszkania dla celów podatkowych w okresie podatkowym będącym przedmiotem zapytania będzie Polska.

Pytanie

Czy płatnik (…) ma obowiązek naliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku od wynagrodzenia, diet na pokrycie kosztów utrzymania?

Państwa stanowisko w sprawie

A. stoi na stanowisku, że wszystkie korzyści otrzymane od pracodawcy w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej są dochodem pracownika. W myśl ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 15 UMOWY MIĘDZY RZĄDEM RZECZYPOSPOLITEJ POLSKIEJ A RZĄDEM MACEDOŃSKIM W SPRAWIE UNIKANIA PODWÓJNEGO OPODATKOWANIA W ZAKRESIE PODATKÓW OD DOCHODU I MAJĄTKU Z DNIA 28 LISTOPADA 1996 R. (DZ. U. z 2002 r. poz. 1744), płatnik (…) jest zwolniony z obowiązku pobierania zaliczek na podatek od uzyskanych dochodów przez pracownika z pracy wykonywanej na terytorium Macedonii.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Stosownie do art. 4a ww. ustawy:

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przy czym, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

.Jak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Art. 12 ust. 1 ustawy stanowi, że:

Ze zdarzenia przyszłego, wynika że zamierzają Państwo podpisać umowę o współpracy bliźniaczej z Republiką Macedonii Północnej. Do nadzorowania czynności w ramach projektu w tym kraju wystąpi konieczność oddelegowania pracownika (...). Pracownik w okresie oddelegowania będzie miał rezydencję polską, jego miejscem zamieszkania dla celów podatkowych w okresie podatkowym będącym przedmiotem zapytania będzie Polska.

Zatem, w tej sprawie będą miały zastosowanie przepisy Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Macedońskim w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Skopje dnia 28 listopada 1996 r. (Dz. U. z 2002 r. nr 206 poz. 1744).

W świetle art. 15 ust. 1 ww. Umowy:

Ponadto, stosownie do art. 15 ust. 2 ww. Umowy:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej Umowy, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Macedonii Północnej.

Natomiast art. 15 ust. 2 Umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki.

Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ww. Umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Jeżeli zatem wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania (siedziby) na terytorium Macedonii Północnej i pracodawca ten nie prowadzi działalności za pomocą położonego w tym kraju zakładu lub stałej placówki, to dochód pracownika za pracę w Macedonii Północnej podlega opodatkowaniu w tym kraju tylko w sytuacji, gdy łączny okres pobytu pracownika na terenie tego kraju podczas oddelegowania przekroczy 183 dni podczas danego roku kalendarzowego. Wówczas nie będzie bowiem spełniony warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 2 lit. a) ww. Umowy i wynagrodzenie pracownika będzie podlegało opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1, tj. w Macedonii oraz w Polsce.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 24 ust. 1 ww. Umowy,

Według ust. 2 art. 24 tej Umowy:

W przeciwnym razie, tj. w sytuacji gdy łączny okres pobytu pracownika na terenie Macedonii Północnej podczas oddelegowania nie przekroczy 183 dni podczas danego roku kalendarzowego, dochód z tytułu pracy tam wykonywanej podlega opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Tym samym, nie występuje podwójne opodatkowanie i w tym przypadku nie znajduje zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w wyżej powołanym art. 24 ust. 1 Umowy.

Ze zdarzenia przyszłego, wynika że wynagrodzenie na rzecz oddelegowanego pracownika będą wypłacać Państwo, koszt wynagrodzenie będzie refundowany ze środków unijnych. Planowany okres pracy na terenie Macedonii Północnej to 24 miesiące, tj. od 1 września 2024 r. do 31 sierpnia 2026 r. W tym okresie pracownik będzie przebywał w Macedonii Północnej w 2024 r. nie dłużej niż 183 dni, zaś w 2025 i 2026 r. dłużej niż 183 dni. Oprócz wynagrodzenia pracownik będzie otrzymywał diety określone w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej oraz comiesięczne przekazy z tytułu zwrotu dziennych kosztów utrzymania (subsistance allowance).

Zatem, wynagrodzenie i inne świadczenia wypłacane i ponoszone na rzecz (...) w 2024 r. z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Macedonii Północnej (przez okres nieprzekraczający 183 dni w roku kalendarzowym) będzie podlegało opodatkowaniu tylko w Polsce zgodnie z art. 15 ust. 2 Umowy. Nie występuje podwójne opodatkowanie i w tym przypadku nie znajduje zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania, o której mowa w wyżej powołanym art. 24 ust. 1 Umowy.

Wynagrodzenie i inne świadczenia wypłacane i ponoszone na rzecz (...) za pracę wykonywaną na terytorium Macedonii Północnej w 2025 r. i w 2026 r. (przez okres przekraczający 183 dni w roku kalendarzowym) będzie podlegało opodatkowaniu na podstawie art. 15 ust. 1 Umowy w Polsce oraz w Macedonii Północnej. Przy czym, w Polsce podatek dochodowy określony będzie z uwzględnieniem metody unikania podwójnego opodatkowania przewidzianej w art. 24 ust. 1 Umowy w związku z art. 27 ust. 9 i 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 27 ust. 9a ww. ustawy:

Zgodnie z art. 27 ust. 9 i 9a ww. ustawy podatnik ma prawo od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odliczyć kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Odnosząc się natomiast do obowiązku pobierania przez Państwa zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów uzyskiwanych przez pracownika z tytułu pracy wykonywanej w Macedonii Północnej, wskazuję, że zasady poboru przez płatników zaliczek na podatek dochodowy od osób, które uzyskują przychody ze stosunku pracy i obowiązki tych płatników regulują m.in. przepisy art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm. ):

Zgodnie z treścią art. 32 ust. 1 ww. ustawy:

Jednocześnie na podstawie art. 32 ust. 9 ww. ustawy:

Okolicznością, o której mowa w art. 32 ust. 9 ww. ustawy nie jest fakt, że pracownik będzie opodatkowywał swoje dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody będą podlegać opodatkowaniu poza Polską. W związku z tym, nie jest istotne, czy i jak pracownik lub pracodawca wywiąże się z obowiązków nałożonych przepisami podatkowymi kraju, w którym wykonywana jest praca lecz istotne jest, czy zgodnie z właściwą umową o unikaniu podwójnego opodatkowania dochody te będą podlegać opodatkowaniu poza Polską.

Ponieważ, w sytuacji przedstawionej we wniosku – świadczenia na rzecz (...) wypłacane i ponoszone w 2024 r. z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Macedonii Północnej będą podlegały opodatkowaniu tylko w Polsce, to Państwo będą obowiązani wypełnić rolę płatnika w odniesieniu do wypłacanych i ponoszonych świadczeń. Będą mieli Państwo obowiązek naliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku od wynagrodzenia i diet na pokrycie kosztów utrzymania.

Natomiast, wynagrodzenia i świadczenia ponoszone na rzecz (...) w 2025 r. i w 2026 r. podlegają opodatkowaniu w Macedonii Północnej, to Państwo na mocy wskazanego ww. art. 32 ust. 9 ww. ustawy nie mają obowiązku naliczenia, pobrania i odprowadzenia podatku od wynagrodzenia, diet na pokrycie kosztów utrzymania.

Zatem Państwa stanowisko odnośnie roku 2025 i 2026 uznałemza prawidłowe, natomiast odnośnie roku 2024 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).