Interpretacja indywidualna z dnia 25 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDWL.4011.44.2024.3.DK

Możliwość zwolnienia z opodatkowania świadczeń otrzymywanych z pracowniczego programu emerytalnego ze Szwajcarii.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 czerwca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 28 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości zwolnienia z opodatkowania świadczeń otrzymywanych z pracowniczego programu emerytalnego ze Szwajcarii. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwania – pismami z 18 czerwca 2024 r. (wpływ 18 czerwca 2024 r. ) i 3 lipca 2024 r. (wpływ 3 lipca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni A, jest wdową po zmarłym w dniu (…) 2021 r. B, obywatelu (...), który przez większość swojego życia zawodowego mieszkał i pracował w Szwajcarii. W Szwajcarii nabył on uprawnienia emerytalne i następnie przeniósł się razem z Wnioskodawczynią do Polski, gdzie mieszkał przez ostatnie lata.

Po śmierci męża Pani A zwróciła się do Federalnego Ubezpieczenia na Starość i Renty Rodzinnej oraz do Funduszu Emerytalnego (…) o przyznanie na jej rzecz świadczeń jako wdowy po zmarłym mężu B. Decyzją z dnia (…) 2022 r. Wnioskodawczyni otrzymała świadczenie z tytułu śmierci męża z Funduszu Emerytalnego (…) w wysokości (…) CHF miesięcznie oraz od Federalnego Ubezpieczenia na Starość i Renty Rodzinnej zwykłą rentę wdowią w wysokości (…) CHF miesięcznie. Powyższe środki przekazywane są na konto bankowe w (…). Bank regularnie od tych świadczeń pobiera podatek oraz składkę zdrowotną.

Dodać jednak należy, że świadczenie z Funduszu Emerytalnego (…) jest świadczeniem w ramach programu utworzonego najprawdopodobniej przez pracodawcę zmarłego męża w ramach tzw. II filaru ubezpieczeń w Szwajcarii i działa w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Szwajcarii. Są to m.in. przepisy ustawy Bundesgesetz Liber die beruflichen Alters – Hinterlassenen – und lnvalidenvorsorge, z których świadczenia razem ze świadczeniami federalnymi (państwowymi), stanowiącymi tzw. I filar ubezpieczeń w Szwajcarii, mają na celu zapewnić w odpowiednim wymiarze kontynuację dotychczasowych warunków utrzymania osobom przechodzącym na emeryturę, osobom mającym prawo do świadczeń po śmierci ubezpieczonego oraz inwalidom. Zgodnie z przepisami BVG, pracownicy osiągający minimalną kwotę wynagrodzenia (wysokość ta jest określona w przepisach) są obowiązkowo objęci pracowniczym programem emerytalnym, który tworzony jest przez pracodawcę (program może przyjąć np. formę fundacji zakładowej lub stowarzyszenia, prowadzonych przez bank lub inną instytucję finansową – pracodawca może w tym zakresie stworzyć własny program lub też przyłączyć się do już istniejącego).W związku z tym, w ocenie Wnioskodawczyni należałoby uznać, że świadczenie z Funduszu Emerytalnego (…), jest świadczeniem z programu mającego charakter uzupełniający w stosunku do systemu federalnych ubezpieczeń społecznych, tworzącego I filar ubezpieczeń w Szwajcarii, który ma na celu zapewnić utrzymanie na poziomie egzystencjalnego minimum, tj. pokrycie podstawowych potrzeb po zakończeniu aktywności zawodowej. Dlatego też zdaniem Wnioskodawczyni niezasadne jest pobieranie od niej podatku dochodowego od świadczeń wypłacanych przez Fundusz Emerytalny (…).

Zdaniem Wnioskodawczyni, w stosunku do świadczeń emerytalnych, które otrzymuje ze środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych, stanowiących tzw. II filar ubezpieczeń w Szwajcarii, utworzonych w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Szwajcarii, w sytuacji, kiedy jej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych znajduje się w Polsce, będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 Ustawy PIT. Zgodnie z art. 9 Ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W związku z tym, opodatkowaniu PIT podlegają tylko te dochody, które jednocześnie nie zostały objęte zwolnieniem, wynikającym np. z art. 21 Ustawy PIT.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) Ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika (z zastrzeżeniem ustępu 33). Od 1 stycznia 2011 r. ustawodawca doprecyzował w ust. 33 artykułu 21 Ustawy PIT, że przez pracownicze programy emerytalne rozumie się pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W ocenie Wnioskodawczyni, jak powyżej wskazano, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 Ustawy PIT mają zastosowanie w stosunku do wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych tworzonych na podstawie właściwych przepisów wewnętrznych w Konfederacji Szwajcarskiej. Jak wskazuje uzasadnienie do nowelizacji przepisów, z uwagi na ogólny charakter pojęcia pracowniczych programów emerytalnych pojawiają się wątpliwości co do możliwości objęcia tym zwolnieniem wypłat dokonywanych z pracowniczych programów emerytalnych działających na terenie innych niż RP państw członkowskich Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz Konfederacji Szwajcarskiej. W celu wyeliminowania wskazanych wątpliwości proponuje się zatem dookreślenie pojęcia „pracownicze programy emerytalne”.

Wynika z niego, że nowe przepisy miały doprecyzować, że zwolnienie dotyczy również pracowniczych programów emerytalnych tworzonych w Konfederacji Szwajcarskiej. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawczyni spełnione są ustawowe kryteria warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z ust. 33 art. 21 Ustawy PIT. W konsekwencji świadczenia emerytalne, które w świetle postanowień UPO podlegają opodatkowaniu w Polsce, są zwolnione z opodatkowania w Polsce.

W uzupełnieniu wniosku (w odpowiedzi na wezwanie) zostały wskazane poniższe informacje.

1.Pani A ma miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, tj. ma nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2.Otrzymywane przez Panią A świadczenie emerytalne po zmarłym mężu z Funduszu Emerytalnego (…) pochodzi z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Konfederacji Szwajcarskiej.

Pytanie

Czy w stosunku do otrzymywanego przez Wnioskodawczynię świadczenia, które jest świadczeniem ze środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym – (…) stanowiącym II filar ubezpieczeń pracowniczych w Szwajcarii, w sytuacji gdy uprawniona mieszka w Polsce będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w związku z art. 21 ust. 33 Ustawy PIT?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, w stosunku do otrzymywanego przez Wnioskodawczynię świadczenia, które jest świadczeniem ze środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym – (…) stanowiącym II filar ubezpieczeń w Szwajcarii, w sytuacji gdy uprawniona mieszka w Polsce będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b w związku z art. 21 ust. 33 Ustawy PIT.

Powyższe świadczenie o ile podlega w ogóle opodatkowaniu to opodatkowanie następuje na podstawie art. 27 Ustawy PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 226, ze zm.):

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Z kolei stosownie do art. 3 ust. 2a omawianej ustawy:

Z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy). Powyższe zasady stosuje się z uwzględnieniem przepisów właściwych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że jest Pani polskim rezydentem podatkowym i otrzymuje Pani świadczenie emerytalne po zmarłym mężu. Świadczenie to pochodzi z Funduszu Emerytalnego (…), czyli z pracowniczego programu emerytalnego utworzonego i działającego w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Konfederacji Szwajcarskiej.

W konsekwencji, w odniesieniu do świadczeń, które otrzymuje Pani ze szwajcarskiego pracowniczego programu emerytalnego zastosowanie znajdą przepisy Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzonej w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r., Nr 22, poz. 92, ze zm.), zmienionej Protokołem z dnia 20 kwietnia 2010 r. (Dz. U. z 2011 r., Nr 255 poz. 1533 ).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. Konwencji:

Stosownie do art. 18 Konwencji między Polską a Szwajcarią:

W myśl art. 19 ust. 2 omawianej Konwencji:

Termin „emerytury i podobne świadczenia” oznacza wynagrodzenie, które jest wypłacane po przejściu na emeryturę i które w pierwszej kolejności, aczkolwiek nie wyłącznie, ma na celu zabezpieczenie źródła utrzymania osobie je otrzymującej (Klaus Vogel on Double Taxation Convention A commentary to the OECD -, UN-, US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capital With Particular Reference to German Treaty Practice, Third Edition, Kluwer Law International, str. 1006, Nb 11 oraz str. 1008, Nb 14).

Wskazane przepisy jednoznacznie regulują, że – co do zasady – emerytura wypłacana ze Szwajcarii osobie, która ma miejsce zamieszkania w Polsce, podlega opodatkowaniu tylko w Polsce. Wyjątek dotyczy tzw. emerytur z funduszy publicznych, których zasady opodatkowania reguluje art. 19 ust. 2 Konwencji. Zauważyć trzeba, że art. 19 ust. 2 ww. Konwencji dotyczy emerytur wypłacanych z tytułu uprzednio wykonywanej pracy, jednakże nie każdej emerytury, a wyłącznie związanej z usługami na rzecz wypłacającego ją państwa, jego jednostki terytorialnej lub organu lokalnego. Wspomniane przepisy dotyczą osób piastujących funkcje publiczne w ramach administracji publicznej (tj. państwowej czy samorządowej). W znaczeniu potocznym tego terminu – bowiem przepisy podatkowe nie definiują „funkcji publicznych” – funkcjonariuszem publicznym jest osoba będąca pracownikiem administracji publicznej, nie pełniąca funkcji wyłącznie usługowych (np. sędzia), a także osoba korzystająca z ochrony prawnej z mocy przepisu szczególnego (np. poseł, senator, radny). W przypadku tej emerytury podlega ona – co do zasady – opodatkowaniu w Szwajcarii. Wyjątkiem jest jednak sytuacja, gdy taką emeryturę otrzymuje osoba, która mieszka w Polsce i jest obywatelem Polski. Wówczas tego rodzaju emerytura podlega opodatkowaniu tylko i wyłącznie w Polsce.

Zatem, w przedmiotowej sprawie świadczenia wypłacane Pani – osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce – z pracowniczego programu emerytalnego w Konfederacji Szwajcarskiej, podlegają opodatkowaniu w Polsce według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

W myśl art. 11 ust. 1 omawianej ustawy:

Zgodnie z art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak wynika z art. 21 ust. 33 ww. ustawy:

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 18 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 556):

Ww. warunki określone są w art. 42 ust. 1 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych, zgodnie z którym:

Z powyższego wynika, że zamiarem ustawodawcy było, aby określenie „wypłata” dotyczyło świadczeń, które realizują cel programu emerytalnego.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny, a w szczególności fakt, że wypłata wskazanego w pytaniu świadczenia nastąpiła w związku ze śmiercią Pani męża, który pracował w Konfederacji Szwajcarskiej, jak również powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że świadczenie wypłacane Pani ze środków zgromadzonych przez Pani zmarłego męża w pracowniczym programie emerytalnym (utworzonym i działającym w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Konfederacji Szwajcarskiej), korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto informujemy, że pytanie przedstawione przez Panią we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Pani zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).