Interpretacja indywidualna z dnia 23 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.351.2024.1.KM

Dotyczy ustalenia, czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody będące efektem wymiany walut w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody będące efektem wymiany walut w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

S. Fundacja Rodzinna (dalej: „Wnioskodawca” lub „Fundacja Rodzinna”) jest fundacją rodzinną, która została utworzona na podstawie ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. z 2023 r., poz. 326; dalej: „Ustawa FR”), wpisaną do Rejestru Fundacji Rodzinnych prowadzonego przez Sąd Okręgowy w (…).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą wskazaną w art. 5 Ustawy FR. Fundacja rodzinna posiada środki pieniężne w walucie polskiej oraz w walucie obcej pochodzące m.in. z funduszu założycielskiego, wniesionego do fundacji przez fundatorów, z darowizn otrzymanych od fundatora lub beneficjentów oraz z działalności gospodarczej wskazanej powyżej.

Wnioskodawca zamierza dokonywać wymiany (sprzedaży) walut w celu regulowania bieżących zobowiązań, korzystając z korzystnych kursów. W wyniku dokonanej sprzedaży walut powstaną po stronie Wnioskodawcy różnice kursowe. Wnioskodawca będzie dokonywał również wymiany walut w celu zabezpieczenia się przed niekorzystnymi kursami walut stosowanych przez instytucje płatnicze, w momencie dokonywania zapłaty inną walutą niż docelowa lub w celu zabezpieczenia jej mienia przed utratą wartości. Dodatkowo wymiana walut może być związana z chęcią osiągnięcia dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę w przypadku gdy kursy walut ułożą się korzystnie dla Wnioskodawcy. Działanie to jest normalną praktyką rynkową oraz dbaniem o rozsądne zarządzanie posiadanym mieniem Fundacji Rodzinnej.

Pytanie

Czy osiągane przez Wnioskodawcę przychody będące efektem wymiany walut w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT, zwalnia się od podatku fundację rodzinną. Zgodnie z art. 6 ust. 7 Ustawy CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy FR, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

 1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

 2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

 3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

 4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

 5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

 6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

 7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

 8) gospodarki leśnej.

Z przywołanego przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy FR wynika, iż dopuszczalna jest działalność w zakresie zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Ustawa FR nie zawiera definicji „mienia”. Jak wskazano jednakże w uzasadnieniu do projektu ustawy o fundacji rodzinnej (Druk nr 2798), w sprawach nieuregulowanych w ustawie o fundacji rodzinnej zastosowanie znajdują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz.U. z 2023 r. poz. 1610, z późn. zm.; dalej: „Kodeks cywilny”). Stosownie do art. 44 Kodeksu cywilnego, mieniem jest własność i inne prawa majątkowe. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w odniesieniu do ww. przepisu w doktrynie prawa i w orzecznictwie sądów, przez pojęcie „mienia” należy rozumieć wszelkie prawa o charakterze majątkowym, których przedmiotem mogą być zarówno rzeczy, jak i przedmioty niebędące rzeczami, a tym samym również środki pieniężne (Por.m.in. J. Gudowski, Komentarz do art. 44 Kodeksu cywilnego, wyd. el./Lex 2021; K. Pietrzykowski, Komentarz do art. 44 Kodeksu cywilnego, wyd. el./Legalis 2020; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 7 listopada 2019 r., sygn. akt II SA/Sz 788/19.). Zatem środki pieniężne stanowią mienie w rozumieniu ww. przepisu art. 44 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o fundacji rodzinnej.

Ponadto należy wskazać, iż Ustawa FR nie zawiera definicji „zbywania mienia”. Zgodnie z definicją zawarta w Internetowym Słowniku Języka Polskiego (PWN) pojęcie „zbyć” oznacza „sprzedać coś”.

Biorąc powyższe pod uwagę, dopuszczona przez ustawodawcę działalność fundacji rodzinnych w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy FR, dopuszcza również sprzedaż środków pieniężnych, również wyrażonych w walutach obcych. Jednocześnie uzyskiwane pożytki (w postaci różnic kursowych) stanowią nierozłączny element wymiany (sprzedaży) walut.

Ponadto należy wskazać, iż art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy FR zawiera zastrzeżenie „o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia”. Tak jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego nabycie waluty obcej przez Fundacje Rodzinna związane było również z koniecznością regulowania zobowiązań w walutach obcych lub grodzeniem majątku w walutach obcych. Zatem nabycie walut obcych przez Fundacje Rodzinną nie następuje wyłączenie w celu jej dalszego zbycia.

Zasadne jest zatem, zdaniem Wnioskodawcy, iż osiągane przez Wnioskodawcę przychody będące efektem wymiany walut w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT:

Jednakże zgodnie z art. 6 ust. 6-7 ustawy o CIT:

W myśl art. 24r ust. 1 ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 5 ust. 1 ufr:

Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

 1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

 2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

 3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

 4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

 5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

 6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

 7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

 8) gospodarki leśnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 3 ufr:

Przypomnieć należy, że art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr, jako bezpośrednio wpływający na normę art. 6 ust. 1 pkt 25 (w zw. z art. 6 ust. 7) ustawy o CIT, która dotyczy zwolnienia podatkowego musi być interpretowany ściśle (literalnie), podobnie jak wszystkie przepisy o takim charakterze.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 8, 9, 10 ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. Prawo dewizowe (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 309):

W rozumieniu ustawy:

8) wartościami dewizowymi są zagraniczne środki płatnicze oraz złoto dewizowe i platyna dewizowa;

9) zagranicznymi środkami płatniczymi są waluty obce i dewizy;

10) walutami obcymi są znaki pieniężne (banknoty i monety) będące poza krajem prawnym środkiem płatniczym, a także wycofane z obiegu, lecz podlegające wymianie; na równi z walutami obcymi traktuje się wymienialne rozrachunkowe jednostki pieniężne stosowane w rozliczeniach międzynarodowych, w szczególności jednostkę rozrachunkową Międzynarodowego Funduszu Walutowego (SDR).

Z kolei w pkt 17 i 18 określono co stanowi obrót dewizowy z zagranicą i w kraju.

Literalna wykładnia przepisu art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr nie pozostawia wątpliwości, że dozwoloną działalnością fundacji objęty jest obrót zagranicznymi środkami płatniczymi jedynie wówczas, gdy służy on dokonywaniu płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej.

Z okoliczności sprawy przedstawionych we wniosku wynika że w Państwa przypadku mają miejsce 3 sytuacje dotyczące zbycia waluty, wywierające odmienne skutki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, mianowicie sprzedaż waluty w celu:

1. uregulowania płatności,

2. zabezpieczenia Spółki przed niekorzystnymi kursami walut,

3. osiągnięcia dochodu.

W pierwszej z opisanych powyżej sytuacji, tj. gdy dochodzi do wymiany (sprzedaży) walut w celu regulowania bieżących zobowiązań, zastosowanie w sprawie znajduje wprost cyt. powyżej art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr, bowiem w tym przypadku sprzedaż waluty związana jest z płatnościami (zobowiązaniami), do których dokonania fundacja jest zobowiązana w związku z prowadzoną działalnością. Skoro zatem ww. przepis dopuszcza możliwość sprzedaży waluty należącej do fundacji rodzinnej w celu uregulowania zobowiązań, to w tym konkretnym przypadku uzyskany z tej sprzedaży dochód korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.

W tym też zakresie Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Za nieprawidłowe należy natomiast uznać Państwa stanowisko w pozostałym zakresie, tj. w sytuacji, gdy sprzedaż waluty dokonywana jest w celu zabezpieczenia Strony przed niekorzystnymi kursami walut lub w celu osiągnięcia dochodów.

Możliwości takiej nie dopuszcza bowiem ww. art. 5 ust. 1 ufr, co tym samym powoduje, że uzyskany z tego tytułu dochód nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.

Bez znaczenia dla powyższej oceny pozostaje moment w którym fundacja podejmuje decyzję dotyczącą wymiany (sprzedaży) walut. Podjęcie jej w momencie, w którym będzie to korzystne ze względu na obowiązujący kurs wymiany walut nie powoduje, że będziemy mieć do czynienia z dozwoloną działalnością fundacji gdy sprzedaż ta nie jest związana w istocie z regulowaniem zobowiązań.

Jak zauważył Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 19 kwietnia 2024 roku, sygn. akt I SA/Kr 245/24: „Przepis ten (art. 5 ust. 1 pkt 6 ufr – przyp. organu) jednoznacznie wskazuje, że przedmiotem działalności fundacji może być nie jakikolwiek obrót zagranicznymi środkami płatniczymi ale tylko obrót, który jest konkretnie nakierowany na dokonanie płatności związanych z działalnością fundacji. Bezpośrednim celem tego obrotu musi być zatem dokonanie ww. płatności. Takiego charakteru nie ma na pewno, wielokrotne przewalutowanie zagranicznych środków płatniczych, nawet jeżeli końcowym efektem jest dokonanie płatności związanych z działalnością fundacji. Obrót walutą dokonany między zakupem zagranicznych środków płatniczych a ostateczną płatnością związaną z działalnością fundacji, dokonywany jest bowiem w celu wygenerowania zysku, (co zresztą Skarżący przyznaje we wniosku) a nie jest natomiast bezpośrednio związany z ww. płatnością. Działalność taka wbrew zastrzeżeniom Skarżącego spełnia przesłanki działalności polegającej na zorganizowanym obrocie środkami w walutach obcych w celu osiągania przychodów z racji na zmiany kursów walut. Gdyby natomiast celem ustawodawcy było zwolnienie Fundacji z opodatkowania w zakresie obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi, to niewątpliwie zapis taki znalazłby się w ustawie bez żadnych zastrzeżeń”.

Wobec powyższego, stwierdzić należy, że w analizowanych przypadkach działalność Państwa Fundacji Rodzinnej mieści się w dozwolonej działalności fundacji wymienionej art. 5 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, jedynie w tej części w której sprzedaż dokonana jest w celu uregulowania zobowiązań. W tej jedynie sytuacji dochód korzystał będzie ze zwolnienia na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 w zw. z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.

W pozostałych przypadkach brak jest podstaw do zwolnienia uzyskanego dochodu ze zbycia waluty na podstawie ww. art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, bowiem dochody te nie mieszczą się w dozwolonej działalności fundacji określonej art. 5 ust. 1 ufr.

Zatem, Państwa stanowisko, zgodnie z którym, osiągane przez Państwa dochody będące efektem wymiany walut w okolicznościach przedstawionych w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego są zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, w części:

- w której dochodzi do sprzedaży waluty w celu uregulowania płatności – jest prawidłowe,

- w pozostałym zakresie – jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).