Interpretacja indywidualna z dnia 22 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.279.2024.2.MK

W jakim momencie, na gruncie Ustawy CIT Spółka winna wykazać korektę przychodu podatkowego w zakresie otrzymanych dopłat? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. ustalenia w jakim momencie, na gruncie Ustawy CIT Spółka winna wykazać korektę przychodu podatkowego w zakresie otrzymanych dopłat.

Uzupełnili go Państwo – pismem z (…) 2024 r. (wpływ tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, a także czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka jest przedsiębiorstwem wodociągowo-kanalizacyjnym w rozumieniu ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 537 z późn. zm.; dalej: „u.z.z.w”). Spółka ma ustalane ceny na wodę i ścieki na trzyletnie okresy taryfowe. Taryfy podlegają zatwierdzaniu przez Państwowe Gospodarstwo Wody Polskie (dalej: „Organ”; „Organ regulacyjny”).

Okres obowiązywania pierwszej taryfy jaka została zatwierdzona przez Organ regulacyjny (…), skończył się w (…) 2021 r. W związku z tym, zgodnie z przepisami u.z.z.w. Spółka złożyła wniosek taryfowy na 120 dni przed planowanym terminem wejścia w życie nowych taryf tj. w dniu (…) 2021 r. Organ regulacyjny pismem z dnia (…) 2021 r., wezwał Spółkę do usunięcia braków formalnych polegających na zaparafowaniu wszystkich stron załączników do wniosku. W dniu (…) 2021 r. Spółka przedłożyła Organowi egzemplarz wniosku taryfowego uzupełnionego o podpisy na każdej stronie załączników informując jednocześnie Organ, iż otrzymane wezwanie, zdaniem Spółki, było nieuzasadnione.

W ocenie Spółki ustawowy termin 45 dni, o którym mowa w art. 24c ust. 1 u.z.z.w. w którym Organ był obowiązany do wydania decyzji w sprawie rozpoczął się z dniem złożenia wniosku tj. (…) 2021 r. i upłynął w dniu (…) 2021 r. Przyjmując nawet (w ocenie Spółki w sposób nieuzasadniony), że termin ten rozpoczął się w dniu uzupełnienia pozornych braków formalnych (parafek na każdej stronie załączników) tj. (…) 2021 r. to ustawowy termin na wydanie decyzji upływał w dniu (…) 2021 r. Niezależnie więc od przyjętego wariantu dotyczącego ustalenia terminu rozpoczęcia i zakończenia ustawowego okresu na wydanie przez organ decyzji merytorycznej w sprawie okres ten niepodważalnie upłynął w dniu (…) 2021 r. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 24f ust. 2 u.z.z.w., taryfy wchodzą w życie po upływie 120 dni od dnia doręczenia Organowi projektu taryf wraz z wnioskiem o zatwierdzenie.

Niezależnie od powyższego, Organ w dniu (…) 2021 r. wydał decyzję odmawiającą zatwierdzenia taryf, zgodnie ze złożonym przez Spółkę wnioskiem taryfowym.

Pojawił się zatem spór prawny co do tego, czy Spółka winna stosować opłaty zgodnie ze złożonym przez siebie wnioskiem taryfowym (na podstawie tzw. milczącej zgody organu), czy też powinna stosować uprzednio obowiązujące taryfy (zgodnie z decyzją organu).

Spółka stojąc na stanowisku, że działania Organu regulacyjnego dotyczące wydania decyzji odmownej nie miały żadnego oparcia w przepisach prawa, a nowe taryfy weszły w życie z mocy prawa po 120 dniach od złożenia wniosku taryfowego oraz mając świadomość ciążących na niej obowiązków ustawowych (zgodnie z u.z.z.w.) ogłosiła nowe taryfy.

Jednocześnie Spółka wydała oświadczenie w którym stwierdziła, że: Mając na uwadze powyższe, a w szczególności decyzję Spółki o nieprzenoszeniu kosztów niezgodnego z prawem działania Organu Regulacyjnego na mieszkańców (…), do czasu prawomocnego wyeliminowania z obrotu prawnego wadliwej decyzji Dyrektora (…) odmawiającej zatwierdzenia Taryf, stawki i opłaty za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków będą naliczane odbiorcom częściowo, tj. z zastosowaniem cen i stawek opłat wynikających z dotychczasowych taryf.

W powyższym oświadczeniu znalazła się również informacja o wystąpieniu przez Spółkę do Organu Regulacyjnego o wydanie zaświadczenia potwierdzającego wejście taryf w życie z mocy prawa oraz o złożeniu do Prezesa Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji z dnia (…) 2021 r. jako wydanej przez Organ w momencie, w którym organ regulacyjny nie posiadał już kompetencji do jej wydania.

Organ Regulacyjny w późniejszym okresie wezwał Spółkę do złożenia informacji w formie oświadczenia, dotyczącej wskazania którą taryfę stosuje:

-taryfę zatwierdzoną przez Dyrektora (…),

-taryfę wobec której organ regulacyjny wydał decyzję odmowną w trybie art. 24c ust. 3 u.z.z.w. (decyzja z dnia (…) 2021 r. (…).

Ponadto w powyższym wezwaniu organ regulacyjny zajął następujące stanowisko: Zgodnie z przepisami Ustawy, taryfa za zbiorowe zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków podlega zatwierdzeniu przez organ regulacyjny właściwego dyrektora regionalnego zarządu gospodarki wodnej Państwowego Gospodarstwa Wodnego Wody Polskie. Natomiast stosownie do art. 29 ust. 1 pkt 1 Ustawy, stosowanie taryfy niezatwierdzonej przez organ regulacyjny stanowi o naruszeniu przepisów ustawy i usankcjonowane jest karą pieniężną. Z kolei potwierdzenie istnienia stanu prawnego wskutek braku wydania decyzji przez organ regulacyjny w terminie, o którym mowa w art. 24c ust. 1 Ustawy i tym samym zaistnienie podstawy z art. 24f ust. 2 Ustawy, następuje w drodze postanowienia organu regulacyjnego wydanego w trybie art. 122f § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks Postępowania Administracyjnego.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie Spółka oświadczyła, że podjęła decyzję o stosowaniu cen i stawek opłat w wysokości odpowiadającej cenom i stawkom opłat z taryf zatwierdzonych decyzją nr (…) (tj. poprzedniej taryfy) do czasu rozstrzygnięcia sporu pomiędzy Spółką a Organem, uzasadniona jest rozbieżnościami w zakresie możliwości wydania przez Organ decyzji administracyjnej po upływie terminu, o którym mowa w art. 24c ust. 1 u.z.z.w i podyktowana jest troską Spółki o ochronę interesów jej odbiorców usług.

Zgodnie z podaną wcześniej informacją Spółka wnioskiem z dnia (…) 2021 r. wystąpiła do Organu II instancji o stwierdzenie nieważności decyzji Organu regulacyjnego, która wydana została bez podstawy prawnej z uwagi na rażące naruszenie prawa (przekroczenie terminu 45 dni art. 156 § 1 pkt 2 k.p.a) oraz w sprawie, którą załatwiono milcząco (art. 156 § 1 pkt 3 k.p.a.). Po rozpatrzeniu tego wniosku Organ II instancji w dniu (…)  2021 r. wydał co prawda decyzję o stwierdzaniu nieważności pierwotnej decyzji regulatora jednak nie z uwagi na zarzuty podnoszone przez Spółkę w złożonym wniosku.

Organ II instancji wyeliminował z obrotu prawnego decyzję regulatora podnosząc w uzasadnieniu, że została ona wydana z rażącym naruszeniem prawa polegającym na bezprzedmiotowości postępowania. Wg Organu II instancji decyzja organu regulacyjnego została wydana pomimo braku przedmiotu postępowania taryfowego, jako że dokumenty przedłożone przez Spółkę nie mogą być kwalifikowane jako taryfa.

W stosunku do upływu ustawowego terminu 45 dni (o którym mowa w art. 24c u.z.z.w.) Organ II instancji stwierdził, że termin ten nie rozpoczął nawet swojego biegu z uwagi na fakt, że w rzeczywistości nie mamy do czynienia z wnioskiem taryfowym stanowiącym przedmiot postępowania. W związku z tym w niniejszej sprawie nie można mówić o rozpoczęciu biegu terminu 45-dniowego, po którego upływie niemożliwym jest wydanie decyzji przez organ regulacyjny, a taryfa wchodzi w życie na warunkach wskazanych w art. 24f ust. 2 u.z.z.w.z.o.ś.

Na decyzję Organu II instancji Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), który uchylił skarżoną decyzję, jak również uchylił decyzję Organu regulacyjnego z (…) 2021 r. Od tego wyroku pełnomocnik Organu II instancji złożył skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia (…) r. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu II instancji, a tym sam uprawomocnił się wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który, jak było wyżej wskazane, uchylił decyzję Organu regulacyjnego z (…) 2021 r.

Mając na uwadze powyższe, w dniu (…) r. zakończył się spór pomiędzy Spółką, a Organem regulacyjnym - sądy administracyjne obu instancji przyznały w sprawie rację Spółce i podzieliły w pełni jej argumentację, iż organ regulacyjny wydał decyzję odmawiającą zatwierdzenia taryf Spółki, po upływie ustawowego terminu bez podstawy prawnej tzn. w momencie gdy nie posiadał już takiej kompetencji, a Spółka była uprawniona do stosowania stawek zgodnie ze złożonym wnioskiem taryfowym.

Z uwagi na prawomocne zakończenie powyższego sporu w dniu (…) Spółka zgodnie z wcześniejszym oświadczeniem zobowiązana jest uzupełnić częściowe naliczanie odbiorcom cen i stawek opłat do pełnej ich wysokości wynikającej z taryf, które weszły w życie z mocy prawa.

W związku z zakończeniem sporu, Spółka wystawiła faktury korygujące na sprzedaż, zgodnie z otrzymaną przez Spółkę interpretację indywidualną nr 0114-KDIP4-1.4012.168.2023.3.APR z dnia (…) 2023 r.

W dniu (…) 2023 Rada Miasta (…) podjęła uchwałę w sprawie ustalenia dopłat dla taryfowych grup odbiorców usług z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę i zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie Miasta (…).

Uchwała ustaliła dopłaty dla poszczególnych taryfowych grup odbiorców usług w zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę. Dopłaty obowiązywały za okres (…) 2021 r. do (…) 2022 r. Dopłaty, o których mowa w uchwale mają być przekazywane w 10 ratach, a podstawą jest faktyczna ilość dostarczonej wody i odprowadzonych ścieków na terenie Miasta (…) w okresie od dnia (…) 2021 roku do dnia (…) 2022 roku włącznie. Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku Spółka nie otrzymała jeszcze żadnej raty dopłaty.

Końcowo Spółka pragnie wskazać, iż występowała ona już z wnioskiem dotyczącym momentu rozpoznania faktur korygujących i Spółka taką interpretację dostała (interpretacja nr 0114-KDIP4-1.4012.24.2023.2.RMA z (…) 2023 r.), jednakże w ówcześnie składanym wniosku nie wskazywano, iż Spółka może otrzymać dopłaty od Miasta. Ta okoliczność pojawiła się już po otrzymaniu ww. interpretacji.

Pytanie

W jakim momencie, na gruncie Ustawy CIT Spółka winna wykazać korektę przychodu podatkowego w zakresie otrzymanych dopłat? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Spółki, przychód podatkowy w stosunku do otrzymanych dopłat, powstanie w dacie otrzymania od Miasta tych dopłat.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy CIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14 ww. ustawy, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Art. 12 ust. 3 Ustawy CIT określa, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej uznaje się osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z ust. 3a tego przepisu, za datę powstania przychodu, uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.wystawienia faktury albo

2.uregulowania należności.

Wskazać należy, iż ww. ustęp odwołuje się wprost do ust. 3, a zatem dotyczy on przychodów związanych z działalnością gospodarczą.

Natomiast ust. 3c tego przepisu stanowi, że jeżeli usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W przedstawionym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) Spółka nie świadczy na rzecz Gminy żadnych usług. Otrzymane na podstawie uchwały Rady Miasta dopłaty nie są zatem związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie znajdą zatem tutaj zastosowania przepisy ust. 3 i 3a tego przepisu. Dopłata ta również nie odnosi się do okresów rozliczeniowych (uchwała jest jednorazowa dotycząca całego okresu), a zatem nie będzie miał również tutaj zastosowania ust 3c. W stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) nie będą miały zastosowania przepisy art. 12c ust. 3d (dotyczący energii elektrycznej), ani 3f (dotyczący realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych).

W kontekście stanu faktycznego (winno być: zdarzeniu przyszłym) można wskazać, że Spółka nie jest usługodawcą w stosunku do Gminy, co powoduje, iż przedmiotowych dopłat nie można uznać jako przychodu z tytułu wykonania usług na rzecz Gminy. W związku z tym w omawianym przypadku przychód powstanie zgodnie z art. 12 ust. 3e Ustawy CIT, czyli w dacie otrzymania dopłaty.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Moment zaliczenia uzyskanych przysporzeń do przychodów określają przepisy art. 12 ust. 3a-3g ustawy o CIT.

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

Art. 12 ust. 3c ustawy o CIT:

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3e ustawy o CIT:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia w jakim momencie, na gruncie Ustawy CIT Spółka powinna rozpoznać przychód z tytułu otrzymanych dopłat.

Kwestie udzielania dopłat do usług dostawy wody i odprowadzania ścieków regulują przepisy ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 757 ze zm.; dalej: „u.u.u.w.”).

W myśl art. 3 ww. ustawy:

 Zgodnie z art. 24 ust. 6 ww. ustawy:

W tym miejscu należy wskazać, że Spółka nie jest usługodawcą w stosunku do Gminy, co powoduje, że przedmiotowych dopłat nie można uznać jako przychodu z tytułu wykonania usług na rzecz Gminy. Również pozostałe przepisy regulujące szczególny moment rozpoznania przychodu nie znajdują zastosowania w sprawie.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że dopłaty do cen dostarczanej wody oraz odprowadzanych ścieków, które Spółka otrzyma będą stanowiły przychód podatkowy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym w momencie faktycznego wpływu środków pieniężnych z tego tytułu, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Ponadto w sprawie Spółka nie dokonuje korekty przychodu (co wynika ze sformułowanego pytania), a rozpoznaje przychód w związku z otrzymanymi dopłatami.

Zatem Państwa stanowisko, z zastrzeżeniem odnośnie podstawy prawnej, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

W zakresie dotyczącym pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 w zakresie podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).