Interpretacja indywidualna z dnia 17 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.240.2023.10.MK1

Ulga na działalność badawczo-rozwojową (B+R).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu - stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 24 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 30 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Gl 1344/23 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 28 maja 2024 r.); i

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 lutego 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej oraz nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.). Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której dominującym przedmiotem działalności jest obróbka (…) (PKD 25.62.Z)

Specjalizacją Wnioskodawcy jest produkcja części do (...) (dalej: Produktów), na indywidualne zamówienie kontrahenta. W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca poszukuje nowych rozwiązań, w tym poprzez prowadzenie działalności badawczej i rozwojowej. Wnioskodawca posiada zasoby i wykwalifikowaną kadrę potrzebną do nowoczesnej produkcji elementów (...) pod konkretne wymagania kontrahenta.

W zakres wskazanej wyżej działalności polegającej na wytwarzaniu Produktów wchodzi, (…). Działalność Wnioskodawcy odpowiada aktualnym potrzebom rynku i jest działalnością specjalistyczną - w Polsce istnieje zaledwie kilka podmiotów wykorzystujących - w odniesieniu do niektórych z produktów oferowanych przez Wnioskodawcę - zbliżoną do Wnioskodawcy technologię produkcji. Wnioskodawca posiada przy tym maszyny do świadczenia usług o wysokiej jakości i szczegółowości, a nadto posiada wykwalifikowaną kadrę, która świadczy ww. usługi.

Produkty powstają na zamówienie kontrahentów, którzy przesyłają Wnioskodawcy opis elementu, na który zgłaszają zapotrzebowanie oraz ogólne wytyczne co do właściwości oczekiwanego produktu. Często do zamówienia dołączają także zdjęcie zniszczonego elementu (...) lub też przysyłają same uszkodzone elementy. Następnie, zespół składający się z osób posiadających specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do projektowania oraz tworzenia wytwarzanych elementów (...) , w oparciu o dokonane we własnym zakresie obliczenia i pomiary, tworzy własną dokumentację wewnętrzną, a następnie po pozytywnym zaopiniowaniu, przystępuje do stworzenia projektu Produktu.

Indywidualny charakter Produktów tworzonych na zamówienie kontrahentów, powoduje, że stanowią one towar unikalny, pasujący jedynie do danego zastosowania. Należy przy tym zauważyć, że wytwarzane przez Wnioskodawcę Produkty nie występują powszechnie w obrocie gospodarczym. Ich specyfika wymaga konkretnego dopasowania do potrzeb kontrahenta, przy zachowaniu indywidualnego charakteru nadawanego przez Wnioskodawcę, który skupia się na nadaniu im jak najlepszych właściwości mechanicznych i wytrzymałościowych.

Stworzenie Produktu rozpoczyna się od otrzymania przez Wnioskodawcę zapytania ofertowego. Wnioskodawca wraz z zapytaniem ofertowym otrzymuje od Kontrahenta ogólne wytyczne dla konkretnego elementu. (…), a nie sposobu jego wykonania. Wnioskodawca nie otrzymuje od kontrahenta żadnych instrukcji jak skonstruować lub zaprojektować część, a jedynie wskazanie, jakie cechy ogólne Produkt ma posiadać.

Poniżej został zaprezentowany harmonogram prac prowadzących do wytworzenia danego przedmiotu zlecenia.

1. Po otrzymaniu od Kontrahenta zapytania ofertowego na wykonanie potrzebnych części (…) następuje konsultacja zespołu inżynierów (dalej: Zespołu B+R), dotycząca możliwości realizacji danego projektu. Przy bardziej angażujących projektach wymagane są również konsultacje między Zespołem B+R, a Kontrahentem w celu doprecyzowania szczegółów bądź omówienia kwestii, które z perspektywy Zespołu B+R mogą być istotne dla wykonania Produktu, a których nie omówiono wcześniej.

2. W przypadku decyzji o wykonaniu zleconego elementu Wnioskodawca informuje o tym kontrahenta przedstawiając tym samym ofertę ze wskazaniem proponowanej ceny, terminu wykonania oraz najistotniejszych cech jakie będzie nosił dany Produkt. Wskazane zostają przez Wnioskodawcę najlepsze rozwiązania technologiczne oraz materiałowe do danego zagadnienia, tak aby Produkt cechował się jak najwyższą jakością oraz wytrzymałością.

3. W następnej kolejności, po otrzymaniu powyższych informacji oraz decyzji o zleceniu do realizacji, Wnioskodawca przygotuje dokumentację wewnętrzną opartą na wielu obliczeniach w specjalistycznych programach komputerowych, a następnie tworzy projekt Produktu. W projekcie tym wykorzystywana jest maszyna pomiarowa 3D oraz liczne narzędzia pomiarowe w celu jak najlepszego spełnienia wymagań Kontrahentów.

4. Po otrzymaniu finalnej wersji projektu - rysunku koncepcyjnego, zespół programistów i konstruktorów przygotowuje kartę rozdzielczą, na podstawie której wyspecjalizowani operatorzy obrabiarek wykonają przedmiot zlecenia.

5. Na podstawie przeprowadzonych obliczeń Wnioskodawca przystępuje do wyprodukowania Produktu przy wykorzystaniu specjalnych maszyn. Produkcja jest nadzorowana przez osoby odpowiedzialne za kontrolę procesów projektowych oraz produkcyjnych. W przypadku wykrycia błędu jest o nim informowany odpowiedni pracownik, który stara się błąd usunąć.

6. Ostatnim ogniwem w procesie twórczym jest sprawdzanie wytworzonego Produktu. W razie udostępnienia przez kontrahenta całej (...) na potrzeby dokonywanych testów, wyprodukowany Produkt jest montowany i testowany w udostępnionej (...) .

7. W momencie zakończenia wszystkich testów i pozytywnym zaakceptowaniu wytworzonego Produktu następuje zakończenie projektu B+R.

8. Produkt trafia do kontrahenta.

W toku procesu produkcyjnego Wnioskodawca sporządza szczegółową dokumentację, która pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia poszczególnych projektów, celem jej wykorzystania w innych procesach projektowych.

Praca każdorazowo składa się z fazy: konsultacji, planowania, dokonywania obliczeń oraz pomiarów, projektowania, tworzenia dokumentacji, przygotowania karty produkcji, zamawiania materiałów i surowców, przygotowania produkcji, ustawiania maszyn, wytworzenia Produktu, kontroli jakości, zapakowania i wysyłki, a także gromadzenia informacji możliwych do wykorzystania przy przyszłych projektach.

Cały proces produkcji nie ma charakteru odtwórczego. Wnioskodawca na podstawie przedłożonej specyfikacji przygotowuje spersonalizowany produkt, dopasowany do indywidualnych potrzeb kontrahenta.

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę nie ma charakteru incydentalnego, lecz zaplanowany i zorganizowany oraz jest prowadzona w sposób ciągły.

W ramach ww. działalności gospodarczej Wnioskodawca ponosi różnego rodzaju koszty takie jak:

1. koszty nabycia materiałów i surowców potrzebnych do tworzenia zleconych Produktów;

2. koszty zatrudnienia pracowników wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracowników, jak i pracodawcy, w przypadku pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę;

3. koszty nabycia niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego oraz koszty nabycia licencji na oprogramowanie;

Wnioskodawca nie wyklucza również, iż w przyszłości będzie ponosił koszty amortyzacji wykorzystywanych do realizacji projektów B+R środków trwałych (maszyn i urządzeń).

Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego

Wnioskodawca zamierza skorzystać z odliczenia ulgi badawczo-rozwojowej za okres od 1 stycznia 2020 roku do 31 grudnia 2023 roku oraz w latach kolejnych.

Dzień rozpoczęcia prac które Wnioskodawca uważa za działalność badawczo-rozwojową: 1 stycznia 2020 roku.

Wnioskodawca opłaca podatek przy zastosowaniu stawki liniowej.

Wnioskodawca prowadzi rachunkową księgę przychodów i rozchodów.

Przez sformułowanie „Produkty” wnioskodawca rozumie wyodrębnione projekty - tylko niektóre ze zleceń otrzymywanych przez Wnioskodawcę od klienta.

Jednocześnie nie jest możliwe opisanie wszystkich prowadzonych dotychczas projektów z uwagi na ich ilość wynoszącą do kilkunastu projektów w miesiącu. Poniżej Wnioskodawca przedstawia schemat procesu od daty złożenia zapytania ofertowego aż po sprzedaż Produktu oraz opis jednego przykładowego i reprezentatywnego Projektu:

Kontrahent, który nie może zdobyć na rynku elementu (…) niezbędnego do pracy swojej maszyny lub urządzenia zgłasza się z takim zapytaniem do Wnioskodawcy drogą e-mail lub osobiście. Przesyła opis części, na które zgłasza zapotrzebowanie oraz ogólne wytyczne co do właściwości oczekiwanego produktu. Często do zapytania dołącza także zdjęcie zniszczonego elementu (...) lub też przysyła kurierem uszkodzone elementy lub części całej (...). Zazwyczaj są to elementy całkowicie zużyte w trakcie eksploatacji lub też zniszczone w wypadku kolizji lub usterki maszyny lub urządzenia.

Poniżej został zaprezentowany uproszczony harmonogram prac prowadzących do wytworzenia przykładowych przedmiotów zlecenia.

➢ Po otrzymaniu od Kontrahenta zapytania ofertowego na wykonanie części (...) (…), następuje konsultacja konstruktora, technologa (dalej: Zespołu B+R) dotycząca możliwości realizacji danego projektu. Na podstawie zdjęć ocenia się wstępnie możliwości wykonawcze. Na tym etapie występują także konsultacje Zespołu B+R z Kontrahentem w celu doprecyzowania szczegółów zlecenia bądź omówienia kwestii, które z perspektywy Zespołu B+R mogą być istotne dla wykonania Produktu, a których nie omówiono wcześniej np. w jakiej maszynie pracuje uszkodzona (...) a, jakie są obciążenia jej pracy, czy pozostałe elementy maszyny są sprawne itd.

➢ W przypadku decyzji o możliwości wykonania części (...) Wnioskodawca informuje o tym Kontrahenta przedstawiając tym samym ofertę ze wskazaniem proponowanej ceny, terminu wykonania oraz najistotniejszych cech jakie będzie nosił dany Produkt. Wskazane w niej zostają przez Wnioskodawcę najlepsze rozwiązania technologiczne oraz materiałowe do danego zagadnienia, tak aby Produkt cechował się jak najwyższą jakością oraz wytrzymałością i spełniał wszystkie założenia konstruktorskie.

➢ Po akceptacji oferty i otrzymaniu zamówienia od Kontrahenta, Wnioskodawca na podstawie wcześniejszych założeń przystępuje do pomiarów uszkodzonych części (...) (…). Przygotowuje dokumentację wewnętrzną opartą na wielu obliczeniach w specjalistycznych programach komputerowych własnego pomysłu i tylko przez niego w tej formie posiadanych, a następnie tworzy projekt Produktu. W projekcie tym wykorzystywana jest między innymi maszyna pomiarowa (…) 3D oraz liczne narzędzia pomiarowe w celu jak najlepszego dopasowania wszystkich wymiarów technicznych (...) . Dzięki takiemu procesowi Wnioskodawca uzyskuje wszystkie niezbędne wymiary, które posłużą w celu dalszego zaprojektowania i wykonania tych Produktów. Brane są pod uwagę gabaryty (...) , tak aby zmieściła się ona w korpusie, uwzględniane są wszelkie dystanse montażowe oraz możliwości produkcyjne maszyn, opracowywana jest geometria uzębienia. Analizowana jest również możliwa przyczyna uszkodzenia (...) - na tej podstawie Zespół B+R będzie wybiera takie rozwiązania techniczne, które zminimalizują ponowne jej wystąpienie. Zabieg taki będzie skutkował większą żywotnością (...) czyli jej ulepszeniem. Zespół B+R bierze pod uwagę zmianę gabarytów (...) , zmianę modułu, zmianę ilości zębów oraz ich grubość itd. Korzystając ze swojego doświadczenia stosuje najlepsze dostępne dla siebie materiały oraz rozwiązania technologiczne do wykonania części (...) oraz dobiera ich twardość, określa głębokość nawęglania oraz wartości hartowania wyrażone w HRC.

➢ Po otrzymaniu finalnej wersji projektu tj. rysunku koncepcyjnego wykonanego przez konstruktora na podstawie wcześniejszych pomiarów, technolog przygotowuje kartę rozdzielczą, uwzględniając ewentualne uwagi wyspecjalizowanych operatorów obrabiarek, którzy wykonają przedmiot zlecenia. Równocześnie przez biuro zamawiany jest na tej podstawie odpowiedni materiał od dostawcy z którego będzie wykonywany dany Produkt.

➢ Produkcja Produktu odbywa się na podstawie wykonanej karty rozdzielczej, która przedstawia cały harmonogram operacji. Produkcja nadzorowana jest przez osoby odpowiedzialne za kontrolę procesów projektowych oraz produkcyjnych. Materiał jest (…).

➢ Ostatnim ogniwem w procesie twórczym jest sprawdzanie wytworzonego Produktu przez zespół B+R. W razie udostępnienia przez kontrahenta całej (...) na potrzeby dokonywanych testów, wyprodukowany Produkt jest montowany i testowany w udostępnionej (...) przez zespół B+R.

➢ W momencie zakończenia wszystkich testów, pomiarów i pozytywnym zaakceptowaniu wytworzonego Produktu następuje zakończenie projektu B+R.

➢ Produkt trafia do kontrahenta oraz zostaje wystawiona faktura VAT.

Przykład historyczny na wykonanie (...)

➢ 31.01.2022 Wnioskodawca otrzymał zlecenie od Kontrahenta na przegląd jego (...) . Przekładnia ta nie działała i nie nadawała się do dalszej eksploatacji. Klient nie znalazł na rynku gotowych elementów w celu uruchomienia swojej (...) dlatego zgłosił się do Wnioskodawcy.

➢ 07.02.2022 Wnioskodawca otrzymał elementy od Kontrahenta w celu wykonania przeglądu, określenia kosztów i możliwości wykonania.

➢ Kierownik firmy zlecił ślusarzowi wyczyszczenie otrzymanej (...) i usunięcie wszystkich występujących w niej zabrudzeń. Po wyczyszczeniu całego korpusu (...) Kierownik korzystając ze swojej wiedzy określił koszty wykonania takiej (...).

➢ W ślad za tą wyceną Kierownik firmy wysyłał do Kontrahenta ofertę w dniu 08.02.2022. Oferta ta zawierała cenę wykonania (...) (…), jak również dodatkowo przedstawiono możliwość wykonania całego kompleksowego remontu (...) uwzględniającego wymianę łożysk uszczelniaczy oraz oleju.

➢ Kontrahent w dniu 10.02.2022 przysłał zamówienie na wykonanie kompleksowego remontu (...) . Została wystawiona mu faktura zaliczkowa, którą Kontrahent opłacił za co otrzymał fakturę zaliczkową w dniu 10.02.2022.

➢ Kierownik poinformował Zespół B+R (Konstruktora + Technologa) o konieczności rozpoczęcia prac związanych ze stworzeniem (...) stożkowo-łukowej na indywidualne zamówienie Klienta. Konstruktor na płycie kontrolnej lub na stole maszyny pomiarowej (…) 3D analizował wszystkie wymiary (...) , sprawdził dystanse, wymiary (…). Ze względu na całkowite uszkodzenie uzębień, Konstruktor musiał posłużyć się posiadaną dotychczasową wiedzą oraz obecnymi wymiarami i dobrać odpowiedni moduł, ilość zębów, oraz wielkości uzębienia itd. Wszystko to musiało zakładać odpowiedni dobór dystansów, tak aby koła ze sobą pracowały w odpowiedni sposób i we właściwej pozycji. Na podstawie analizy korpusu i zakładanych z przeliczeń gabarytów (...) konstruktor w biurze przystąpił razem z technologiem do pracy związanej z tworzeniem dokumentacji technicznej.

➢ Nastąpiła analiza danego przypadku, brany był pod uwagę stan faktyczny (...) , możliwości produkcyjne maszyn oraz sposób wykorzystywania tej (...) przez kontrahenta w urządzeniu. Na tej podstawie zespół B+R korzystając z programów komputerowych własnej produkcji, pracował na odpowiednią geometrią uzębień dla akurat tego przypadku (...) (…). Próbował dobierać takie rozwiązania geometryczne, które najlepiej będą się nadawały do tego typu (...) . Jest to proces żmudny i czasochłonny ponieważ opiera się on na założeniach konstruktora i technologa oraz ich posiadanej wiedzy i wytycznych z programu, stanu fizycznego korpusu (...) , co wszystko w połączeniu ma przynieść zamierzony efekt w postaci najlepszych danych wynikowych. Zespół B+R ustalił, że najlepszym rozwiązaniem pod kontem żywotności (...) będzie moduł (…). Konstruktor określa na rysunku: (…).

➢ Technolog określa natomiast dane ustawcze maszyny produkującej (…). Określa dobór głowicy wykorzystywanej w tej maszynie do wyprodukowania zamówionej (...) , określa średnicę głowicy, promień głowicy, moduł nominalny, szerokość wierzchołków noży. Określa wszystkie potrzebne części jakie są potrzebne do montażu tych elementów (…).

➢ Posiadając wszystkie powyższe dane konstruktor rysował elementy w jednym z programów komputerowych. Musiał uwzględnić ich dotychczasowe cechy oraz nanieść na rysunku zakładane przez zespół B+R rozwiązania. Wszystkie wymiary są bardzo istotne, ponieważ dokładności i tolerancje wymagane od wykonawcy to 0,01mm. Po wykonaniu rysunku technicznego Technolog przygotował karty rozdzielcze dla w/w produktów, jest to harmonogram procesów produkcyjnych, w tym wypadku dla (…).

➢ Na podstawie otrzymanej w/w karty rozdzielczej Kierownik zamówił u producenta materiał z którego ma powstać (...). Za zakup tych wszystkich materiałów otrzymał faktury VAT.

➢ Po otrzymaniu materiałów, na podstawie kart rozdzielczych wyspecjalizowani operatorzy wykonali wszystkie procesy produkcyjne. W procesie (…) przebiegał prawidłowo. W sytuacji ewentualnych wymuszonych korekt, zespół B+R musiałby wrócić do obliczeń i szukać innych rozwiązań, tak aby wykonać produkt z uwzględnieniem zakładanych parametrów na posiadanej przez wykonawcę maszynie. W tym wypadku jednak nie było takiej potrzeby. Po zakończeniu (…).

➢ Po przejściu całego procesu produkcyjnego wg kart rozdzielczych i po zebraniu wszystkich potrzebnych elementów do poprawnego złożenia całej (...) nastąpił montaż części przez ślusarza. Nad tym procesem czuwał zespół B+R, który sprawdzał poprawność wykonania i spasowania wykonanych produktów.

➢ Po pozytywnych testach cała (...) a została sprzedana Kontrahentowi w dniu 29.03.2022 za co otrzymał on fakturę VAT od wnioskodawcy.

➢ Dokumentacja z całego procesu została archiwizowana i zostanie wykorzystywana przy ponownych zleceniach tego Kontrahenta na remont tej (...) . Wiedza nabyta przez zespół B+R w trakcie produkcji tej (...) zostanie wykorzystana przy następnych projektach, dzięki czemu firma poszerza zakres swojej wiedzy i rozwija się w danej dziedzinie produkcji.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie czynności wykonywane przez niego w ramach prac B+R były/są/będą działalnością twórczą obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowiły/nie stanowią/nie będą stanowić dla każdego z projektów:

a)rutynowych i okresowych zmian,

b)czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

c)produkcji seryjnej/bieżącej działalności,

d)działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

e)czynności:

i. testowania produktu/produktów,

ii. wykonanie badań produktu/produktów,

iii. oceny produktu/produktów,

iv. bądź innych tego typu prac, dokonywanych już po zakończeniu prac, które Wnioskodawca uważa za prace badawczo-rozwojowe w ramach danego Projektu,

f)czynności serwisowych,

g)promowania ulepszeń i automatyzacji dokonywanych i dokonanych już działalności Wnioskodawcy,

h)czynności mających wyłącznie charakter pośredniej działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczające poza zakres prac, które Wnioskodawca uważa za prace badawczo-rozwojowe,

i)innych prac spoza prac B+R

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, iż prowadzone prace badawczo-rozwojowe Wnioskodawca wykorzystuje do produkcji komercyjnej - materialny efekt prac badawczo-rozwojowych w postaci wyprodukowanej na indywidualne zamówienie (...) jest sprzedawany klientowi.

W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie były, nie są i nie będą podejmowane czynności będące badaniami naukowymi w rozumieniu ustawy o PIT

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach działalności B+R stanowią w jego ocenie prace rozwojowe.

Na pytanie:

Jaki projekt realizowany przez Pana był/jest realizowany w ramach działalności twórczej obejmującej prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce? Proszę wskazać który oraz opisać i odpowiedzieć na poniższe pytania:

• Czego dotyczyły/dotyczą te prace rozwojowe? Co było/jest ich celem lub celami? Jakie czynności obejmowały/obejmują te prace?
• Czy w wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę (jeśli tak, proszę wskazać jaki konkretny produkt, proces bądź jaką usługę)? Czy oferuje Pan lub będzie oferował produkty, procesy, usługi, które są wynikiem prac rozwojowych, w swojej działalności gospodarczej?
• Czy w stosunku do Pana dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter? Jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług?

Wskazał Pan, że przykładowy projekt został opisany w pkt. 5 niniejszego pisma.

a. Prace dotyczyły stworzenia elementu (...) (…). Ich celem była maksymalizacja trwałości oraz wydajności projektowanej (...) . Czynności wykonywane w toku produkcji zostały szczegółowo opisane w pkt. 5 pisma;

b. W wyniku realizowany prac Wnioskodawca stworzył ulepszony produkt w postaci (...). Efekty prac rozwojowych w postaci stworzonych produktów są sprzedawane w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

c. W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy tworzone produkty mają nowy, bardziej innowacyjny i ulepszony charakter. Ulepszony charakter produktów nie jest przy tym wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

Wnioskodawca nie prowadzi badań podstawowych w rozumieniu ustawy o PIT.

Na pytanie:

Czy prace, które uważa Pan za badawczo-rozwojowe wpisują się we wszystkie niżej wymienione kryteria - jeżeli tak, to dlaczego, proszę dokładnie wyjaśnić, czy prowadzone przez Pana prace:

• są ukierunkowane na nowe odkrycia (działalność nowatorska - umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów lub procesów),
• są oparte na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),
• ich efektem jest projektowanie i tworzenie przez Państwa produktów, procesów, usług, które – w stosunku do dotychczasowej działalności Spółki - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; czy te produkty, procesy, usługi w znacznym stopniu odróżniają się od tych dotychczas funkcjonujących w ofercie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej albo w ogóle w praktyce gospodarczej,
• prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia).

Odpowiedział Pan: Tak

a. są ukierunkowane na nowe odkrycia ponieważ zmierzają do pozyskania wiedzy w zakresie tworzenia optymalnych pod kątem eksploatacji (...) do maszyn i urządzeń.

b. są oparte na oryginalnych koncepcjach ponieważ wykorzystują nowatorską technologię produkcji oraz oryginalne oprogramowania stworzone przez Wnioskodawcę na potrzeby działalności.

c. ich efektem jest projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, procesów, usług, które - w stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawcy - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter ponieważ wiedza wykorzystywana w toku prac nad wcześniejszymi projektami jest wykorzystywana w kolejnych celem uzyskania najlepszych jakościowo produktów.

d. prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone - wszelkie prace są dokumentowane, omawiane i analizowane celem poszerzenia wiedzy i możliwości jej wykorzystania w kolejnych projektach.

Wykonywane przez zatrudnionych pracowników czynności będą miały charakter twórczy, będą obejmować prace rozwojowe, będą podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników wyłącznie na umowie o pracę.

W prowadzonej podatkowej księdze przychodów Wnioskodawca wyodrębnia koszty działalności badawczo-rozwojowej od 1 stycznia 2020 roku

W kolumnie 16 Wnioskodawca wpisuje koszty, które chciałaby uznać za koszty kwalifikowane.

Koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową zostały zaliczone przez Wnioskodawcę, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów danego roku.

Koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca pokrywa ze środków własnych - nie są/nie będą one zwracane w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca zamierza rozliczyć w ramach ulgi wyłącznie koszty związane z działalnością B+R

Poszczególne składniki wynagrodzenia pracowników zatrudnionych przez Wnioskodawcę na umowie o pracę wykonujących prace badawczo-rozwojowe stanowiły/stanowią/będą stanowić po ich stronie należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pracownicy, o których mowa w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, wykonują wyłącznie czynności w ramach realizacji działalności noszącej znamiona działalności badawczo-rozwojowej.

Na pytanie:

Co należy rozumieć pod pojęciem „koszty zatrudnienia pracowników wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi, ponoszonymi zarówno po stronie pracowników, jak i pracodawcy, w przypadku pracowników zatrudnionych w oparciu o umowy o pracę”. Proszę dokładnie wskazać jakie to są koszty.

Odpowiedział Pan: Wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, premie i nagrody oraz składki na ubezpieczenia społeczne sfinansowane przez Wnioskodawcę.

Na pytanie:

Czy w skład należności dotyczących pracowników otrzymujących należności z tytułów art. 12 i art. 13 pkt 8 lit. a wchodzą również:

• wynagrodzenia za czas przebywania ww. pracownika na płatnych urlopach wypoczynkowych?
• ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy?
• wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy?
• wynagrodzenia za dni wolne na opiekę nad dzieckiem?
• wynagrodzenia za inne zwolnienia od pracy przysługujące w związku ze szczególną sytuacją dotyczącą konkretnego pracownika, zgodnie z przepisami Kodeksu pracy, przepisami wykonawczymi do tego Kodeksu albo z innych przepisów prawa, w tym wynagrodzenie za urlop okolicznościowy?

Odpowiedział Pan, że należności wymienionych w pkt. 24 Wnioskodawca nie zamierza rozliczać w ramach ulgi B+R.

Na pytanie: Czy w odniesieniu do wydatków na składki na ubezpieczenia społeczne przedmiotem Pana zapytania jest ustalenie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych składek na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez pracownika? Odpowiedział Pan: Nie – jedynie składki finansowane przez Wnioskodawcę.

Za koszty kwalifikowane Wnioskodawca chce uznać wynagrodzenia pracownicze w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Wnioskodawca na potrzeby działalności B+R nabywa następujące materiały i surowce: (…).

Wnioskodawca wykorzystuje wymienione materiały i surowce do tworzenia ulepszonych (...) .

Na pytanie: Jakie dokładnie środki trwałe Pan będzie wykorzystywał w prowadzonej działalności będącej przedmiotem pytania nr 4 i w jaki sposób?

Odpowiedział Pan, że nie jest możliwe jednoznaczne odpowiedzenie na ww. pytanie z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca nie wie jakich maszyn będzie potrzebował w przyszłości do prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Będą to prawdopodobnie (…).

Odpisy amortyzacyjne będą stanowić koszt kwalifikowany wyłącznie w części, w jakiej będą wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Wszystkie koszty opisane we wniosku stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi B+R zgodnie z limitami wskazanymi w art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie korzysta i nie będzie korzystać ze zwolnień przedmiotowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Pytania

1)Czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a ust. 38 u.p.d.o.f, a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 u.p.d.o.f.?

2)Czy opisane przez Wnioskodawcę w przedstawionym stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., a tym samymi mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania?

3)Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie materiałów i surowców niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania?

4)Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w toku realizacji opisanych projektów B+R mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 3 u.p.d.o.f., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko własne - pytanie nr 1

Czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a ust. 38 u.p.d.o.f, a Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 26e ust. 1 u.p.d.o.f.?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana w stanie faktycznym działalność spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy PIT i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej zgodnie z art. 26e ust. 1 u.p.d.o.f.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a ust. 38 u.p.d.o.f. i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystaniem zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie badań naukowych oraz rozwojowych zostały natomiast zdefiniowane w art. 4a pkt 39 i 40 u.p.d.o.f. przez odesłanie do definicji zawartych w art. 4 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j.: Dz. U. z 2021 r. poz. 478).

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmująca:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce - prace rozwojowe są działalnością obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że o prowadzeniu działalności badawczo-rozwojowej na gruncie ustawy o PIT należy mówić wówczas, gdy:

I. Działalność obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe;

II. Realizowane prace mają twórczy charakter;

III. Prace w tym zakresie prowadzone są w systematyczny sposób;

IV. Wykonywane prace mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Wszystkie wskazane powyżej przesłanki występują w przypadku prowadzanej działalności badawczo-rozwojowej przez Wnioskodawcę.

ad. I. Działalność obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe

Niewątpliwie działalność Wnioskodawcy wyczerpuje wyżej wskazaną definicję prac rozwojowych. Wnioskodawca nabywa, łączy i wykorzystuje aktualną wiedzę i umiejętności do tworzenia nowych produktów w postaci elementów do (...). Produkcja nie jest odtwórcza, lecz wymaga aktywnego i twórczego podejścia dla umożliwienia wykonania zleconego elementu zgodnego z zamówieniem kontrahenta (dokonania obliczeń, pomiarów, projektowania, tworzenia dokumentacji, przygotowania karty produkcji, zamawiania materiałów i surowców, przygotowania produkcji, ustawiania maszyn, wytworzenia Produktu, kontroli jakości, zapakowania i wysyłki).

Nieodłącznym elementem projektowania oraz produkcji jest wykorzystanie, oraz łączenie dostępnej wiedzy i umiejętności. Co za tym idzie, prowadzi do nabycia nowych informacji i umiejętności lub ich twórcze i niekonwencjonalne wykorzystanie i połączenie przez Zespół B+R.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że opisane w stanie faktycznym prace rozwojowe ukierunkowane są na nowe odkrycia, to jest na tworzenie nowych, niedostępnych na rynku produktów oraz rozwiązań w nich wykorzystywanych - działalność ma charakter twórczy, ponieważ umożliwia i polega na pozyskiwaniu nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju pomysłów i rozwiązań związanych z projektowaniem i wykonywaniem nowych elementów. W toku wykonywania projektu wykorzystywana jest wiedza pozyskana przez zespół B+R w ramach już zrealizowanych projektów, w szczególności do tworzenia nowych rozwiązań technicznych.

ad. II Realizowane prace mają twórczy charakter

W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Twórczy charakter działalności badawczo rozwojowej odznacza się tym, że realizowane prace mają na celu tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie podatnika. Tworzenie zleconych elementów przez Wnioskodawcę jest wynikiem własnej pracy twórczej o indywidualnym charakterze.

Wnioskodawca wskazuje, że prace mające na celu projektowanie i wytwarzanie Produktów odznaczają się twórczym charakterem. Wniosek ten wynika z celu i zakresu realizowanych prac, ponieważ prowadzą one w założeniu do powstania nowego, oryginalnego produktu. Jednocześnie, realizowane prace oparte są o wiedzę, umiejętności i inwencję Zespołu B+R oraz o testy i wdrożenie samodzielnie wykonanych elementów (...) .

ad. III Prace w tym zakresie prowadzone są w systematyczny sposób.

Kolejną przesłanką pozwalająca na uznanie działalności podatnika za działalność badawczo rozwojową jest prowadzenie pracy w sposób systematyczny.

Bezsprzecznie prace nad tworzeniem Produktów przybierają charakter systematycznych. Wnioskodawca z góry zakłada harmonogram prac z nakreśleniem celu, do którego będzie dążył. Harmonogram prac - od przyjęcia zapytania ofertowego/zainicjowania nowego projektu, aż do stworzenia finalnego Produktu - stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek, tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na finalne stworzenie produktu. Systematyczny charakter działalności oznacza również, że nie ma ona charakteru jednorazowego, lecz jest prowadzona w sposób zorganizowany, regularny z nastawieniem na jej prowadzenie w przyszłości. Realizowane projekty mają charakter zorganizowany, a z uwagi na wdrażanie co raz to nowych pomysłów oraz konieczność sprostania zmieniającym się oczekiwaniom Kontrahentów, prace nad tymi projektami nie mają charakteru incydentalnego.

ad IV. Wykonywane prace mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z definicją ustawową działalność badawczo-rozwojowa ma również mieć na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań. Jak zostało to wyżej wskazane, poszukiwanie nowych rozwiązań ma charakter unikalny, wymagając od Wnioskodawcy dogłębnego zbadania danych, zaprojektowania oraz wykonania przedmiotu zlecenia w sposób przez niego zdefiniowany, zgodnie ze sztuką i zdobytą wiedzą. Co więcej, Wnioskodawca analizuje, archiwizuje i dystrybuuje wiedzę nabytą w trakcie realizacji projektów, co umożliwia mu wyciąganie wniosków w celu ulepszania procesów twórczych i projektowych przy przyszłych zleceniach.

Tego typu podejście każdorazowo pozwala na wykorzystanie zebranej wiedzy do ulepszania procesu twórczego oraz tworzenia co raz to nowszych i bardziej rozbudowanych, funkcjonalnych rozwiązań, które nie są ogólnodostępne oraz różnią się od już istniejących. Mając powyższe na uwadze również i ta przesłanka jest spełniona przez Wnioskodawcę.

Podsumowując, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność polegająca na tworzeniu Produktów, spełnia definicję prac badawczo-rozwojowych, ponieważ ma charakter twórczy i nie wprowadza zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, jest prowadzona w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez wykwalifikowanych pracowników. Wskazane we wniosku projekty dążą do stworzenia nowego Produktu. Bez znaczenia pozostaje również przy tym fakt, że Produkt jest wykonywany na zlecenie Kontrahentów, bowiem Wnioskodawca otrzymuje jedynie minimalne wytyczne co do Produktu końcowego, natomiast cały proces twórczy od powstania projektu aż po jego materializacje - leży po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca otrzymuje jedynie niektóre parametry wyjściowe, jakie musi uzyskać. Do momentu zakończenia testów danego Produktu, Wnioskodawca nie ma pewności co do wyniku prowadzonych prac. W toku wykonywania Produktu zdarzają się różnego rodzaju trudności i przeszkody techniczne, które skutkują koniecznością modyfikowania przyjętych wcześniej założeń.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisana w stanie faktycznym działalność w zakresie prac rozwojowych stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej określonej w art. 26e u.p.d.o.f.

Stanowisko własne - pytanie nr 2

Czy opisane przez Wnioskodawcę w przedstawionym stanie faktycznym koszty wynagrodzeń pracowników oraz składki na ubezpieczenie społeczne z tytułu tych należności stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., a tym samymi mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania?

W pierwszej kolejności Wnioskodawca wskazuje, że wynagrodzenia pracowników realizujących projekty badawczo-rozwojowe stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oceniając możliwość uznania wskazanych w niniejszym wniosku kosztów wynagrodzeń dla pracowników, za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., należy wskazać, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracowników, którzy realizują prace badawczo-rozwojowe.

Jednak ustawodawca w treści art. 26e ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.f., odniósł się do czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, a zatem do czasu faktycznie poświęconego na ten cel.

W przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję czasu pracy, która w jasny i precyzyjny sposób określa, ile godzin poświęcił dany pracownik na działalność przy projektach badawczo-rozwojowych, a w przypadku, gdy pracownik zajmuje się także innymi zadaniami, które nie są kwalifikowane do projektów B+R, ile czasu spędził nad tymi projektami. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że możliwe jest również określenie, którzy pracownicy biorą udział w realizacji danego projektu oraz całkowitej liczby godzin zaangażowania pracowników biorących udział w danym projekcie.

Podsumowując, poniesione przez Wnioskodawcę koszty pracownicze związane z zatrudnianiem osób realizujących działalność badawczo-rozwojową, stanowią koszty kwalifikowane, w proporcji czasu pracy poświęconego przez danego pracownika na realizację działalności badawczo-rozwojowej w ogólnym czasie pracy tego pracownika w danym miesiącu lub w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wskazane usługi pozostaje do całości czasu przeznaczonego na wykonywanie usługi.

Stanowisko własne - pytanie nr 3

Czy ponoszone w przedstawionym stanie faktycznym przez Wnioskodawcę wydatki na nabycie materiałów i surowców niezbędnych do realizacji projektów stanowią koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania?

Przepisy nie precyzują, co należy rozumieć przez pojęcie materiałów i surowców. Zatem przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Artykuł 26e ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f. stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Wnioskodawca zalicza poniesione wydatki na materiały i surowce bezpośrednio do po-szczególnych zleceń składanych przez kontrahentów. Co więcej, nie istnieje możliwość wytworzenia danego elementu bez uprzedniego nabycia niezbędnych do jego wyprodukowania materiałów i surowców.

Wobec spełnienia przez podatnika warunku nabycia materiałów i surowców, które są bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, należy stwierdzić, że wydatki te stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.f.

Stanowisko własne - pytanie nr 4

Czy odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w toku realizacji opisanych projektów B+R mogą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 3 u.p.d.o.f., a tym samym mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania?

Zgodnie z art. 26e ust. 3 u.p.d.o.f. za koszty kwalifikowane uznaje się dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Zaliczanie odpisów amortyzacyjnych środków trwałych do kosztów kwalifikowanych od sprzętu wykorzystywanego wyłącznie do prac badawczo-rozwojowych wynika wprost z przepisów. To samo tyczy się sprzętu oraz maszyn, które są tylko częściowo wykorzystywane do prac badawczo-rozwojowych. W takim wypadku kosztem kwalifikowanym będzie tylko część wydzielona procentowo, na podstawie czasu użytkowania maszyny na prace badawczo-rozwojowe.

Takie stanowisko zostało również wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 kwietnia 2022 roku, sygn., 0111-KDIB1-3.4010.694.2021.2.IM:

"Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe i wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.”

Wnioskodawca zamierza w przyszłości dokonywać odpisów amortyzacyjnych od urządzeń/maszyn, które będą wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. W sytuacji gdyby przedmiotowe urządzenia/maszyny były również wykorzystywane do działalności innej niż badawczo-rozwojowa to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia

Rozpatrzyłem Pana wniosek - 8 maja 2023 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak 0114-KDIP3-1.4011.240.2023.2.EC. Postanowienie doręczono Panu 23 maja 2023 r.

Następnie w odpowiedzi na zażalenie z 29 maja 2023 r. (data wpływu 29 maja 2023 r.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał 17 lipca 2023 r. dla Pana postanowienie znak 0114-KDIP3-1.4011.240.2023.3.EC.AC utrzymujące w mocy postanowienie z dnia 8 maja 2023 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.240.2023.2.EC.

Postanowienie doręczono Panu 1 sierpnia 2023 r.

Skarga na interpretację indywidualną

28 sierpnia 2023 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Skarga wpłynęła do mnie 28 sierpnia 2023 r.

Wniósł Pan o:

1)Uchylenie zaskarżonego postanowienia;

2)Przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej celem wydania interpretacji indywidualnej;

3)Zasądzenie od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa prawnego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 maja 2023r. nr 0114-KDIP3-1.4011.240.2023.2.EC - wyrokiem z 30 stycznia 2024 r. sygn. akt I SA/Gl 1344/23.

Wyrok, który uchylił postanowienia stał się prawomocny od 6 kwietnia 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w ww. wyroku;
• ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że Pana stanowisko które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie podkreślenia wymaga, że wniosek dotyczy lat 2020-2023 oraz zdarzeń przyszłych i wydatków poniesionych w tych latach, które we wskazanych latach stanowiły koszty podatkowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; Dz. U z 2020 r. poz. 1426 ze zm.; Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; Dz. U. z 2022 poz. 2647 ze zm.):

Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy

Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo-rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki.

Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych). Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika - raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku.

Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki:

1)uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej;

2)prowadzi działalność badawczo-rozwojową;

3)ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”.

Pojęcie działalności gospodarczej

W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy,

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej

Definicje ustawowe

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc:

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast - zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy - prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:

Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca:

• badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub
• badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub
• prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń,

podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego - jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych.

Badania podstawowe

Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc:

• prace empiryczne - czyli prace doświadczalne; lub
• prace teoretyczne - czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu;

mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne.

Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania.

Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania.

Badania aplikacyjne

Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne - mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby:

• opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub
• wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług.

„Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”.

Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności - czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał.

Nowym produktem, procesem lub usługą może być:

• produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych;
• produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję.

Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych.

Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów.

Prace rozwojowe

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, tj. obejmują:

• nabycie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• łączenie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
• kształtowanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i
• wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy - w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

• nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;
• łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;
• kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;
• wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

• planowaniu produkcji oraz
• projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług - od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej

Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:

• w sposób systematyczny,
• w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pojęcie „systematyczny” - w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.

Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) - musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac.

Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.

Należy uwzględnić zatem, iż głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. ( zobacz: 3.2.1.3 Objaśnienia w zakresie IP BOX - Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań”).

Istotnym jest więc między innymi to:

• jakimi zasobami wiedzy podatnik dysponował przed rozpoczęciem realizacji projektu badawczo-rozwojowego;
• jaki rodzaj wiedzy podlegał następnie selekcji, wykorzystaniu i rozwijaniu pod względem przydatności do realizacji tego projektu.

Ocena charakteru Pana działalności

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której dominującym przedmiotem działalności jest obróbka (…). Specjalizacją Pana jest produkcja części do (...) (…) oraz (…) (dalej: Produktów), na indywidualne zamówienie kontrahenta. Posiada Pan zasoby i wykwalifikowaną kadrę potrzebną do nowoczesnej produkcji elementów (...) pod konkretne wymagania kontrahenta. W zakres działalności polegającej na wytwarzaniu Produktów wchodzi, (…). Działalność Pana odpowiada aktualnym potrzebom rynku i jest działalnością specjalistyczną - w Polsce istnieje zaledwie kilka podmiotów wykorzystujących - w odniesieniu do niektórych z produktów oferowanych przez Pana - zbliżoną do Pana technologię produkcji. Produkty powstają na zamówienie kontrahentów, którzy przesyłają Panu opis elementu, na który zgłaszają zapotrzebowanie oraz ogólne wytyczne co do właściwości oczekiwanego produktu. Często do zamówienia dołączają także zdjęcie zniszczonego elementu (...) lub też przysyłają same uszkodzone elementy. Następnie, zespół składający się z osób posiadających specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz kwalifikacje niezbędne do projektowania oraz tworzenia wytwarzanych elementów (...) , w oparciu o dokonane we własnym zakresie obliczenia i pomiary, tworzy własną dokumentację wewnętrzną, a następnie po pozytywnym zaopiniowaniu, przystępuje do stworzenia projektu Produktu.

Prace rozwojowe i badania naukowe

Jak wynika z wniosku i jego uzupełnienia indywidualny charakter Produktów tworzonych na zamówienie kontrahentów, powoduje, że stanowią one towar unikalny, pasujący jedynie do danego zastosowania. Wytwarzane przez Pana Produkty nie występują powszechnie w obrocie gospodarczym. Ich specyfika wymaga konkretnego dopasowania do potrzeb kontrahenta, przy zachowaniu indywidualnego charakteru nadawanego przez Pana, który skupia się na nadaniu im jak najlepszych właściwości mechanicznych i wytrzymałościowych. Nie otrzymuje Pan od kontrahenta żadnych instrukcji jak skonstruować lub zaprojektować część, a jedynie wskazanie, jakie cechy ogólne Produkt ma posiadać.

Zespół B+R bierze pod uwagę zmianę gabarytów (...), zmianę modułu, zmianę ilości zębów oraz ich grubość itd. Korzystając ze swojego doświadczenia stosuje najlepsze dostępne dla siebie materiały oraz rozwiązania technologiczne do wykonania części (...) oraz dobiera ich twardość, określa głębokość nawęglania oraz wartości hartowania wyrażone w HRC.

W toku procesu produkcyjnego sporządza Pan szczegółową dokumentację, która pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia poszczególnych projektów, celem jej wykorzystania w innych procesach projektowych.

W stosunku do dotychczasowej działalności Pana tworzone produkty mają nowy, bardziej innowacyjny i ulepszony charakter. Ulepszony charakter produktów nie jest przy tym wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów. Wszystkie czynności wykonywane przez Pana w ramach prac B+R nie będą ponadto stanowić dla każdego z projektów: czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług, produkcji seryjnej/bieżącej działalności, działalności wspomagającej/pomocniczej, czynności serwisowych. Jednocześnie wskazuje Pan, iż prowadzone prace badawczo-rozwojowe wykorzystuje do produkcji komercyjnej - materialny efekt prac badawczo-rozwojowych w postaci wyprodukowanej na indywidualne zamówienie (...) jest sprzedawany klientowi.

Prowadzone przez Pana prace są ukierunkowane na nowe odkrycia ponieważ zmierzają do pozyskania wiedzy w zakresie tworzenia optymalnych pod kątem eksploatacji (...) do maszyn i urządzeń. Są oparte na oryginalnych koncepcjach ponieważ wykorzystują nowatorską technologię produkcji oraz oryginalne oprogramowania stworzone przez Pana na potrzeby działalności. Efektem prac jest projektowanie i tworzenie przez Pana produktów, procesów, usług, które - w stosunku do dotychczasowej Pana działalności - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter ponieważ wiedza wykorzystywana w toku prac nad wcześniejszymi projektami jest wykorzystywana w kolejnych celem uzyskania najlepszych jakościowo produktów. Prowadzone przez Pana prace prowadzą do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone - wszelkie prace są dokumentowane, omawiane i analizowane celem poszerzenia wiedzy i możliwości jej wykorzystania w kolejnych projektach.

Opis zawarty we wniosku oraz jego uzupełnieniu, a w szczególności powyższe twierdzenia, pozwalają uznać, że opisana działalność będąca przedmiotem Pana pytania pierwszego obejmuje prace rozwojowe.

Twórczość

Jak wynika z wniosku, cały proces produkcji nie ma charakteru odtwórczego. Na podstawie przedłożonej specyfikacji przygotowuje Pan spersonalizowany produkt, dopasowany do indywidualnych potrzeb kontrahenta. Efektem prac jest projektowanie i tworzenie przez Pana produktów, procesów, usług, które - w stosunku do dotychczasowej Pana działalności - mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter. Indywidualny charakter Produktów tworzonych na zamówienie kontrahentów, powoduje, że stanowią one towar unikalny, pasujący jedynie do danego zastosowania. Wytwarzane przez Pana Produkty nie występują powszechnie w obrocie gospodarczym. Ich specyfika wymaga konkretnego dopasowania do potrzeb kontrahenta, przy zachowaniu indywidualnego charakteru nadawanego przez Pana, który skupia się na nadaniu im jak najlepszych właściwości mechanicznych i wytrzymałościowych.

Zatem z opisu sprawy zawartego we wniosku oraz uzupełniania wynika, że prowadzona przez Pana działalność objęta zakresem pytania pierwszego ma twórczy charakter.

Systematyczność

Podejmowana przez Pana działalność w zakresie opisanym we wniosku podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu.

Praca każdorazowo składa się z fazy: konsultacji, planowania, dokonywania obliczeń oraz pomiarów, projektowania, tworzenia dokumentacji, przygotowania karty produkcji, zamawiania materiałów i surowców, przygotowania produkcji, ustawiania maszyn, wytworzenia Produktu, kontroli jakości, zapakowania i wysyłki, a także gromadzenia informacji możliwych do wykorzystania przy przyszłych projektach. Działalność prowadzona przez Pana nie ma charakteru incydentalnego, lecz zaplanowany i zorganizowany oraz jest prowadzona w sposób ciągły.

Zatem z opisu sprawy zawartego we wniosku oraz uzupełniania wynika, że prowadzona przez Pana działalność objęta zakresem pytania pierwszego spełnia przesłankę systematyczności.

Zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzone przez Pana prace są ukierunkowane na nowe odkrycia ponieważ zmierzają do pozyskania wiedzy w zakresie tworzenia optymalnych pod kątem eksploatacji (...) do maszyn i urządzeń. Są oparte na oryginalnych koncepcjach ponieważ wykorzystują nowatorską technologię produkcji oraz oryginalne oprogramowania stworzone przez Pana na potrzeby działalności. Wiedza wykorzystywana w toku prac nad wcześniejszymi projektami jest wykorzystywana w kolejnych celem uzyskania najlepszych jakościowo produktów.

W toku procesu produkcyjnego Wnioskodawca sporządza szczegółową dokumentację, która pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia poszczególnych projektów, celem jej wykorzystania w innych procesach projektowych.

Skoro z opisu sprawy wynika, że w ramach tej działalności dochodzi do rozwijania i wykorzystania zasobów wiedzy, uznać trzeba, że działalność ta obejmuje zwiększenie oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, a także ww. przepisy, należy stwierdzić, że podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu Produktów na indywidualne zamówienie kontrahenta spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji przysługuje Panu - co do zasady - prawo do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e omawianej ustawy.

Pana stanowisko w zakresie pytania pierwszego jest więc prawidłowe.

Ulga na działalność badawczo-rozwojową

Zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy:

Ponadto, w myśl art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 7 ustawy koszty kwalifikowane są limitowane

W stanie prawnym obowiązującym od 2018 r. do 2021 r.:

W stanie prawnym obowiązującym od 2022 r.:

Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pamiętać trzeba też, że stosowanie do treści art. 24a ust. 1b ustawy:

Reasumując, ulga badawczo-rozwojowa polega na możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej kwoty kosztów podatkowych poniesionych przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, czyli tzw. „kosztów kwalifikowanych”.

Oznacza to, że koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową dwukrotnie wpływają na wysokość podstawy obliczenia podatku dochodowego u przedsiębiorcy inwestującego w taką działalność (raz jako koszty uzyskania przychodu, a drugi raz jako koszty kwalifikowane) i w efekcie znacznie pomniejszają wysokość opłacanego podatku dochodowego.

W oparciu o wskazane wyżej przepisy, należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1)podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2)koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o PIT,

3)koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 - 3 ustawy o PIT,

4)ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o PIT, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5)jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6)w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o PIT, podatnik wyodrębnił w sposób prawidłowy koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7)podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8)kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o PIT,

9)koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Z wniosku wynika, że:

• podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i nie korzysta i nie będzie korzystał Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
• koszty będące przedmiotem wniosku nie zostały zwrócone i nie będą zwrócone w jakiejkolwiek formie ani odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym;
• w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów wyodrębnia Pan koszty działalności badawczo-rozwojowej od 1 stycznia 2020 r. W kolumnie 16 wpisuje Pan koszty, które chciałby uznać za koszty kwalifikowane;
• koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową zostały zaliczone przez Pana do kosztów uzyskania przychodów danego roku;
• nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

Zatem przysługuje Panu - co do zasady - prawo do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e omawianej ustawy.

Koszty kwalifikowane

Przechodząc do możliwości objęcia wskazanych przez Pana kosztów ulgą na działalność badawczo-rozwojową wskazać trzeba, że katalog kosztów kwalifikowanych zawarty jest w art. 26e ust. 2 - ust. 3 omawianej ustawy i jest katalogiem zamkniętym.

Przedmiotem Pana wątpliwości w zakresie pytania nr 2 jest możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych w oparciu o powołany przez Pana art. 26e ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy kosztów wynagrodzeń pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 i sfinansowanych przez Pana składek z tytułu tych należności.

Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym od 2018 r. do chwili obecnej, za koszty kwalifikowane uznaje się:

Jak wynika z wniosku, ponosi Pan koszty wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych - w części finansowanej przez Pana jako płatnika składek. Z uzupełnienia wniosku wynika, że wykonywane przez zatrudnionych pracowników czynności będą miały charakter twórczy, będą obejmować prace rozwojowe, będą podejmowane w sposób systematyczny w cel zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Pamiętać trzeba, że w przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy/wykonywanej usługi wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Co do zasady, ponoszone przez Pana wydatki z tytułu wskazanych wynagrodzeń mogą więc w oparciu o treść art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy stanowić koszty kwalifikowane w stosownej proporcji/części wskazanej w tych regulacjach.

Jak wynika z wniosku, w ramach kosztów z tytułu należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy ponosi Pan również oprócz kosztów wynagrodzenia zasadniczego koszty:

• wynagrodzeń za godziny nadliczbowe,
• nagród,
• premii

wraz z kosztami związanymi z ubezpieczeniami społecznymi.

Tymczasem, stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się one również w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ww. ustawy.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 uznać należy za prawidłowe.

Wątpliwości Pana dotyczą również możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wydatków na nabycie materiałów i surowców niezbędnych do realizacji projektów.

Zgodnie z treścią art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W odniesieniu do kosztów materiałów i surowców zużytych podczas prac badawczo-rozwojowych należy zwrócić uwagę, że w art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o podatku dochodowym od fizycznych, stanowiąc przy tym, że w podstawie obliczania ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji niniejszego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi należy posłużyć się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały” należy odwołać się do interpretacji tego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 tej ustawy:

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania, itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Konstrukcja art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z poczynionymi powyżej uwagami pozwala na zaliczenie do kosztów kwalifikowanych, kosztów wszelkich materiałów i surowców, których definicje słownikowe przytoczono powyżej, stanowiących koszty uzyskania przychodów, niezbędnych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli bez takich elementów niemożliwe będzie jej prowadzenie.

Innymi słowy, kosztami kwalifikowanymi będą wydatki na surowce i materiały, bez których niemożliwe byłoby nie tylko wytworzenie jakichś prototypów, prowadzenie samych badań, wdrażania różnych procesów w ramach prac badawczo-rozwojowych, ale również bez których niemożliwym byłoby wprowadzenie i wykorzystanie odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania dla prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej.

Poniesione przez Pana wydatki na zakupu materiałów i surowców takich jak: stal, tworzywa sztuczne, metale kolorowe oraz noże do głowic maszyny frezującej zęby stanowią wydatki kwalifikowane mieszczące się w przepisie art. 26e ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Pana w zakresie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wątpliwości jest również kwestia możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych wykorzystywanych w toku realizacji Projektów.

Stosownie do art. 26e ust. 3 ww. ustawy:

Co do zasady odpisy amortyzacyjne dokonane od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej, mogą być objęte omawianą ulgą badawczo-rozwojową przy spełnieniu warunków wskazanych w art. 26e ustawy.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 26e ust. 3, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Wyjaśnić zatem należy, że powyższe sformułowanie oznacza, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w całości stanowią koszt kwalifikowany, w myśl ww. przepisu, jeżeli składniki te są rzeczywiście wykorzystywane jedynie do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, w sytuacji, gdy ww. składniki będą częściowo wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej, a częściowo do bieżącej działalności, to w takim przypadku koszty odpisów amortyzacyjnych będą stanowić koszty kwalifikowane, tylko w takiej części, w jakiej środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Z okoliczności przedstawionych w uzupełnieniu wniosku wynika, że będzie ponosić Pan również koszty odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych (prawdopodobnie (…). Odpisy amortyzacyjne będą stanowić u Pana koszt kwalifikowany wyłącznie w części, w jakiej będą wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Może Pan zatem zaliczyć do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 26e ust. 3 ww. ustawy w ramach limitów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej tj. (…), inne maszyny do (…) w takiej części, w jakiej środki trwałe będą służyć prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W związku z powyższym stanowisko Pana odnośnie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnej wskazuję, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnego postanowienia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego, zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).