Interpretacja indywidualna z dnia 18 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.282.2024.1.PC

Czy opisane we wniosku przyszłe wydatki poniesione na rzecz Dystrybutora energii z tytułu zapłaty roszczeń wynikających z realizacji postanowień ugody stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem, w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy opisane we wniosku przyszłe wydatki poniesione na rzecz Dystrybutora energii z tytułu zapłaty roszczeń wynikających z realizacji postanowień ugody stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem, w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

B sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką prawa handlowego (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością).

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”), którego rok podatkowy trwa od 1 stycznia do 31 grudnia. Wnioskodawca jest także czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca, złożywszy stosowne zawiadomienie do Naczelnika Urzędu Skarbowego od 1 lutego 2022 r. podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek (dalej: „Ryczałt").

Spółka prowadzi swoją działalność gospodarczą, w ramach której zajmuje się w przeważającej mierze wytwarzaniem energii elektrycznej.

Wnioskodawca w celu rozszerzenia swojej działalności gospodarczej wybudował farmę wiatrową „B.” (dalej: „Farma wiatrowa”), w ramach której zajmuje się sprzedażą energii elektrycznej.

W tym zakresie Wnioskodawca otrzymał od podmiotu zajmującego się dystrybucją energii elektrycznej (dalej: „Dystrybutor energii”) ofertę sprzedaży energii elektrycznej (dalej: „Oferta”).

Przedmiotem Oferty był zakup przez Dystrybutora energii całej energii elektrycznej wytworzonej przez Wnioskodawcę z odnawialnych źródeł energii (dalej: „OZE”), wspomnianej Farmy wiatrowej.

W ofercie wskazano m.in. proponowaną cenę sprzedaży wytworzonej energii elektrycznej, czas obowiązywania umowy, planowany wolumen roczny [MWh] oraz rodzaj źródła OZE. Formularz umowy sprzedaży energii elektrycznej (dalej: „Umowa”) został załączony do oferty i stanowił jej integralną część. W Ofercie zastrzeżono, że przyjęcie/akceptacja Oferty jest równoznaczna z zawarciem przez adresata Oferty Umowy według treści formularza załączonego do Oferty.

Po dokonaniu akceptacji Oferty, Wnioskodawca był zobowiązany do podpisania z Dystrybutorem energii formularza Umowy, co miało stanowić jedynie czynność techniczną wynikającą z przyjęcia/akceptacji Oferty celem potwierdzenia wiążących już strony warunków i postanowień Umowy.

W treści Oferty zastrzeżono, że w przypadku odstąpienia przez adresata Oferty (Wnioskodawcę) od pisemnego podpisania formularza Umowy, bądź realizowania przez niego zobowiązań wynikających z Oferty lub formularza Umowy, adresat Oferty (Wnioskodawca) zobowiązany będzie do zapłaty Dystrybutorowi energii kary umownej równej iloczynowi planowanego wolumenu rocznego energii elektrycznej wskazanego w akceptacji Oferty oraz stawki 30 zł/MWh.

Wnioskodawca wypełnił i podpisał formularz akceptacji Oferty, co było równoznaczne z zawarciem Umowy.

Spółka tym samym zawarła Umowę z Dystrybutorem energii, które obejmowała sprzedaż energii elektrycznej wraz z usługą bilansowania. Przedmiotem zawartej umowy była sprzedaż całej energii elektrycznej wytworzonej w OZE – Farmie wiatrowej.

Jednakże, po ponownej analizie warunków Umowy, uwzględniając aktualne realia gospodarcze Wnioskodawca uznał, że realizacja Umowy nie będzie dla niego korzystna ekonomicznie, dlatego odstąpił od pisemnego podpisania formularza Umowy, co spowodowało rozwiązanie Umowy zawartej w wyniku przyjęcia Oferty.

Takie podejście wynikało ze zmiany warunków panujących na rynku energii elektrycznej, a dokładnie zmiany cen energii elektrycznej.

Wnioskodawca w tym zakresie wskazuje, że zgodnie z danymi Urzędu Regulacji Energetyki, średnia cena sprzedaży energii elektrycznej na rynku konkurencyjnym (zł/MWh) wzrosła w IV kwartale w porównaniu do I kwartału (w którym Spółka zawarła Umowę) o ok. 33%.

Z kolei średnia roczna cena sprzedaży energii elektrycznej na rynku konkurencyjnym (zł/MWh) w 2022 r. w porównaniu do 2021 r. wzrosła o ok. 88%.

Biorąc pod uwagę skokowy wzrost cen energii elektrycznej, należy wskazać, że żaden podmiot nie mógł przewidzieć sytuacji, która zapanowała na omawianym rynku.

Tym samym, według obliczeń Wnioskodawcy korzystniejsze było poniesienie przez niego kosztów zapłaty ewentualnej kary umownej naliczonej przez Dystrybutora energii z tytułu odstąpienia od pisemnego podpisania formularza Umowy niż realizowanie warunków tej Umowy.

W związku z powyższym, pomiędzy stronami zaistniał spór dotyczący realizacji oraz zawarcia Umowy wraz z usługą bilansowania. Dalsza realizacja postanowień zawartej pomiędzy stronami Umowy byłaby niekorzystna dla działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę i spowodowałaby powstanie po jego stronie znaczących strat.

W konsekwencji wynikłego sporu Dystrybutor energii skierował wobec Wnioskodawcy roszczenia pieniężne opiewające na kwoty:

- 3 771 442,45 PLN wraz z należnymi odsetkami za opóźnienie, określonej w wezwaniu do naprawienia szkody z dnia 22 listopada 2022 roku;

- 2 528 452,94 PLN, wraz z należnymi odsetkami za opóźnienie, określonej wezwaniu do naprawienia szkody z dnia 10 maja 2023 roku.

Strony w celu rozwiązania sporu zdecydowały się na podjęcie mediacji. W efekcie przeprowadzonego postępowania mediacyjnego strony dążą do osiągnięcia porozumienia (zawarcia ugody w celu zniesienia sporu).

Strony w ramach ugody potwierdzą, że Wnioskodawca uregulował część roszczeń w wysokości 682 500,00 PLN. W zakresie pozostałej części roszczeń strony ustalą, że zostaną one uregulowane poprzez zawarcie umowy sprzedaży energii elektrycznej wraz z usługą bilansowania. Energia będąca przedmiotem umowy będzie pochodziła z jednostki OZE należącej do Wnioskodawcy.

Umowa sprzedaży wraz z usługą bilansowania ma zostać zawarta przez strony na czas oznaczony, co najmniej 12 pełnych miesięcy kalendarzowych. W ramach umowy Wnioskodawca zobowiązuje się udzielić Dystrybutorowi energii upustu pomniejszającego należności netto Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, wytworzonej w Farmie wiatrowej. Poprzez udzielenie na rzecz Dystrybutora energii dyskonta dojdzie do uregulowania pozostałej części roszczeń będących przedmiotem postępowania mediacyjnego.

Łączna wartość dyskonta pomniejszającego faktyczny przychód Wnioskodawcy wyniesie 2 858 424,96 PLN, z zastrzeżeniem, że będzie ono udzielane w każdym okresie rozliczeniowym w równej wysokości wynoszącej 238 202,08 PLN.

Wnioskodawca w treści negocjowanej pomiędzy stronami ugody zobowiąże się więc do uregulowania roszczenia, które będzie realizowane w ramach pomniejszenia jego należnego przychodu poprzez udzielenie dyskonta w związku z umową sprzedaży energii elektrycznej wraz z usługą bilansowania z jednostki OZE Wnioskodawcy.

Podejmując decyzję o odstąpieniu od podpisania Umowy, co skutkowało rozwiązaniem Umowy, Wnioskodawca kierował się chęcią maksymalizacji przychodu, aby jednak to nastąpiło, konieczna będzie zapłata roszczenia na rzecz Dystrybutora energii. Działanie Wnioskodawcy jest zatem racjonalne i ekonomicznie uzasadnione.

Dodatkowo należy wskazać, że dzięki zachowaniu wiarygodności związanemu z podjęciem mediacji oraz planowanym zawarciem ugody i zapłatą roszczenia w jej zakresie, Wnioskodawca może rozsądnie oczekiwać, że podmiot, na rzecz którego zapłaci roszczenie, będzie w przyszłości ponownie korzystać z jego usług, co pozwoli mu generować kolejne przychody.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca podlega opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, pojawiła się u niego wątpliwość w zakresie wydatków, które planuje ponieść w związku z realizacją postanowień ugody i zapłatą roszczeń.

Pytanie

Czy opisane we wniosku przyszłe wydatki poniesione na rzecz Dystrybutora energii z tytułu zapłaty roszczeń wynikających z realizacji postanowień ugody stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem, w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane we wniosku wydatki poniesione na rzecz Dystrybutora energii z tytułu zapłaty roszczeń wynikających z realizacji postanowień ugody nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą i w konsekwencji nie będą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek, w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, stanowiącego o przedmiocie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek - opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą).

W treści ustawy nie zdefiniowano jednoznacznie tego, co należy rozumieć pod pojęciem „wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą”. W celu określenia co ustawodawca rozumie pod tym pojęciem Wnioskodawca wskazuje na „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek” (dalej: „Przewodnik”) z dnia 23 grudnia 2021 r. przygotowany przez Ministerstwo Finansów, który wyznacza prawidłowe podejście interpretacyjne do przepisów o Ryczałcie.

W treści pkt. 6.3 odnoszącego się bezpośrednio do wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą Minister Finansów wskazuje, że „Sposób kwalifikacji tego dochodu uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje spółka”.

W Przewodniku wskazano także, że przy dokonywaniu oceny wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można posiłkować się kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, wynikającą z praktyki podmiotu, jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego.

Minister Finansów w Przewodniku zaznacza również, że „Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących koszt uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo jakie może je cechować”.

Ponadto Minister Finansów wskazuje, że „Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter”.

Aby móc wskazać jakie kategorie wydatków oraz kosztów należy uznać za mieszczące się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, zdaniem Wnioskodawcy, należy odwołać się także do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z głównych cech działalności gospodarczej, tak jak wskazano w treści Przewodnika, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą można uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Spółka chcąc rozszerzyć swoją działalność gospodarczą zdecydowała się wybudować Farmę wiatrową, w ramach której pozyskuje energię elektryczną. Rynek energii elektrycznej w Polsce ukształtowany jest w ten sposób, że Spółka chcąc dokonywać sprzedaży energii elektrycznej, a zatem uzyskiwać przychód z Farmy wiatrowej, zobowiązana była do zawarcia Umowy z Dystrybutorem energii.

Tym samym, mając na względzie, że roszczenia opisane we wniosku są ściśle związana ze źródłem uzyskiwania przychodów (Farmą wiatrową), nie można uznać kosztów poniesionych na ich uregulowanie za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Analizując zdarzenie przedstawione w stanie faktycznym należy wskazać, że Umowa zawarta pomiędzy stronami, w wyniku której doszło do powstania sporu i skierowania wobec Wnioskodawcy roszczeń pieniężnych była ściśle związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, a jej głównym celem było osiągnięcie przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy, niemożliwe jest więc zakwalifikowanie tego zdarzenia do kategorii innej niż związanej z prowadzoną przez Spółkę działalnością.

Ponadto, Wnioskodawca podkreśla, że planowane uregulowanie roszczeń ściśle wynika z działalności mającej na celu uzyskanie lub zabezpieczenie źródła przychodów.

Decyzja w wyniku, której doszło do powstania roszczeń została podjęta przez Wnioskodawcę w celu zabezpieczenia prowadzonej działalności i zmniejszenia ryzyka ekonomicznego oraz potencjalnej straty, która zaistniałaby w momencie wypełnienia obowiązków wynikających z Umowy.

Co za tym idzie, również charakter ekonomiczny podjętej decyzji był w przypadku Wnioskodawcy nierozerwalnie związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą z uwagi na wpływ jaki finalnie wywarła ona na jej funkcjonowanie.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, że istotna część roszczeń pieniężnych zostanie uregulowana w formie dyskonta, w ramach nowej umowy sprzedaży energii elektrycznej wraz z usługą bilansowania handlowego, zatem nawet samo rozliczenie roszczeń będzie ściśle związane z uzyskiwanym w przyszłości przychodem, który będzie odpowiednio pomniejszony.

Spółka podkreśla tym samym, że jej zdaniem nieprawidłowe byłoby uznanie wydatku poniesionego przez nią w celu uregulowania roszczeń w związku ze zdarzeniem opisanym we wniosku, za wydatek niezwiązany z działalnością gospodarczą.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) z dnia 26 lipca 2023 r. znak 0111-KDIB1-2.4010.257.2023.1.END.

W treści wydanej interpretacji uznano za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym koszty kary umownej poniesionej w związku z brakiem odbioru wcześniej wylicytowanego towaru, zostały uznane za niebędące kosztami niezwiązanymi z prowadzoną działalnością gospodarczą i w efekcie za niepodlegające opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Organ w uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, że „skoro w istocie spółka w elastyczny sposób reaguje na realia rynkowe dotykające branżę (...), czym realizuje zarobkowy charakter działalności, a działania wnioskodawcy są uzasadnione ekonomicznie i racjonalne gospodarczo to brak jest podstaw, aby uznać, że ponoszony wydatek jest niezwiązany z działalnością gospodarcza spółki”.

Dyrektor KIS w treści wydanej interpretacji zwrócił także uwagę na fakt, że przy ocenie czy dane zdarzenie należy uznać za niezwiązane z działalnością gospodarczą należy wziąć pod uwagę aspekt uzasadnienia ekonomicznego oraz racjonalności gospodarczej.

Jak zostało wskazane w stanie faktycznym (winno być: „zdarzeniu przyszłym”), podejście Wnioskodawcy wynikało ze zmiany warunków panujących na rynku energii elektrycznej, a dokładnie zmiany cen sprzedaży energii elektrycznej, której nie można było w racjonalny sposób przewidzieć.

Warunki gospodarcze w postaci zmian cen sprzedaży energii elektrycznej, które dotknęły branżę a przede wszystkim producentów energii elektrycznej były na tyle dynamiczne i istotne, że jedynym racjonalnym gospodarczo rozwiązaniem po stronie Spółki było zaprzestanie realizacji Umowy i narażenie się na powstanie roszczeń pieniężnych.

Tym samym, analogicznie jak w przytoczonej interpretacji, Wnioskodawca w elastyczny sposób zareagował na realia rynkowe, które dotknęły całą branżę, w której funkcjonuje, i w ramach której posiada źródło uzyskiwania przychodów.

Podsumowując, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym (winno być: „zdarzeniu przyszłym”), przy podejmowaniu decyzji, która najpewniej doprowadzi do powstania obowiązku uregulowania roszczeń pieniężnych, Wnioskodawca kierował się możliwymi skutkami ekonomicznymi oraz gospodarczymi jakie wywrze ona na prowadzoną przez niego działalność gospodarczą. Zaistniałą sytuację należy więc uznać za analogiczną do zdarzenia opisanego w cytowanej powyżej interpretacji Dyrektora KIS.

Analogiczne stanowisko zostało potwierdzone również w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora KIS na gruncie opodatkowania Ryczałtem:

- Interpretacja indywidualna z dnia 5 kwietnia 2024 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.50.2024.2.MBD:

„W analizowanej sprawie koszty kar umownych, które będzie ponosić Spółka na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową, które są związane z nienależytym wykonaniem umowy niezawinionym przez usługodawcę, są wydatkami ponoszonymi w toku podstawowej działalności gospodarczej spółki, polegającej na świadczeniu usług transportowych i spedycyjnych. Wykazują zatem związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i tym samym, nie będą stanowić wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Tym samym, Pani stanowisko w zakresie ustalenia, czy koszty kar umownych, które będzie ponosić Spółka na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku z wykonywaną działalnością przewozową, które są związane z nienależytym wykonaniem umowy niezawinionym przez usługodawcę będą stanowić wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki, należy uznać za prawidłowe”.

- Interpretacja indywidualna z dnia 4 kwietnia 2024 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.19.2024.1.JG:

„Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz dokonaną wykładnię przepisów, stwierdzić należy, że koszty kar umownych, które ponoszą Państwo na rzecz podmiotów niepowiązanych w związku wykonywaną działalnością gospodarczą (prace projektowe oraz zastępstwo w postępowaniach administracyjnych związanych z dokumentacją projektową), które są związane z niezawinionymi przez Spółkę opóźnieniami w realizacji usług lub dzieła oraz w związku z wykonywaną działalnością gospodarczą (prace projektowe oraz zastępstwo w postępowaniach administracyjnych związanych z dokumentacją projektową), które są związane opóźnieniami w realizacji usług lub dzieła, należy uznać za wydatki związane z działalnością gospodarczą Spółki. Są bowiem wydatkami ponoszonymi w toku podstawowej działalności gospodarczej Spółki, w zakresie projektowania obiektów przemysłowych oraz infrastrukturalnych w zakresie sieci przesyłowej paliw gazowych. Wykazują zatem związek z prowadzoną działalnością gospodarczą. Niewątpliwie, powyższe wydatki są wydatkami, które są ponoszone w toku prowadzonej działalności gospodarczej i zgodnie z przepisami prawa. W związku z powyższym, koszty kar umownych, ponoszone przez Państwa na rzecz podmiotów niepowiązanych, będą stanowiły wydatki związane z działalnością gospodarczą Spółki i tym samym nie będą podlegały opodatkowaniu Ryczałem od dochodów spółek po Państwa stronie”.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje także potwierdzenie w poniżej przywołanym orzecznictwie sądów administracyjnych:

- Uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 czerwca 2012 r. o sygn. II FPS 2/12:

„Działając w warunkach rynkowych, podatnik musi podejmować racjonalne z jego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach, działania zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności, czy też eliminowaniu nieopłacalnych przedsięwzięć. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna i zacząć przynosić straty. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie. W tym sensie, co do zasady, każde tego rodzaju przedsięwzięcie zmierzające do zapobieżenia powstania takiej sytuacji, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów (…)”

- Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Poznaniu z dnia 8 sierpnia 2012 r. o sygn. I SA/Po 347/12:

„(…) kary umowne i odszkodowania wypłacane z tytułów innych niż określone w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. - co do zasady, jeżeli tylko miałyby związek z przychodem lub miałyby na celu zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów, będą stanowić koszt uzyskania przychodów. Ponieważ wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów wymienione w art. 16 ust. 1 pkt 22 u.p.d.o.p. nie obejmuje wydatków związanych z odpowiedzialnością kontraktową z tytułu innego rodzaju uchybień w wykonaniu zobowiązania umownego niż wskazane w tym przepisie, co ma miejsce w mniejszej sprawie, kluczowe znaczenie dla kwalifikacji prawnej takich wydatków ma ocena, czy są one ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła”

- Wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 16 września 2020 r. o sygn. I SA/Bd 383/20:

„Kwalifikując dany wydatek jako koszt podatkowy należy uwzględniać logiczny ciąg zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania dla całokształtu prowadzonej przez niego aktywności rynkowej. Podkreślić należy, że za koszty uzyskania przychodu uważa się również koszty pośrednio związane z przychodami oraz dotyczące całokształtu działalności podatnika. Ocena zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu nie powinna zaś ograniczać się do jednostkowego zdarzenia, ale uwzględniać i rozpatrywać dany wydatek (tu: kary umownej) w ramach całości źródła przychodu, które nie tylko przynosi przychód, ale którego funkcjonowanie nierozerwanie wiąże się z ponoszeniem wydatków, kosztów”

Podjęte przez Wnioskodawcę decyzje, w konsekwencji których zostanie on zobowiązany do uregulowania roszczeń pieniężnych polegały głównie na minimalizowaniu strat grożących prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, tak więc miały one na celu ochronić przychód z działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. W konsekwencji nie można stwierdzić inaczej, niż że wydatek jaki Spółka poniesie w związku z uregulowaniem roszczeń pieniężnych należy uznać za wydatek związany z działalnością gospodarczą.

Obowiązek zapłaty roszczeń pieniężnych przez Wnioskodawcę nie jest wynikiem zawinionych działań będących efektem błędów ludzkich. Wystąpienie takiego zdarzenia należy uznać za ściśle związane z samą istotą działalności gospodarczej. Spółka w elastyczny sposób reaguje na konsekwencje ekonomiczne działań podjętych w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą w celu minimalizowania możliwych negatywnych skutków. W ten sposób Wnioskodawca realizuje immamentną cechę działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności - tj. cechę jej zarobkowego charakteru.

Wnioskodawca zwraca także uwagę na fakt rozróżnienia rodzaju wydatków ponoszonych w związku z uregulowaniem roszczeń (kar). Należy stwierdzić, że odrębną kategorią względem wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę stanowią publicznoprawne wydatki o charakterze sankcyjnym.

Celem prowadzenia działalności gospodarczej nie jest ponoszenie kar, grzywien czy mandatów za lekceważenie obowiązujących norm prawnych, jednak roszczenia, do których uregulowania zobowiązany będzie Wnioskodawca nie mają takiego charakteru.

Powstałe roszczenia pieniężne są według Wnioskodawcy wynikiem bezpośredniego dążenia do zabezpieczenia przychodów, co wpisuje się tym samym w definicję kosztów uzyskania przychodów z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, a nie podlegając wyłączeniu na mocy art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT (zachowanym zostaje podobieństwo wydatku związanego z działalnością gospodarczą, a kosztem uzyskania przychodu).

Wnioskodawca kierując się wytycznymi Ministerstwa Finansów przedstawionymi w Przewodniku przy dokonywaniu analizy zdarzenia przedstawionego we wniosku Spółki stwierdza, że przyszłe wydatki związane z uregulowaniem roszczeń pieniężnych, do których zapłacenia zobowiąże się Wnioskodawca w związku z zawarciem ugody nie powinny zostać uznane za niezwiązane z prowadzoną działalnością gospodarczą i w konsekwencji nie powinny podlegać opodatkowaniu Ryczałtem w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie stanowiska

Na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”, „updop”),

W myśl natomiast art. 28n ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o CIT,

Zgodnie natomiast z art. 28t ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

W katalogu dochodów do opodatkowania w systemie ryczałtu ustawodawca w art. 28m ust. 1 pkt 3 wymienił dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika odpowiada wysokości takich wydatków.

Dochody niezwiązane z działalnością gospodarczą mogą częściowo pokrywać się z dochodami stanowiącymi ukryte zyski. W przypadku jednak wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą nie jest konieczne i wymagane badanie powiązań z podmiotem na rzecz którego dokonywana jest wypłata lub z którym dokonuje się transakcji.

Z przepisów ustawy o CIT nie wynika wprost jakiego rodzaju wydatki mogą być uznane za dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca nie zdecydował się na sformułowanie w przepisie definicji ani nawet przykładowego katalogu tego rodzaju wydatków. W związku z powyższym, aby ustalić jakie kategorie wydatków oraz kosztów mieszczą się w zakresie wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, należy odwołać się do znaczenia, jakie posiada niniejsze pojęcie w języku powszechnym. W tym aspekcie warto odnotować, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter. Zatem za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą możną uznać m.in. takie wydatki i koszty, które nie są ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ryczałt od dochodów spółek będący alternatywną formą opodatkowania dedykowaną podatnikom podatku CIT, nie posługuje się takimi pojęciami jak koszty uzyskania przychodów czy koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek dokonuje wyliczenia oraz zapłaty podatku w oparciu o przepisy Rozdziału 6b ustawy o CIT.

Sposób kwalifikacji dochodu z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą uzależniony jest od indywidualnego stanu faktycznego, w jakim pozostaje podatnik. W ocenie wydatków kwalifikujących się do tego rodzaju dochodów można się posiłkować kwalifikacją wydatków do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1, wynikającą z praktyki podmiotu jak również bogatego orzecznictwa sądowo-administracyjnego. Wprawdzie pojęcie „wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą” nie jest tożsame z pojęciem „wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów”, jednak należy zwrócić uwagę na podobieństwo, jakie może je cechować. Podobieństwa pomiędzy wydatkami niezwiązanymi z działalnością gospodarczą a wydatkami niestanowiącymi kosztów uzyskania przychodu, należy upatrywać przede wszystkim w celu ich poniesienia. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Te same cele powinny realizować wydatki związane z działalnością gospodarczą. Należy bowiem zwrócić uwagę, że jedną z immanentnych cech działalności gospodarczej, która wyróżnia ją od innego rodzaju aktywności, jest jej zarobkowy charakter.

W związku z powyższym koszty, które nie służą realizacji podstawowego celu prowadzonej działalności gospodarczej jakim jest osiąganie zysków, lecz są efektem ubocznym działań zmierzających do osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, mogą być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia, czy opisane we wniosku przyszłe wydatki poniesione na rzecz Dystrybutora energii z tytułu zapłaty roszczeń wynikających z realizacji postanowień ugody stanowią wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą i podlegają opodatkowaniu Ryczałtem, w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, w odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że ww. wydatki ponoszone przez Spółkę z tytułu zapłaty roszczeń wynikających z realizacji postanowień ugody należy uznać za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Prowadzenie działalności wiąże się z ponoszeniem wydatków, ale nie każdy z tych wydatków jest związany z działalnością gospodarczą, która jest ukierunkowana na osiągnięcie przychodu. Zatem, nie każdy wydatek ma na celu osiągnięcie przychodów, a część ponoszonych wydatków wynika z „negatywnych” działań podatnika i takie wydatki powinny być uznane za wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą w myśl art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Taki właśnie sposób rozumienia „wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą” potwierdza Przewodnik do ryczałtu od dochodów spółek, gdzie w przykładzie 29 wskazano:

„Spółka opodatkowana ryczałtem, produkująca buty, dokonuje wydatków związanych z opłatą kar, grzywien orzeczonych w postępowaniu karnym. Ponosi również wydatki na rzecz organizacji miłośników zdrowego żywienia.

Czy wydatki te są kosztem spółki i czy podlegają opodatkowaniu w jakiejkolwiek formie?

Takie wydatki mogą być kosztem spółki dla celów przepisów o rachunkowości, o ile jest to zgodne z zasadami rachunkowymi spółki. Jednak wydatki z tytułu kar i grzywien ze względu na sankcyjny charakter oraz brak związku z osiąganiem przychodów bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła oraz z istotą działalności gospodarczej – podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT jako dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Wprawdzie często działalność gospodarcza obciążana jest różnymi karami i opłatami, niemniej jednak obowiązki związane z ich zapłatą nie są wpisane w podstawowy profil zachowania spółki, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Kary i opłaty karne wynikają raczej z zawinionych działań wynikających z błędów ludzkich, a nie z samej istoty działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, wydatki poniesione na rzecz Dystrybutora energii z tytułu zapłaty roszczeń wynikających z realizacji postanowień ugody ponoszone przez Państwa, będą stanowiły wydatki niezwiązane z działalnością gospodarczą Spółki i tym samym będą podlegały opodatkowaniu ryczałem od dochodów spółek po Państwa stronie.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

- W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych stwierdzamy, że zostały także wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie

- W odniesieniu natomiast się do powołanych przez Państwa orzeczeń sądów administracyjnych należy wskazać, że są to rozstrzygnięcia wydane w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej.

- Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).