Interpretacja indywidualna z dnia 9 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDST2-1.4011.329.2024.1.AW

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (opodatkowanie IP-BOX).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan firmę w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Działalność polega na świadczeniu usług (dalej jako „usługi programistyczne”) na rzecz podmiotu gospodarczego posiadającego siedzibę na terenie Unii Europejskiej – w Polsce (dalej jako „Klient”).

Przy realizacji usług programistycznych używa Pan nowoczesnych technologii takich jak:

(...)

W szczegółowy zakres usług realizowanych przez Pana na rzecz wyżej wymienionego podmiotu gospodarczego (Klienta) wchodzi świadczenie usług informatycznych – tj. analizowanie, projektowanie, wykonywanie, dokumentowanie oraz rozwijanie dokumentacji (...). Efektem wytworzonych prac jest utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Efektem wytworzonych przez Pana prac na rzecz Klienta jest dokumentacja projektowa oraz opracowany kod źródłowy, wytworzony przy użyciu nowoczesnych technologii, dalej jako „produkt końcowy”. Produkt końcowy, składający się z kodu źródłowego oraz dokumentacji projektowej stanowi nierozerwalną całość.

Realizowana usługa podzielona jest na etapy:

I.prototypowanie (stworzenie prototypu produktu końcowego poprzez dobór technologii i ustalenie architektury),

II.zakończenie prac i stworzenie produktu końcowego (w postaci kodu źródłowego oraz dokumentacji projektowej, stanowiącej nierozerwalną całość).

Wytwarzana przez Pana dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy podlegają ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r. nr 24, poz. 83) – spełniają one definicję „utworu” w myśl przytoczonej ustawy.

Dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności, która podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią umowy zawartej z Klientem przenosi Pan na ten podmiot prawa autorskie majątkowe do utworów powstałych podczas wykonywania tejże umowy bez konieczności składania dodatkowych oświadczeń woli z chwilą przejęcia utworów wytworzonych przez Pana. Przenosi Pan również na wyżej wymieniony podmiot wszystkie prawa zależne i pokrewne, bez ograniczeń czasowych i terytorialnych.

Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. Dochodem z wytworzonego i ulepszanego (rozwijanego) kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte przez Pana z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na rzecz Klienta.

Nie prowadzi Pan ksiąg rachunkowych. Prowadzi Pan podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym wykazuje wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji. Prowadzona odrębna ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodną z wymogami zawartymi w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowa, odrębna ewidencja jest prowadzona w sposób usystematyzowany, ciągły.

Dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy, o których mowa we wniosku stanowią utwory podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). W ramach działalności gospodarczej opracowuje Pan nowe lub ulepszone usługi, niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej.

Ponosi Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie czynności opisanych we wniosku.

Ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wykonuje Pan czynności związane z powyżej opisaną umową o świadczeniu usług w dowolnie wybranym przez siebie miejscu – brak jest bezpośredniego nadzoru ze strony Pana Klienta.

Wskazał Pan, że wniosek dotyczy lat podatkowych: 2023 r. i okresu od 1 stycznia 2025 r. Dochody za przyszłe lata podatkowe (2025 rok i następne) będą uzyskiwane w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionych we wniosku.

Na lata objęte wnioskiem wybrał/wybierze Pan opodatkowanie w formie skali podatkowej lub podatku liniowego.

Wytwarza Pan oprogramowanie w języku programistycznym zgodnie ze specyfikacją dostarczoną przez klienta za pośrednictwem narzędzia do zarządzania zadaniami. Podejmuje Pan szereg działań począwszy od opracowania harmonogramu zadań, skończywszy na tworzeniu kodu źródłowego, stanowiącego podstawę programu komputerowego. Efekty Pana prac zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych dokumentacji projektowych oraz kodów źródłowych.

W wyniku prac rozwojowych zaprojektował i stworzył Pan nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę. Oferuje Pan produkty, procesy lub usługi będące wynikiem prac rozwojowych w swojej działalności gospodarczej. W wyniku prac rozwojowych zaprojektował/zaprojektuje Pan nowy, ulepszony produkt lub usługę. Produkt lub usługa wytworzona przez Pana, będąca efektem prac rozwojowych, oferowana jest przez Pana w ramach działalności gospodarczej. Wszystkie wymienione efekty Pana prac to programy komputerowe, podlegające ochronie zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Opracowuje Pan programy komputerowe podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – są to programy komputerowe służące do zarządzania urządzeniami mobilnymi, skierowane na platformy (...) oraz programy (...). Projektowane przez Pana programy komputerowe służą do (...). Wykonuje Pan programy komputerowe na indywidualne zamówienie klienta. Program komputerowy już stworzony przez Pana nazywa się (...), aplikacja ta jest dostępna w (...) i jest ona dystrybuowana przez Pana Klienta, po przekazaniu mu autorskich praw i majątkowych do wytworzonego programu komputerowego stworzonego przez Pana.

Konkretne działania zmierzające do rozwijania/modyfikowania danego programu komputerowego – w zakresie nowego, ulepszonego i rozwiniętego programu – o nazwie „(...)”:

(...)

Wszystkie cele i terminy były dotrzymane wg bieżących ustaleń z Klientem. Każda powyżej opisana faza wytwarzanego oprogramowania (zarówno wytworzenie, ulepszenie, jak i rozwinięcie programu komputerowego) było realizowane w oparciu o Pana doświadczenie programistyczne, know-how oraz pozyskaną w trakcie realizacji przedsięwzięcia nową wiedzę programistyczną, pozyskaną w celu realizacji działalności będącej przedmiotem wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej (tj. w celu wytworzenia programu komputerowego). Tworzy Pan autorski kod źródłowy programu komputerowego, w oparciu o otrzymane od Klienta wymagania, a następnie po jego wytworzeniu, przetestowaniu (w celu wykrycia i poprawy ewentualnych błędów), implementacji poprawek następuje przekazanie gotowej funkcjonalności Klientowi (tj. dochodzi do przekazania autorskich praw i majątkowych do wytworzonego programu komputerowego, na który składa się kod źródłowy oraz dokumentacja projektowa – podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

Wskazał Pan, że projektowane funkcje w danym oprogramowaniu przeznaczone są dla (...). (...). Użytkownicy systemów projektowanych przez Pana są w stanie (...).

Wymienione przez Pana programy komputerowe są tworzone i rozwijane bezpośrednio wyłącznie przez Pana.

Do wytworzenia programów komputerowych użył/użyje Pan języków oprogramowania: (...).

Tworzy Pan samodzielnie algorytmy.

W przypadku rozwoju oprogramowania efekt Pana pracy w postaci powstałych rozwiązań, bezpośrednio w wyniku ich stworzenia, przed implementacją, stanowiły nowe, odrębne od tego oprogramowania, utwory w postaci oprogramowania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Opisana przez Pana działalność stanowi katalog zamknięty.

Wskazana przez Pana we wniosku dokumentacja projektowa zawiera instrukcje przeznaczone do komputera, pozwalające przekształcić je do postaci kodu źródłowego. W ramach projektów powstają instrukcje komend zaadresowane do komputera. Nie jest to zbiór zleceń dla informatyków. Dokumentacja projektowa jest nierozerwalnie związana z wytwarzanym przez Pana oprogramowaniem, zawiera ona instrukcje komend adresowanych do komputera.

W ramach działalności gospodarczej samodzielnie prowadził i będzie prowadzić prace rozwojowe w myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Celem realizacji prac rozwojowych było wytworzenie programu komputerowego (dokumentacji projektowej oraz kodu źródłowego), podlegającego ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prace rozwojowe realizowane przez Pana zakończone zostały pozytywnym wynikiem. Wynik prac jest w ustalonej formie, tj. w formie kompletnej dokumentacji projektowej oraz kodu źródłowego. W wyniku prac rozwojowych zaprojektował i stworzył Pan nowy, zmieniony lub ulepszony: produkt, proces albo usługę. Oferuje Pan produkty, procesy lub usługi będące wynikiem prac rozwojowych w swojej działalności gospodarczej. W wyniku prac rozwojowych zaprojektował/zaprojektuje Pan nowy, ulepszony produkt lub usługę. Produkt lub usługa wytworzona przez Pana, będąca efektem prac rozwojowych, oferowana jest w ramach Pana działalności gospodarczej.

Oprogramowanie, które tworzy Pan dla swojego Klienta zawsze jest utworem o charakterze indywidualnym. Każdy algorytm będący składową kodu źródłowego (stanowiącego podstawę projektowanego programu komputerowego) planowany jest na podstawie Pana własnych obliczeń i kreatywności. Często są to wyspecjalizowane algorytmy tworzone pod konkretny przypadek zlecony przez Klienta. Konkretny przykład wypracowanej nowej koncepcji, niewystępującego dotychczas w Pana praktyce gospodarczej rozwiązania to (...)

Oryginalność projektowanego oprogramowania polega na tym, że nie występuje inne oprogramowanie o takich samych cechach jak projektowane przez Pana. Jest to oryginalne oprogramowanie projektowane w oparciu o otrzymane od Klienta cechy/wymagania. Każdorazowo projektowane przez Pana funkcje w programie komputerowym są nowym, zindywidualizowanym projektem realizowanym w oparciu o wymagania otrzymane od Klienta. Nie realizuje Pan prac rutynowych. Każdorazowo podejmuje Pan temat nowej funkcjonalności, dotychczas niewystępującej w praktyce gospodarczej.

Nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku dotyczy wytworzenia innowacyjnego, niewystępującego dotychczas w praktyce gospodarczej kodu źródłowego, będącego podstawą programu komputerowego, chronionego w oparciu o art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wykorzystuje Pan nowoczesne technologie informatyczne oraz nowoczesne technologie programistyczne takie jak: (...).

Od już istniejącego oprogramowania następujące usprawnienia odróżniają program komputerowy projektowany przez Pana:

(...).

Oprogramowanie, które tworzy Pan dla Klienta zawsze jest utworem o charakterze indywidualnym. Każdy algorytm będący składową kodu źródłowego (stanowiącego podstawę projektowanego programu komputerowego) planowany jest na podstawie własnych obliczeń i kreatywności. Często są to wyspecjalizowane algorytmy tworzone pod konkretny przypadek zlecony przez Klienta. Konkretny przykład wypracowanej nowej koncepcji, niewystępującego dotychczas w Pana praktyce gospodarczej rozwiązania to (...).

Oryginalność projektowanego oprogramowania polega na tym, że nie występuje inne oprogramowanie o takich samych cechach jak projektowane przez Pana. Jest to oryginalne oprogramowanie projektowane w oparciu o otrzymane od Klienta cechy/wymagania. Każdorazowo projektowane przez Pana funkcje w programie komputerowym są nowym, zindywidualizowanym projektem realizowanym w oparciu o wymagania otrzymane od Klienta. Nie realizuje Pan prac rutynowych. Każdorazowo podejmuje Pan temat nowej funkcjonalności, dotychczas niewystępującej w praktyce gospodarczej. Zaznaczył Pan, że tego typu oprogramowanie nie jest dostępne do zakupu przez Internet, w sposób detaliczny bądź hurtowy. Oprogramowanie zostało napisane wyłącznie na potrzeby jednej instytucji finansowej i usprawniło działanie i przepływy pracy w tej firmie. Dodatkowo zostało napisane w taki sposób, aby łatwo je było rozszerzać, rozwijać, skalować i wprowadzać nowe moduły i funkcjonalności.

Pana działalność, w ramach której tworzy/rozwija Pan programy komputerowe podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do realizacji.

Zaplanował Pan w okresie od (...) 2023 r. do (...) 2023 r. jeden harmonogram prac obejmujący wytworzenie programu komputerowego „(...)”. Zrealizował Pan wszystkie zaplanowane w tym roku podatkowym prace programistyczne, które były realizowane w sposób usystematyzowany, ciągły, w oparciu o zaplanowany wcześniej i uzgodniony z Klientem harmonogram. Harmonogram był ustalane indywidualnie z Klientem przed rozpoczęciem realizacji Pana prac. Harmonogram zakładał wytworzenie następujących programów podlegających ochronie prawnej na podstawie Art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: program komputerowy (...). Harmonogram został zrealizowany w całości, wszystkie powyżej wskazane programy komputerowe zostały wytworzone.

Na wstępie postawił Pan sobie cel stworzenia autorskiego programu komputerowego. Zrealizował Pan główny cel, tj. stworzył autorski program komputerowy.

Systematyczność prowadzonej przez Pana działalności polega na stałym rozwijaniu funkcjonalności programu komputerowego.

Przed rozpoczęciem realizacji programu komputerowego dysponował Pan know-how oraz wiedzą z zakresu projektowania oprogramowania komputerowego w sposób umożliwiający rozpoczęcie prac nad programem komputerowym.

W ramach działalności gospodarczej wykorzystuje Pan: umiejętności programistyczne, znajomość języków oprogramowania, umiejętność tworzenia architektury oprogramowania oraz umiejętność tworzenia systemów IT.

Poszczególne innowacyjne rozwiązania powstają przy użyciu innowacyjnych technologii takich jak: (...).

Tworzone oraz rozwijane/modyfikowane produkty, procesy, usługi oparte są na rozwiązaniach związanych z (...).

Potwierdził Pan, że wszystkie efekty Pana prac zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzone utwory zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Wytworzone przez Pana utwory nie są jedynie techniczną realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahenta. Efekty Pana prac (zarówno tworzenie, jak i rozwijanie) nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego oprogramowania nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

Potwierdził Pan, że zarówno w ramach tworzenia, jak i w przypadku rozwijania utworów są/były/będą one odrębnymi programami komputerowymi, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Panu majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych.

Sposób przenoszenia praw każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje to z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże ustawy.

Zamknięty katalog ponoszonych przez Pana kosztów to:

·zestaw komputerowy wraz z peryferiami, (...),

·zestaw komputerowy wraz z peryferiami, służący do tworzenia kodu, projektowania architektury i algorytmów w celu osiągnięcia źródła przychodów,

·elektronika użytku (...), smartfony czy przedmioty smart z wyposażonym (...),

·koszty przeznaczone na księgowość, prowadzenie ewidencji wytworzonych praw autorskich do utworów i ich sprzedaży, usługi doradcze w celu zabezpieczenia źródła przychodów,

·wyposażenie biura niezbędne do wytwarzania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

·amortyzacja/wydatki eksploatacyjne na samochód – ponoszone każdorazowo w stosunku do samochodu zarejestrowanego na firmę, użytkowanego na podstawie umowy leasingu są niezbędne w celu wytwarzania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

·kursy, szkolenia i książki niezbędne do osiągnięcia przychodów i zabezpieczenia dalszego rozwoju działalności,

·licencje na oprogramowanie niezbędne do osiągniecia przychodów.

Wyjaśnił Pan, że przez pojęcie „zestaw komputerowy wraz z peryferiami” należy rozumieć zestaw komputerowy wraz z peryferiami składający się z elementów komputera. Komputer jest niezbędny do pisania oprogramowania i tworzenia nowych rozwiązań do tworzonego programu komputerowego stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku. Jest to główne narzędzie Pana pracy.

Przez pojęcie „(...)” rozumie Pan zegarek smatwatch, telefon (...), słuchawki typu (...), (...) – potrzebuje Pan tych urządzeń w celu poprawnego napisania programu komputerowego skierowanego do tych urządzeń. Oprogramowanie tworzone przez Pana (...).

Przez „wyposażenie biura” rozumie Pan elektronikę – mysz, klawiaturę, ekspres – wyposażenie te niezbędne jest do tworzenia programu komputerowego stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku. Są to Pana narzędzia pracy.

Wyjaśnił Pan, że przez koszt poniesiony na kursy, szkolenia i książki rozumie Pan kursy, szkolenia i książki zawierające niezbędną wiedzę do stworzenia programu komputerowego stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku.

Natomiast przez pojęcie „licencje na oprogramowanie” rozumie Pan licencję na oprogramowanie, która jest niezbędna do stworzenia programu komputerowego stanowiącego przedmiot niniejszego wniosku (oprogramowanie umożliwia tworzenie kodu źródłowego stanowiącego podstawę tworzonego programu komputerowego).

W związku ze wskazaniem przez Pana jako jednego z ponoszonych kosztów amortyzacji samochodu, użytkowanego na podstawie umowy leasingu doprecyzował Pan, że umowa ta dotyczy leasingu operacyjnego. Doprecyzował Pan, że zalicza do kosztów ratę leasingową samochodu, która jest obliczana w oparciu o podpisaną przez Pana z Leasingodawcą umowę leasingu.

Przez pojęcie „odpowiednia metodyka alokacji” rozumie Pan klucz przychodowy, w myśl art. 22 ust. 3 ustawy o PIT.

Potwierdził Pan, że przyjęta metodyka alokacji stosowana jest wyłącznie w przypadku, gdy z obiektywnych przesłanek wynika, że właściwe przypisanie określonej kategorii kosztu (kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy) z konkretnym przychodem z danego kwalifikowanego IP nie jest możliwe w danym stanie faktycznym.

Oblicza Pan wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Otrzymuje Pan wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na kontrahenta autorskich praw do programu komputerowego.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja prowadzona jest od (...) 2023 r.

Pytania

1.Czy kwalifikowane dochody uzyskane z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, opisane w niniejszym wniosku, może Pan opodatkować stawką 5%, zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy opisana we wniosku działalność gospodarcza, którą Pan prowadzi, jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3.Czy wydatki, które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

Pana zdaniem, uzyskiwane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Ponadto, zgodnie z art. 30cb ustawy o PIT, prowadzi Pan wyodrębnioną ewidencję dotyczącą prowadzonych prac.

Na podstawie powyższych, stoi Pan na stanowisku, iż może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych do dochodów opisanych w niniejszym wniosku.

Ad. 2

Pana zdaniem, działalność prowadzona przez Pana jest działalnością badawczo-rozwojową.

Ad. 3

Pana zdaniem, wskazane w pytaniu koszty uzyskania przychodu są, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1)odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2)są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3)wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a)badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2023 r. poz. 742, z późn. zm.),

b)badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1)badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2)badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan firmę w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Działalność polega na świadczeniu usług na rzecz podmiotu gospodarczego posiadającego siedzibę na terenie Unii Europejskiej – w Polsce.

Opracowuje Pan programy komputerowe podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – są to programy komputerowe służące do zarządzania urządzeniami mobilnymi, skierowane na platformy (...) oraz programy (...). Wykonuje Pan programy komputerowe na indywidualne zamówienie klienta. Program komputerowy już stworzony przez Pana nazywa się (...), aplikacja ta jest dostępna w sklepie (...) i jest ona dystrybuowana przez Pana Klienta, po przekazaniu mu autorskich praw i majątkowych do wytworzonego programu komputerowego stworzonego przez Pana.

Do wytworzenia programów komputerowych użył/użyje Pan języków oprogramowania: (...). Efektem wytworzonych prac przez Pana na rzecz Klienta jest dokumentacja projektowa oraz opracowany kod źródłowy, wytworzony przy użyciu nowoczesnych technologii, dalej jako „produkt końcowy”. Produkt końcowy, składający się z kodu źródłowego oraz dokumentacji projektowej stanowi nierozerwalną całość.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego ocena czy prowadzone przez Pana prace programistyczne stanowią działalność badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

We wniosku wskazał Pan, że w szczegółowy zakres usług realizowanych na rzecz Klienta wchodzi świadczenie usług informatycznych – tj. analizowanie, projektowanie, wykonywanie, dokumentowanie oraz rozwijanie dokumentacji analitycznej i projektowo-technicznej w celu wytworzenia kodu źródłowego. Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku dotyczy wytworzenia innowacyjnego, niewystępującego dotychczas w praktyce gospodarczej kodu źródłowego, będącego podstawą programu komputerowego, chronionego w oparciu o art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wykorzystuje Pan nowoczesne technologie informatyczne oraz nowoczesne technologie programistyczne takie jak: (...). Od już istniejącego oprogramowania następujące usprawnienia odróżniają program komputerowy projektowany przez Pana:

(...).

Oprogramowanie, które tworzy Pan dla Klienta zawsze jest utworem o charakterze indywidualnym. Każdy algorytm będący składową kodu źródłowego (stanowiącego podstawę projektowanego programu komputerowego) planowany jest na podstawie własnych obliczeń i kreatywności. Często są to wyspecjalizowane algorytmy tworzone pod konkretny przypadek zlecony przez Klienta. Opracowuje Pan programy komputerowe służące (...). Natomiast wytworzona dokumentacja projektowa zawiera instrukcje przeznaczone do komputera, pozwalające przekształcić je do postaci kodu źródłowego. Nie jest to zbiór zleceń dla informatyków.

Wszystkie efekty Pana prac zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wytworzone utwory zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Wytworzone przez Pana utwory nie są jedynie techniczną realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahenta. Efekty Pana prac (zarówno tworzenie, jak i rozwijanie) nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny.

Każdorazowo projektowane przez Pana funkcje w programie komputerowym są nowym, zindywidualizowanym projektem realizowanym w oparciu o wymagania otrzymane od Klienta. Nie realizuje Pan prac rutynowych. Każdorazowo podejmuje Pan temat nowej funkcjonalności, dotychczas niewystępującej w praktyce gospodarczej. Nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowych ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN, słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że działalność, w ramach której tworzy/rozwija Pan programy komputerowe podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do realizacji. Podejmuje Pan szereg działań począwszy od opracowania harmonogramu zadań, skończywszy na tworzeniu kodu źródłowego, stanowiącego podstawę programu komputerowego. Zaplanował Pan w okresie od (...) 2023 r. do (...) 2023 r. jeden harmonogram prac obejmujący wytworzenie programu komputerowego „(...)”, który był ustalany indywidualnie z Klientem przed rozpoczęciem realizacji Pana prac. Harmonogram ten został zrealizowany w całości. Wyjaśnił Pan, że systematyczność prowadzonej przez Pana działalności polega na stałym rozwijaniu funkcjonalności programu komputerowego. Na wstępie postawił Pan sobie cel stworzenia autorskiego programu komputerowego. Zrealizował Pan główny cel, tj. stworzył autorski program komputerowy.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Wskazał Pan, że wytwarza oprogramowanie w języku programistycznym zgodnie ze specyfikacją dostarczoną przez klienta za pośrednictwem narzędzia do zarządzania zadaniami. Podejmuje Pan szereg działań począwszy od opracowania harmonogramu zadań, skończywszy na tworzeniu kodu źródłowego, stanowiącego podstawę programu komputerowego. Przed rozpoczęciem realizacji programu komputerowego dysponował Pan know-how oraz wiedzą z zakresu projektowania oprogramowania komputerowego w sposób umożliwiający rozpoczęcie prac nad programem komputerowym. W ramach działalności gospodarczej wykorzystuje Pan: umiejętności programistyczne, znajomość języków oprogramowania, umiejętność tworzenia architektury oprogramowania oraz umiejętność tworzenia systemów IT. Poszczególne innowacyjne rozwiązania powstają przy użyciu innowacyjnych technologii takich jak: (...). Wytworzone utwory zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej.

Zatem powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest również zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

‒badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

‒prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych;

·kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·planowaniu produkcji oraz

·projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

W opisie sprawy wskazał Pan, że w ramach działalności gospodarczej samodzielnie prowadził i będzie prowadzić prace rozwojowe w myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Działalność, w ramach której tworzy/rozwija Pan programy komputerowe podejmowana jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do realizacji. Celem realizacji prac rozwojowych było wytworzenie programu komputerowego (dokumentacji projektowej oraz kodu źródłowego), podlegającego ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Prace rozwojowe realizowane przez Pana zakończone zostały pozytywnym wynikiem. W wyniku prac rozwojowych zaprojektował/zaprojektuje Pan nowy, ulepszony produkt lub usługę. Wynik prac jest w ustalonej formie, tj. w formie kompletnej dokumentacji projektowej oraz kodu źródłowego. Wyjaśnił Pan, że dokumentacja projektowa oraz kod źródłowy, o których mowa we wniosku, zostały wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez Pana w ramach prowadzonej działalności, która podejmowana jest w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Produkt końcowy, składający się z kodu źródłowego oraz dokumentacji projektowej stanowi nierozerwalną całość. Twórczy charakter działalności opisanej we wniosku dotyczy wytworzenia innowacyjnego, niewystępującego dotychczas w praktyce gospodarczej kodu źródłowego, będącego podstawą programu komputerowego, chronionego w oparciu o art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wykorzystuje Pan nowoczesne technologie informatyczne oraz nowoczesne technologie programistyczne takie jak: (...). Dodatkowo, wyjaśnił Pan, że nowy, ulepszony charakter produktów nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów.

Zatem powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe, co potwierdził Pan w opisie sprawy.

W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy, Pana działalność polegająca na tworzeniu programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione we wniosku oraz w warunkach działalności opisanych we wniosku.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8)autorskie prawo do programu komputerowego

-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1)wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2)prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3)wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5)dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do kwalifikowanego dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Jak wcześniej rozstrzygnięto, Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisie sprawy wskazał Pan, że w ramach działalności gospodarczej świadczy usługi na rzecz podmiotu gospodarczego posiadającego siedzibę na terenie Unii Europejskiej – w Polsce. W szczegółowy zakres usług realizowanych na rzecz Klienta wchodzi świadczenie usług informatycznych – tj. analizowanie, projektowanie, wykonywanie, dokumentowanie oraz rozwijanie dokumentacji analitycznej i projektowo-technicznej w celu wytworzenia kodu źródłowego. Efektem wytworzonych prac jest utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Efektem wytworzonych przez Pana prac na rzecz Klienta jest dokumentacja projektowa oraz opracowany kod źródłowy, wytworzony przy użyciu nowoczesnych technologii, dalej jako „produkt końcowy”. Produkt końcowy, składający się z kodu źródłowego oraz dokumentacji projektowej stanowi nierozerwalną całość. Potwierdził Pan, że zarówno w ramach tworzenia, jak i w przypadku rozwijania utworów są/były/będą one odrębnymi programami komputerowymi, podlegającymi ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przysługują Panu majątkowe prawa autorskie do tych programów komputerowych. Sposób przenoszenia praw każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności następuje to z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże ustawy. Otrzymuje Pan wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na kontrahenta autorskich praw do programu komputerowego.

Ponadto z treści wniosku wynika, że od 1 stycznia 2023 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodną z wymogami zawartymi w art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dodatkowa, odrębna ewidencja jest prowadzona w sposób usystematyzowany, ciągły i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Oblicza Pan wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazał Pan, że wniosek dotyczy lat podatkowych: 2023 r. i okresu od 1 stycznia 2025 r. Dochody za przyszłe lata podatkowe (2025 rok i następne) będą uzyskiwane w takich samych okolicznościach faktycznych, jak w przedstawionych we wniosku. Na lata objęte wnioskiem wybrał/wybierze Pan opodatkowanie w formie skali podatkowej lub podatku liniowego.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509; dalej: „ustawa o PAIPP”).

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o PAIPP:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, autorskie prawo do programu komputerowego, wytwarzanego samodzielnie przez Pana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych na zleceniodawcę mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy).

Tym samym, na podstawie art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, może Pan zastosować stawkę opodatkowania 5% do kwalifikowanego dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata objęte wnioskiem, tj. za rok 2023 oraz za lata następne, począwszy od 2025 r., jeżeli przedstawione okoliczności sprawy oraz stan prawny nie ulegną zmianie.

Należy podkreślić, że wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwość Pana budzi również kwestia uznania ponoszonych przez Pana wydatków za koszty uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 tej ustawy.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika, że :

Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadywżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami i ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z ww. przepisem należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Koszty te, muszą być poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać warunki:

‒pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

‒nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art.23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

‒być właściwie udokumentowany.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

Przy czym, to Pan zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Zatem wydatki wskazane w opisie sprawy, które ponosi i zamierza Pan ponosić w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów są w stosownym zakresie (przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji) kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

·stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia, oraz

·zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo informujemy, że interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście sformułowanych pytań interpretacyjnych, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii opisanych we wniosku.

Niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).