Interpretacja indywidualna z dnia 2 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.243.2024.1.SH

Czy w wyniku wniesienia udziałów w Spółce do Spółki cywilnej, której jedynymi wspólnikami będą obecni Wspólnicy (osoby fizyczne), Spółka przestanie spełniać warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a co za tym idzie Spółka, na mocy art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o CIT, utraci prawo do estońskiego CIT z końcem roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowym, w którym Wspólnicy wniosą udziały w Spółce do Spółki cywilnej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy w wyniku wniesienia udziałów w Spółce do Spółki cywilnej, której jedynymi wspólnikami będą obecni Wspólnicy (osoby fizyczne), Spółka przestanie spełniać warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a co za tym idzie Spółka, na mocy art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, utraci prawo do estońskiego CIT z końcem roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowym, w którym Wspólnicy wniosą udziały w Spółce do Spółki cywilnej.

Uzupełnili go Państwo pismem z 21 czerwca 2024 r., (data wpływu tego samego dnia) oraz pismem z 25 czerwca 2024 r., (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

M. Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie wykonywania robót budowlanych.

Wspólnikami Spółki są dwie osoby fizyczne (dalej „Wspólnicy”), które posiadają łącznie 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Wspólnicy Spółki pozostają w związku małżeńskim o ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Udziały w Spółce przynależą do majątku wspólnego małżonków (Wspólników).

Spółka korzysta z rozliczenia podatku dochodowego w mechanizmie ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w Rozdziale 6B ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „estoński CIT”).

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Spółka spełnia wszystkie warunki opodatkowania estońskim CIT, w tym te wymienione w art. 28j ustawy o CIT. Ponadto, Spółka nie zalicza się do podmiotów nieuprawnionych do korzystania z estońskiego CIT, wymienionych w art. 28k ustawy o CIT.

Wspólnicy Spółki posiadają również udziały w kilku innych spółkach kapitałowych.

Wspólnicy rozważają reorganizację ich struktury majątkowej. Planowane jest bowiem zawiązanie spółki cywilnej, w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny (dalej: „Kodeks cywilny”), której wyłącznymi wspólnikami będą Wspólnicy (dalej: „Spółka cywilna”). Wspólnicy wniosą do Spółki cywilnej wybrane aktywa. Do spółki cywilnej Wspólnicy planują wnieść m.in. wszystkie udziały posiadane w Spółce. Wniesienie udziałów Spółki do Spółki cywilnej nie będzie miało wpływu na kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Wspólnicy są polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski.

Wspólnicy nie posiadają praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym (z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej).

Wspólnicy nie planują, aby wspólnikami Spółki cywilnej były inne osoby, w szczególności osoby prawne ani tzw. ułomne osoby prawne.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 21 czerwca 2024 r., wskazali Państwo m.in., że poprawiają Państwo błąd w opisie zdarzenia przyszłego w ten sposób, że:

- jest: „Wspólnicy Spółki pozostają w związku małżeńskim o ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej. Udziały w Spółce przynależą do majątku wspólnego małżonków (Wspólników)”;

- powinno być: „Wspólnicy Spółki pozostają w związku małżeńskim, jednak między małżonkami ustanowiono rozdzielność majątkową. Udziały w Spółce przynależą do majątku osobistego każdego z małżonków (Wspólników)”.

Pytanie

Czy w wyniku wniesienia udziałów w Spółce do Spółki cywilnej, której jedynymi wspólnikami będą obecni Wspólnicy (osoby fizyczne), Spółka przestanie spełniać warunek, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, a co za tym idzie Spółka, na mocy art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o CIT, utraci prawo do estońskiego CIT z końcem roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowym, w którym Wspólnicy wniosą udziały w Spółce do Spółki cywilnej?

Państwa stanowisko w sprawie

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, w wyniku wniesienia udziałów w Spółce do Spółki cywilnej, której jedynymi wspólnikami będą obecni Wspólnicy Spółki (osoby fizyczne), Spółka nie przestanie spełniać warunku, o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), a co za tym idzie Spółka nie utraci z tego powodu prawa do estońskiego CIT na podstawie art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o CIT, z końcem roku podatkowego poprzedzającego rok podatkowym, w którym Wspólnicy wniosą udziały w Spółce do Spółki cywilnej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej.

Powyższa regulacja statuuje zasadę, że wspólnikami spółki korzystającej z opodatkowania estońskim CIT mogą być wyłącznie osoby fizyczne.

W przypadku naruszenia tego warunku przez spółkę opodatkowaną estońskim CIT (np. gdy dojdzie do zbycia udziałów na rzecz osoby prawnej), dochodzi do utraty prawa do opodatkowania estońskim CIT.

W takim przypadku, zgodnie z art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem (estońskim CIT) traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4-6 ustawy o CIT (m.in. warunek posiadania udziałów wyłącznie przez osoby fizyczne). Przepisy ustawy o CIT nie odnoszą się do sytuacji, w której udziały w spółce korzystającej z estońskiego CIT zostaną wniesione do spółki cywilnej.

Instytucja spółki cywilnej została uregulowana w art. 860 §1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Spółka cywilna jest zatem formą współdziałania gospodarczego dwóch lub więcej podmiotów, która sama nie posiada podmiotowości prawnej (nie jest ani osobą prawną ani tzw. ułomną osobą prawną). W doktrynie prawa cywilnego zgodnie przyjmuje się, że spółka cywilna nie jest podmiotem stosunków prawa cywilnego (tak przykładowo Andrzej Kidyba (w:) Kodeks cywilny. Komentarz, t. 3, pr. zbior. pod red. A. Kidyba, Warszawa 2010, s. 1067).

Konsekwencje braku podmiotowości prawnej spółki cywilnej są następujące:

a) stroną wszelkich zawieranych umów są wspólnicy spółki cywilnej, a nie sama spółka;

b) podmiotami praw i obowiązków związanych ze spółką są wspólnicy, a nie spółka;

c) stroną wszelkich postępowań sądowych lub administracyjnych są wspólnicy, a nie spółka;

d) majątek spółki nie jest jej majątkiem, ale majątkiem wspólników;

e) to wspólnicy odpowiadają za zobowiązania spółki a nie spółka.

Jak wskazuje się w Komentarzu do art. 860 Kodeksu cywilnego pod red. E. Gniewka/ P. Machnikowskiego 2023, wyd. 11/Jezioro: W świetle postanowień art. 1 KSH można uznać za normatywnie utrwalony podział spółek na spółki handlowe (aktualnie: jawne, partnerskie, komandytowe i komandytowo-akcyjne, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i akcyjne oraz proste spółki akcyjne) oraz spółkę cywilną. Jednocześnie KSH wprowadza specyficzne określenia dotyczące tej pierwszej kategorii spółek, które jednak nie mogą być wprost odniesione do spółki cywilnej - zasadniczo ze względu na cechę podmiotowości prawnej.

Spółka cywilna jest zatem sposobem na połączenie działań dwóch lub więcej przedsiębiorców, którzy wspólnie chcą realizować określone przedsięwzięcie biznesowe. Spółka cywilna jest jedynie rodzajem stosunku umownego (umowy), na podstawie którego dochodzi do określenia warunków współdziałania wspólników. Na mocy umowy spółki nie powstaje żaden odrębny podmiot gospodarczy, który posiadałby status podmiotu prawa cywilnego.

Biorąc pod uwagę opisany powyżej charakter prawny spółki cywilnej (jako podmiotu tzw. transparentnego) nie powinno budzić wątpliwości, że udziały Wspólników w Spółce, które zostaną wniesione do Spółki cywilnej, będą w dalszym ciągu stanowiły własność wspólników Spółki cywilnej, którymi będą wyłącznie Wspólnicy (osoby fizyczne). Co istotne, udziałowcami Spółki, ujawnionym w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego po wniesieniu udziałów w Spółce do Spółki cywilnej, będą nadal Wspólnicy, a nie Spółka cywilna.

Zdaniem Wnioskodawcy, należy zatem uznać, że po wniesieniu udziałów w Spółce do Spółki cywilnej założonej przez Wspólników, Spółka w dalszym ciągu będzie spełniać warunek określony w art. 28j ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, nakazujący aby wspólnikami podatnika opodatkowanego estońskim CIT były wyłącznie osoby fizyczne.

Inaczej byłoby, gdyby wspólnikiem Spółki cywilnej stał się podmiot inny niż osoba fizyczna (np. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością). Sytuacja taka nie będzie jednak miała miejsca w przypadku Spółki cywilnej, która zostanie zawiązana przez Wspólników (osoby fizyczne) i pozostaną oni jej jedynymi wspólnikami.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w niniejszym wniosku znajduje pośrednio potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 5 stycznia 2023 r., (Znak: 0111-KDIB2-1.4010.699.2022.1.AR), w której wskazano: „Odnosząc się do przedstawionych przez Państwa we wniosku wątpliwości, stwierdzić należy, że spółki cywilne nie zostały wymienione w art. 28j ust. 1 pkt 5 jako podmioty, w których posiadanie udziałów (akcji) w kapitale innej spółki bądź ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną uniemożliwia skorzystanie z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w art. 28c i nast. ustawy CIT. Jak wykazano powyżej, warunek nieposiadania udziałów (akcji) w kapitale innej spółki nie znajdzie w Państwa przypadku zastosowania, gdyż spółka cywilna, nie jest podmiotem prawa, w związku z czym nie posiada ona osobowości prawnej”.

Z powyższego wynika zatem, że Dyrektor KIS podziela pogląd, że spółki cywilnej nie należy traktować jako odrębnego podmiotu prawa, ale że wszelkie prawa związane z taką spółką należy przypisywać do jej wspólników. Tym samym, zdaniem Dyrektora KIS bycie wspólnikiem spółki cywilnej przez podatnika opodatkowanego estońskim CIT nie oznacza, że taki podatnik posiada udziały w spółce.

Zdaniem Spółki, analogiczne podejście, powinno znajdować zastosowanie do warunku posiadania udziałów wyłącznie przez osoby fizyczne i warunek ten powinien być spełniony również w przypadku, gdy udziały takie posiada spółka cywilna, której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że dla potrzeb oceny spełnienia warunków opodatkowania estońskim CIT przez Wnioskodawcę, wspólnikami Spółki po wniesieniu jej udziałów do Spółki cywilnej, zawiązanej przez Wspólników (osoby fizyczne), w dalszym ciągu będą wyłącznie osoby fizyczne.

W świetle powyższego, nie powinno budzić wątpliwości, że w przypadku wniesienia udziałów w Spółce do Spółki cywilnej, której jedynymi wspólnikami będą obecni Wspólnicy Spółki (osoby fizyczne), Spółka nie utraci prawa do opodatkowania estońskim CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, iż została ona wydana w indywidualnej sprawie podmiotu, który o jej wydanie wystąpił, zatem nie jest ona wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

 - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.