Interpretacja indywidualna z dnia 27 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.269.2024.2.MZ

Forma opodatkowania z tytułu prowadzonej działalności.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 21 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy formy opodatkowania z tytułu prowadzonej działalności. Uzupełnił go Pan na wezwanie pismem z 24 czerwca 2024 r. (wpływ 26 czerwca 2024 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego (przedstawiony ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)

Od …kwietnia 2023 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą związaną z projektowaniem i tworzeniem oprogramowania. Przeważającym przedmiotem tej działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) jest działalność związana z oprogramowaniem (62.01.Z). Do prowadzenia takiej działalności posiada Pan odpowiednią wiedzę oraz wykształcenie. Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej także: „ustawa o PIT”).

Rejestracja wyżej wymienionej jednoosobowej działalności gospodarczej została dokonana przez Pana … kwietnia 2023 r., poprzez złożenie elektronicznego wniosku do CEiDG. Podczas wypełniania elektronicznego formularza CEiDG-1 nie zostało wypełnione oświadczenie o wyborze formy opodatkowania (żadna z trzech opcji w polu 15 elektronicznego formularza CEiDG-1 nie została zaznaczona). System nie zasygnalizował tego jako błędu - przeciwnie, było zaznaczone, że jeżeli nie złoży Pan do Urzędu Skarbowego we właściwym terminie wniosku lub oświadczenia o wybranej formie opodatkowania, Pana dochód z działalności gospodarczej będzie opodatkowany na zasadach ogólnych według skali podatkowej.

Pierwszy przychód z wyżej wymienionej działalności gospodarczej osiągnął Pan 30 kwietnia 2023 r.

W związku z przepisami polskiego prawa, jako przedsiębiorca, zgodnie z art. 9a ust. 1 ustawy o PIT, miał Pan możliwość wyboru sposobu opodatkowania, mianowicie opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określonego w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2024 r. poz. 776, dalej także: „ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym”). Dlatego, zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, powinien Pan był do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął Pan pierwszy przychód z tego tytułu, zawiadomić na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wobec braku obowiązującego formularza, na którym mógłby Pan złożyć odpowiednie oświadczenie, 16 maja 2023 r. pisemnie zawiadomił Pan właściwy organ podatkowy o wyborze formy opodatkowania jako ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, poprzez wskazanie właściwego formularza dla tego rodzaju opodatkowania podczas realizacji przelewu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za kwiecień 2023 r. Oznacza to, że przy dokonywaniu przelewu bankowego na zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych za kwiecień 2023 r., w tytule przelewu zaznaczył Pan, że jest to przelew tytułem zryczałtowanego podatku dochodowego (tytuł przelewu: PIT-28), co stanowi treść oświadczenia o wyborze przez Pana formy opodatkowania. Innych oświadczeń dotyczących wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub innych form opodatkowania (jak również oświadczeń w innych formach, np. poprzez aktualizację wniosku w CEiDG) Naczelnikowi Urzędu Skarbowego do 20 maja 2023 r. Pan nie składał.

W dalszym ciągu wszystkie swoje dochody z wyżej wymienionej działalności gospodarczej rozliczał Pan na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu ewidencjonowanego, a wszystkie zaliczki na podatek dochodowy za kolejne miesiące 2023 r. były wysyłane do Urzędu Skarbowego tytułem PIT-28. Dochody/przychody za 2023 r. zostały rozliczone na formularzu PIT-28.

Dodatkowo zaznacza Pan, że do prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej nie mają zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Pytanie (postawione ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)

Czy złożenie dyspozycji przelewu płatności podatku (tzw. przelew podatkowy), która zawiera wskazanie osoby podatnika, nr mikrorachunku podatkowego, oznaczenie typu płatności (PIT-28 - zryczałtowany podatek dochodowy), okres płatności (23M04), który skierowany jest do organu podatkowego, może być uznany za złożenie oświadczenia o wyborze zryczałtowanej formy opodatkowania dla przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 9a ust. 1 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie (przedstawione ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)

Pana zdaniem, zrealizowany przez Pana 16 maja 2023 r., właściwie opisany przelew podatkowy dotyczący zaliczki na zryczałtowany podatek dochodowy od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne za kwiecień 2023 r., stanowi skutecznie złożone oświadczenie o wyborze przez Pana zryczałtowanej formy opodatkowania dla przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 9a ust. 1 ustawy o PIT oraz zawiadomienie na piśmie o tym fakcie naczelnika Urzędu Skarbowego.

Zgodnie z art. 60 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, wola osoby dokonującej czynności prawnej może być wyrażona przez każde zachowanie się tej osoby, które ujawnia jej wolę w sposób dostateczny, w tym również przez ujawnienie tej woli w postaci elektronicznej (oświadczenie woli).

Innymi słowy, oświadczenie woli można wyrazić w dowolnej formie, byle było jednoznaczne, chyba, że ustawa stanowi inaczej.

Przepisy podatkowe, mianowicie ustawa z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9a ust. 1), ustawa z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (np. art. 9 ust. 1), stanowią o złożeniu oświadczenia na piśmie, co nie jest równoznaczne z formą pisemną oświadczenia zastrzeżoną pod określonym rygorem. Te dwa rodzaje działań są wyraźnie rozróżnione w kodeksie cywilnym, przypisując im zupełnie inne skutki. Obecna doktryna uznaje, że termin „na piśmie” odnosi się do formy dokumentowej, a nie koniecznie formy pisemnej, która nie wymaga nawet podpisu dla swojej skuteczności.

Tak, zgodnie z art. 77²Kodeksu cywilnego, do zachowania dokumentowej formy czynności prawnej wystarcza złożenie oświadczenia woli w postaci dokumentu w sposób umożliwiający ustalenie osoby składającej oświadczenie. Dokumentem jest zaś nośnik informacji umożliwiający zapoznanie się z jej treścią (art. 77³ Kodeksu cywilnego).

Stosownie do art. 9 ust. 1c ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, oświadczenia, o których mowa odpowiednio w ust. 1-1b, podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz. U. z 2022 r. poz. 541), zwanej dalej „ustawą o CEiDG”.

W tej normie fraza „może złożyć” nie określa, czy coś może być złożone tylko na jeden sposób i nie inaczej. Oznacza to jedynie, że osoba ma możliwość złożenia czegoś, ale nie narzuca konkretnego sposobu, czy formy złożenia. Może istnieć więcej niż jeden sposób złożenia, a „może złożyć” nie wyklucza innych możliwości.

Żaden normatywny akt nie zawiera zamkniętej listy sposobów informowania urzędów skarbowych w sprawie wyboru formy opodatkowania (oprócz wspomnianej wyżej wskazówki dotyczącej złożenia oświadczenia na piśmie), ani ustalonych formularzy oświadczeń. Oznacza to, że brak jest ustawowego wykazu metod informowania urzędów skarbowych, co pozostawia elastyczność w wyborze sposobu komunikacji przez podatników.

Kierując się takim rozumieniem złożenia oświadczenia woli sporządzonego na piśmie, 16 maja 2023 r. zgłosił Pan do Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze formy opodatkowania poprzez dokonanie pierwszego przelewu bankowego na poczet podatku dochodowego. W tytule tego przelewu zaznaczył Pan identyfikator płatności PIT-28, jednoznacznie wskazujący na wybraną przez Pana formę opodatkowania - ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Ze względu na to, że powyższe warunki cywilnoprawne i forma dokumentowa oświadczenia woli „na piśmie”, jak tego wymagają przepisy podatkowe, zostały spełnione (sporządzono na piśmie, wiadomo od kogo pochodzi, jest skierowane do właściwego Urzędu Skarbowego), dodatkowych oświadczeń woli w tej kwestii do Urzędu Skarbowego w kwietniu oraz w maju 2023 r. Pan nie składał.

Analogiczne stanowisko w kwestii uznania dokonania przelewu bankowego na poczet Urzędu Skarbowego, jako oświadczenia woli sporządzonego na piśmie przyjmuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 lutego 2024 r. sygn. akt II FSK 710/21.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

W myśl art. 9a ust. 1 ww. ustawy:

Stosownie art. 9 ust. 1 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Zgodnie z art. 9 ust. 1a ww. ustawy:

Natomiast w myśl art. 9 ust. 1b tej ustawy:

Jak stanowi zaś art. 9 ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że podstawową formą opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów z działalności gospodarczej jest opodatkowanie według skali podatkowej. Wymieniona forma opodatkowania przysługuje z mocy ustawy i podatnik nie musi składać oświadczenia o jej wyborze.

Złożenie stosownego oświadczenia, w określonym w przepisach terminie, jest natomiast warunkiem koniecznym dla możliwości skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakładają obowiązek złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym został osiągnięty pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód został osiągnięty w grudniu tego roku podatkowego.

W opisie sprawy wprost Pan wskazał, że od ... kwietnia 2023 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą związaną z projektowaniem i tworzeniem oprogramowania. Rejestracja wyżej wymienionej jednoosobowej działalności gospodarczej została dokonana przez Pana .... kwietnia 2023 r., poprzez złożenie elektronicznego wniosku do CEiDG. Podczas wypełniania elektronicznego formularza CEiDG-1 nie zostało wypełnione oświadczenie o wyborze formy opodatkowania (żadna z trzech opcji w polu 15 elektronicznego formularza CEiDG-1 nie została zaznaczona). System nie zasygnalizował tego jako błędu - przeciwnie, było zaznaczone, że jeżeli nie złoży Pan do Urzędu Skarbowego we właściwym terminie wniosku lub oświadczenia o wybranej formie opodatkowania, Pana dochód z działalności gospodarczej będzie opodatkowany na zasadach ogólnych według skali podatkowej. Pierwszy przychód z wyżej wymienionej działalności gospodarczej osiągnął Pan 30 kwietnia 2023 r. Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, powinien Pan był do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął Pan pierwszy przychód z tego tytułu, zawiadomić na piśmie właściwego naczelnika urzędu skarbowego o zastosowaniu opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Wobec braku obowiązującego formularza, na którym mógłby Pan złożyć odpowiednie oświadczenie, 16 maja 2023 r. pisemnie zawiadomił Pan właściwy organ podatkowy o wyborze formy opodatkowania jako ryczałt od przychodów ewidencjonowanych, poprzez wskazanie właściwego formularza dla tego rodzaju opodatkowania podczas realizacji przelewu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za kwiecień 2023 r. Oznacza to, że przy dokonywaniu przelewu bankowego na zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych za kwiecień 2023 r., w tytule przelewu zaznaczył Pan, że jest to przelew tytułem zryczałtowanego podatku dochodowego (tytuł przelewu: PIT-28), co, Pana zdaniem stanowi treść oświadczenia o wyborze przez Pana formy opodatkowania. Innych oświadczeń dotyczących wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych lub innych form opodatkowania (jak również oświadczeń w innych formach, np. poprzez aktualizację wniosku w CEiDG) Naczelnikowi Urzędu Skarbowego do 20 maja 2023 r. Pan nie składał. W dalszym ciągu wszystkie swoje dochody z wyżej wymienionej działalności gospodarczej rozliczał Pan na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w formie ryczałtu ewidencjonowanego, a wszystkie zaliczki na podatek dochodowy za kolejne miesiące 2023 r. były wysyłane do Urzędu Skarbowego tytułem PIT-28. Przychody za 2023 r. zostały rozliczone na formularzu PIT-28.

Wątpliwości Pana sprowadzają się do ustalenia, czy złożenie dyspozycji przelewu płatności podatku, która zawiera wskazanie osoby podatnika, nr mikrorachunku podatkowego, oznaczenie typu płatności (PIT-28 - zryczałtowany podatek dochodowy), okres płatności, który skierowany jest do organu podatkowego, może być uznany za złożenie oświadczenia o wyborze przedsiębiorcą zryczałtowanej formy opodatkowania dla przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów art. 9a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślam, że ustawodawca od 1 lipca 2021 r. (t. j. Dz. U. z 2020 poz. 2320) w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawie o ryczałcie od przychodów ewidencjonowanych dokonał zmiany wyrażenia „pisemnego” dla określenia formy złożonego oświadczenia na „sporządzonego na piśmie” oraz zastąpił wyrażenie „w formie pisemnej” na sformułowanie „na piśmie”.

Jak wynika z uzasadnienia do ustawy nowelizującej (druk sejmowy nr 239) w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawie o ryczałcie od przychodów ewidencjonowanych dokonano zmian o charakterze wynikowym i dostosowawczym. Stwierdzono w nim, że:

Tak więc w zakresie wskazanej zmiany, przepisy podatkowe zarówno przed, jak i po 1 lipca 2021 r. nie przewidywały możliwości uznania wyboru/zmiany formy opodatkowania w sposób dorozumiany, tj. poprzez dokonywanie wpłaty określonym tytułem.

Dokonane przez Pana przelew do urzędu skarbowego nie jest pismem skierowanym bezpośrednio do naczelnika urzędu skarbowego, lecz do banku jako polecenie dokonania stosownej transakcji. Sam fakt, że środki przelane przez Pana znajdą się w dyspozycji Skarbu Państwa na określonym koncie bankowym i że podano tytuł płatności, nie oznacza automatycznie, że doszło do złożenia pisemnego oświadczenia woli o wyborze formy opodatkowania.

Wobec powyższego, na podstawie powyższego stwierdzam, że złożenie dyspozycji przelewu płatności podatku (tzw. przelew podatkowy), który zawiera wskazanie osoby podatnika, nr mikrorachunku podatkowego, oznaczenie typu płatności (PIT-28 - zryczałtowany podatek dochodowy), okres płatności (23M04) i skierowany jest do organu podatkowego, nie może zostać uznane za skutecznie złożone oświadczenie o wyborze formy opodatkowania do właściwego naczelnika urzędu.

W związku z powyższym, Pana stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonałem wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzam postępowania dowodowego, lecz opieram się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy sprawy będącej przedmiotem zapytania. Inne kwestie nie podlegały ocenie.

W nawiązaniu do powołanego przez Pana wyroku sądu administracyjnego wyjaśniam, że jest to rozstrzygnięcie w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym. Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z 2 kwietnia 1997 r. (t. j. Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.) w swoim rozdziale III określa zamknięty katalog źródeł prawa powszechnie obowiązującego. Na mocy art. 87 ust. 1 tejże ustawy:

Tym samym, nie przewiduje on takiej mocy dla orzecznictwa sądowego, w tym orzecznictwa sądów administracyjnych (w Polsce nie obowiązuje system precedensów sądowych).

Co więcej, orzeczenie to ma charakter jednostkowy, a odmienne stanowisko – zgodne z przedstawionym w tej interpretacji - wynika m.in. z wyroku WSA z 19 września 2023 r., sygn. akt I SA/Gl 230/23.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).