Interpretacja indywidualna z dnia 24 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.198.2024.2.MGO

Sprzedaż Aktywów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 10 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że sprzedaż Aktywów będzie podlegać opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: A. sp. z o.o.

2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: B. sp. z o.o.

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

1. A. sp. z o.o. („Sprzedający”) jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Sprzedający jest polskim rezydentem dla celów podatkowych, podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów na terytorium Polski, bez względu na miejsce ich osiągania. Sprzedający jest także zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług („VAT”).

2. Sprzedający jest wiodącą firmą … prowadzącą działalność gospodarczą w sektorze petrochemii alternatywnej, polegającą na produkcji zaawansowanych biopaliw i odzyskanej sadzy z recyklingu zużytych opon. Proces wykorzystywany przez Sprzedającego znacząco przyczynia się do redukcji emisji gazów cieplarnianych, odpowiedzialnych za zmiany klimatyczne i ogólną gospodarkę o obiegu zamkniętym poprzez recykling odpadów w użyteczne produkty. Swoją działalność gospodarczą Sprzedający prowadzi w oparciu o zakład produkcyjny zlokalizowany w ....

3. B. sp. z o.o. („Nabywca”) jest spółką kapitałową posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Dodatkowo, Nabywca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

4. Sprzedający i Nabywca są dalej zwani łącznie jako „Wnioskodawcy”.

5. Obecnie, w ramach procesów restrukturyzacyjnych działalności, Sprzedający zamierza sprzedać część składników majątkowych będących środkami trwałymi, wchodzącymi w skład zakładu produkcyjnego zlokalizowanego w … na rzecz Nabywcy. Przedmiotowe składniki majątku stanowią maszyny i urządzenia oraz oprogramowanie wykorzystywane do monitorowania procesu produkcyjnego opartego na recyklingu używanych opon („Aktywa”). W celu przeniesienia przedmiotowych składników majątkowych, Sprzedający i Nabywca zawrą stosowną umowę sprzedaży.

6. W ramach planowanej sprzedaży jej przedmiotem mają być wyłącznie następujące Aktywa:

- Oprogramowanie do monitorowania procesu produkcyjnego;

- Zbiorniki wraz z pompami;

- Lejki i zbiorniki pośrednie;

- …;

- …;

- …;

- Rurociąg wody schłodzonej;

- Rurociąg wody chłodzącej;

- …;

- Kondensatory oleju;

- Wymienniki ciepła dla kondensatorów oleju;

- Pompy kondensatora oleju;

- Schładzacze;

- Kompresory syngazu;

- Stacja redukcji syngazu;

- Izolowana komora emisyjna wraz z palnikiem;

- Stacja redukcji ciśnienia gazu ziemnego;

- Stacja zasilania gazem ziemnym;

- Wieża chłodnicza ze zmiękczaczem wody i pompami cyrkulacyjnymi oraz sieciami rurociągów wody chłodzącej;

- Wyposażenie pomieszczenia kontrolnego z cyfrowym systemem sterowania;

- Wyposażenie pomieszczenia niskiego napięcia z urządzeniami sterującymi, …, komputerami, serwerami oraz oprogramowaniem;

- Wieża gaśnicza z urządzeniami do kontroli spali, dozowania wodorowęglanu i węgla aktywnego (…);

- Zespół filtra workowego wraz z wentylatorem;

- Dekanter zainstalowany w pojemniku dekantera wraz z systemem sterowania i zbierania osadu oraz systemu wykrywania dolnej granicy wybuchowości i ciepła wraz z pompami;

- Separator wraz z systemem sterowania oraz pompami;

- Gazowy kocioł parowy;

- Kolumna odparowująca;

- Kondensatory nafty;

- Pompa próżniowa z pierścieniem wodnym;

- Studnia do gromadzenia ścieków wraz z pompami;

- Stacja załadunku samochodów ciężarowych;

- Generator zasilania awaryjnego;

- Pompy do pompowania cieczy;

- Akumulatory zapewniające zapasowe źródło zasilania.

7. Sprzedający, oprócz sprzedawanych Aktywów, pozostanie właścicielem szeregu innych aktywów stanowiących część zakładu produkcyjnego. Sprzedający bowiem w dalszym ciągu będzie prowadził działalność produkcyjną na terenie tego samego zakładu znajdującego się w ….

8. W konsekwencji, z przedmiotu sprzedaży lub przeniesienia zostaną wyłączone wszelkie aktywa nieobjęte zakresem Aktywów wskazanych w pkt 6 powyżej, wszelkie prawa i obowiązki z umów, których stroną jest Sprzedający oraz zobowiązania. W ramach transakcji sprzedaży Aktywów nie dojdzie również do przejścia pracowników zatrudnianych przez Sprzedającego, w tym w ramach przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy. W efekcie, Sprzedający po dokonaniu transakcji sprzedaży nadal będzie dysponować dotychczasowymi składnikami majątkowymi potrzebnymi do prowadzenia działalności gospodarczej.

9. Po nabyciu Aktywów przez Nabywcę, Nabywca będzie wynajmował Aktywa na rzecz Sprzedającego, za co Nabywca będzie otrzymywał od Sprzedającego wynagrodzenie. W tym celu Sprzedający oraz Nabywca zawrą stosowną umowę najmu Aktywów. W konsekwencji, po nabyciu Aktywów, Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie ich wynajmu.

10. Aktywa sprzedawane przez Sprzedającego nie zostały i nie będą formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Sprzedającego jako dział, oddział, wydział lub zakład, na podstawie formalnego dokumentu w postaci np. uchwały zarządu, regulaminu, statutu lub aktu o podobnym charakterze.

11. Sprzedający nie prowadzi w stosunku do sprzedawanych Aktywów odrębnych ksiąg rachunkowych. Stosowane przez Sprzedającego procesy księgowe nie umożliwiają przyporządkowania przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności do przenoszonych Aktywów.

12. Po sprzedaży Aktywów, Sprzedający będzie dalej prowadzić działalność gospodarczą w dotychczasowym zakresie. Dojdzie jedynie do zmiany tytułu prawnego posiadania Aktywów - z własności na najem.

Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług

Czy sprzedaż Aktywów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Zdaniem Wnioskodawców sprzedaż Aktywów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 1:

1. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towaru i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

2. Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”).

3. W związku z powyższym dla stwierdzenia czy transakcja sprzedaży Nieruchomości Sprzedawanych będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, konieczne jest dokonanie oceny, czy przedstawiona w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego sprzedaż Nieruchomości Sprzedawanych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP.

A. Definicja ZCP

4. Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące swoje zadania.

5. W oparciu o powyższą definicję ustawową oraz dotychczasowe stanowiska organów podatkowych a także doktrynę prawa podatkowego, aby zakwalifikować zespół składników majątkowych jako ZCP powinny zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

a) składniki te muszą stanowić zespół organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

b) składniki te muszą być finansowo wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,

c) składniki te muszą stanowić wyodrębniony funkcjonalne zespół, obejmujący składniki o charakterze materialnym i niematerialnym, w tym zobowiązania, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych,

d) wyodrębniony zespół składników stanowi niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w oparciu o dotychczasowe składniki majątkowe wchodzące w jego skład;

e) istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

f) istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

6. Jednocześnie brak spełnienia przynajmniej jednej z powyższych przesłanek uniemożliwia kwalifikację danych składników majątkowych jako ZCP.

Wyodrębnienie organizacyjne w istniejącym przedsiębiorstwie

7. Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć sytuację, w której ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena spełnienia tego kryterium musi wobec tego opierać się na ustaleniu roli, jaką składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywają w dotychczasowym funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. Powyższy pogląd znajduje potwierdzenie m.in. w:

a. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.279.2020.1.MO, w której to stwierdzono, że „Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”,

b. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.86.2020.4.JO, w której podatnik przedstawił, że „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej całego podmiotu. W odniesieniu do tej przesłanki przyjmuje się, że jest ona spełniona, jeżeli konkretny zespól składników jest pewną całością organizacyjnie wyodrębnioną w strukturze danego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze", a organ na podstawie art. 14c § 1 odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska (analogicznie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 27 lutego 2018 r., nr 0115-KDIT1- 2.4012.877.2017.2.DM, z dnia 21 marca 2018 r., nr 0112-KDIL1-3.4012.91.2018.1.JN, z dnia 6 grudnia 2017 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.505.2017.1.AW, NSA w wyroku z dnia 28 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 293/17).

8. Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy wskazać, że będące przedmiotem transakcji sprzedaży Aktywa nie zostały formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Aktywa nie funkcjonują również jako dział, wydział, oddział organizacyjnie wydzielony z przedsiębiorstwa Sprzedającego na podstawie formalnego dokumentu w postaci np. statutu, regulaminu, uchwały zarządu lub innego podobnego dokumentu. Tym samym, przesłanka istnienia wyodrębnienia organizacyjnego nie powinna być spełniona w odniesieniu do sprzedawanych aktywów.

Wyodrębnienie finansowe

9. Pod pojęciem wyodrębnienia finansowego należy rozumieć sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji zdarzeń gospodarczych danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do realizowanych zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową, co znajduje potwierdzenie w stanowiskach przedstawionych przez organy podatkowe, m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., 0114-KDIP1-2.4012.344.2017.1.PC, w której organ ten stwierdził, że „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

10. Podobnie podkreśla się w doktrynie prawa podatkowego: „W zakresie wyodrębnienia finansowego warunkiem jest, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania. (...) Co także kluczowe, należy zwrócić uwagę, że ustawa nie wymaga, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa była »samodzielna« finansowo (...) ale by była »wyodrębniona« bez jednoczesnego wskazania, na czym to wyodrębnienie ma polegać i jak daleko ma sięgać.” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019).

11. W ślad za zaprezentowanym stanowiskiem organów podatkowych i doktryny, w orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że „Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego powinno być możliwym oddzielenie finansów przedsiębiorstw od finansów jego zorganizowanej części” (wyrok NSA z 28 stycznia 2019 r., sygn. akt I FSK 293/17, podobnie WSA w Szczecinie w wyroku z 13 lutego 2019, sygn. akt I SA/Sz 894/18).

12. Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stosowane przez Sprzedającego procesy księgowe nie umożliwiają przyporządkowania przychodów i kosztów do sprzedawanych Aktywów oraz odpowiadających im należności i zobowiązań. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, przesłanka wyodrębnienia finansowego w odniesieniu do sprzedawanych Aktywów również nie będzie spełniona.

Wyodrębnienie funkcjonalne

13. Dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w taki sposób, że można mówić o nich jako o kompleksowym zespole, a nie zbiorze pewnych zindywidualizowanych elementów. Istotne jest zatem aby w przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz ich zorganizowanym zespołem, który służy wykonywaniu ściśle określonych zadań gospodarczych.

14. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych realizowanych w strukturze przedsiębiorstwa. Po to, aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą więc umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa bez konieczności uzupełnienia tych składników majątkowych o dodatkowe elementy. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej - musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 sierpnia 2017 r., 0114-KDIP1-2.4012.344.2017.1.PC oraz z dnia 25 sierpnia 2017 r., 0114-KDIP1-2.4012.344.2017.1.PC.).

15. Biorąc pod uwagę powyższe, będące przedmiotem transakcji składniki materialne wchodzące w skład sprzedawanych aktywów nie pozostają we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Wynika to z faktu, że z zakresu sprzedaży wyłączone są kluczowe elementy funkcjonalnie niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przenoszone Aktywa. Składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży nie mogą potencjalnie posłużyć kontynuowaniu działalności gospodarczej przez Nabywcę w zakresie produkcji petrochemikaliów. Z tych względów sprzedawane Aktywa nie spełniają przesłanki wyodrębnienia funkcjonalnego.

Zdolność do samodzielnego stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

16. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi obiektywnie oceniając posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, zarówno materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego, samodzielnego przedsiębiorstwa, bez konieczności ich uzupełniania dodatkowymi składnikami majątkowymi, niezbędnymi do prowadzenia takiej działalności (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 23 sierpnia 2018 r. sygn. II FSK 2288/16).

17. Dlatego też przyjmuje się, że zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jeżeli te składniki posiadają samodzielność gospodarczą jeszcze zanim dojdzie do transakcji ich przeniesienia np. w ramach sprzedaży lub aportu. Wydzielona jednostka już przed zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 kwietnia 2017 r., 3063-ILPP2-2.4512.35.2017.2.EW), a następnie cały taki konglomerat aktywów winien zostać przeniesiony na stronę transakcji.

18. Będące przedmiotem planowanej transakcji składniki majątkowe w postaci Aktywów, obiektywnie oceniając, nie posiadają zdolności do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki te mogą służyć podjęciu działalności gospodarczej w ramach odrębnego, samodzielnego przedsiębiorstwa po uzupełnieniu przez Nabywcę o inne składniki majątkowe.

19. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców przedmiotowa przesłanka nie będzie spełniona w odniesieniu do sprzedawanych Aktywów.

Zamiar kontynuowania działalności przez nabywcę

20. Przy ocenie, czy nabywca ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

21. W celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę konieczne jest zatem istnienie dowodów potwierdzających istnienie na moment transakcji takiego zamiaru po stronie nabywcy (np. w formie korespondencji elektronicznej/mailowej).

22. Zaznaczyć należy, że jeżeli w takiej sytuacji - po pewnym czasie - zostanie zmieniony - np. ze względu na zmianę sytuacji gospodarczej podatnika - sposób wykorzystania nieruchomości, brak jest podstaw do uznania, że nabywca nie miał zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę (por. Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”.

23. Nabywca nie ma zamiaru kontynuować działalność dotychczas prowadzoną przez Sprzedającego w oparciu o Aktywa w zakresie produkcji petrochemikaliów. Nabywca będzie bowiem prowadził całkowicie inną działalność niż Sprzedający. Działalność ta będzie polegać na wynajmie Aktywów na rzecz Sprzedającego. Przesłanka ta zatem nie powinna być spełniona w opisanych okolicznościach.

Faktyczna możliwość kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji

24. Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić, czy zespół składników majątkowych stanowiący przedmiot transakcji zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności:

a) angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub

b) podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki (również objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. ,,Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”).

25. Zastrzec należy, że przy ocenie czy dany zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej, nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich aktywów wchodzących w skład zbioru typowego dla przenoszonego zespołu składników. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej (np. wyrok NSA z dnia 25 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1204/16).

26. Dodatkowo za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy niezbędne do funkcjonowania zakładu, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły te same usługi na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy (por. Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”).

27. Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.). Umowy tego typu - czy to z przyczyn prawnych czy gospodarczych - zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia składników majątku. Typową sytuacją jest zawarcie przez nabywcę nowej umowy z poprzednim dostawcą mediów. W niektórych przypadkach zbywca może przez pewien czas (do zawarcia umowy przez nabywcę) nadal być stroną umowy z dostawcą mediów, a ich koszty refakturować na nabywcę. Zapewnienie mediów dla przenoszonego zespołu składników majątkowych jest konieczne do ich wykorzystania niezależnie od przeznaczenia. W związku z powyższym, kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP (Por. Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych”).

28. Biorąc pod uwagę, że przedmiot sprzedaży obejmuje jedynie Aktywa, bez jakichkolwiek praw i obowiązków z umów, których stroną jest Sprzedający oraz zobowiązań, a także pracowników oraz konieczność zawarcia umowy najmu Aktywów ze Sprzedającym niezbędnej do uzyskiwania przychodów z tego tytułu, nabywca będzie musiał podjąć dodatkowe działania niezbędne do kontynowania działalności gospodarczej w oparciu o przenoszone składniki majątku. Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców przedmiotowa przesłanka nie będzie spełniona.

B. Definicja przedsiębiorstwa

29. Zgodnie z art. 55(1) Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej i obejmuje ono w szczególności:

a) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

b) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń materiałów towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

c) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

d) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

e) koncesje licencje i zezwolenia,

f) patenty i inne prawa własności przemysłowej majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

g) tajemnice przedsiębiorstwa,

h) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

30. Dla istnienia przedsiębiorstwa niezbędnym jest, aby składniki materialne i niematerialne wchodzące w jego skład pozostawały we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

31. Należy wskazać również na art. 55(2) Kodeksu cywilnego, w którym wprowadza się zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Dlatego przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest zespół składników majątkowych i niemajątkowych, który jest zorganizowany i wyposażony w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych pozwalającym na samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym.

32. Ponadto, dla kwalifikacji danej transakcji jako zbycie przedsiębiorstwa konieczne jest, aby:

a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawierał zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

b) nabywca - w ramach swojej działalności - miał zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

33. Odnosząc powyższe uwagi do zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszego wniosku należy wskazać, że sprzedawane Aktywa stanowią tylko części składników majątkowych Sprzedającego. Przedmiotem transakcji nie będzie całość składników majątkowych należących do Sprzedającego. W szczególności, przedmiotem zbycia przez Sprzedającego nie będą:

a) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

b) wierzytelności (należności) i zobowiązania Sprzedającego wynikające z działalności jego przedsiębiorstwa,

c) środki pieniężne,

d) tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how,

e) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

34. Sprzedawane Aktywa nie mogą być zatem uznane za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego, gdyż nie można go uznać za zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, o którym mowa w tym przepisie.

35. Na Nabywcę nie przejdą żadne inne aktywa należące do Sprzedającego, które służą wprost korzystaniu z Aktywów przenoszonych. Na Nabywcę nie przejdą również prawa i obowiązki z umów, których stroną jest Sprzedawca czy zobowiązania. Ponadto, Transakcja nie będzie obejmować również pracowników i zleceniobiorców Sprzedającego.

36. Reasumując, sprzedaż przenoszonych aktywów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, ustawodawca wyłączył ponadto z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy oraz zobowiązań, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy lub przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego uwzględnić należy następujące okoliczności:

1. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający zamierza sprzedać część składników majątkowych będących środkami trwałymi, wchodzącymi w skład zakładu produkcyjnego na rzecz Nabywcy. Przedmiotowe składniki majątku stanowią maszyny i urządzenia oraz oprogramowanie wykorzystywane do monitorowania procesu produkcyjnego opartego na recyklingu używanych opon - Aktywa. W celu przeniesienia przedmiotowych składników majątkowych, Sprzedający i Nabywca zawrą stosowną umowę sprzedaży.

W ramach planowanej sprzedaży jej przedmiotem mają być wyłącznie następujące Aktywa:

- Oprogramowanie do monitorowania procesu produkcyjnego;

- Zbiorniki wraz z pompami;

- Lejki i zbiorniki pośrednie;

- …;

- …;

- …;

- Rurociąg wody schłodzonej;

- Rurociąg wody chłodzącej;

- Rurociągi gazu i syngazu, w tym stacje redukcyjne;

- Kondensatory oleju;

- Wymienniki ciepła dla kondensatorów oleju;

- Pompy kondensatora oleju;

- Schładzacze;

- Kompresory syngazu;

- Stacja redukcji syngazu;

- Izolowana komora emisyjna wraz z palnikiem;

- Stacja redukcji ciśnienia gazu ziemnego;

- Stacja zasilania gazem ziemnym;

- Wieża chłodnicza ze zmiękczaczem wody i pompami cyrkulacyjnymi oraz sieciami rurociągów wody chłodzącej;

- Wyposażenie pomieszczenia kontrolnego z cyfrowym systemem sterowania;

- Wyposażenie pomieszczenia niskiego napięcia z urządzeniami sterującymi, … komputerami, serwerami oraz oprogramowaniem;

- Wieża gaśnicza z urządzeniami do kontroli spali, dozowania wodorowęglanu i węgla aktywnego (…);

- Zespół filtra workowego wraz z wentylatorem;

- Dekanter zainstalowany w pojemniku dekantera wraz z systemem sterowania i zbierania osadu oraz systemu wykrywania dolnej granicy wybuchowości i ciepła wraz z pompami;

- Separator wraz z systemem sterowania oraz pompami;

- Gazowy kocioł parowy;

- Kolumna odparowująca;

- Kondensatory nafty;

- Pompa próżniowa z pierścieniem wodnym;

- Studnia do gromadzenia ścieków wraz z pompami;

- Stacja załadunku samochodów ciężarowych;

- Generator zasilania awaryjnego;

- Pompy do pompowania cieczy;

- Akumulatory zapewniające zapasowe źródło zasilania.

Wątpliwości Zainteresowanych powstałe na tle przedstawionego opisu sprawy dotyczą podlegania opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy sprzedaży Aktywów.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że sprzedaż Aktywów nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 55¹ Kodeksu cywilnego. Nabywca nie nabędzie bowiem wszystkich składników majątkowych przedsiębiorstwa Sprzedającego, które zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo. Jak Państwo wskazali w opisie sprawy, Sprzedający pozostanie właścicielem szeregu innych aktywów stanowiących część zakładu produkcyjnego. Ponadto przedmiotem sprzedaży nie będą prawa i obowiązki z umów, których stroną jest Sprzedający oraz zobowiązania. W ramach transakcji sprzedaży Aktywów nie dojdzie również do przejścia pracowników zatrudnianych przez Sprzedającego, w tym w ramach przejścia zakładu pracy w rozumieniu art. 23¹ Kodeksu pracy.

Tym samym, przedmiotu opisanej we wniosku transakcji nie można/nie będzie można uznać za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych stanowiący przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Zatem należy przeanalizować, czy składniki majątkowe przedsiębiorstwa tj. ww. Aktywa stanowią/będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już zostało wskazane wyżej, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy - muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u Zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności zbycia określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak Państwo wskazali we wniosku, Aktywa sprzedawane przez Sprzedającego nie zostały i nie będą formalnie wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Sprzedającego jako dział, oddział, wydział lub zakład, na podstawie formalnego dokumentu w postaci np. uchwały zarządu, regulaminu, statutu lub aktu o podobnym charakterze. Sprzedający nie prowadzi w stosunku do sprzedawanych Aktywów odrębnych ksiąg rachunkowych. Stosowane przez Sprzedającego procesy księgowe nie umożliwiają przyporządkowania przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności do przenoszonych Aktywów. Po nabyciu Aktywów przez Nabywcę, Nabywca będzie wynajmował Aktywa na rzecz Sprzedającego, za co Nabywca będzie otrzymywał od Sprzedającego wynagrodzenie. W tym celu Sprzedający oraz Nabywca zawrą stosowną umowę najmu Aktywów.

Mając powyższe na uwadze przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek należności oraz zobowiązań Sprzedającego. Ponadto wymienione aktywa nie są organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych. Nabywca nie będzie w oparciu o przejęte składniki majątku kontynuował działalności Sprzedającego (tj. działalności w zakresie produkcji zaawansowanych biopaliw i odzyskanej sadzy z recyklingu zużytych opon), ale będzie w oparciu o przejęte składniki prowadził działalność gospodarczą zupełnie innego rodzaju (tj. działalność polegającą na wynajmie Aktywów).

Zatem przedmiotem planowanej dostawy będą składniki majątkowe niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Planowana transakcja sprzedaży Aktywów stanowi/stanowić będzie przeniesienie własności konkretnych składników majątkowych, a więc dostawę towarów opodatkowaną podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko, że sprzedaż Aktywów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.