Interpretacja indywidualna z dnia 17 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.210.2024.2.IN

Przeznaczenie zysku na podstawie uchwały wspólników na kapitał zapasowy oraz obowiązku zapłaty ryczałtu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części dotyczącej ustalenia, czy:

• Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od zysku wygenerowanego w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. (w okresie opodatkowania Ryczałtem), który uchwałą obecnych wspólników Spółki został przekazany na kapitał zapasowy Spółki:
• na moment podjęcia uchwały o przekazaniu zysku na kapitał zapasowy – jest prawidłowe;
• na moment utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem – jest nieprawidłowe.
• w przypadku gdy zysk wygenerowany przez Spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem, zostanie przeznaczony na kapitał zapasowy Spółki i nie zostanie w przyszłości wypłacony ze Spółki, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od tego zysku tak długo, jak zysk ten nie zostanie wypłacony na rzecz akcjonariuszy – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy przeznaczenia zysku na podstawie uchwały wspólników na kapitał zapasowy oraz obowiązku zapłaty ryczałtu.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 maja 2024 r. (data wpływu 17 maja 2024 r.) Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca („Wnioskodawca”, „Spółka”) jest:

(i) spółką prawa handlowego,

(ii) mającą siedzibę i miejsce zarządu na terytorium Polski oraz

(iii) podlegającą w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych („podatek CIT”).

Od 2022 r. Spółka stosuje opodatkowanie na zasadach ryczałtu od dochodów spółek. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku VAT czynnym.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność (PKD 63.11 .Z).

Od 1 stycznia 2022 r. Spółka spełnia warunki uprawniające do skorzystania z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (dalej jako: „Estoński CIT”, „Ryczałt”), tj. nie znajdują wobec Spółki zastosowania okoliczności wyłączające opodatkowanie Estońskim CIT wskazane w art. 28k ust. 1 ustawy o CIT. W związku z tym, Spółka począwszy od 1 stycznia 2022 r. rozpoczęła opodatkowanie Ryczałtem. Rok obrotowy Spółki jest równy rokowi kalendarzowemu.

W sprawozdaniu finansowym, sporządzonym za pierwszy rok opodatkowania Spółki ryczałtem od dochodów spółek, tj. za okres od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r., Spółka wykazała zysk net-to. W projekcie sprawozdania finansowego, sporządzonym za drugi rok opodatkowania Spółki ryczałtem od dochodów spółek, tj. za okres od 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2023 r., Spółka wykazała zysk netto (sprawozdanie na moment składania Wniosku nie jest jeszcze zatwierdzone).

[Niepodzielone zyski sprzed wejścia w tzw. Estoński CIT] Na moment wejścia w tzw. Estoński CIT, Spółka posiadała niepodzielone zyski z lat poprzedzających pierwszy rok stosowania Ryczałtu. Spółka wyodrębniła w sprawozdaniach finansowych sporządzanych zgodnie z przepisami o rachunkowości - w kapitale własnym - kwoty zysków i strat wypracowanych w okresie przed przystąpieniem do Ryczałtu (tj. zysków niepodzielonych i podzielonych, które zostały odniesione na kapitały rezerwo-we oraz niepokrytych strat, w okresie opodatkowania na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o CIT). Do tej pory ten zysk nie został podzielony.

[Niepodzielone zyski po wejściu w tzw. Estoński CIT] Po wejściu w tzw. Estoński CIT Spółka osiągała zyski i część tego zysku wypracowanego w trakcie okresu korzystania z opodatkowania w formie Ryczałtu została przekazana na kapitał zapasowy Spółki, na podstawie uchwały wspólników Spółki (dalej: „Zysk przekazany na kapitał zapasowy”). Tym samym część zysku wypracowanego w okresie opodatkowania Ryczałtem nie została faktycznie rozdysponowywana do wspólników Spółki i pozostała w Spółce celem dalszych reinwestycji prowadzonych przez Spółkę. Spółka posiada ewidencję rachunkową, która pozwala jej zidentyfikować zasady opodatkowania obowiązujące w okresie, z którego pochodzi zatrzymany w Spółce zysk na kapitale zapasowym.

[Inwestor] W związku z chęcią rozwoju, Spółka poszukiwała nowego inwestora lub nowych inwestorów długoterminowych („Inwestor”) nastawionych na dalszy rozwój Spółki, który finansowo lub strategicznie wsparłby Spółkę w realizacji jej długoterminowego planu rozwoju poprzez transakcję podwyższenia kapitału i/lub nabycia akcji od akcjonariuszy Spółki, lub innej transakcji mającej ten sam skutek ekonomiczny, zaś akcjonariusze Spółki rozważają sprzedaż całości lub części posiadanych akcji („Transakcja”).

W lutym 2024 r. pomiędzy wspólnikami Spółki a Inwestorem została zawarta umowa, na podstawie której, w przypadku spełnienia określonych w niej warunków dojdzie do przeniesienia własności części akcji Spółki przez obecnych wspólników Spółki na rzecz Inwestora (będącego osobą prawną). Planowane zamknięcie transakcji w efekcie spełnienia się warunków zawieszających ma nastąpić w połowie 2024 r.

[Utrata prawa do opodatkowania Ryczałtem] W przypadku przeniesienia własności części akcji Spółki przez obecnych wspólników Spółki na rzecz Inwestora (będącego osobą prawną), Wnioskodawca straci prawo do opodatkowania Ryczałtem na podstawie art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o CIT, ponieważ nie będzie spełniał warunku dotyczącego struktury udziałowej.

 [Wypłata zysku] W przyszłości,

(i) zysk wygenerowany przed 2022 r. (w okresie sprzed opodatkowania Ryczałtem),

(ii) zysk wygenerowany w 2022 r. i 2023 r., czyli powstały w okresie opodatkowania w formie Ryczałtu,

(iii) zysk powstały po okresie opodatkowania Ryczałtem będzie mógł zostać wypłacony tytułem dywidendy lub zaliczki na poczet dywidendy.

Przy czym, decyzja w tym zakresie będzie motywowana wyłącznie względami biznesowymi. W uchwałach dotyczących wypłaty zysku będzie określony okres, za który następuje wypłata. Może się jednak zdarzyć, że w uchwale nie będzie wskazane za jaki okres następuje wypłata zysku, tj. czy jest to zysk

(i) wygenerowany przed 2022 r. (w okresie sprzed opodatkowania Ryczałtem),

(ii) zysk wygenerowany w 2022 r. i 2023 r., czyli powstały w okresie opodatkowania w formie Ryczałtu,

(iii) zysk powstały po okresie opodatkowania Ryczałtem.

[Wątpliwości Wnioskodawcy] Wątpliwości Spółki wzbudziły skutki podatkowe związane z rozliczeniem Estońskiego CIT w związku z planowanym zawarciem umowy sprzedaży akcji oraz przyszłym rozporządzeniem środkami pochodzącymi z zysku wypracowanego

(i) przed opodatkowaniem Ryczałtem,

(ii) w okresie opodatkowania Ryczałtem w 2022 r. i 2023 r.,

(iii) a także zysków później-szych powstałych po opodatkowaniu Ryczałtem (w przypadku ich wystąpienia).

Pytania

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od zysku wygenerowanego w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. (w okresie opodatkowania Ryczałtem), który uchwałą obecnych wspólników Spółki został przekazany na kapitał zapasowy Spółki na moment podjęcia uchwały o przekazaniu zysku na kapitał zapasowy lub na moment utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem?

2)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku, gdy zysk wygenerowany przez Spółkę w okresie opodatkowania Ryczałtem (tj. w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r.), który zostanie przeznaczony na kapitał zapasowy Spółki i nie zostanie w przyszłości wypłacony ze Spółki, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od tego zysku tak długo, jak zysk ten nie zostanie wypłacony na rzecz akcjonariuszy?

3)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku wypłaty zysku wypracowanego (i) przed opodatkowaniem Ryczałtem, (ii) w okresie opodatkowania Ryczałtem w 2022 r. i 2023 r., (iii) a także zysków późniejszych powstałych po opodatkowaniu Ryczałtem (w przypadku ich wystąpienia), w przypadku brak określenia w uchwale zysku, z którego następuje wypłata, w pierwszej kolejności Spółka powinna rozliczyć kapitał zapasowy z okresu (i) przed opodatkowaniem Ryczałtem, następnie z okresu (iii) po opodatkowaniu Ryczałtem (w przypadku ich wystąpienia), a na końcu z okresu (ii) opodatkowania Ryczałtem w 2022 r. i 2023 r. oraz opodatkować wg przepisów obwiązujących opodatkowanie wypłaty dywidendy w danym okresie?

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2. Natomiast w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od zysku wygenerowanego w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. (w okresie opodatkowania Ryczałtem), który uchwałą obecnych wspólników Spółki został przekazany na kapitał zapasowy Spółki na moment podjęcia uchwały o przekazaniu zysku na kapitał zapasowy lub na moment utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem.

[Ryczałt od dochodów spółek - uwaga ogólna] Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2122) wprowadzone zostały do ustawy o CIT przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych - stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem CIT. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o CIT zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t ustawy o CIT), a także w przepisach ogólnych, ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Należy zauważyć, że ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.) zostały wprowadzone zmiany odnośnie ryczałtu, począwszy od zmiany nazwy na "Ryczałt od dochodów spółek" poprzez inne zmiany mające na celu uproszczenie tego modelu opodatkowania.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczy-pospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Na podstawie art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, jeżeli spełnia łącznie następujące warunki:

1)(uchylony);

2)mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

a)z wierzytelności,

b)z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

c)z części odsetkowej raty leasingowej,

d)z poręczeń i gwarancji,

e)z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f)ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

g)z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma;

3)podatnik:

a)zatrudnia na podstawie umowy o pracę co najmniej 3 osoby w przeliczeniu na pełne etaty, niebędące udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, przez okres co najmniej 300 dni w roku podatkowym, a w przypadku gdy rokiem podatkowym nie jest okres kolejnych dwunastu miesięcy kalendarzowych - przez co najmniej 82% dni przypadających w roku podatkowym, lub

b)ponosi miesięcznie wydatki w kwocie stanowiącej co najmniej trzykrotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw z tytułu wypłaty wynagrodzeń na rzecz zatrudnionych na podstawie umowy innej niż umowa o pracę co najmniej 3 osób fizycznych, niebędących udziałowcami, akcjonariuszami ani wspólnikami tego podatnika, jeżeli w związku z wypłatą tych wynagrodzeń podatnik jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych lub płatnikiem składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych lub ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych;

4)prowadzi działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej, spółki komandytowej, spółki komandytowo-akcyjnej, której odpowiednio udziałowcami, akcjonariuszami lub wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne nieposiadające praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciele (fundatorzy) lub beneficjenci fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym, z wyłączeniem fundatorów i beneficjentów fundacji rodzinnej;

5)nie posiada udziałów (akcji) w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce nie- będącej osobą prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

6)nie sporządza za okres opodatkowania ryczałtem sprawozdań finansowych zgodnie z MSR na podstawie art. 45 ust. 1a i 1b ustawy o rachunkowości;

7)złoży zawiadomienie o wyborze opodatkowania ryczałtem, według ustalonego wzoru, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca pierwszego miesiąca pierwszego roku podatkowego, w którym ma być opodatkowany ryczałtem.

Określone wyżej warunki podatnik zobowiązany jest spełniać w każdym okresie.

Natomiast myśl art. 28k ustawy o CIT:

1.  Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do:

1)przedsiębiorstw finansowych, o których mowa w art. 15c ust. 16;

2)instytucji pożyczkowych w rozumieniu art. 5 pkt 2a ustawy z dnia 12 maja 2011 r. o kredycie konsumenckim;

3)podatników osiągających dochody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a;

4)podatników postawionych w stan upadłości lub likwidacji;

5)podatników, którzy zostali utworzeni:

a)w wyniku połączenia lub podziału albo

b)przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej wnoszące, tytułem wkładów niepieniężnych na poczet kapitału podatnika, składniki majątku uzyskane przez te osoby albo jednostki w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli te osoby albo jednostki posiadały udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników, albo

c)przez osoby prawne, osoby fizyczne albo jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jeżeli w roku podatkowym, w którym podatnik został utworzony, lub w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, zostało do niego wniesione na poczet kapitału uprzednio prowadzone przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14

- w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia;

6)podatników, którzy:

a)zostali podzieleni przez wydzielenie albo

b)wnieśli tytułem wkładu do innego podmiotu, w tym na poczet kapitału:

- uprzednio prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo, zorganizowaną część przedsiębiorstwa albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej łącznie równowartość w złotych kwoty 10 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski w pierwszym dniu roboczym miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym wniesiono te składniki majątku, w zaokrągleniu do 1000 zł, przy czym wartość tych składników oblicza się, stosując odpowiednio przepisy art. 14, lub

• składniki majątku uzyskane przez tego podatnika w wyniku likwidacji innych podatników, jeżeli ten podatnik posiadał udziały (akcje) tych innych likwidowanych podatników
• w roku podatkowym, w którym dokonano podziału albo wniesiono wkład, oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia dokonania podziału albo wniesienia wkładu.

2.W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.

Zgodnie z art. 28I ust. 1 ustawy CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem:

1)roku podatkowego okresu, o którym mowa w art. 28f ust. 1 albo 2 - w przypadku gdy podatnik złoży informację o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem;

2)uchylony

3)roku podatkowego, w którym podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3;

4)roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym:

a)podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 4-6,

b)podatnik nie prowadził ksiąg podatkowych lub dane wynikające z ksiąg podatkowych nie pozwalają na określenie wyniku finansowego netto,

c)podatnik dokona przejęcia innego podmiotu w drodze łączenia albo podziału podmiotów lub otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że:

• podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny jest opodatkowany ryczałtem albo
• podmiot przejmowany, dzielony lub wnoszący wkład niepieniężny z dniem przejęcia lub wniesienia wkładu zamknie księgi rachunkowe, sporządzi sprawozdanie finansowe oraz dokona rozliczenia i ustaleń, o których mowa w art. 7aa, w zakresie transakcji pozostających w związku z przejmowanymi składnikami majątku,

d)podatnik zostanie przejęty przez inny podmiot w drodze łączenia lub podziału podmiotów, w tym podziału przez wydzielenie, lub wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, chyba że podmiot przejmujący jest opodatkowany ryczałtem.

Zgodnie z art. 28m ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1)wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a)do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub,

b)na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2)wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3)wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4)nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5)sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6)wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

Zgodnie z art. 28c pkt 2 ustawy CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o „podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto” - oznacza to podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, o których mowa w przepisach o rachunkowości.

Zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi suma dochodu z tytułu podzielonego zysku i dochodu z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat ustalona w roku podatkowym, w którym podjęto uchwałę o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto.

Stosownie do art. 28n ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, podstawę opodatkowania ryczałtem stanowi dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w roku podatkowym, w którym zakończył opodatkowanie ryczałtem.

W myśl art. 28h ust. 3 i 4 ustawy CIT, podatnik, który zakończył opodatkowanie ryczałtem i osiągnął dochód z tytułu zysku netto oraz nie dokonał jednorazowego rozliczenia ryczałtu od tego dochodu w sposób, o którym mowa w art. 28t ust. 2, stosuje przepisy niniejszego rozdziału w zakresie rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto do dnia, w którym suma wszystkich należnych ryczałtów od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto osiągnie wartość odpowiadającą kwocie należnego ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto. W przypadku gdy podatnik po dniu poprzedzającym dzień rezygnacji z opodatkowania ryczałtem lub po dniu poprzedzającym dzień utraty prawa do tego opodatkowania dokona wypłaty zysku lub jego dystrybucji w jakiejkolwiek formie, na potrzeby stosowania art. 28h ust. 3 ustawy o CIT, w przypadku braku przeciwnego dowodu, przyjmuje się, że do-chód z tytułu zysku netto, osiągnięty w okresie opodatkowania ryczałtem jest rozdysponowany w ostatniej kolejności.

Natomiast zgodnie z art. 28c pkt 2, 3, 4 i 5 ustawy CIT, ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o:

2)podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto - oznacza to podział lub pokrycie wyniku finansowego netto, o których mowa w przepisach o rachunkowości;

3)wyniku finansowym netto - oznacza to wynik finansowy netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości;

4)zysku (stracie) netto - oznacza to zysk (stratę) netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości;

5)rozdysponowanym dochodzie z tytułu zysku netto - oznacza to część dochodu z tytułu zysku netto, która została przeznaczona do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym do wy-płaty wspólnikom, na pokrycie strat powstałych w okresie innym niż okres opodatkowania ryczałtem, na wypłatę wynagrodzeń związanych z udziałami, na podwyższenie kapitału zakładowego.

W myśl art. 28d ustawy CIT, podatnik opodatkowany ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych na podstawie przepisów o rachunkowości w sposób zapewniający prawidłowe określenie:

1)wysokości zysku (straty) netto, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku oraz

2)w kapitale własnym:

a)kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach opodatkowania ryczałtem, oraz

b)kwoty niepokrytych strat poniesionych w latach opodatkowania ryczałtem.

Podatnik i jego następca prawny są obowiązani wykazywać wyodrębnienie w kapitale własnym zysków lub strat, o których mowa w art. 28d ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, w sprawozdaniu finansowym sporządzanym zgodnie z przepisami o rachunkowości do roku wypłaty tych zysków lub pokrycia tych strat.

Zgodnie z art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, podatnik jest obowiązany do zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto - do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano w całości lub w części wypłaty tego dochodu lub rozdysponowano nim w jakiejkolwiek innej formie.

Stosownie do art. 28t ust. 2 ustawy CIT, podatnik może zapłacić ryczałt, o którym mowa w do art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jednorazowo w kwocie odpowiadającej ryczałtowi należnemu od dochodu z tytułu zysku netto do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem. W takim przypadku przepisu art. 28r. ust. 3 nie stosuje się.

W myśl art. 28t ust. 3 ustawy CIT, jeżeli przed terminem zapłaty ryczałtu, o którym mowa w art. 28t ust. 1 pkt 2, podatnik zostanie postawiony w stan likwidacji albo upadłości, zostanie przejęty przez inny podmiot lub zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny, albo znacznie ograniczy zakres tej działalności, termin zapłaty tego ryczałtu upływa z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia jednego z tych zdarzeń.

Zgodnie z art. 28r ustawy CIT:

1.Do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego podatnik jest obowiązany złożyć do urzędu skarbowego deklarację, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego za poprzedni rok podatkowy.

2.Deklarację, o której mowa w art. 28r ust. 1 ustawy o CIT, składa się za pomocą środków komunikacji elektronicznej zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej.

3.Podatnik, z zastrzeżeniem art. 28t ust. 2 ustawy o CIT, który osiągnął dochód z tytułu zysku netto i w okresie następującym po zakończeniu stosowania opodatkowania ryczałtem rozdysponuje tym dochodem w całości lub w części, jest obowiązany złożyć do urzędu skarbowego deklarację, o której mowa w art. 28t ust. 1 ustawy o CIT, i wpłacić ryczałt należny od wartości rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto w terminie do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym ta dyspozycja została dokonana.

[Sytuacja Wnioskodawcy] Wnioskodawca od 1 stycznia 2022 r. rozlicza podatek CIT w formie ryczałtu od dochodów spółek. Na dzień złożenia wniosku, Spółka spełnia wszystkie warunki skorzy-stania z rozliczenia estońskim CIT, określone w art. 28j ustawy o CIT, a ponadto do Spółki nie znajdują zastosowania wyłączenia wskazane w art. 28k ustawy o CIT. W sprawozdaniu finansowym, sporządzonym za pierwszy i drugi rok opodatkowania Spółki ryczałtem od dochodów spółek, tj. za okres od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r., Spółka wykazała zysk netto. W projekcie sprawozdania finansowego, sporządzonym za drugi rok opodatkowania Spółki ryczałtem od dochodów spółek, tj. za okres od 1 stycznia 2023 r. do 31 grudnia 2023 r., Spółka wykazała zysk netto (sprawozdanie na moment składania Wniosku nie jest jeszcze zatwierdzone).

W lutym 2024 r. Wnioskodawca zawarł z Inwestorem umowę, na podstawie której, w przypadku spełnienia określonych w niej warunków, dojdzie do przeniesienia własności części akcji Spółki przez obecnych akcjonariuszy Spółki na rzecz Inwestora (będącego osobą prawną). W odniesieniu do zysku Spółki wypracowanego w 2022 r. i 2023 r., obecni wspólnicy Spółki podjęli (za 2022 r.) albo podejmą (za 2023 r.) uchwałę, na mocy której zysk wypracowany w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. zostanie w całości lub w części przeznaczony na kapitał zapasowy Spółki. Zysk ten zostanie wyodrębniony w kapitałach Spółki. Zysk wygenerowany w 2022 r. i 2023 r. będzie mógł zostać wypłacony tytułem dywidendy lub zaliczki na poczet dywidendy. Przy czym, decyzja w tym zakresie będzie motywowana wyłącznie względami biznesowymi.

Opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został przeznaczony do wypłaty udziałowcom albo akcjonariuszom (dochód z tytułu podzielonego zysku).

Definicję pojęcia „dochodu z tytułu podzielonego zysku” zawiera art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom albo akcjonariuszom (dochód z tytułu podzielonego zysku).

Jak wynika z art. 28c pkt 4 ustawy o CIT ‘zysk netto’ oznacza zysk netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości. Zysk ten podlega opodatkowaniu - w okresie opodatkowania ryczałtem - tylko wówczas, gdy uchwałą o jego podziale został przeznaczony do wypłaty udziałowcom lub akcjonariuszom.

Jeżeli więc uchwała o podziale zysku przewiduje przekazanie zysku na kapitał zapasowy spółki, to taki ‘podział’ zysku nie powoduje opodatkowania ryczałtem - nie jest to bowiem ‘zysk podzielony’ w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o CIT. W efekcie Wnioskodawca nie będzie uwzględniał jego wartości w podstawie opodatkowania, o której mowa w art. 28n ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Podsumowując, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od do-chodów spółek od zysku wygenerowanego w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r., który uchwałą obecnych wspólników Spółki został przekazany na kapitał zapasowy Spółki.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym przedstawionym we Wniosku, w przypadku, gdy zysk wygenerowany przez Spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek (tj. w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r.), który zostanie przeznaczony na kapitał zapasowy Spółki i nie zostanie w przyszłości wypłacony ze Spółki, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od tego zysku tak długo, jak zysk ten nie zostanie wypłacony na rzecz akcjonariuszy.

Wskazać należy, że w przypadku przeniesienia własności części akcji Spółki przez obecnych akcjonariuszy Spółki na rzecz Inwestora (będącego osobą prawną), Wnioskodawca straci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek na podstawie art. 28I ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o CIT, ponieważ nie będzie spełniał warunku dotyczącego struktury udziałowej (tj. jeśli do zmiany w strukturze właścicielskiej Spółki nastąpi w 2024 r., Spółka utraci prawo do opodatkowania Ryczałem od 1 stycznia 2024 r.).

Dochód z tytułu zysku netto odpowiada sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania ryczałtu w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty.

Powstanie tego rodzaju dochodu związane jest z zakończeniem opodatkowania ryczałtem - wskutek m.in. naruszenia warunków uprawniających do stosowania ryczałtu. Dochód ten rozpoznawany jest w momencie zakończenia opodatkowania ryczałtem i odpowiada łącznej wartości zysków netto wypracowanych przez spółkę w każdym roku podatkowym stosowania ryczałtu, które nie zostały po-dzielone między wspólników lub przeznaczone na pokrycie strat w żadnym z tych lat podatkowych.

Zyski wypracowane w okresie opodatkowania ryczałtem wykazywane są w sprawozdaniu finansowym poprzez wyodrębnienie ich w kapitałach własnych. Stanowią je kwoty zysków niepodzielonych i kwoty zysków podzielonych, które zostały odniesione na kapitały (art. 28d ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy CIT). O sposobie zapłaty podatku od dochodu z tytułu zysk netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem decyduje podatnik. Termin zapłaty podatku od tego dochodu uzależniony został bowiem od terminu jego dystrybucji.

Podstawę opodatkowania, o której mowa w przepisie art. 28n ust. 1 pkt 4 ustawy CIT, kreuje dochód z tytułu zysku netto osiągnięty w trakcie opodatkowania ryczałtem. Rozliczenie takiego dochodu następuje począwszy od pierwszego roku podatkowego następującego po roku zakończenia stosowania ryczałtu.

Podstawę opodatkowania od dochodu z tytułu zysku netto ustala się jako sumę zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty. Do podstawy opodatkowania stanowiącej dochód z tytułu zysku netto wlicza się zatem każdy wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem zysk niepodzielony oraz podzielony i odniesiony na kapitały oraz zysk netto wypracowany za ostatni rok stosowania ryczałtu.

Dochód z tytułu zysku netto wykazuje się w deklaracji CIT-8E składanej:

1)do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po ostatnim roku stosowania ryczałtu oraz

2)do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk taki został rozdysponowany, czyli przeznaczony do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym do wypłaty wspólnikom, na pokrycie strat powstałych w okresie innym niż okres opodatkowania ryczałtem, na wypłatę wynagrodzeń związanych z udziałami, na podwyższenie kapitału zakładowego.

Ryczałt od dochodu z tytułu zysku netto należy wpłacić do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem lub do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano dystrybucji zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem. Termin ten uzależniony jest więc od decyzji co do zapłaty podatku w całości po utracie prawa do ryczałtu albo od terminu rozdysponowania (wypłaty lub innej formy jego dystrybucji) tym dochodem.

Przy czym należy pamiętać, że jeżeli przed terminem zapłaty ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto podatnik zostanie postawiony w stan likwidacji albo upadłości, zostanie przejęty przez inny podmiot lub zaprzestanie prowadzenia działalności z jakiejkolwiek innej przyczyny, albo znacznie ograniczy zakres tej działalności, termin zapłaty tego ryczałtu upływa z dniem poprzedzającym dzień zaistnienia jednego z tych zdarzeń.

Zatem, mając na uwadze powyższe przepisy, wskazać należy, że Wnioskodawca w sytuacji, w której straci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie musi opodatkować niewypłaconego zysku wygenerowanego przez spółkę już w momencie zaprzestania korzystania z tej formy opodatkowania. Nawet po zaprzestaniu korzystania z ryczałtu od dochodów spółek, zysk z tego okresu będzie mógł być opodatkowany w momencie jego faktycznej redystrybucji. Oznacza to, że Spółka zapłaci podatek dopiero w dniu wypłaty zysków osiągniętych w tym okresie po wyjściu z ryczałtu. Tym samym, jeżeli zysk nie jest wypłacany akcjonariuszom, to Spółka nie ma obowiązku zapłaty podatku, mimo że już nie jest podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek.

Zatem Spółka, w sytuacji, gdy straci prawo do rozliczania podatku dochodowego od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu z tytułu zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem dopiero z chwilą jego faktycznego rozdysponowania - jeśli wybierze ten sposób opodatkowania dochodu z tytułu zysku netto w myśl art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Powyższe stanowisko Spółki potwierdzane jest w aktualnych indywidualnych interpretacjach podatkowych, np.:

1)w interpretacji podatkowej z dnia 4 października 2023 r. (nr 0111- KDWB.4010.69.2023.2.AZE): „Mając na uwadze powyższe przepisy zdaniem Spółki, w sytuacji podjęcia decyzji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek nie musi opodatkować niewypłaconego zysku wygenerowanego już w momencie rezygnacji z tej formy opodatkowania. Zdaniem Spółki nawet po wyjściu z Ryczałtu, zysk z tego okresu będzie mógł być opodatkowany w momencie jego faktycznej redystrybucji. Podsumowując Spółka po zakończeniu opodatkowania Ryczałtem będzie zobowiązana do zapłaty Ryczałtu z tytułu zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania Ryczałtem i w tym okresie przeznaczonego na podstawie uchwały wspólników Spółki na jej kapitał zapasowy dopiero z chwilą jego rozdysponowania zgodnie z zasadami określonymi w art. 28t ust. 1 pkt 2 [ustawy o CIT]”;

2)w interpretacji podatkowej z dnia 26 września 2023 r. (nr 0111-KDWB.4010.64.2023.2.AZE): „Mając na uwadze powyższe przepisy zdaniem Spółki, w sytuacji podjęcia decyzji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek nie musi opodatkować niewypłaconego zysku wygenerowanego już w momencie rezygnacji z tej formy opodatkowania. Zdaniem Spółki nawet po wyjściu z Ryczałtu, zysk z tego okresu będzie mógł być opodatkowany w momencie jego faktycznej redystrybucji. Podsumowując Spółka po zakończeniu opodatkowania Ryczałtem będzie zobowiązana do zapłaty Ryczałtu z tytułu zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania Ryczałtem i w tym okresie przeznaczonego na podstawie uchwały wspólników Spółki na jej kapitał zapasowy dopiero z chwilą jego rozdysponowania zgodnie z zasadami określonymi w art. 28t ust. 1 pkt 2 [ustawy o CIT]”;

3)w interpretacji podatkowej z dnia 17 kwietnia 2023 r. (nr 0111-KDIB1-2.4010.92.2023.1.DP): „Tym samym Spółka, w sytuacji podjęcia decyzji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem, będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu z tytułu zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem dopiero z chwilą jego faktycznego rozdysponowania - jeśli wybierze ten sposób opodatkowania dochodu z tytułu zysku netto w myśl art. 28t ust. pkt 2 [ustawy o CIT] Zatem należy zgodzić się z Państwem, że w przypadku rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek po upływie 4-letniego okresu (lub wcześniej), niewypłacone udziałowcom zyski, które wypracowane zostały przez Wnioskodawcę w okresie objętym ryczałem, Wnioskodawca w razie podjęcia takiej decyzji będzie mógł opodatkowywać takie zyski dopiero w chwili ich faktycznego rozdysponowania, tj. przeznaczenia do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym w postaci wypłaty wspólnikom dywidendy";

4)w interpretacji podatkowej z dnia 2 listopada 2022 r. (nr 0111-KDIB1- 2.4010.554.2022.1.AW): „Zatem mając na uwadze powyższe przepisy wskazać należy, że Wnioskodawca w sytuacji podjęcia decyzji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek nie musi opodatkować niewypłaconego zysku wygenerowanego przez spółkę już w momencie rezygnacji z tej formy opodatkowania. Od 2022 r., nawet po wyjściu z ryczałtu, zysk z tego okresu będzie mógł być opodatkowany w momencie jego faktycznej redystrybucji. Oznacza to, że Spółka może zapłacić podatek dopiero w dniu wypłaty zysków osiągniętych w tym okresie po wyjściu z ryczałtu. Tym samym, jeżeli nie jest wypłacany wspólnikom, to Spółka nie ma obowiązku zapłaty podatku, mimo że już nie jest podatnikiem ryczałtu od dochodów spółek. Tym samym Spółka, w sytuacji podjęcia decyzji o rezygnacji z opodatkowania ryczałtem, będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu z tytułu zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem dopiero z chwilą jego faktycznego rozdysponowania - jeśli wybierze ten sposób opodatkowania dochodu z tytułu zysku netto w myśl art. 28t ust. 1 pkt 2 [ustawy o CIT].”

Podsumowując Spółka po zakończeniu opodatkowania Ryczałtem będzie zobowiązana do zapłaty Ryczałtu z tytułu zysku wypracowanego w okresie opodatkowania Ryczałtem dopiero z chwilą jego rozdysponowania, zgodnie z zasadami określonymi w art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku wczęści dotyczącej ustalenia, czy:

• Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od zysku wygenerowanego w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. (w okresie opodatkowania Ryczałtem), który uchwałą obecnych wspólników Spółki został przekazany na kapitał zapasowy Spółki:
• na moment podjęcia uchwały o przekazaniu zysku na kapitał zapasowy – jest prawidłowe;
• na moment utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem – jest nieprawidłowe.
• w przypadku gdy zysk wygenerowany przez Spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem, zostanie przeznaczony na kapitał zapasowy Spółki i nie zostanie w przyszłości wypłacony ze Spółki, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od tego zysku tak długo, jak zysk ten nie zostanie wypłacony na rzecz akcjonariuszy – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop, ustawa o CIT”):

Zgodnie z art. 28f updop:

Stosownie do art. 28m ust. 1 pkt 1 i 5 updop:

Jak wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego od 1 stycznia 2022 r. Spółka opodatkowuje swoje dochody ryczałtem od dochodów spółek. Za pierwszy rok obrotowy tj. za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2022 r. Spółka wykazała zysk netto. Za okres od 1 stycznia do 31 grudnia 2023 r. również wykazała zysk netto. Na moment zmiany formy opodatkowania na ryczałt od dochodów spółek, Spółka posiadała niepodzielone zyski poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem. Spółka wyodrębniła w sprawozdaniach finansowych, w kapitale własnym, kwoty zysków i strat wypracowanych w okresie przed przystąpieniem do ryczałtu oraz niepokrytych strat. W trakcie opodatkowania ryczałtem Spółka osiągała zyski, które przekazała na kapitał zapasowy Spółki, na podstawie uchwały wspólników.

W lutym 2024 r. została zawarta umowa pomiędzy wspólnikami Spółki a Inwestorem, na podstawie której, w przypadku spełnienia określonych w niej warunków dojdzie do przeniesienia własności części akcji Spółki przez wspólników Spółki na rzecz Inwestora. W takim przypadku Spółka utraci prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów Spółek na podstawie art. 28l ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o CIT.

Spółka planuje wypłacić tytułem dywidendy lub zaliczki na poczet dywidendy zysk wygenerowany przez 2022 r, zysk wygenerowany w 2022 i 2023 r. oraz zysk powstały po okresie opodatkowania ryczałtem. W uchwale może nie być ujęta informacja za jaki okres następuję wypłata zysku.

Wskazać należy, że w związku z rezygnacją/utratą prawa z opodatkowania w formie ryczałtu od dochodu spółek po stronie podatnika może powstać obowiązek zapłaty ryczałtu od rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto, należy wskazać, że zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 4 updop:

W myśl art. 28h ust. 3 i 4 updop:

Stosownie do art. 28c pkt 2, 3, 4 i 5 updop:

Zgodnie z art. 28d ust. 1 i 2 updop:

Definicja rozdysponowanego dochodu z tytułu zysku netto została zawarta w art. 28c pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – jest to część dochodu z tytułu zysku netto, która została przeznaczona do dystrybucji w jakiejkolwiek formie, w tym do wypłaty wspólnikom, na pokrycie strat powstałych w okresie innym niż okres opodatkowania ryczałtem, na wypłatę wynagrodzeń związanych z udziałami, na podwyższenie kapitału zakładowego.

Z kolei dochodem z tytułu zysku netto jest suma zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty. Dochód ten podlega opodatkowaniu ryczałtem w przypadku podatnika, który zakończył już opodatkowanie w formie ryczałtu (art. 28m ust. 1 pkt 5 updop).

Jak wskazano w Przewodniku do Ryczałtu od dochodów spółek z 23 grudnia 2021 r.:

W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że Spółka podlegająca opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek zobowiązana jest do prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych. Na podstawie takiej ewidencji Spółka może określić wysokość zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od zysku wygenerowanego w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r., który uchwałą obecnych wspólników Spółki został przekazana na kapitał zapasowy Spółki na moment podjęcia uchwały o przekazaniu zysku na kapitał zapasowy lub na moment utraty prawa do opodatkowania ryczałtem.

W odniesieniu do Państwa wątpliwości wskazać należy na art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, który to zawiera definicję dochodu z tytułu podzielonego zysku. Zgodnie z tym przepisem opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowaniu ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony do wypłaty udziałowcom albo akcjonariuszom (dochód z tytułu podzielonego zysku).

Z kolei, zgodnie z brzmieniem art. 28c pkt 4 ustawy o CIT „zysk netto” oznacza zysk netto ustalany na podstawie przepisów o rachunkowości. Zysk ten podlega opodatkowaniu – w okresie opodatkowania ryczałtem – tylko wówczas, gdy uchwałą o jego podziale został przeznaczony do wypłaty udziałowcom lub akcjonariuszom. Jeżeli więc uchwała o podziale zysku przewiduje przekazanie zysku na kapitał zapasowy spółki, to taki „podział” zysku nie powoduje opodatkowania ryczałtem – nie jest to bowiem „zysk podzielony” w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że na moment podjęcia uchwały i przekazaniu zysku na kapitał zapasowy w trakcie opodatkowania ryczałtem nie podlega opodatkowaniu na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT.

Natomiast inna sytuacja będzie miała miejsce w przypadku, gdy Spółka zrezygnuje lub utraci prawo do opodatkowania ryczałtem. W momencie rezygnacji lub utraty prawa do opodatkowania ryczałtem to wówczas zastosowanie znajdzie art. 28m ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT. Wobec tego suma zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi, tj. zgodnie z definicją zawartą w art. 28m ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, przeznaczonymi na podstawie uchwały o podziale zysku do wypłaty akcjonariuszom jako dochód z tytułu zysku netto, stanowi podstawę opodatkowania zgodnie z art. 28n ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 w kwestii dotyczącej ustalenia czy Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od zysku wygenerowanego w okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2023 r. (w okresie opodatkowania Ryczałtem), który uchwałą obecnych wspólników Spółki został przekazany na kapitał zapasowy Spółki:

• na moment podjęcia uchwały o przekazaniu zysku na kapitał zapasowy – jest prawidłowe;
• na moment utraty prawa do opodatkowania Ryczałtem – jest nieprawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest również kwestia ustalenia czy w przypadku gdy zysk wygenerowany przez Spółkę w okresie opodatkowania ryczałtem, zostanie przeznaczony na kapitał zapasowy Spółki i nie zostanie w przyszłości wypłacony ze Spółki, Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty ryczałtu od dochodów spółek od tego zysku tak długo, jak zysk ten nie zostanie wypłacony na rzecz akcjonariuszy.

Podkreślenia wymaga fakt, że terminy związane z zapłatą ryczałtu od dochodu z tytułu zysku netto zostały określone w przepisach art. 28t ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 28t ust. 1 pkt 2 updop:

Jak natomiast stanowi art. 28t ust. 2 updop:

W myśl art. 28t ust. 3 updop:

Ryczałt od dochodu z tytułu zysku netto należy wpłacić do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po ostatnim roku opodatkowania ryczałtem lub do końca trzeciego miesiąca roku podatkowego następującego po roku, w którym dokonano dystrybucji zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem. Termin ten uzależniony jest od decyzji co do zapłaty podatku w całości po utracie prawa do ryczałtu albo od terminu rozdysponowania (wypłaty lub innej formy jego dystrybucji) tym dochodem.

Zatem, w sytuacji gdy utracą Państwo prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, nie muszą Państwo opodatkować niewypłaconego zysku wygenerowanego przez spółkę, już w momencie utraty tego prawa. Po zmianie formy opodatkowania, zysk z okresu, kiedy podlegali Państwo opodatkowaniu na zasadach estońskiego CITu będzie mógł być opodatkowany w momencie jego faktycznej dystrybucji. Oznacza to tym samym, że zapłacą Państwo podatek dopiero w dniu wypłaty zysków osiągniętych w okresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek po wyjściu z ryczałtu.

Wówczas w sytuacji gdy utracą Państwo prawo do opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, to będą Państwo zobowiązani do zapłaty ryczałtu z tytułu zysku wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem dopiero z chwilą jego faktycznego rozdysponowania stosownie do art. 28t ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

• stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz
• zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia jest odpowiedź w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2. Natomiast w kwestii dotyczącej pytania oznaczonego we wniosku nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko problematyki będącej przedmiotem pytań postawionych przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść pytania wyznacza granice tematyczne wydanej interpretacji.

Końcowo odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych wskazać należy, że dotyczą one konkretnych indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Informacja o zwrocie nadpłaty

W związku z tym, że dokonali Państwo opłaty wyższej od kwoty należnej, nadpłatę w wysokości 40 zł zwrócimy na rachunek bankowy z którego została dokonana opłata.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA),

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).