Interpretacja indywidualna z dnia 20 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.414.2024.1.KF

Kwalifikacja do odpowiedniego źródła przychodów prokurenta oraz możliwość skorzystania z ulgi dla młodych.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 maja 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 6 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kwalifikacji do odpowiedniego źródła przychodów prokurenta oraz możliwości skorzystania z ulgi dla młodych. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Będąc studentem, 30 września 2018 r. został Pan powołany przez firmę o osobowości prawnej sp. z o.o. na stanowisko prokurenta. Akt prawny powołania nastąpił w drodze uchwały, o której mowa w art. 208 § 6 K.S.H., a u Notariusza zdał Pan wzór podpisu w formie aktu notarialnego. W ramach uchwały został Pan powołany na prokurenta oraz ustalono Pana wynagrodzenie za sprawowanie ww. funkcji. W dniu powołania ustalono ustnie warunki zatrudnienia w ramach umowy zlecenia, która to umowa może być zawarta w formie dowolnej.

Wynagrodzenie było wypłacane w formie zaliczek, których suma stanowiła podstawę do obliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w ramach PIT-37 w sekcji D wierszu 5 podsekcji D.1. (dochody i straty podatnika). Wiersz 5 ww. sekcji był właściwy z uwagi na charakter powołania i niekwalifikowania tego stosunku sprawowania funkcji do wyżej wymienionych w deklaracji (wiersz 5 ww. sekcji stanowi o: „inne źródła, niewymienione w wierszach od 1-4”) z powodu treści poniższej interpretacji podatkowej.

Uzasadnienie takiego usytuowania i wskazania dochodu w dokumencie deklaracji podatkowej wynikało z interpretacji podatkowej 0113-KDIPT2-1.4011.127.2018.1., która uzasadniała wówczas takie usytuowanie od strony techniczno-podatkowej – nawiązano stosunek prokury w identyczny sposób jak ten, o którym mowa w ww. interpretacji podatkowej.

Co do meritum, sugerując się wówczas treścią przedmiotowej interpretacji mniej właściwym było zawarcie nawiązanego stosunku prawnego w ramach katalogu umów wymienionych w wierszu 3 sekcji D.1. (dot. stricte umów zlecenia).

Jako osoba, która ową pracę wykonywała, dzisiaj Pan uważa, że wiekowo, kwotowo oraz przedmiotowo do takiej ulgi był Pan uprawniony, lecz z ostrożności, braku świadomości, wiedzy i pewności co do charakteru prawnego uchwały zarządu, a nie zwykłej umowy (papierowej, dwustronnej), zapłacił Pan w wyżej wymienionych latach podatek w kwocie 18.638, 46 zł, który był przewidziany dla podatnika nieuprawnionego do skorzystania z ulgi.

Charakter prawny pracy świadczonej przez Pana był niewątpliwie tożsamy z dyspozycjami, o których mowa w art. 734 KC. Bowiem wykonywał Pan w ramach zawiązanego wówczas stosunku pracy takie czynności prawne i faktyczne jak m.in.: sporządzanie umów, pism procesowych, koordynacja spraw biurowych i prawnych z kancelariami prawnymi, w sprawach pracowniczych, związanych z zawieraniem, realizacją i analizą umów (tj. realizacja umów zgodnych z prowadzoną przez firmę działalnością gospodarczą – budowlaną) oraz innych, które były potrzebne na rzecz fizycznego wykonania umów o roboty budowlane w okresie wykonywanej funkcji na terenie całego kraju oraz zdalnie (w szczególności w przedmiocie możliwych do przeprowadzenia na odległość, tj. czynności, które były niezbędne do dokonania przed końcowym dokonaniem konkretnej czynności prawnej).

Z uwagi na treść przytoczonej interpretacji podatkowej i wówczas powszechnej opinii – którą Pan otrzymywał – wolał Pan podatek zapłacić, ponieważ wykazywał się Pan wówczas zupełną niewiedzą w przestrzeni prawa podatkowego.

Po kilku latach nabrał Pan wątpliwości co do istnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego właśnie z uwagi na treść art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym (ulga dla młodych).

Według Pana wiedzy istnieje również przepis stanowiący o 3-miesięcznym terminie od dnia złożenia deklaracji co do stwierdzenia nadpłaty podatku, a rygor kwotowy, wiekowy oraz dot. umowy zlecenia Pan spełnił – głównym czynnikiem negującym w Pana opinii brak takiego zwrotu z urzędu jest treść ww. interpretacji podatkowej oraz skomplikowana struktura przepisów podatkowych, do których nie miał Pan wówczas wystarczającej wiedzy, aby pomyśleć o tym, że podatek Pan nadpłacił (de facto nie miał Pan żadnej wiedzy podatkowej, oprócz tej zasadniczej, że podatki trzeba płacić, niemniej uważa Pan, że materialnie spełnił Pan przesłanki i urząd winien zwrócić pieniądze z urzędu).

Reasumując, uważa Pan, że organ podatkowy winien w terminie 3-miesięcznym od dnia złożenia deklaracji podatkowej samemu zauważyć, że spełnia Pan wymagania wiekowe, kwotowe do stwierdzenia zwolnienia podatkowego i ewentualnie winien Pana wezwać do wyjaśnienia szczegółowego charakteru zatrudnienia, ponieważ według Pańskiej wiedzy ulga dla młodych jest ulgą powszechnie przyznawaną, a nie na wniosek podatnika i za to niedopatrzenie uważa Pan, że winny być przyznane odsetki od nadpłaty, ponieważ przez cały okres czasu był Pan pozbawiony pieniędzy, które prawnie się Panu należały i powinien Pan móc nimi w późniejszym okresie dysponować.

Wobec powyższego zasadnym uważa Pan skierować pytanie do organu interpretującego prawo podatkowe w zakresie możliwości skorzystania przez Pana z przedmiotowej „ulgi dla młodych” w kontekście dalszych czynności zmierzających do odzyskania zapłaconego podatku. Akcesoryjnie również zwraca się Pan do organu interpretującego czy w takim stanie faktycznym sprawy możliwe jest również domaganie się odsetek, o których mowa w art. 78 § 3 pkt 4 OrdPU.

Istotą ulgi dla młodych od samego początku, mimo wszystkich nowelizacji, była chęć stworzenia takich warunków podatkowych, które umożliwiałyby osobom młodym zaoszczędzenie większej ilości pieniędzy na start swojego dorosłego życia.

Obecnie jest Pan na 5 roku prawa i w związku z postępującą edukacją nabrał Pan wątpliwości co do zasadności zapłaconego podatku czy jakkolwiek istniejącego wówczas zobowiązania podatkowego. Podstawą prawną roszczenia o stwierdzenie nadpłaty oraz zwrot podatku jest Pana zdaniem przepis art. 21 w zakresie przedmiotowym, wymienionym w art. 21 ust. 1 pkt 148 updof.

Pytania

1.Czy mimo tak dokonanego „błędu” możliwa jest kwalifikacja prawna wykonanej pracy w latach sprawozdań podatkowych z 2019, 2020 oraz 2021 roku jako uprawniających Pana do skorzystania z ulgi dla młodych, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 lit. b updof?

2.Jeśli podatek był wówczas zapłacony nienależnie, to czy poza roszczeniem o stwierdzenie nadpłaty i jego zwrotu możliwe jest również Pana roszczenie względem Urzędu Skarbowego o oprocentowanie, o którym mowa w art. 78 § 3 pkt 4 OrdPU (Dz.U.2023.2383 t.j. z dnia 2023.11.06) – tj. odsetek za podatek nadpłacony?

3.Czy jako podatnik, kierując się zasadą in dubio pro tribitario, zdaniem organu interpretującego, jest Pan uprawniony do roszczenia o zwrot zapłaconego podatku w wymienionych latach oraz odsetek od nadpłaty?

Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, na wszystkie pytania powinno się odpowiedzieć na korzyść podatnika. Pana rówieśnicy nie płacili podatków właśnie z uwagi na „ulgę dla młodych”. Wolał Pan nie narażać pracodawcy na kontrolę skarbową i podatek Pan zapłacił, ponieważ wtedy wydawało się Panu, że wynagrodzenie z prokury podlega normalnemu opodatkowaniu. Dopiero po czasie uzmysłowił Pan sobie, że stosunek pełnomocnictwa i jego forma między Panem a spółką (tj. pracodawcą) nie ma żadnego wpływu względem przedmiotowej ulgi i powinien Pan móc odzyskać zapłacony nienależnie podatek.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

Jednocześnie wskazać należy, że w art. 21 powołanej ustawy, ustawodawca sformułował katalog zwolnień podatkowych. Przepis ten, jako stanowiący odstępstwo od zasady równości opodatkowania, powinien być w pierwszej kolejności interpretowany według reguł wykładni językowej, gramatycznej.

Zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 sierpnia 2019 r. do 31 grudnia 2020 r.:

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2021 r. do 30 czerwca 2022 r.:

Norma ta została wprowadzona do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych art. 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o świadczeniach rodzinnych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1394).

Przy czym, zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej:

Analiza treści powyższego zwolnienia podatkowego prowadzi do wniosku, że zwolnienie to nie ma charakteru jedynie podmiotowego, ale ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Podmiotowy, bowiem jest adresowane do podatników podatku dochodowego, którzy nie ukończyli 26. roku życia. Przedmiotowy, bo nie wszystkie przychody osiągnięte przez wskazanych metrykalnie podatników mogą korzystać z tego zwolnienia. Zwolnienie to dotyczy jedynie przychodów enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 148 ww. ustawy. Możliwość zastosowania tego zwolnienia ustawodawca uzależnił od łącznego spełnienia wszystkich przesłanek wytyczonych analizowanym przepisem (zarówno tej podmiotowej, jak i tej przedmiotowej). Są to warunki sine qua non zastosowania zwolnienia.

Przystępując do oceny możliwości zastosowania do przychodów uzyskiwanych przez Pana z tytułu pełnienia funkcji prokurenta, zwolnienia od opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w pierwszej kolejności należy dokonać kwalifikacji tych przychodów do odpowiedniego źródła przychodów.

Źródła przychodów zostały wskazane przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 ww. ustawy. Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Za przychody z tej działalności uważa się ściśle określone kategorie przychodów wymienione w art. 13 omawianej ustawy.

W myśl art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest również wymieniony w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stosunek pracy, przy czym zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Zgodnie natomiast z art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Zwrot „w szczególności” użyty w art. 20 ust. 1 ww. ustawy oznacza, że ustawodawca jedynie przykładowo wskazał, jakie przychody należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9. Katalog ten nie jest więc zamknięty. Oznacza to, że do „innych źródeł” należy zakwalifikować wszelkie przychody, których nie można zaliczyć do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Instytucja prokury uregulowana została w przepisach art. 109¹ i następnych ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.) i należy do pełnomocnictw szczególnego rodzaju. Najogólniej rzecz biorąc jest to pełnomocnictwo udzielane przez przedsiębiorcę podlegającego wpisowi do rejestru przedsiębiorców w zakresie czynności związanych z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Innymi słowy, jest formą (postacią) umocowania do działania w cudzym imieniu, opartą na oświadczeniu reprezentowanego. Udzielenie prokury jest przy tym uznawane za jednostronną czynność prawną. Do udzielenia prokury wystarczające jest zatem złożenie oświadczenia woli przez podmiot do tego uprawniony.

W przedstawionym stanie faktycznym istotnym jest, że faktyczną podstawą do wypłaty Panu wynagrodzenia za pełnienie obowiązków prokurenta jest podjęta uchwała zarządu. Jak wskazał Pan we wniosku: „akt prawny powołania nastąpił w drodze uchwały (…) W ramach uchwały (…) ustalono Pana wynagrodzenie za sprawowanie ww. funkcji”. To oznacza, że przychodu z tytułu wykonywania prokury nie można zaliczyć do przychodu ze stosunku pracy – prokura nie jest wykonywana na podstawie umowy o pracę. Tytułem do wypłaty należności nie jest również umowa zlecenia, zgodnie z którą przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Udzielenie prokury i przyznanie wynagrodzenia z tego tytułu jest czynnością jednostronną i w Pana przypadku nastąpiło w drodze uchwały zarządu. W omawianym przypadku nie doszło zatem do zawarcia dwustronnie obowiązującej umowy pomiędzy spółką a Panem jako prokurentem. Tym samym Pana przychodu jako prokurenta nie można również zaliczyć do przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym stanie faktycznym brak jest również podstaw do zastosowania art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mówiącego o przychodach otrzymanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych lub innych organów stanowiących osób prawnych. Jak już bowiem powyżej stwierdzono prokura jest pełnomocnictwem. Pełnomocnictwo jest umocowaniem wyłącznie do dokonywania czynności prawnych w imieniu i na rzecz osoby je dającej. Nie jest to powołanie do organów spółki. To oznacza, że przychodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia prokury nie można zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Wobec powyższego świadczenie pieniężne przyznane i wypłacane Panu na mocy uchwały zarządu za sprawowanie przez Pana funkcji prokurenta należy zakwalifikować do podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodów z innych źródeł – na podstawie art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakwalifikowanie otrzymywanego przez Pana wynagrodzenia do przychodów z innych źródeł powoduje, że w analizowanej sprawie – wbrew Pana twierdzeniu – zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie znajdzie zastosowania.

Od strony przedmiotowej omawiane zwolnienie może mieć bowiem zastosowanie jedynie do przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy, umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a od 1 stycznia 2021 r. również do przychodów z tytułu odbywania praktyki absolwenckiej oraz stażu uczniowskiego.

Ustawodawca na zasadzie zamkniętej listy wskazał zatem wprost źródła przychodów objętych zwolnieniem wynikającym z art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wśród których nie wymienił przychodów z tytułu pełnienia funkcji prokurenta na podstawie uchwały, które zaliczane są do przychodów z innych źródeł.

Podsumowując, na gruncie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, wypłacane Panu na podstawie uchwały wynagrodzenie za pełnienie obowiązków prokurenta, nie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 148 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ mimo spełnienia przesłanki podmiotowej zastosowania analizowanego zwolnienia, nie została spełniona przesłanka przedmiotowa, co z kolei wyklucza możliwość zastosowania ww. zwolnienia.

Przedmiotowe wynagrodzenie stanowi bowiem dla Pana przychód ze źródła określonego jako inne, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy podatkowej, a ta kategoria przychodów nie mieści się w żadnej enumeratywnie wymienionej przez ustawodawcę w cyt. art. 21 ust. 1 pkt 148 kategorii przychodów, uprawniających do zastosowania rzeczonego zwolnienia.

W związku z powyższym nie przysługuje Panu prawo do roszczenia o zwrot zapłaconego za lata 2019-2021 podatku od tego wynagrodzenia oraz odsetek od nadpłaty.

W odniesieniu do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej, informuję, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).