Interpretacja indywidualna z dnia 14 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.300.2024.1.MST

Możliwość ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków poniesionych na najem mieszkania.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

16 kwietnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczymożliwości ujęcia w kosztach uzyskania przychodu wydatków poniesionych na najem mieszkania. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni jest obywatelką Polski oraz ma w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 2021 poz. 1128 ze zm.), dalej jako: ustawa o PIT.

Od (...) 2022 r. Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie specjalistycznego projektowania oraz fotografii pod firmą: (...). Z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni rozlicza się w zakresie podatku dochodowego na zasadach ogólnych (niemniej w przyszłych latach Wnioskodawczyni nie wyklucza zmiany formy opodatkowania na podatek liniowy lub ryczałt od przychodów ewidencjonowanych). Siedziba firmy Wnioskodawczyni znajduje się w jej miejscu zamieszkania i zameldowania, które jest jednocześnie jej stałym miejscem wykonywania działalności, tj. A..

W 2023 roku Wnioskodawczyni podpisała umowę o współpracę z klientem z B.. Co prawda umowa ta nie określa, że Wnioskodawczyni jest zobowiązana świadczyć swoje usługi tylko i wyłącznie w biurze klienta w B., jednak charakter wykonywanej pracy obliguje Wnioskodawczynię do praktycznie stałego pobytu w B. (m.in. ze względu na stały i bezpośredni kontakt z innymi członkami zespołu). Finalnie, biorąc pod uwagę powyższe przesłanki, Wnioskodawczyni bardzo rzadko będzie miała realną możliwość wydajnej pracy zdalnej z innego miasta (poza siedzibą kontrahenta w B.). Wnioskodawczyni planuje aktywnie poszukiwać nowych zleceniodawców poza B., w szczególności na terenie województwa (...), a przede wszystkim w regionie (...). Niemniej działanie to wymaga czasu, a stały, duży kontrahent z B. zapewnia Wnioskodawczyni stabilność finansową oraz daje możliwość rozwoju prowadzonej działalności gospodarczej.

Odległość dzieląca siedzibę firmy Wnioskodawczyni znajdującą się w A. (będącą jej głównym miejscem wykonywania działalności) i biuro kontrahenta w B. wynosi ok. 150 km, przejazd samochodem trwa ok. 2 godziny, a miejscowość A. jest słabo skomunikowana z B.. Dodatkowo istotnym faktem jest to, że Wnioskodawczyni nie posiada prawa jazdy, dlatego jest w zasadzie zmuszona do korzystania wyłącznie z usług komunikacji publicznej (przez co dojazd jest znacznie wydłużony do ok. 3-3,5 godziny). Biorąc pod uwagę fakt, że Wnioskodawczyni średnio dziennie pracuje ok. 9-10 godzin, niecelowym jest poświęcanie na dojazd kolejnych 2 godzin co dzień (Wnioskodawczyni może przeznaczyć czas hipotetycznego dojazdu na realizację innych kontraktów, rozwój działalności itp.). Ponadto dojazd z A. do siedziby głównego kontrahenta w B. każdego dnia nie jest zasadny zarówno pod względem organizacyjnym (duże ryzyko związane z niespodziewanymi utrudnieniami drogowymi, które mogą spowodować spóźnienie na spotkania etc.), jak i ekonomicznym związanym z kosztami dojazdu. Z tego powodu Wnioskodawczyni uważa, że uzasadnionym jest wynajęcie mieszkania w pobliżu siedziby głównego kontrahenta (w promieniu do ok. 10 km), gdyż jest to rozwiązanie znacznie tańsze i bezpieczniejsze niż codzienny wynajem pokoi hotelowych.

Wnioskodawczyni decydując się na wynajem mieszkania ma pewność, że będzie ono do jej dyspozycji w każdym dniu miesiąca (zwiększa dyspozycyjność Wnioskodawczyni), pozwoli jej także przechowywać niezbędną dokumentację prowadzonych obecnie projektów (łatwy i szybki dostęp do danych, a także materiałów źródłowych niezbędnych do realizacji powierzonych zadań), a także da możliwość spokojnej pracy oraz doszkalania się po godzinach. Czynniki te bez dwóch zdań mają zdaniem Wnioskodawczyni wpływ na wysokość osiąganych przychodów oraz rozwój prowadzonej firmy. Wnioskodawczyni wstępnie znalazła lokal mieszkalny odpowiadający jej potrzebom biznesowym. Mieszkanie to znajduje się ok. 7,5 km od biura głównego kontrahenta Wnioskodawczyni, posiada warunki do pracy po godzinach.

Pytanie

Czy ponoszone cyklicznie koszty związane z najmowaniem lokalu mieszkalnego w B., tj. czynsz najmu oraz media, będą stanowiły koszt uzyskania przychodów dla prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni wskazane wydatki, tj. czynsz najmu oraz media, ponoszone na najem lokalu mieszkalnego w B. na cele noclegowe i biurowe związane są z realizacją przez Wnioskodawczynię obowiązków wynikających z umowy zawartej w 2023 roku z Kontrahentem, którego siedziba, a zarazem biuro znajduje się w B.. Z tego powodu Wnioskodawczyni uważa, że wydatki te stanowią dla niej koszt uzyskania przychodów w prowadzonej działalności gospodarczej, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT: „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23”.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych tym samym nie zawiera zamkniętego katalogu czy też listy wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów. Zamiast tego ustawodawca położył nacisk na cel ponoszonych wydatków oraz ich związek i wpływ na generowanie w ramach działalności gospodarczej przychodów. W konsekwencji, zgodnie z brzmieniem cytowanego wyżej przepisu, za koszty uzyskania przychodów uznaje się wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeżeli celem ich poniesienia jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów w taki sposób, aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłych okresach. W konsekwencji za koszty uzyskania przychodu rozumieć należy takie wydatki, których związek z przychodami jest bezpośredni, tj. służą ich osiągnięciu, jak i pośredni, a więc mają służyć ich zachowaniu lub zabezpieczeniu. Niezależnie od charakteru związku kosztów z przychodami, ustawodawca kładzie dodatkowy nacisk na racjonalność ich poniesienia oraz brak ich występowania na liście tzw. negatywnych kosztów, tj. wydatków wymienionych w art. 23 ustawy o PIT. Innym ważnym warunkiem umożliwiającym zakwalifikowanie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest jego należyte udokumentowanie, tj. podatnik powinien posiadać dowód stwierdzający fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem.

Przenosząc powyższą analizę przepisów na stan faktyczny Wnioskodawczyni po pierwsze stwierdzić należy, że wydatek poniesiony na wynajem mieszkania nie znajduje się w katalogu tzw. kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, które zawarte są w art. 23 ustawy o PIT. W dalszym kroku zbadać należy zatem zasadność poniesienia wydatków oraz ich związek z przychodami generowanymi w ramach działalności gospodarczej.

Jak wskazano już wyżej, Wnioskodawczyni w wyniku zawarcia z kontrahentem umowy zobowiązała się do świadczenia usług w zakresie specjalistycznego projektowania oraz fotografii na rzecz klientów kontrahenta, a także do merytorycznego wspierania zespołu projektantów pracujących w B.. Ze względu na konieczność praktycznie codziennej obecności w siedzibie kontrahenta (wynika to z zakresu zadań Wnioskodawczyni) Wnioskodawczyni musi przemieszczać się z siedziby swojej firmy w A. do B. (ok. 150 km). Ponadto Wnioskodawczyni chcąc uzyskiwać wyższe przychody z prowadzonej działalności gospodarczej powinna być dostępna dla kontrahenta również w sytuacjach nadzwyczajnych, losowych (np. niespodziewana wizyta klienta w siedzibie kontrahenta). Kierując się przesłankami racjonalności, a więc organizacją czasu pracy, punktualnością, kosztami codziennego transportu pomiędzy A. a B., Wnioskodawczyni planuje ponieść koszt najmu lokalu mieszkalnego, który – co istotne – będzie znacznie tańszy niż koszt pojedynczych dób hotelowych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, pomiędzy wydatkami na najem lokalu mieszkalnego w B. dla celów noclegowych a przychodami z działalności gospodarczej istnieje nie tylko związek przyczynowo-skutkowy, ale ich poniesienie jest również ekonomicznie i racjonalnie uzasadnione. Dodając do tego fakt, iż Wnioskodawczyni będzie w posiadaniu rzetelnych dowodów ich poniesienia, tj. pisemnej umowy najmu, faktury oraz potwierdzeń przelewów bankowych tytułem zapłaty za czynsz oraz zużyte media, wydaje się, iż spełnione są wszystkie kryteria zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o PIT pozwalające na zaliczenie kosztów najmu do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawczyni sądzi, że wyczerpała tym samym wszystkie przesłanki umożliwiające zaliczenie wydatków ponoszonych na najem lokalu mieszkalnego w B. do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej.

Stanowisko tożsame do przedstawionego przez Wnioskodawczynię powyżej wyrażono w następujących interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: sygn. 0115-KDIT3.4011.919.2022.1.AD; sygn. 0112-KDIL2-2.4011.315.2021.1.MW; sygn. 0115-KDIT1.4011.787.2021.1.MN; sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.1091.2021.2.RK; sygn.: 0115-KDIT3.4011.359.2017.1.AK.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 poz. 226 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przypadku źródła przychodów jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego między poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

A zatem warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

•został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodów podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik);

•jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

•pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

•poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów;

•został właściwie udokumentowany;

•nie może znajdować się w grupie wydatków, których – zgodnie z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 omawianej ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Wyrażenie „w celu osiągnięcia przychodu” zawarte w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza, że nie wszystkie wydatki ponoszone przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością pomniejszają przychody. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodów musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tych przychodów, zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Przez sformułowanie „w celu” należy rozumieć dążenie do osiągnięcia jakiegoś stanu rzeczy (przychodu), a dążenie podatnika ma przymiot „celowości”. Przy czym możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który – racjonalnie oceniając – mógłby przyczynić się do powstania przychodów, czy ich zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Możliwość kwalifikowania konkretnego wydatku jako kosztu uzyskania przychodów jest uzależniona od rzetelnej i całościowej oceny tego, czy w świetle wszystkich występujących w sprawie okoliczności, przy zachowaniu należytej staranności, podatnik w momencie dokonywania wydatku mógł i powinien przewidzieć, że wydatek ten przyczyni się do powstania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów.

Dokonując oceny charakteru ponoszonych przez Panią wydatków należy rozstrzygnąć czy spełniają one kryteria określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz czy nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 tej ustawy. Jednocześnie sam fakt nieobjęcia ustawowym wykazem wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów nie jest wystarczający do podatkowej kwalifikacji kosztu. Brak danego wydatku w katalogu kosztów negatywnych nie skutkuje automatycznym przyjęciem, że stanowi on koszt podatkowy.

Pogląd przeciwny, zgodnie z którym do kosztów podatkowych zalicza się wszelkie koszty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (z wyłączeniem wymienionych w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jest zbyt daleko idący i abstrahuje od wskazanego w art. 22 ust. 1 ww. ustawy celu poniesienia kosztu, a w rezultacie nie znajduje oparcia w treści tego przepisu. Uprawnione jest bowiem przyjęcie założenia, że gdyby zamiarem ustawodawcy było uznanie za koszty uzyskania przychodów wszelkich kosztów ponoszonych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej, nadałby temu przepisowi takie właśnie brzmienie.

Obowiązkiem podatnika jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie związku między poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodów, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Musi to być zatem taki wydatek, którego związek z prowadzoną działalnością nie budzi wątpliwości, a obowiązek wykazania tego związku należy do podatnika. Kwalifikacja wydatków do kosztów uzyskania przychodów ze względu na kryterium celowości leży bowiem w gestii podatnika. Należy jednak mieć na uwadze, że prawidłowość dokonanej kwalifikacji podlega ocenie organów podatkowych.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy, o ile powodem wynajęcia mieszkania jest nawiązanie stałej współpracy z podmiotem gospodarczym, na rzecz którego świadczy Pani usługi, a którego siedziba znajduje się poza miejscowością, w której Pani zamieszkuje i na stałe przebywa, to wydatki poniesione z tego tytułu – jako niemające charakteru wydatków osobistych – spełniające przesłanki określone w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Należy jednak zwrócić uwagę na konieczność właściwego udokumentowania wskazanych we wniosku wydatków. Zaznaczyć bowiem trzeba, że zgromadzone dowody nie mogą się ograniczać wyłącznie do faktur lub rachunków wystawionych przez właściciela wynajmowanego mieszkania, stwierdzających jedynie wysokość poniesionych wydatków z tytułu wynajmu mieszkania. Niezbędnym jest bowiem posiadanie dowodów świadczących o wykonanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługach wymagających pobytu w miejscowości, w której wynajęła Pani mieszkanie, umożliwiających w sposób bezsporny ustalenie związku przyczynowego poniesionych wydatków z uzyskanymi przychodami, a ponadto potwierdzających racjonalność poniesionych wydatków.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnośnie do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnych, interpretacje te dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Interpretacje te są jednak zgodne z dokonanym rozstrzygnięciem.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).