Interpretacja indywidualna z dnia 5 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.109.2024.2.SR

Uznanie wprowadzania do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego, określenie podstawy opodatkowania ww. czynności oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu w zakresie montażu mikroinstalacji na obiektach użyteczności publicznej na terenie miasta.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

-prawidłowe w części dotyczącej:

-uznania wprowadzania do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 1),

-określenia podstawy opodatkowania ww. czynności (pytanie nr 3),

-nieprawidłowe w części dotyczącej:

-ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego (pytanie nr 2),

-prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu w zakresie montażu mikroinstalacji na obiektach użyteczności publicznej na terenie miasta (pytanie nr 4).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

-uznania wprowadzania do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT,

-ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego,

-określenia podstawy opodatkowania ww. czynności,

-prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu w zakresie montażu mikroinstalacji na obiektach użyteczności publicznej na terenie miasta.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 kwietnia 2024 r. (wpływ 2 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) posiada osobowość prawną i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego realizuje zadania własne wynikające z ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.) służące – zgodnie z art. 7 tej ustawy – zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Stosownie do dyspozycji art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym wskazuje, że do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym w zakresie utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Oprócz wykonywania zadań własnych Gmina podejmuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), dalej: „ustawy o VAT”.

Gmina planuje realizację projektu w zakresie instalacji odnawialnych źródeł energii na budynkach użyteczności publicznej w (…) przy wsparciu środków finansowych pochodzących z Funduszy Europejskich na transformację w ramach działania (…) – Rozwój energetyki rozproszonej opartej o odnawialne źródła energii.

Projekt będzie realizowany w następujących obiektach: (…).

W odniesieniu do części inwestycji, tj. do prac realizowanych na terenie placówek oświatowych złożono już wniosek o dofinansowanie, natomiast w odniesieniu do pozostałych lokalizacji Gmina złożyła wniosek dla ogłoszonego naboru.

Zakres inwestycji obejmuje wydatki na przeprowadzenie prac (…). Magazynowanie energii pozwoli na efektywniejsze zużycie wyprodukowanej energii (zwiększenie autokonsumpcji), poprawi jakość energii dostarczanej do obiektów, zapewni zasilanie awaryjne w przypadku braku dostaw energii elektrycznej z sieci oraz zapobiegnie wyłączeniom instalacji w przypadku przeciążenia sieci energetycznej ze względu na zbyt duże napięcie, szczególnie w okresie letnim.

Projekt wybudowania instalacji fotowoltaicznych wpłynie pozytywnie na redukcję zużycia paliw kopalnych, takich jak węgiel czy gaz ziemny, co będzie miało pozytywny wpływ na atmosferę przez zmniejszenie presji na ekosystemy i zasoby naturalne. Zaplanowane pozyskanie energii elektrycznej z energii słonecznej poprzez wykorzystanie efektu fotoelektrycznego oraz jej zmagazynowanie to kolejne podejmowane działanie w kierunku zwiększenia efektywności energetycznej budynków.

Wyprodukowana energia elektryczna zostanie wykorzystana lokalnie przez urządzenia oraz systemy wykorzystywane w poszczególnych budynkach, dzięki czemu budynki staną się wysoko efektywne energetycznie. Efektywność energetyczną budynku poprawia się poprzez jego ocieplenie, wymianę okien i drzwi, a także poprzez montaż nowoczesnych kotłów i odnawialnych źródeł energii. W budynkach użyteczności publicznej stanowiących miejsca lokalizacji Projektu, zostały zakończone lub też będą przeprowadzone prace termomodernizacyjne, pozwalające ograniczyć zapotrzebowanie na ciepło budynku. Montaż instalacji fotowoltaicznych ma również swoje uzasadnienie ekonomiczne: produkcja energii z instalacji OZE pozwoli obniżyć kosztów utrzymania budynków gminnych. Wyprodukowany bowiem przez panele fotowoltaiczne prąd zostanie w pierwszej kolejności wykorzystany poprzez bieżące zużycie energii, które w obiektach użyteczności publicznej jest na wysokim poziomie szczególnie w ciągu dnia. Wartość prądu wprowadzonego do sieci energetycznej (wyprodukowanego i nieskonsumowanego) pomniejszy należność wynikającą z ilości prądu pobranego z sieci, w konsekwencji koszty energii elektrycznej w budynkach wyposażonych w instalacje OZE mogą stać się niższe.

Opisana powyżej inwestycja nie została jeszcze rozpoczęta, na chwilę obecną nie ogłoszono postępowania w sprawie wyboru wykonawcy. Pewne jest jednak, że w ramach realizacji Projektu Gmina będzie ponosiła wydatki na zakup towarów i usług związanych z montażem instalacji OZE. Wydatki będą dokumentowane przez kontrahentów fakturami VAT wystawianymi na Gminę. Majątek powstały w wyniku realizacji Projektu będzie własnością Gminy, zostanie przekazany w trwały zarząd właściwym jednostkom organizacyjnym. Wytworzone w ramach projektu instalacje będą zatem stanowić publiczną infrastrukturę służącą wykonywaniu zadań własnych Gminy (…), jak również wykorzystywane do świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT (…).

Istotną kwestią nieodłącznie powiązaną z Projektem jest fakt, iż w jego wyniku, Gmina będzie prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), dalej: ustawy o OZE, rozliczanym w systemie net-billingu.

System net-billingu zakłada odrębne rozliczenie wartości (nie ilości) energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej i energii elektrycznej pobranej z sieci elektroenergetycznej, w oparciu o wartość energii ustaloną wg ceny giełdowej – ceny z Rynku Dnia Następnego (RDN). Sprzedawca energii elektrycznej – przedsiębiorstwo energetyczne, prowadzi dla prosumenta specjalne indywidulane konto, tzw. konto prosumenta, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej „depozytem prosumenckim”. Depozyt prosumencki odpowiada wartości środków zgromadzonych przez prosumenta za wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej energię elektryczną, przeznaczoną na rozliczenie zobowiązań prosumenta z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania jej jako depozyt prosumencki. Wysokość ewentualnej nadpłaty (niewykorzystanej w okresie 12 miesięcy), zwracanej przez sprzedawcę, nie może przekroczyć 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

W okresie do 30 czerwca 2024 r. energia jest rozliczana zgodnie z rynkową miesięczną ceną energii elektrycznej, wyznaczoną dla danego miesiąca kalendarzowego, natomiast od 1 lipca 2024 r. wartość energii wprowadzonej do sieci ma być ustalana według ceny giełdowej godzinowej na rynkach dnia następnego: sumarycznie zbilansowana ilość energii elektrycznej wprowadzona do i pobrana z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej będzie wyznaczana dla danej godziny metodą wektorową według następującej zasady: w każdej godzinie doby będzie się wykonywać różnicę pomiędzy ilością energii pobranej z sieci (w kWh) i ilością energii wprowadzonej do sieci (w kWh); wartość dodatnia z powyższej różnicy oznaczać będzie ilość energii elektrycznej pobranej (w kWh) w danej godzinie z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, a wartość ujemna będzie ilością energii elektrycznej wprowadzonej (w kWh) w danej godzinie do tej sieci. Suma wszystkich wartości dodatnich to ilość energii pobranej z sieci w danym okresie, natomiast suma z wszystkich wartości ujemnych oznacza ilość energii wprowadzonej do sieci w danym okresie.

W celu rozliczenia najpierw będzie saldowanie ilościowe (dla każdej godziny doby odrębne); w konsekwencji saldowania ilościowego każdej zakończonej godziny doby będą mogły powstać salda dodatnie, salda ujemne lub może nastąpić zbilansowanie. Saldo dodatnie to sytuacja, gdy występuje wartość nadwyżki energii elektrycznej pobranej nad wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej przez prosumenta. Wartość tę ustala się jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda dodatniego oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i Prosumentem dla danego okresu rozliczenia niezbilansowania (art. 4c ust. 3 ustawy o OZE). Saldo ujemne oznacza wartość nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej nad pobraną z sieci elektroenergetycznej przez prosumenta. Wartość tę ustala się jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego oraz rynkowej ceny energii elektrycznej dla każdego okresu rozliczenia. Okres zbilansowany oznacza saldo 0.

Następnie dokonywane będzie rozliczanie różnicy wartości energii wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej przez prosumenta oraz energii elektrycznej pobranej z sieci przez prosumenta – rozliczenie oparte o wyliczenie wartości sald dla okresów niezbilansowanych, tj. wszystkich godzin dób, dla których saldo było dodatnie lub ujemne. W wyniku rozliczenia różnicy wartości może wystąpić zobowiązanie prosumenta wobec sprzedawcy – gdy suma wartości sald dodatnich będzie większa nad sumą sald ujemnych; lub depozyt prosumencki – gdy suma wartości sald ujemnych będzie większa nad sumą sald dodatnich. Depozyt prosumencki zmniejsza zobowiązania wobec sprzedawcy w kolejnych okresach rozliczeniowych, w których występuje nadwyżka sum wartości sald dodatnich nad sumą sald ujemnych. Z uwagi na powyższe rozliczanie energii wprowadzonej do sieci będzie się odbywać na zasadach kompensaty (z zastrzeżeniem zwrotu niewykorzystanego depozytu po upływie 12 miesięcy) – nie będzie określonego terminu płatności kwoty należnej Gminie przez przedsiębiorstwo energetyczne.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Na pytanie Organu „Czy instalacje fotowoltaiczne, o których mowa we wniosku stanowią mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o OZE”?”, odpowiedzieli Państwo, że „We wniosku o wydanie interpretacji indywidulnej Gmina zaznaczyła, że będzie występowała jako prosument energii odnawialnej, zgodnie z art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.) prosumentem jest odbiorca końcowy wytwarzający energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji. Zatem, tak, instalacje fotowoltaiczne, o których mowa we wniosku stanowią mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii.”

Na pytanie Organu „Czy wprowadzanie energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu będzie się odbywało na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z przedsiębiorstwem energetycznym?”, wskazali Państwo, że „Tak, wprowadzanie energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu będzie odbywało się na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych przez Gminę z przedsiębiorstwem energetycznym.”

Wykaz czynności wykonywanych w obiektach objętych projektem montażu mikroinstalacji

Szczegółowy wykaz czynności wykonywanych przez jednostki organizacyjne Gminy

Gmina będzie miała możliwość przypisania towarów i usług nabywanych w związku z realizacją projektu w zakresie montażu mikroinstalacji odrębnie dla każdego z obiektów, w których instalowane będą mikroinstalacje, ponieważ każdy budynek będzie rozliczany osobnymi fakturami z odrębnymi protokołami prac budowalno-montażowych.

Pytania

1.Czy wprowadzanie do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu rozliczane w systemie net-billing, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT?

2.Jeżeli wprowadzanie do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach rozliczane w systemie net-billing będzie podlegać opodatkowaniu VAT – w jakim momencie będzie dla tej czynności powstawał obowiązek podatkowy?

3.Jeżeli wprowadzanie do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach rozliczane w systemie net-billing będzie podlegać opodatkowaniu VAT – jaka wartość będzie stanowić podstawę opodatkowania?

4.Jeżeli wprowadzanie do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach rozliczane w systemie net-billing będzie podlegać opodatkowaniu VAT – czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od Wydatków poniesionych na realizację Projektu w zakresie montażu mikroinstalacji na obiektach użyteczności publicznej na terenie miasta (….)?

Państwa stanowisko w sprawie

Wprowadzanie do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu rozliczane w systemie net-billing, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Obowiązek podatkowy z tytułu wprowadzenia do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu rozliczanego w systemie net-billing powstaje w chwili wystawienia przez Gminę faktury dokumentującej wprowadzenie energii do sieci na podstawie danych zawartych w fakturze wystawionej przez sprzedawcę energii elektrycznej.

Podstawą opodatkowania z tytułu wprowadzenia do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu rozliczanego w systemie net-billing będzie wynagrodzenie określone jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej.

Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu w zakresie montażu mikroinstalacji na obiektach użyteczności publicznej na terenie miasta (…)

Uzasadnienie

1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…), a towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Zatem opodatkowaniu podlega czynność, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Gmina ma zamiar zrealizować Projekt (współfinansowany ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej), w zakresie montażu i uruchomienia kilkudziesięciu mikroinstalacji na obiektach użyteczności publicznej na terenie miasta. Celem montażu instalacji fotowoltaicznych będzie między innymi możliwość obniżenia kosztów utrzymania obiektów.

Wyprodukowany przez mikroinstalacje prąd zostanie wprowadzony do sieci energetycznej i ewentualnie pomniejszy należność wynikającą ze zużycia prądu (wyprodukowana i wprowadzona do sieci energia elektryczna będzie zapisywana wartościowo jako tzw. depozyt prosumencki na indywidualnym koncie Gminy). Gmina jako odbiorca końcowy wytwarzający energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, stanie się prosumentem rozliczanym w systemie net-billing. Bez względu na fakt, czy należność za wytworzoną i wprowadzoną do sieci energię będzie wliczana w oparciu o rynkową miesięczną cenę energii elektrycznej, czy wejdą w życie nowe regulacje nakazujące stosować cenę godzinową, niezmiennie elementem stanu faktycznego będzie konieczność naliczenia przez sprzedawcę energii elektrycznej wynagrodzenia przysługującego prosumentowi za energię wprowadzoną do sieci.

Ponieważ nastąpi przeniesienie prawa do dysponowania prawem jak właściciel do określonej ilości energii elektrycznej za określone wynagrodzenie pomiędzy dwoma podatnikami VAT, zatem niewątpliwie będziemy mieć do czynienia z odpłatną dostawą towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W konsekwencji Gmina, jako prosument – czynny podatnik VAT, poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej będzie dokonywać na rzecz sprzedawcy – przedsiębiorstwa energetycznego, dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

2.

Skoro wprowadzenie do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu i rozliczanej w systemie net-billing, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu jako odpłatna dostawa energii elektrycznej, to moment powstania obowiązku podatkowego należy rozpatrywać w kontekście art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy o VAT z uwzględnieniem art. 19a ust. 7 tejże ustawy. Zatem, obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostawy przez Gminę energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego. Jeżeli faktura nie zostanie wystawiona, lub zostanie wystawiona z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu wystawienia faktury określonego w art. 106i ust. 3 ustawy o VAT, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

Na podstawie art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności.

Ze względu na to, że rozliczanie energii wprowadzonej do sieci będzie się odbywać na zasadzie kompensaty (nie będzie określonego terminu płatności kwoty należnej Gminie przez przedsiębiorstwo energetyczne), należy uznać, iż, z zastrzeżeniem zwrotu niewykorzystanego depozytu po upływie 12 miesięcy, nie wystąpi termin płatności, który wpływałby na moment powstania obowiązku. W konsekwencji obowiązek podatkowy z tytułu wprowadzenia do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu i rozliczanej w systemie net-billing powstaje w chwili wystawienia przez Gminę faktury dokumentującej wprowadzenie energii do sieci na podstawie danych zawartych w fakturze wystawionej przez sprzedawcę energii elektrycznej.

3.

Jak wynika z przepisów ustawy o OZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej wprowadzonej do elektroenergetycznej sieci dystrybucyjnej jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego. Od 1 lipca 2024 r. rozliczenia pomiędzy sprzedawcą (przedsiębiorstwem energetycznym), a prosumentem energii odnawialnej będą prowadzone na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanej w każdej godzinie. Sumarycznie zbilansowana ilość energii elektrycznej, wprowadzona do i pobrana z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, przez prosumenta energii odnawialnej będzie wyznaczana dla danej godziny metodą wektorową. Wskazany powyżej przepis ustawy o OZE wyznacza wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Zatem, zważywszy na brzmienie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT: podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych przez podatnika, kwotę tą należy uznać za wynagrodzenie należne prosumentowi za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji, obejmującą całość należnego jej świadczenia od zakładu energetycznego.

Dodatkowo należy wskazać, że iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej stanowi dla Gminy kwotę brutto z tytułu rozliczenia wytworzonej w instalacji OZE energii, zawierającą w sobie podatek od towarów i usług.

4.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Jeżeli wprowadzanie do sieci przez Gminę energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu i rozliczanej w systemie net-billing, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, to konsekwentnie należy uznać, iż od nakładów poniesionych na montaż tychże mikroinstalacji Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia VAT. Skoro bowiem instalacje OZE objęte Projektem będą służyć Gminie – czynnemu podatnikowi VAT do produkcji prądu, którego dostawa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, to wszelkie działania Gminy w charakterze Prosumenta stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT, podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem, a wydatki poniesione na montaż przedmiotowych instalacji mają związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

W świetle powyższego, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu w zakresie montażu mikroinstalacji na obiektach użyteczności publicznej na terenie miasta.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-prawidłowe w części dotyczącej:

-uznania wprowadzania do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 1),

-określenia podstawy opodatkowania ww. czynności (pytanie nr 3),

-nieprawidłowe w części dotyczącej:

-ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego (pytanie nr 2),

-prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu w zakresie montażu mikroinstalacji na obiektach użyteczności publicznej na terenie miasta (pytanie nr 4).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na postawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z 11 grudnia 2006 r. L 347/1), zgodnie z którym:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, na mocy którego:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Według art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.), zwanej dalej ustawą o OZE:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o OZE.

Według art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 2b ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Na podstawie art. 4 ust. 11 ustawy o OZE:

Art. 4b ust. 1 i ust. 2 ustawy o OZE stanowi, że:

Zgodnie z art. 4c ustawy o OZE:

W myśl art. 40 ust. 1 ustawy o OZE:

Jak stanowi art. 40 ust. 1a ustawy o OZE:

W zakresie, w jakim powołane przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wejdą one w życie 2 lipca 2024 r.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Planują Państwo realizację projektu w zakresie instalacji odnawialnych źródeł energii na budynkach użyteczności publicznej. Projekt będzie realizowany w następujących obiektach: (…). Instalacje fotowoltaiczne stanowią mikroinstalacje w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o odnawialnych źródłach energii. Wprowadzanie energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu będzie odbywało się na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych przez Państwa z przedsiębiorstwem energetycznym. Będą Państwo prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu przepisów ustawy o odnawialnych źródłach energii, rozliczanym w systemie net-billingu. System net-billingu zakłada odrębne rozliczenie wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej i energii elektrycznej pobranej z sieci elektroenergetycznej.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą uznania wprowadzania do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, na zasadach dla niej określonych.

Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa o VAT definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy Prawo przedsiębiorców.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że:

Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak już więc wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C-219/12.

W okolicznościach niniejszej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać więc jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Państwa uznać należy za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. W tym przypadku nie występuje wyłączenie jednostki samorządu terytorialnego z grona podatników na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT – bowiem będą Państwo dokonywać dostawy energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacjach nie jako organ władzy publicznej, lecz na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z przedsiębiorstwem energetycznym.

W konsekwencji, będą Państwo, jako prosument – zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług – poprzez wprowadzanie energii do sieci energetycznej dokonywać na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem wprowadzanie przez Państwa do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu, będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wprowadzenia do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu.

W myśl art. 19a ust. 1 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy:

Na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy:

Według art. 2 pkt 31 ustawy:

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Art. 106b ust. 1 ustawy stanowi, że:

Na mocy art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Z powyższych regulacji wynika, że w przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, zaś faktura powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że w tym przypadku przez „termin płatności” rozumie się termin płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że nie będzie określonego terminu płatności kwoty należnej Państwu przez przedsiębiorstwo energetyczne.

Jednakże z przedstawionego opisu sprawy wynika również, że:

-Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania jej jako depozyt prosumencki. Wysokość ewentualnej nadpłaty (niewykorzystanej w okresie 12 miesięcy), zwracanej przez sprzedawcę, nie może przekroczyć 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

-Suma wszystkich wartości dodatnich to ilość energii pobranej z sieci w danym okresie, natomiast suma z wszystkich wartości ujemnych oznacza ilość energii wprowadzonej do sieci w danym okresie.

-Następnie dokonywane będzie rozliczanie różnicy wartości energii wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej przez prosumenta (Państwa) oraz energii elektrycznej pobranej z sieci przez prosumenta – rozliczenie oparte o wyliczenie wartości sald dla okresów niezbilansowanych, tj. wszystkich godzin dób, dla których saldo było dodatnie lub ujemne. W wyniku rozliczenia różnicy wartości może wystąpić zobowiązanie prosumenta wobec sprzedawcy – gdy suma wartości sald dodatnich będzie większa nad sumą sald ujemnych; lub depozyt prosumencki – gdy suma wartości sald ujemnych będzie większa nad sumą sald dodatnich.

-Depozyt prosumencki zmniejsza zobowiązania wobec sprzedawcy w kolejnych okresach rozliczeniowych, w których występuje nadwyżka sum wartości sald dodatnich nad sumą sald ujemnych. Z uwagi na powyższe rozliczanie energii wprowadzonej do sieci będzie się odbywać na zasadach kompensaty (z zastrzeżeniem zwrotu niewykorzystanego depozytu po upływie 12 miesięcy).

Tak więc przedstawiony model rozliczeń między stronami wskazuje na zastosowanie kompensaty należności wzajemnych, gdyż kwota należna do zapłaty przez Państwa z tytułu pobranej przez Państwa energii jest pomniejszana o kwotę należną Państwu od sprzedawcy energii, w związku z energią wprowadzoną do sieci. Nie można zatem przyjąć, że nie występuje żaden termin płatności należności (rozliczeń) ze sprzedawcą energii na Państwa rzecz za energię wprowadzoną do sieci, a w konsekwencji, że termin ten nie determinuje momentu powstania obowiązku podatkowego. Jest bowiem mowa o okresach rozliczeniowych i kompensatach należności.

W konsekwencji po Państwa stronie powstanie obowiązek podatkowy z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej do sieci – co do zasady – z chwilą wystawienia faktury, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy, jednak nie później niż z upływem ww. terminu płatności.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest nieprawidłowe.

Kolejne Państwa wątpliwości dotyczą określenia podstawy opodatkowania dla wprowadzania do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Jak stanowi art. 29a ust. 7 ustawy:

Z przytoczonego powyżej przepisu art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Z kolei z przytoczonych powyżej przepisów ustawy o OZE wynika, że w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej czy prosument wirtualny wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Natomiast w przypadku gdy prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE), jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE, tj. jako suma następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu: ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną oraz rynkowej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 4, przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie t przez prosumenta energii odnawialnej niebędącego równocześnie prosumentem zbiorowym energii odnawialnej lub prosumentem wirtualnym energii odnawialnej przyjmuje się cenę równą zero, z zastrzeżeniem ust. 17 i 18.

Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) jest wartością należną za wytworzenie i wprowadzenie przez prosumenta energii do sieci.

Z przepisów ustawy o OZE wynika również, że depozyt prosumencki pokazujący wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię wprowadzoną do sieci (ilość energii i wartość tej energii), jak wynika z przepisów ustawy o OZE, przeznaczony jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta. Jak wynika z treści art. 4c ust. 4 ustawy o OZE, wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym. Depozyt zapisany na koncie prosumenckim służy więc do regulowania zobowiązań, natomiast nie wpływa na kwestię ustalania podstawy opodatkowania.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta, pozostaje bez wpływu na określenie wysokości podstawy opodatkowania.

Zatem kwotę należną dla Państwa (prosumenta) z tytułu dostawy energii elektrycznej, wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu, będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Państwa po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) – jak stwierdzono powyżej – jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wprowadzonej do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji OZE, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od zakładu energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) będzie stanowić kwotę brutto z tytułu dostawy wprowadzonej przez Państwa energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

Podsumowując, podstawę opodatkowania, jaką powinni Państwo określić z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie rozliczeniowym, stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa jako prosumenta do sieci – po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) – i ceny stosowanej dla danego okresu rozliczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku od towarów i usług.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację Projektu w zakresie montażu mikroinstalacji na obiektach użyteczności publicznej na terenie miasta.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT:

Z powyższych regulacji prawnych wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h tej ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

Art. 86 ust. 2b ustawy stanowi, że:

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 ww. rozporządzenia:

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Ponadto w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:

Na podstawie art. 90 ust. 10a ustawy:

Z kolei, na mocy art. 90 ust. 10b ustawy:

Należy podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. Zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zatem, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych od podatku.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Ponadto w sytuacji, gdy wydatki służą w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku i nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (lub usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Jak rozstrzygnięto powyżej, wprowadzanie przez Państwa do sieci energii elektrycznej wyprodukowanej w mikroinstalacjach powstałych w wyniku realizacji Projektu, będzie stanowić dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dostawa energii elektrycznej nie została przez ustawodawcę wymieniona jako zwolniona od podatku, w konsekwencji stanowi ona czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Jednocześnie, z opisu sprawy wynika, że produkcja energii z instalacji OZE pozwoli obniżyć koszty utrzymania budynków gminnych. Wyprodukowany bowiem przez panele fotowoltaiczne prąd zostanie w pierwszej kolejności wykorzystany poprzez bieżące zużycie energii, które w obiektach użyteczności publicznej jest na wysokim poziomie szczególnie w ciągu dnia. Jak wynika z opisu sprawy, część obiektów, w których zostaną zamontowane instalacje OZE, tj. (…), służy zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT jak i czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Część obiektów, tj. (…), jest wykorzystywana przez Państwa do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Z kolei (…) są wykorzystywane do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast w (…) są wykonywane czynności opodatkowane podatkiem VAT.

W opisie sprawy wskazali Państwo ponadto, że będą mieli Państwo możliwość przypisania towarów i usług nabywanych w związku z realizacją Projektu w zakresie montażu mikroinstalacji odrębnie dla każdego z obiektów, w których instalowane będą mikroinstalacje, ponieważ każdy budynek będzie rozliczany osobnymi fakturami z odrębnymi protokołami prac budowalno-montażowych.

Mając zatem na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony przez Państwa opis sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku wykonania w budynku (…) instalacji OZE, które będą miały związek wyłącznie z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego. Natomiast w przypadku wykonania w pozostałych obiektach instalacji OZE, które będą związane zarówno z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT, jak i niepodlegającymi opodatkowaniu, a w niektórych przypadkach także z czynnościami zwolnionymi od tego podatku, będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w zakresie, w jakim nabywane towary i usługi będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

-Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

-Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

-Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.