Interpretacja indywidualna z dnia 7 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.329.2022.13.MW

Ulga IP Box, ulga na działalność badawczo-rozwojową, ulga na pracowników innowacyjnych.

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 23 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) z 28 marca 2023 r. sygn. akt I SA/Gd 1282/22 ,

i

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

-nieprawidłowe – w części dotyczącej skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej kumulatywnie z ulgą IP Box dla wydatków poniesionych od 1 stycznia 2022 r.,

-nieprawidłowe – w części uznania za koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wydatków poniesionych w danym miesiącu na:

·należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

·należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu,

-nieprawidłowe – w części dotyczącej uprawnienia do skorzystania z ulgi na wsparcie innowacyjnych pracowników od 1 stycznia 2022 r.,

-nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania poniesionych wydatków na opłatę za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej oraz reklamę i marketing firmowy za koszty bezpośrednio związane z wytwarzaniem oprogramowania i uwzględnienia ich we wskaźniku nexus,

-prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 25 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 23 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 czerwca 2022 r. (wpływ 10 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

(…) (dalej jako: „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą z zakresu objętego kodem PKD 62.01.Z, tj. Działalność związana z oprogramowaniem. Wnioskodawca rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej 8 maja 2012 roku. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi swoją działalność w Specjalnej Strefie Ekonomicznej (SSE).

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem oprogramowania w wybranych technologiach dla swoich kontrahentów. Do tej pory Wnioskodawca tworzył oprogramowania dla kontrahentów zagranicznych oraz polskich. W toku prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie pozyskiwał nowych kontrahentów, na rzecz których będzie wykonywał zlecenia tożsame do opisywanych zleceń w przedmiotowym wniosku.

Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne na podstawie zawartych z Kontrahentami umów o współpracę (dalej jako: „Umowy”). W Umowach zostały określone postanowienia wskazujące, iż wszelkie prawa autorskie do wytworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych oraz ich części zostają za ustalonym wynagrodzeniem przeniesione na Kontrahentów. Wnioskodawca rozlicza się ze swoimi Kontrahentami za wykonane usługi, wystawiając na ich rzecz faktury VAT. Wnioskodawca na dzień składania wniosku dysponuje wyodrębnionymi z prowadzonej ewidencji księgowej działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programu komputerowego, umożliwiającymi ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na podstawie art. 30cb updof (zwane dalej: „Ewidencja IP Box”).

Wnioskodawca określi poniżej, jakimi przykładowymi projektami zajmował się od 1 stycznia 2019 roku. Przy założeniu, że niewymienione projekty były tożsame do niżej wymienionych oraz przy założeniu, że projekty, które będą w przyszłości wykonywane przez Wnioskodawcę, również będą tożsame do opisanych projektów.

W działalności gospodarczej Wnioskodawcy tworzone są dedykowane oprogramowania przy użyciu takich języków programowania, jak: (…). Wnioskodawca w swojej działalności gospodarczej specjalizuje się (…). Wszystkie projekty realizowane przez Wnioskodawcę od 2016 roku dotyczyły powyższego zakresu tematycznego. Programy tworzone dla Kontrahentów są wykorzystywane w działalności gospodarczej Kontrahentów do (…).

Kontrahenci poprzez zakup oprogramowania/części oprogramowania od Wnioskodawcy otrzymują (…). Dostarczane do tej pory przez Wnioskodawcę oprogramowania spełniały oczekiwania Kontrahentów, co prowadziło do uzyskiwania licznych referencji oraz pozyskiwania nowych klientów.

Wnioskodawca we wskazanym okresie, czyli od 1 stycznia 2019 roku zajmował się tworzeniem programu komputerowego określonego jako: „Program 1”. Celem stworzenia przez Wnioskodawcę Programu 1 było (…).

Do tworzenia Programu 1 zastosowano liczne technologie informatyczne, użyto języków programowania (…). Zastosowano technologie informatyczne (…). Wnioskodawca użył do Programu 1 (…).

Wnioskodawca stworzył również oprogramowania komputerowe określone jako: ,,Program 2”. Jest to dedykowany system (…). Do stworzenia Programu 2 Wnioskodawca zastosował (…).

Kolejnym stworzonym przez Wnioskodawcę programem komputerowym jest program określany dalej jako: „Program 3”. (…). Program 3 umożliwia (…). Dodatkowo Program 3 (…).

Do stworzenia Programu 3 Wnioskodawca zastosował (…).

Wnioskodawca stworzył oprogramowanie komputerowe określane dalej jako: „Program 4”. (…).

Do stworzenia Programu 4 Wnioskodawca zastosował następujące języki programowania: (…). Wnioskodawca skorzystał z następujących platform programistycznych (…). Wnioskodawca w Programie 4 (…).

Kolejnym oprogramowaniem komputerowym, jakie stworzył Wnioskodawca, jest program komputerowy określany dalej jako: „Program 5”. (…). Program 5 został stworzony na bazie (…). Program ten został stworzony przez Wnioskodawcę dla Kontrahenta zajmującego się (…).

Do stworzenia Programu 5 Wnioskodawca zastosował (…).

Wnioskodawca stworzył program określany na potrzeby niniejszego wniosku jako Program 6. (…). W pracy nad Programem 6 Wnioskodawca stworzył (…). Wnioskodawca w Programie 6 stworzył również (…). Wnioskodawca tworzył Program 6 wraz ze swoimi pracownikami, współpracując z kontrahentami z (…). Wnioskodawca tworzył niezależne programy, które były integrowane z innymi programami komputerowymi w ramach całego projektu.

Wnioskodawca stworzył również program komputerowy, który na potrzeby niniejszego wniosku określony został jako: „Program 7”. W ramach ww. programu (…). Celem Programu 7 było (…).

Kolejnym opisywanym oprogramowaniem stworzonym przez Wnioskodawcę jest program komputerowy określony jako: „Program 8”. Funkcjonalność programu polega na (…).

Ostatni opisywany na potrzeby wniosku projekt dalej określany będzie jako: „Program 9”. Celem Programu 9 była (…).

Opisane powyżej programy komputerowe łącznie będą określane jako: „Programy”. W 2019 roku Wnioskodawca wykonywał projekty głównie dla dwóch kontrahentów ze (…). Wnioskodawca wraz ze swoimi pracownikami odpowiadali za realizację kilkunastu programów dla Kontrahentów. Wykonywane prace nad programami były kompleksowe i polegały na zaprojektowaniu, stworzeniu, wdrożeniu oraz dalszym rozwijaniu programów komputerowych. Wnioskodawca współpracował oraz będzie współpracował z kontrahentami z różnych krajów. Zasady współpracy oraz tworzone programy komputerowe będą tożsame do opisanych w niniejszym wniosku.

Wnioskodawca w przypadku potwierdzenia przez Organ wydający interpretację, że wskazane we wniosku stanowisko jest pozytywne, zamierza skorzystać z ulgi podatkowej w podatku dochodowym dla osób fizycznych, (IP BOX) od 1 stycznia 2019 roku do momentu zakończenia prowadzenia działalności gospodarczej opisanej w niniejszym wniosku.

Wyżej wskazane Programy zostały wytworzone przez Wnioskodawcę, tzn. został stworzony nowy kod źródłowy, a nie była to jedynie modyfikacja już istniejącego kodu źródłowego. Stworzone Programy są kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Stanowią zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu Wnioskodawcy są m. in. sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia/rozwinięcia programów tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania.

W ramach tworzenia Programów Wnioskodawca wykonuje prace polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, z zakresu narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Działalność, w wyniku której powstają Programy, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

Wszystkie wytworzone przez Wnioskodawcę Programy odpowiadają indywidualnym potrzebom Kontrahentów. Każdy z Programów cechuje się oryginalnością i żaden z nich nie jest wyłącznie powieleniem\skopiowaniem innego programu komputerowego. Każdy wytworzony przez Wnioskodawcę Program\modyfikacja oprogramowania stanowi oraz będzie stanowić odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Wszystkie efekty realizowanych zleceń programistycznych na rzecz Kontrahentów są odrębnymi programami komputerowymi na podstawie ww. przepisu.

Wnioskodawca wskazuje, że w związku z tworzeniem oraz rozwijaniem/ulepszaniem oprogramowania/części oprogramowania, o których mowa we wniosku, osiągnął/osiągnie/ będzie osiągał dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usługi lub ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, który zamierza opodatkować 5% preferencyjną stawką podatku.

Wnioskodawca wskazuje, że preferencyjną stawką podatku 5% objęty będzie wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, który jest wyodrębniony w ewidencji sporządzonej zgodnie z art. 30cb Updof.

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy od podstaw nowe programy komputerowe oraz ulepsza lub rozwija już istniejące oprogramowanie, którego jest właścicielem lub którego właścicielem jest Kontrahent. W przypadku ulepszania lub rozwijania oprogramowania Wnioskodawca tworzy program komputerowy, który umożliwia rozszerzenie zakresu funkcjonowania lub użyteczności programu pierwotnego. Wytworzony w wyniku takich prac program komputerowy posiada odrębny od programu pierwotnego kod źródłowy, a więc stanowi on odrębny program komputerowy. W takim wypadku Wnioskodawca posiada prawa majątkowe (prawa własności intelektualnej) do tak wytworzonego programu, aż do momentu przeniesienia ich na Kontrahenta. Wnioskodawca nie będzie właścicielem programu pierwotnego, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej, jest on natomiast użytkownikiem na mocy zawartych umów o świadczenie usług. Prawo autorskie do wytworzonego nowego programu komputerowego jest przenoszone za wynagrodzeniem na Kontrahenta.

Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Kontrahentów opisane w niniejszym wniosku z terytorium Polski.

Praca nad Programami oparta jest o wybraną przez Wnioskodawcę razem z Kontrahentem metodologię, która jest dostosowana do tworzonego programu komputerowego. Zasadą jest jednak, że długoterminowe cele podzielone są na stworzenie mniejszych funkcjonalności Programów.

W pracy nad programami komputerowymi prowadzony jest harmonogram prac, w tym raportowane są dla Kontrahentów postępy prac oraz planowane kolejnych kroki.

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję zawierającą elementy wskazane w art. 30cb Updof. Ewidencja zapewnia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca, jako podmiot dysponujący prawem kwalifikowanym, uwzględnia w ewidencji przychody, koszty uzyskania przychodów, dochód (stratę) uznawaną za uzyskaną z tego prawa (zgodnie z regułami wskazanymi powyżej). W związku z powyższym koszty, na potrzeby kalkulacji wskaźnika Nexus, są określane dla jednego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca, w związku z prowadzoną działalnością, którą planuje objąć ulgą IP Box, ponosi oraz będzie ponosił szereg kosztów związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jako zdefiniowane koszty ponoszone przez Wnioskodawcę wskazuje się:

-sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne)

Komputer, tj. jednostka centralna lub komputer osobisty (laptop), monitor, jako część składowa do jednostki centralnej lub dodatkowo do komputera osobistego. W skład urządzeń peryferyjnych wchodzą: klawiatura, mysz, głośniki, słuchawki, kamerka, drukarka, pamięć USB, modem do odbioru sygnału Internetu oraz inne urządzenia niewymienione, a ułatwiające korzystanie z komputera. Służy Wnioskodawcy do codziennej pracy, jest to jego podstawowe narzędzie pracy, niezbędne do tworzenia programów.

-licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne (…)

Licencje (…) są to zintegrowane środowiska konstruktorskie, które stanowią kluczowe narzędzia do pisania i tłumaczenia kodów. Wnioskodawca w zależności od potrzeb dostosowanych do danego Programu nabywa dostosowaną (…). Koszt ten jest niezbędny do wytworzenia programów komputerowych przez Wnioskodawcę. Bez wskazanych narzędzi praca Wnioskodawcy byłaby niemożliwa.

-sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania, tj. tablet, smartphone

Do wskazanej grupy Wnioskodawca kwalifikuje tablet oraz smartphone oraz inne urządzenia, które będą wykorzystywać tworzony przez Wnioskodawcę Program, a których nie jest możliwe w tej chwili zdefiniowanie, ze względu na szybki rozwój technologii programistycznych (informatycznych). Sprzęt ten jest niezbędny do weryfikacji przez Wnioskodawcę, czy wytworzone oprogramowanie działa poprawnie. Bez takich narzędzi Wykonawca nie jest w stanie skutecznie tworzyć oprogramowania.

-przestrzeń wirtualna tzw. (…)

(…) jest prywatnym wirtualnym serwerem dostępnym w chmurze. Wskazywana przestrzeń jest kupowana przez Wnioskodawcę w postaci miesięcznego abonamentu. Zakup wskazywany w pytaniu miał/ma miejsce w czasie podejmowania przez Wnioskodawcę działalności opisanej we wniosku. Koszt (…) będzie przypisywany do Programu, nad którym w danym miesiącu pracuje Wnioskodawca. Koszt ten jest używany przez Wnioskodawcę do zapisywania i przetrzymywania stworzonych programów.

-szkolenia branżowe

Mowa jest o szkoleniach tematycznych z zakresu tworzenia programów komputerowych (wiedzy IT), na których przekazywana jest wiedza niezbędna Wnioskodawcy do wykonywania działalności wskazywanej we wniosku. Wskazywane we wniosku szkolenia dotyczą zdobywania wiedzy specjalistycznej potrzebnej do tworzenia konkretnego oprogramowania albo konkretnej jego części.

-literatura fachowa

Wnioskodawcy pod pojęciem literatury fachowej chodzi o wszelkiego rodzaju publikacje branżowe z zakresu IT, tzn. podręczniki, książki, czasopisma. Zakup dotyczy/dotyczył ww. przedmiotów, które służą Wnioskodawcy do zdobywania specjalistycznej wiedzy potrzebnej do tworzenia konkretnego oprogramowania albo konkretnej jego części. Koszt ten służy do zdobywania wiedzy niezbędnej do tworzenia programów komputerowych.

-rachunki za Internet, telefon

Wskazany koszt dotyczy wyłącznie wydatków ponoszonych na abonament telefoniczny oraz abonament internetowy. Telefon jest wykorzystywany do kontaktów z kontrahentami, natomiast Internet jest niezbędny do pracy nad programami komputerowymi.

-samochód służbowy (osobowy) oraz koszty jego eksploatacji\utrzymania

Mowa jest o ponoszonej co miesiąc racie leasingu. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że wskazywane koszty będą dotyczyły również kosztów opłaty, w tym czynszu z tytułu umowy leasingu oraz będą skalkulowane w sposób obejmujący koszty eksploatacji samochodu. Wnioskodawca nie wyklucza również zakupu samochodu służbowego zamiast jego leasingu. Koszty wskazywane jako eksploatacja i utrzymanie samochodu to: paliwo, serwis pojazdu, wymienne części eksploatacyjne, opłaty za przejazd płatnymi autostradami, drogami, opłaty parkingowe, ubezpieczenie pojazdu, przeglądy techniczne, koszty związane z czyszczeniem pojazdu, myjnia. Wnioskodawca wskazuje, że katalog ww. kosztów nie jest katalogiem zamkniętym. Koszty eksploatacji pojazdu są rozumiane jako wszystkie koszty niezbędne do korzystania przez Wnioskodawcę z pojazdu oraz mogą zostać zgodnie z Updof zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Pojazd jest potrzebny Wnioskodawcy w celu dojazdów: na spotkania z kontrahentami, do specjalistycznych sklepów z narzędziami do tworzenia programów komputerowych, na specjalistyczne szkolenia.

-koszty podróży służbowych

Mowa jest o kosztach podróży takimi środkami, jak: taxi, komunikacja miejska, autobusy prywatnych przewoźników, pociągi, samoloty. Wydatki poniesione na zakup biletów na ww. środki komunikacji Wnioskodawca zamierza uwzględnić jako koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Koszt ten jest niezbędny Wnioskodawcy w celu dojazdów na spotkania z Kontrahentami. Wnioskodawca w celu realizacji działalności opisanej we wniosku musi utrzymywać stały kontakt z Kontrahentami, w tym brać udział w zaplanowanych spotkaniach dotyczących tworzonych Programów.

-materiały biurowe oraz koszty wyposażenia biura

Wnioskodawca jako materiały biurowe rozumie: artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze i tonery, tablice oraz inne materiały, które będą konieczne Wnioskodawcy do sprawnego funkcjonowania biura, tym samym do tworzenia i sprzedaży kwalifikowanych IP. Jako koszty wyposażenia biura Wnioskodawca rozumie zakup: biurek, krzeseł obrotowych oraz innych przedmiotów, które okażą się niezbędne do prawidłowego funkcjonowania biura.

-usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy wraz z ewidencją szczegółową IP Box

Wskazywany koszt jest kosztem stałym i jest przypisywany proporcjonalnie do tworzonych w danym okresie kwalifikowanych praw własności intelektualnej przez Wnioskodawcę. Koszt ten jest konieczny do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności badawczo-rozwojowej, ze względu na sporządzanie odrębnej ewidencji szczegółowej IP BOX.

-usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną w ww. zakresie

Koszt ten zawiera koszt zakupu opinii prawnej wskazujące na możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi IP Box oraz koszt sporządzenia przez kancelarię prawną niniejszego wniosku o interpretację indywidualną.

Koszt ten dotyczy wszystkich wytworzonych kwalifikowanych IP. Wnioskodawca bez poniesienia wskazanego kosztu nie mógłby skorzystać z ulgi IP Box. Koszt ten ma bezpośredni wpływ na wytworzenie kwalifikowanych IP Box ze względu na możliwość zmniejszenia obciążenia podatkowego przez Wnioskodawcę z tyt. podatku od dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanych IP.

Wskazane koszty obejmują opłaty konieczne z tytułu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Koszt ten jest niezbędny w celu uzyskania informacji przez Wnioskodawcę, czy jego działalność kwalifikuje się do skorzystania z ulgi B+R oraz sporządzenia wniosku o interpretację indywidualną

-licencje oprogramowania komputerowego

Koszt ten jest ponoszony przez Wnioskodawcę w celu umożliwienia lub ułatwienia pracy nad Programami. Koszt ten może zostać przypisany do konkretnego tworzonego Programu, a w przypadkach wykorzystania przedmiotowego kosztu do większej ilości Programów, będzie proporcjonalnie przyporządkowany do Programów.

-reklama oraz marketing firmowy

Koszt ten zawiera doradztwo w zakresie działań marketingowych służących pozyskaniu nowych klientów. Koszt zakupu przedmiotów służących do reklamy: wizytówek, banerów, gadżetów firmowych, ulotek, projektów graficznych. Dodatkowo w koszt ten wchodzą reklamy w social mediach.

Wnioskodawca wskazuje również, że w przypadku wydania przez organ pozytywnego stanowiska odnośnie pytania numer 1, czyli potwierdzenia, że opisana przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38), pkt 40) Updof, zamierza on skorzystać na podstawie art. 30ca ust. 9a. Updof od 1 stycznia 2022 roku z ulgi podatkowej B+R kumulatywnie z ulgą IP Box.

Wnioskodawca ponosi koszty w związku z zatrudnieniem pracowników na umowę o pracę (dalej jako: „pracownicy”) oraz osób współpracujących na podstawie umowy zlecenia oraz umów o dzieło (dalej jako: „współpracownicy”), czyli koszty wskazane w art. 26e. ust. 2 pkt 1), 1a) Updof. Pracownicy oraz współpracownicy są zaangażowani w pracę nad przedstawionymi przez Wnioskodawcę Programami. Jako koszty kwalifikowane Wnioskodawca ma zamiar zakwalifikować wyłącznie powyżej określone koszty przypadające za pracę współpracowników oraz pracowników nad Programami. Czas pracy pracowników oraz współpracowników nad Programami jest wyodrębniony w ewidencji czasu pracy B+R od pozostałych wykonywanych czynności (dalej jako: „Ewidencja B+R”).

Koszty kwalifikowane, które Wnioskodawca zamierza odliczyć, to wyłącznie koszty, które nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie oraz nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku.

W przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę pozytywnego stanowiska na pytania: 1 oraz 3, Wnioskodawca, jeżeli osiągnie za dany rok podatkowy stratę lub osiągnie dochód niższy od kwoty przysługującej w roku podatkowym, zamierza odliczyć 19% nieodliczonego na podstawie art. 26e Updof odliczenia, w związku z opodatkowaniem wg zasad określonych w art. 30c Updof. Wnioskodawca zamierza zatem w powyżej określonej sytuacji skorzystać najwcześniej od 1 stycznia 2022 roku z ulgi na wsparcie innowacyjnych pracowników, zgodnie z art. 26eb Updof. Powyższa ulga będzie zastosowana przez Wnioskodawcę wyłącznie do zaliczek na podatek dochodowy pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych z tytułu:

-stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego;

-wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;

-praw autorskich.

Wnioskodawca zastosuje ulgę na innowacyjnych pracowników wyłącznie do zdefiniowanych powyżej we wniosku pracowników oraz współpracowników, których czas pracy na realizację działalności badawczo-rozwojowej wynosi co najmniej 50%, zgodnie ze sporządzaną Ewidencją B+R. Ulga zostanie zastosowana wyłącznie w przypadku uzyskania przez Wnioskodawcę pozytywnego stanowiska co do pytań: 1 oraz 3, czyli potwierdzenia przez Organ, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową oraz jest uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, co następuje:

1)w zakresie doprecyzowania opisu sytuacji faktycznej, tj. wskazania:

a)czy działalność opisana przez Pana we wniosku, wskazana jako działalność związana z oprogramowaniem to:

-całość prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej;

-wyodrębnione zdania realizowane w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej (jeśli tak, proszę wskazać jakie to konkretnie zadania);

-całość działań realizowanych przez Pana w ramach poszczególnych umów z Kontrahentami (jeśli tak, proszę wskazać, o jakich konkretnych umowach mowa);

-wyodrębnione zadania realizowane przez Pana w ramach poszczególnych umów z Kontrahentami (jeśli tak, jakie to konkretnie zadania, w ramach jakich konkretnych umów);

Działalność opisana we wniosku jako działalność związana z oprogramowaniem to całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jedynie Wnioskodawca wskazuje, że w ramach realizacji zadań związanych z oprogramowaniem są wykonywane również zadania wspomagające powstawanie oprogramowania, które nie będą objęte ulgą, a są wyodrębnione w prowadzonej ewidencji IP Box.

b)czy wskazanie, zgodnie z którym posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, oznacza, że posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

Wnioskodawca wskazuje, że wskazanie zgodnie z którym posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce oznacza, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i ust. 1a Updof.

c)czy w ramach Pana działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać:

-jakie to badania; co było/jest ich przedmiotem i celem; w jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi;

-jakie metody badawcze Pan stosował/stosuje;

-czy badania przyniosły określone efekty (jakie);

Wnioskodawca wskazuje, że nie prowadził badań naukowych o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.– Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

d)czy w ramach Pana działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać:

-czy Pana prace rozwojowe zostały/ zostaną zakończone pozytywnym wynikiem; jeśli tak, co jest/będzie tym wynikiem lub wynikami; czy wynik/wyniki prac rozwojowych mają/będą miały jakąś ustaloną formę (jaką); w jaki sposób ten wynik/te wyniki będą wykorzystane lub są wykorzystywane na potrzeby Pana działalności;

-czy w stosunku do Pana dotychczasowej działalności te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter; jeśli tak, czy nowy, ulepszony charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług;

Wnioskodawca opisał stan faktyczny wg posiadanej wiedzy, przedstawiając, czym się zajmuje (tj. tworzenie programów komputerowych opisano Programy od 1 do Program 9), jaki jest zakres prac w tworzonych programach komputerowych oraz na czym dokładnie polega specyfika pracy. Wnioskodawca zadał pytanie nr 1, dotyczące oceny przez Organ, czy opisane we wniosku czynności podejmowane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę są zgodnie z art. 5a pkt 38), 40 Updof działalnością badawczo-rozwojową. Zgodnie z przedstawionym stanowiskiem własnym Wnioskodawcy czynności te są działalnością badawczo-rozwojową w myśl wyżej wskazanego przepisu. Natomiast ocena i przyporządkowanie wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności do określonej kategorii prawnej związanej bezpośrednio z ustawą podatkową jest po stronie Organu.

Wnioskodawca wskazuje na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 listopada 2021 roku sygn. akt II FSK 1049/21. Teza przytoczonego wyroku NSA jest następująca:

„W trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h O.p. nie można żądać od podatnika ubiegającego się o interpretację indywidualną, aby we własnym zakresie rozstrzygnął on, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 Updof”.

Wnioskodawca wskazuje, że działania Organu zmierzające do samodzielnej kwalifikacji przez Wnioskodawcę, czy prowadzi prace rozwojowe, zmierzają do żądania, aby podatnik we własnym zakresie rozstrzygnął, czy podejmowane przez niego czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową. Tym samym są niezgodne z linią orzeczniczą dotyczącą tego zagadnienia.

Wnioskodawca wskazuje, że interpretowanie własnego pytania jest sprzeczne z orzecznictwem sądów administracyjnych. W przedmiotowym zakresie można przywołać przykładowe orzeczenia sądów administracyjnych:

„Wezwanie wnioskodawcy do uzupełnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) opisanego we wniosku organ wydający interpretację indywidualną zobowiązany jest ograniczyć do takich danych, które nie doprowadzą do przerzucenie ciężaru wykładni przepisów prawa na wnioskodawcę. W wypadku gdyby Wnioskodawca nie uzupełnił wniosku zgodnie z tak sformułowanym wezwaniem a organ pozostawiłby wniosek o wydanie interpretacji bez rozpoznania, doszłoby do naruszenia przepisów art. 169 § 1 w zw. z art. 14h i art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej oraz przepisu art. 14b § 3 tej ustawy”. Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 maja 2014 r., o sygn. akt I SAM/r 396/14.

„O ile ustawy z 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych nie można generalnie zaliczyć do ustaw podatkowych, to jednak jej Rozdział 3 zatytułowany »Zarządzanie strefą i zwolnienia podatkowe« zawiera przepisy podatkowe regulujące możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy (art. 12), jak i obowiązek prowadzenia ksiąg podatkowych i termin ich przechowywania (art. 12a w zw. z art. 12c). Zatem organ podatkowy błędnie uznał, że brak jest zagadnienia sensu stricto związanego z przedmiotem opodatkowania, czyli przepisu prawa podatkowego normującego zagadnienie przedstawione przez skarżącą spółkę. Zgodnie z art. 165a § 1 w zw. z art. 14h o.p. Dyrektor Izby Skarbowej nie miał zatem podstaw aby odmówić wszczęcia postępowania interpretacyjnego w sytuacji, gdy istniał przepis prawa podatkowego, którego wykładni może dokonać w odniesieniu do stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną”. Wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2019 r. sygn. akt II FSK 196/17, LEX nr 2616438.

„Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Wiele przepisów podatkowych uzależnia powstanie zobowiązań podatkowych, a zazwyczaj także wysokość tych zobowiązań od zdarzeń czy czynności prawnych uregulowanych bądź zdefiniowanych w przepisach nie będących przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 o.p. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych. (...) Należy opowiedzieć się za szerokim rozumieniem pojęcia »przepisy prawa podatkowego«, o którym mowa w art. 14b § 1 o.p. Jednak z tym zastrzeżeniem, że przedmiotem indywidualnej interpretacji podatkowej mogą być tylko takie przepisy, które współkształtują daną instytucję podatkowego prawa materialnego”. Wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 345/18, LEX nr 2798786.

„Pojęcie »przepisów prawa podatkowego«, o którym mowa w art. 14b § 1 o.p., nie można ograniczać się wyłącznie do ustaw, które w swoim tytule zawierają takie pojęcie, lecz chodzi o rzeczywistą treść zawartych w ustawach regulacji mających wpływ na opodatkowanie. Przepisy prawa podatkowego jakkolwiek stanowią autonomiczną dziedzinę prawa, to jednak nie są całkowicie odrębne, niezależne i niepowiązane z innymi dziedzinami systemu prawnego, a wręcz przeciwnie – wraz z przepisami innych gałęzi prawa stanowią część jednego porządku prawnego obowiązującego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej”. Wyrok NSA z dnia 18 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1392/16, LEX nr 2502295.

Wnioskodawca wskazuje, że nie odnosi swojego pytania nr 1 do abstrakcyjnych przepisów, które nie mają związku z jego zobowiązaniami podatkowymi. Zgodnie z linią orzeczniczą NSA – „Nie może być powodem odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji to, że sprawa wymaga ponadto dokonania oceny prawnej na gruncie przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego (uregulowań wynikających z Kodeksu cywilnego, czy też z Prawa budowlanego). Nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, to jest podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych”. Wyrok NSA z dnia 16 stycznia 2020 r., sygn. akt II FSK 358/18, LEX nr 2798599.

Wnioskodawca oczekuje zgodnie ze swoim pytaniem nr 1, że Organ na podstawie przedstawionych we wniosku informacji udzieli odpowiedzi, czy prowadzona działalność może zostać zakwalifikowana jako badawczo-rozwojowa. Wnioskodawca wskazał szczegółowo, w jaki sposób prowadzi działalność oraz jakimi cechami się ona charakteryzuje. Należy jednak podkreślić, że Wnioskodawca nie może stwierdzić w opisie stanu faktycznego, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową, gdyż sam dokonałby odpowiedzi na pytanie, na które odpowiedzi oczekuje od Organu.

Wnioskodawca wskazał natomiast we wniosku oraz potwierdza w niniejszym piśmie uzupełniającym, że w wyniku dokonanej analizy prowadzonej działalności gospodarczej, według własnej oceny (stanowisko własne we wniosku), spełnia ona cechy charakterystyczne dla prac rozwojowych – nie zaś dla badań naukowych. Wnioskodawca prowadzi działania obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Zdobywana oraz wykreowana w ten sposób wiedza służy projektowaniu oraz wdrażaniu nowych usług oferowanych przez Wnioskodawcę. Podkreśla on, że nie jest to działalność obejmująca rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oferowanych produktów, bowiem wytworzenie zupełnie nowego produktu dedykowanego dla konkretnego klienta i dopasowanego pod jego potrzeby, nie posiada w sobie znamion rutynowości. Każdy realizowany przez Wnioskodawcę projekt (program komputerowy) wymaga indywidualnego podejścia, szeregu działań, w trakcie których powstają jego poszczególne elementy, a końcowy produkt wyróżnia się na tle wcześniejszych produktów oferowanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca jest zdania, że prowadzona przez Nią działalność spełnia cechy właściwe dla działalności badawczo-rozwojowej i za taką powinna zostać uznana.

Powyższe orzeczenia wskazują, że Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez niego działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej. W związku z faktem, że ustawodawca posłużył się w treści art. 30ca Updof pojęciem „działalności badawczo-rozwojowej”, natomiast na gruncie ww. ustawy, tj. w art. 5a pkt 38 oraz związanych z nim punktów 39 i 40, odwołuje się do jej rozumienia w kontekście ustawy pozapodatkowej, to oczywistym jest, że Organ uprawniony jest do interpretowania charakteru prowadzonej działalności, odnosząc się do tej ustawy.

Wnioskodawca wskazuje, że Krajowa Informacja Skarbowa wydała wiele indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie przedstawionej przez innych zainteresowanych wątpliwości, czy prowadzą oni działalność badawczo-rozwojową. Podkreślenia wymaga fakt, że przedmiotowe interpretacje odnosiły się do stanu prawnego, który nie uległ zmianie. Wobec powyższego wskazuje się, że Organ nie może przerzucać na Wnioskodawcę ciężaru odpowiedzi na pytania zadane we wniosku.

W myśl art. 14a ustawy – Ordynacja podatkowa interpretacje indywidualne mają zapewniać ujednolicenie w stosowaniu przepisów prawa podatkowego, uwzględniając orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Wobec tego Wnioskodawca podkreśla wagę przytoczonego orzecznictwa:

„Przekładając powyższą zasadę na grunt postępowania w przedmiocie dokonania interpretacji prawa podatkowego, czy to ogólnej, czy indywidualnej, nie można gubić z pola widzenia szczególnej roli tegoż postępowania. Jego konsekwencją ma być przede wszystkim – co umknęło uwadze Sądu pierwszej instancji – zapewnienie jednolitości w stosowaniu prawa podatkowego, a jedną z dyrektyw dla tejże wykładni winno być orzecznictwo sądów. Innymi słowy, przy wydawaniu interpretacji indywidualnej poza wskazaniem wnioskodawcy właściwego kierunku wykładni przepisów prawa podatkowego relewantnych w jego sytuacji prawnopodatkowej (zaistniałej bądź hipotetycznej), Minister Finansów obowiązany jest dążyć do jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego. Stosownie bowiem do treści art. 14a ord. pod. minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Choć orzecznictwo sądowe nie ma w polskim systemie prawnym charakteru precedensowego, to w zakresie interpretacji podatkowych (ogólnych i indywidualnych) zyskuje ono więc szczególnie na znaczeniu. Orzecznictwo to ma normatywne przełożenie na tworzenie warunków jednolitego stosowania prawa podatkowego w płaszczyźnie ogólnej. Jeszcze większa jest jego rola w zakresie eliminowania wadliwych interpretacji, o czym stanowi art. 14e § 1 ord. pod. Wolą ustawodawcy minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów. Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Tym samym orzecznictwo sądów stało się przesłanką do formułowania oceny poprawności funkcjonujących w obrocie prawnym interpretacji, także interpretacji indywidualnych. Skoro więc organ wydający interpretacje indywidualne może w ramach działania ex oficio zmienić wydaną już uprzednio interpretację z racji stwierdzenia jej wadliwości w świetle orzecznictwa sądowego, to tym bardziej ma obowiązek dokonywać analizy tego orzecznictwa w postępowaniu zmierzającym do wydania takiej interpretacji, a zwłaszcza w przypadku, gdy na takowe orzecznictwo powołuje się osoba składająca wniosek o jej wydanie, co miało miejsce w niniejszej sprawie. Nie można bowiem przyjąć takiej wykładni powyższych przepisów, że z jednej strony ustawodawca nie nakłada na organ wydający interpretacje indywidualne obowiązku analizowania orzecznictwa zapadłego w innych sprawach dotyczącego analogicznych sytuacji prawnopodatkowych, a z drugiej strony przyjmuje jednocześnie, że pominięcie takiego orzecznictwa może być przyczyną zmiany tak wydanej interpretacji. Obowiązujący od dnia 1 lipca 2007 r. art. 14e § 1 ord. pod. wychodzi poza zasadę związania wyrokiem tylko w sprawie, w której on zapadł i nadaje orzecznictwu sądów administracyjnych walor normatywny także w stosunku do innych indywidualnych spraw załatwianych w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego (interpretacji indywidualnych). Od tej daty orzecznictwo to stało się istotnym miernikiem legalności wydawanych interpretacji indywidualnych. Jego nieuzasadnione zaś pomijanie narusza wyrażoną w art. 121 § 1 ord. pod. zasadę prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (por. wyrok WSA w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1916/08)”. Wyrok NSA z dnia 3 lutego 2012 r. sygn. akt II FSK 1250/10, LEX nr 1131068.

Dla uszczegółowienia. Wnioskodawca zamieszcza przykładowe sygnatury wydanych wcześniej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej pozytywnych interpretacji podatkowych, o których mowa powyżej:

·0113-KDIPT2-3.4011.329.2020.2.AC;

·0113-KDIPT2-2.4011.381.2020.3.MK;

·0113-KDIPT2-3.4011.472.2020.2.GG;

·0113-KDIPT2-3.4011.430.2020.2.SJ;

·0113-KDIPT2-1.4011.464.2020.2.MM;

·0113-KDIPT2-1.4011.31 2020.2.AP;

·0113-KDIPT2-1.4011.34.2020.2.MAP;

·0113-KDIPT2-1.4011.42.2020.2.KO;

·0113-KDIPT2-1.4011 50.2020.2.MM:

·0113-KDIPT2-1.4011.55.2020.2.DJD;

·0113-KDIPT2-1.4011 57.2020.2.MAP:

·0113-KDIPT2-1.4011.66.2020.2.MA;

·0113-KDIPT2-1.4011 74.2020.2.MM:

·0113-KDIPT2-3.4011 24.2020.2.AC;

·0114-KDIP3-1.4011.303.2020.2.MZ;

·0114-KDIP2-1.4011.38.2020.3.KS;

·0114-KDIP3-2.4011.679.2019.3.JK2;

·0112-KDIL2-2.4011.69.2020.2.MM;

·0112-KDIL2-2.4011.194.2020.2.MW;

·0112-KDIL2-2.4011 269.2020.2.KP;

·0112-KDIL2-2.4011.337.2020.2.KP;

·0112-KDIL3-3.4011 412.2019.2.MM;

·0112-KDIL2-1.4011.407.2020.3.TR;

·0112-KDIL2-2.4011.520.2020.2. WS.

Wnioskodawca wskazuje, że odstąpienie od wydania indywidualnej interpretacji naruszy zasadę równości podmiotów. Mielibyśmy wówczas do czynienia z jednoznacznym naruszenie zasady legalizmu oraz równości podmiotów, gdyż różnicowanie wydawanych interpretacji bez konkretnej przyczyny w stosunku do wnioskodawców wskazujących bardzo podobne informacje jest niezrozumiałe.

Fakt, że to nie podatnik musi wskazać w treści stanu faktycznego Wniosku kwestię, czy działalność gospodarcza ma charakter działalności badawczo-rozwojowej, został potwierdzony w następujących orzeczeniach sądów administracyjnych:

„(...) wskazania, czy określone we wniosku oprogramowania są tworzone przez wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi ewidentne przerzucenie na wnioskodawcę rozstrzygnięcia kwestii, której oceny wprost domagał się w swoim pytaniu. Innymi słowy jego wniosek zmierzał do uzyskania oceny, czy szczegółowo opisana przezeń działalność, uzupełniona następnie po wezwaniu organu o inne jeszcze dane, spełniać będzie przesłanki do zakwalifikowania jej do działalności badawczo-rozwojowej, co determinuje skutki prawne w postaci sposobu dokonywania rozliczeń podatkowych. Wbrew argumentacji organów, oczywiście przerzucono ciężar rozstrzygnięcia spornej kwestii na skarżącego, gdyż jak wynika z uzasadnienia stanowiska organów, w tym w szczególności ze stanowiska organu I instancji, wskazano wnioskodawcy, iż warunkiem koniecznym dla skorzystania z przedmiotowej preferencji jest prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ograniczono się przy tym do przywołania definicji z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącej działalności badawczo-rozwojowej, wskazano na czym taka działalność polega, oraz wywiedziono, iż skoro Wnioskodawca nie potrafi samodzielnie ocenić, czy jego działalność, opisana we wniosku jest taką właśnie działalnością, to wykluczone jest merytoryczne rozstrzygnięcie wniosku. Wskazać należy, iż nie można ograniczać obowiązku udzielenia pisemnej interpretacji wyłącznie do ustaw zawierających z racji swej nomenklatury pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano parametry, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość”. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/Kr 178/21.

„Sąd jest też zdania, że organ przekroczył swoje uprawnienia odmawiając wydania interpretacji z tego powodu, że ocena stanowiska wnioskodawcy dotyczyć może jedynie przepisów prawa podatkowego, gdyż – jak wynika z treści art. 3 pkt 2 o.p. –ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Zdaniem organu, skoro rozstrzygnięcie, czy dana działalność jest działalnością badawczo-rozwojową wymagało dokonania ocen w świetle ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce oraz ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to organ uczynić tego nie mógł, bo nie stanowią one przepisów prawa podatkowego. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, zdaniem Sądu, niesłusznie jednak uznał, że nie jest upoważniony do interpretowania tych ustaw w trybie art. 14b o.p., a tym samym niesłusznie uznał, że nie jest uprawniony do stwierdzenia, czy prowadzona przez Wnioskodawcę działalność jest działalnością twórczą obejmującą badania naukowe i/lub prace rozwojowe”. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 12 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/Bk 73/21.

„W przekonaniu Sądu nie ma wątpliwości co do tego, że skoro prawodawca, w ustawie podatkowej odwołuje się do pojęć zdefiniowanych w akcie prawnym z zakresu prawa administracyjnego, a jednocześnie wyraźnie wskazuje, że określenia te, dla celów wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych należy rozumieć tak, jak w ich administracyjnoprawnym pierwowzorze, skutkiem tego jest recypowanie wspomnianych określeń (w ich administracyjnoprawnym rozumieniu) do prawa podatkowego. Tym samym, stają się one elementem regulacji prawnej z zakresu prawa podatkowego i jako takie są objęte dyspozycją art. 14b § 1 o.p. (por. B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, Gdański 2008, s. 75, por. także wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 lutego 2021 r., sygn. akt. IFSK 815/19). To zaś oznacza, że w przedmiotowej sprawie Podatnik, zwracając się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z wnioskiem interpretacyjnym był władny objąć swoim pytaniem materię, w pierwszej kolejności regulowaną w Prawie o szkolnictwie wyższym i nauce. Formułując wezwanie w tym zakresie, Dyrektor KIS w istocie (tak, jak to artykułuje Skarżący) przerzucił więc ciężar wydania interpretacji na Stronę. To zaś nie może zyskać aprobaty Sądu. W konsekwencji, doszło do zastosowania swoistej »metody sokratejskiej« dochodzenia do prawdy. Organ interpretacyjny zamiast udzielić odpowiedzi na pytanie Wnioskodawcy, postawił je temu podmiotowi. Nie to jest jednak rolą podmiotu formułującego interpretacje indywidualne – wszak nie chodzi o to, aby poprzez odpowiedź pytaniem na pytanie doprowadzić do tego, że Strona sama uświadomi sobie, jakie jest prawidłowe rozstrzygnięcie zagadnienia budzącego jej wątpliwości”. Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 12 marca 2021 r., o sygn. akt I SA/GI 335/21.

W związku z wyżej wskazaną argumentacją Wnioskodawca ma prawo zadać pytanie, czy prowadzona przez Niego działalność dotyczy prac rozwojowych, a w konsekwencji czy może zostać uznana za działalność badawczo-rozwojową oraz może oczekiwać wydania w tym zakresie interpretacji indywidualnej.

Wnioskodawca wskazuje, że jego działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmujące rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do nich, nawet jeżeli takie mają charakter ulepszeń. Powyższe zostało już przedstawione przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

e)czy w ramach Pana działalności samodzielnie prowadził Pan albo prowadzi Pan prace o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; jeśli tak, proszę wskazać jakie to działania i kiedy je Pan prowadził lub od kiedy je Pan prowadzi;

Jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zostaną przez Organ zakwalifikowane jako prace rozwojowe, to należy wskazać, iż samodzielnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w ramach tworzenia programów komputerowych od 1 stycznia 2019 r. były również realizowane zadania dotyczące sprzedaży oferowanych usług, działania marketingowe, rekrutacja pracowników, udział w spotkaniach branżowych, organizowanie wydarzeń tematycznych, zadania administracyjne związane z prowadzoną działalnością zmierzającą do tworzenia oprogramowania komputerowego.

f)czy w każdym przypadku tworzenie przez Pana „programu komputerowego” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana badań naukowych lub prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; czy prowadził Pan albo prowadzi Pan odrębne badania naukowe lub prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „programu komputerowego”, który jest efektem Pana pracy;

Jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zostaną przez Organ zakwalifikowane jako prace rozwojowe, to należy wskazać, iż w każdym przypadku tworzenia przez Wnioskodawcę programu komputerowego wiąże się z samodzielnym podejmowaniem prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz, że Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego programu komputerowego, który jest efektem pracy Wnioskodawcy.

g)czy „programy komputerowe” zawsze są efektem Pana prac rozwojowych lub Pana badań naukowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

Jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zostaną przez Organ zakwalifikowane jako prace rozwojowe, to należy wskazać, iż programy komputerowe zawsze są efektem prac rozwojowych Wnioskodawcy.

h)czy:

-usługi świadczone przez Pana na rzecz Kontrahentów, zgodnie z zawartą umową, są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności;

-wykonując te usługi, ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością;

-odpowiedzialność wobec osób trzecich (innych niż Kontrahenci) za rezultat czynności podejmowanych przez Pana oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi Pan czy zlecający wykonanie tych czynności;

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahentów, zgodnie z zawartą umową, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Wnioskodawca, wykonując usługi, ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Wnioskodawca odpowiada wyłącznie wobec swoich kontrahentów.

i)w jaki sposób umowy z Kontrahentami regulują Pana wynagrodzenie; czy otrzymuje Pan wynagrodzenie:

-wyłącznie z tytułu przenoszenia na Kontrahentów praw do „programów komputerowych” (jeśli tak – proszę wskazać, jakie to prawa);

-także z tytułu innych czynności (jeśli tak, proszę wskazać jakich);

Umowy z kontrahentami regulują wynagrodzenie Wnioskodawcy jako całość otrzymywaną za wykonane usługi (wytworzone programy komputerowe), zawierając w tym wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych na kontrahenta zgodnie z art. 30ca. ust. 7 pkt 3) Updof.

j)czy i jakie „okresy rozliczeniowe” przewidują poszczególne umowy z Kontrahentami:

-czy są to stałe okresy czasowe (np. okresy miesięczne),

-czy zakończenie okresu rozliczeniowego ma miejsce po spełnieniu określonych warunków przewidzianych w umowie (np. po zakończeniu przez Pana określonych prac albo etapu prac) – jeśli tak proszę wskazać spełnienie jakich warunków lub zaistnienie jakich okoliczności wyznacza koniec okresu rozliczeniowego;

W większości umów z kontrahentami przewidywane są miesięczne okresy rozliczeniowe. Wnioskodawca nie wyklucza jednak zawierania z kontrahentami umów, które będą określały inny okres rozliczeniowy.

k)jak na gruncie poszczególnych umów z Kontrahentami wygląda relacja między przeniesieniem przez Pana na Kontrahenta praw do konkretnego efektu Pana pracy a: upływem okresu rozliczeniowego, momentem wypłaty wynagrodzenia oraz wartością tego wynagrodzenia;

Okres rozliczeniowy jest ustalony jako konkretna data (konkretny termin od daty wystawienia faktury przez Wnioskodawcę) wartość wynagrodzenia przysługuje zwykle proporcjonalnie do przepracowanych godzin nad programem komputerowym, a prawa są przenoszone na bieżąco na kontrahentów.

l)czy faktury, które wystawia Pan na rzecz Kontrahentów, wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na Kontrahenta; jeśli nie, proszę wskazać dlaczego;

Nie wyodrębniają, ponieważ umowy z Kontrahentami tego nie przewidują.

m)jeżeli ani w umowie, ani na fakturach nie wyodrębnia Pan wynagrodzenia za przeniesienie poszczególnych programów komputerowych, proszę wskazać, w jaki sposób przyporządkowuje Pan to wynagrodzenie do poszczególnych programów komputerowych, do których prawa majątkowe przeniósł Pan na Kontrahenta;

Wnioskodawca przyporządkowuje za pomocą prowadzonej ewidencji IP Box, którą prowadzi zgodnie z art. 30cb ust. 1 Updof.

n)w jaki sposób poszczególne umowy z Kontrahentami regulują kwestię sposobu (trybu, zasad) przenoszenia przez Pana na Kontrahentów praw do konkretnych stworzonych przez Pana „programów komputerowych”; w jaki sposób odbywa się wyodrębnienie konkretnego „programu komputerowego” i przeniesienie praw do tego efektu Pana pracy na Kontrahentów (jakie czynności realizujecie odpowiednio Pan i Kontrahenci); co potwierdza przeniesienie tych praw;

Wnioskodawca na podstawie umów przenosi na Kontrahentów prawa autorskie do każdego wytworzonego w ramach umowy programu komputerowego. Programy komputerowe są wyodrębniane przez Wnioskodawcę oraz przenoszone są prawa autorskie do nich poprzez umieszczanie kodu na serwerach, aplikacjach Kontrahentów oraz otrzymywanie za to ustalonego wynagrodzenia. Przeniesienie praw autorskich potwierdza umieszczenie w serwerze, aplikacji, chmurze Kontrahenta.

o)czy sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne: klawiatura, mysz, głośniki, słuchawki, kamerka, drukarka, pamięć USB, modem do odbioru sygnału Internetu) zostały kupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych; kiedy poniósł Pan te koszty;

Sprzęt komputerowy został kupiony i jest używany do realizacji wszystkich prac rozwojowych nad programami komputerowymi (jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zostaną przez Organ zakwalifikowane jako prace rozwojowe). Wnioskodawca koszty wskazywane we wniosku poniósł po 1 stycznia 2019 r. oraz ponosi te koszty cyklicznie ze względu na stały rozwój działalności gospodarczej oraz na konieczność sprostania wyzwaniom stawianym przez Kontrahentów.

p)jakie inne urządzenia peryferyjne niewymienione, a ułatwiające korzystanie z komputera zostały przez Pana zakupione; czy zostały one zakupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych; kiedy poniósł Pan te koszty;

Wnioskodawca wskazuje, że w dotychczasowej działalności gospodarczej poniósł koszty urządzeń, które zostały wymienione we wniosku, zostały one poniesione po 1 stycznia 2019 roku. W przyszłości może jednak ponieść koszty innych urządzeń peryferyjnych, które nie są znane w chwili składania wniosku.

q)czy licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne zostały kupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych; kiedy poniósł Pan te koszty;

Licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne zostały/były kupowane zarówno do prac rozwojowych nad konkretnym programem komputerowym (jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zostaną przez Organ zakwalifikowane jako prace rozwojowe), jak i niektóre z nich do większej ilości programów komputerowych. Koszty te zostały poniesione po 1 stycznia 2019 r.

r)czy sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania (tablet, smartphone) został kupiony dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych; kiedy poniósł Pan te koszty;

Sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania były kupowane zarówno do prac rozwojowych nad konkretnym programem komputerowym (jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zostaną przez Organ zakwalifikowane jako prace rozwojowe), jak i niektóre z nich do większej ilości programów komputerowych. Koszty te zostały poniesione po 1 stycznia 2019 r.

s)wydatki, na jakie szkolenia branżowe zostały przez Pana poniesione;

Wydatki na szkolenia z zakresu programowania w różnych językach oraz z zakresu stosowania wybranych technologii informatycznych.

t)proszę wskazać, jakie wydatki na inne materiały „w ramach materiałów biurowych i kosztów wyposażenia biura” zostały przez Pana poniesione;

Przez inne materiały biurowe Wnioskodawca rozumie koszty, jakie może ponieść w przyszłości w tej kategorii kosztów, a nie jest w stanie ich wyodrębnić w chwili składania wniosku ze względu nie ponoszenie ich w dotychczasowej działalności gospodarczej. Chodzi o koszty, które można jednoznacznie wskazać, że zaliczają się do kategorii materiałów biurowych.

u)jak należy rozumieć stwierdzenie, że koszty usług księgowych to koszty stałe; jak często ponosi Pan tego rodzaju koszty;

Standardowo raz w miesiącu, koszty są ponoszone za stałą obsługę księgową.

v)wydatki, na jakie licencje na oprogramowania komputerowe zostały przez Pana poniesione; czy koszty związane z licencjami na oprogramowanie komputerowe zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych; kiedy poniósł Pan te koszty;

Licencje na systemy operacyjne, programy antywirusowe, narzędzia służące do komunikacji oraz specjalistyczne oprogramowania do tworzenia programów komputerowych. Koszty te zostały poniesione po 1 stycznia 2019 r.

w)jaki jest funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z Pana drugiego pytania z poszczególnymi działaniami, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe (we wniosku wskazał Pan ogólnie, że ponoszenie tych wydatków dotyczy Pana działalności, ale nie wyjaśnił Pan kwestii powiązań poszczególnych kosztów z konkretnymi działaniami, które Pan prowadził albo prowadzi jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe);

Bez poniesienia wskazanych kosztów Wnioskodawca nie mógłby stworzyć opisanych we wniosku programów komputerowych. Wszystkie te koszty są konieczne do realizacji wskazanych przez Wnioskodawcę we Wniosku realizowanych prac.

x)w jaki sposób, według jakich kryteriów przyporządkowuje Pan poszczególne wydatki z Pana drugiego pytania do działań, które traktuje Pan jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe; czy zawsze zalicza Pan do wskaźnika Nexus wszystkie wydatki, jakie przypisuje Pan do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „programu komputerowego”; czy stosuje Pan inne zasady przyporządkowania wydatków do wskaźników Nexus (jeśli tak, proszę wyjaśnić te zasady);

Według kryteriów, czy były one niezbędne wyłącznie do stworzenia konkretnego programu komputerowego, wtedy są one przyporządkowane do niego. Czy były one wykorzystywane do stworzenia większej ilości programów komputerowych, wtedy koszty te są przypisywane proporcjonalnie do stworzonych programów komputerowych. Wszystkie wydatki wskazane w pytaniu 2 Wnioskodawca zalicza do wskaźnika Nexus jako bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową.

y)czy ponoszone przez Pana wydatki na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę o pracę oraz osób współpracujących na podstawie umowy zlecenia oraz umów o dzieło były/są zaliczane przez Pana do kosztów uzyskania przychodów;

Tak.

z)jakie składniki wchodzą w skład wynagrodzeń z tytułu umów o pracę dotyczących pracowników zatrudnianych przez Pana w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;

Ogólne (podstawowe) wynagrodzenie za wykonywaną pracę na podstawie umowy o pracę, premie za realizację określonych celów.

aa)czy w ramach ulgi badawczo-rozwojowej odliczy Pan należności z tytułu umów o pracę, zlecenie i umów o dzieło jedynie w tej części, w której nie zostaną one uwzględnione w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

Tak.

bb)wg jakiej formy opodatkowuje Pan dochody z działalności gospodarczej;

Wg podatku liniowego.

cc)jakie księgi podatkowe w 2022 r. Pan prowadzi, czy są to księgi rachunkowe, czy też podatkowa księga przychodów i rozchodów;

Podatkowa księga przychodów i rozchodów.

dd)czy w podatkowej księdze przychodów i rozchodów albo w prowadzonych księgach rachunkowych wyodrębnia Pan koszty działalności badawczo-rozwojowej (koszty kwalifikowane);

Tak.

ee)czy korzystał/korzysta Pan ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

Korzystał oraz korzysta.

ff)czy opisana we wniosku działalność prowadzona przez Pana w celu realizacji wskazanych projektów wpisuje się we wszystkie niżej wymienione kryteria – jeżeli tak, to dlaczego:

-jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów, procesów lub systemów),

-jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie),

-jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna – przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i finansowych),

-brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności),

-prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia);

Opisana we wniosku działalność prowadzona przez Wnioskodawcę:

-jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów, procesów lub systemów);

działalność gospodarcza Wnioskodawcy polegająca na tworzeniu nowych programów komputerowych jest działalnością bez wątpienia nowatorską, umożliwiającą pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów, procesów lub systemów;

-jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie);

działalność Wnioskodawcy jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie). Praca nad programami komputerowymi ma powyżej wskazany charakter. Każdy tworzony program komputerowy jest inny, odpowiada potrzebom kontrahenta oraz wymaga zastosowania przez Wnioskodawcę specjalistycznej wiedzy z zakresu IT;

-jest zaplanowana formalnie i uwzględniona w budżecie (działalność systematyczna –przeprowadzana w sposób zaplanowany, przy użyciu określonych zasobów ludzkich i finansowych;

Wnioskodawca planuje realizowane dla Kontrahentów prace zarówno przez względem formalnym, jak i uwzględnia realizowane przez niego prace w budżecie. Charakter działalności Wnioskodawcy jest systematyczny, ze względu na planowanie poszczególnych działań realizowanych dla Kontrahentów z uwzględnieniem do tego celu zasobów ludzkich oraz finansowych;

-brak jest pewności co do jej wyniku końcowego (działalność w warunkach niepewności);

w działalności gospodarczej Wnioskodawcy nie mamy z tym do czynienia. Jedynie czas pracy nad danym programem może być wydłużony w stosunku do standardowo założonego czasu. Ze względu na przeszkody natury technicznej oraz inne niż założono osiągane efekty pracy. Jednak końcowo efektem pracy Wnioskodawcy zawsze jest stworzenie programu komputerowego;

-prowadzi do uzyskania wyników, które mogą być powtórzone (działalność powtarzalna i/lub możliwa do odtworzenia);

nie mamy z tym do czynienia w działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Każdy nowy tworzony program komputerowy jest inny od poprzednio wytworzonych programów komputerowych.

gg)jakie zadania/czynności wykonują pracownicy oraz współpracownicy w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej;

Pracownicy oraz współpracownicy w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej realizują zadania z zakresu tworzenia programów komputerowych (jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zostaną przez Organ zakwalifikowane jako prace rozwojowe. Pracują również przy pracach związanych ze wspomaganiem tworzenia oprogramowania komputerowego, tj. czynności administracyjne oraz sprzedaż wytworzonych programów komputerowych, oferowanych usług.

hh)czy pracownicy i współpracownicy wykonują także inne czynności niezwiązane z Pana działalnością badawczo-rozwojową;

Niektóre czynności realizowane przez pracowników oraz współpracowników nie są związane z działalnością badawczo-rozwojową, są to m. in. szkolenia, rekrutacja, spotkania biznesowe. Czas pracy poświęcony na realizację czynności niezwiązanych z działalnością badawczo-rozwojową będzie wyodrębniony w ewidencji czasu pracy B+R.

ii)czy pracownicy oraz współpracownicy zatrudnieni przez Pana są bezpośrednio zaangażowani w działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez Pana, a ich czas pracy:

-przeznaczony na działalność badawczo-rozwojową w stosunku do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu wynosi co najmniej 50%;

-przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%;

Pracownicy oraz współpracownicy zatrudnieni przez Wnioskodawcę są bezpośrednio zaangażowani w działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez Wnioskodawcę (jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zostaną przez Organ zakwalifikowane jako prace rozwojowe):

-przeznaczony na działalność badawczo-rozwojową (jeżeli czynności wykonywane przez Wnioskodawcę zostaną przez Organ zakwalifikowane jako prace rozwojowe) w stosunku do ogólnego czasu pracy wynosi co najmniej 50%,

-przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi wynosi co najmniej 50%.

Pytania

1.Czy w związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38), pkt 40) Updof oraz spełnia pozostałe przesłanki z art. 30ca Updof pozwalające skorzystać z opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania?

2.Czy wymienione przez Wnioskodawcę koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 Updof, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 Updof, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

3.Czy Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym jest uprawniony do skorzystania z ulgi B+R kumulatywnie z ulgą IP Box w myśl art. 30ca ust. 9a Updof dla wydatków poniesionych od 1 stycznia 2022 roku?

4.Czy kosztami kwalifikowanymi w działalności gospodarczej Wnioskodawcy mogą być przedstawione w stanie faktycznym wniosku wydatki poniesione w danym miesiącu na:

-należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

-należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu?

5.Czy Wnioskodawca w opisanym stanie faktycznym jest uprawniony do skorzystania z ulgi na wsparcie innowacyjnych pracowników od 1 stycznia 2022 roku w myśl art. 26eb Updof?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – działalność Wnioskodawcy należy zakwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową na podstawie art 5a pkt 38), pkt 40) Updof. W ramach tworzenia Programów są prowadzone prace rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, z zakresu narzędzi informatycznych oraz oprogramowania. W ramach działalności gospodarczej opracowuje się nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących.

Prawa, które zgodnie z art. 30ca. Ust. 2 Updof mogą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej, to:

1)patent,

2)prawo ochronne na wzór użytkowy,

3)prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4)prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5)dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6)prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7)wyłączne prawo wskazane w odnośnych przepisach o ochronie prawnej odmian roślin,

8)autorskie prawo do programu komputerowego.

Dodatkowym elementem, który muszą spełnić kwalifikowane prawa własności intelektualnej, jest objęcie ich ochroną prawną.

Prawo autorskie do programu komputerowego nie podlega i nie wymaga formalnej rejestracji. Minister Finansów wskazał w Objaśnieniach z 16.07.2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX (dalej jako: „Objaśnienia”), że nie jest możliwe wyczerpujące zdefiniowanie pojęcia prawa autorskiego do programu komputerowego. Programy komputerowe podlegają jednak ochronie z mocy samego prawa (stosownie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych).

Ponadto, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. W Objaśnieniach odstąpiono od zdefiniowania wyżej wskazanego prawa i ograniczono się jedynie do uwag kierunkowych-stanowiących swoisty wyznacznik dla stosowania ulgi IP BOX.

Wymagane prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w celu skorzystania z ulgi IP Box, w kontekście programów komputerowych, w praktyce ogranicza się do działalności rozwojowej. Działalność rozwojową, zgodnie z prawem, należy rozumieć jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług – z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przyjmuje się, że działalność badawczo-rozwojowa musi spełniać trzy kryteria, czyli być:

-twórcza – posiadać element nowości;

-systematyczna – prowadzona w ramach z góry przyjętych założeń (np. harmonogramu);

-innowacyjna – tj. zwiększać zasoby wiedzy albo wykorzystywać zasoby wiedzy, do tworzenia nowych rozwiązań.

Dodatkowo, program komputerowy, jako wynik prac badawczo-rozwojowych, musi spełniać wymogi przewidziane dla utworu w rozumieniu prawa autorskiego, czyli być:

-twórczy/oryginalny (utwór jako rezultat twórczej działalności; aspekt nowości);

-indywidualny (odróżnienie od innych utworów; brak mechanicznego odtworzenia procesów);

-ustalony (ustalony w jakiejkolwiek postaci pozwalającej na jego percepcję przez osoby trzecie).

W Objaśnieniach podkreślono, że program komputerowy jest przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze, jeżeli zawiera twórcze, nowatorskie elementy, identyfikowalnego autora oraz jeżeli został on utrwalony.

Natomiast przyjmuje się, że ocena, czy praca danego autora nad programem będzie miała charakter twórczy, będzie przeprowadzana ze względu na rzeczywisty wymiar tej pracy, a nie jedynie postanowienia umowne.

Chroniony prawem autorskim jest w szczególności kod źródłowy oraz kod wynikowy programu komputerowego. Mianem programu komputerowego można określić w szczególności „zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”, przy czym jako komputer należy rozumieć wszystkie urządzenia, które działają w oparciu o program komputerowy.

Elementy programu komputerowego, jakie są chronione prawem autorskim, to:

-forma programu komputerowego (przedstawienie kodu źródłowego i instrukcji) oraz

-interface, jeżeli jest on „rzeczywiście źródłem funkcjonalnego wzajemnego połączenia i wzajemnego oddziaływania na siebie różnych elementów programu komputerowego”.

Pojęcia „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” są to pojęcia tożsame, co jednoznacznie wynika z interpretacji polskich oraz europejskich aktów prawnych.

Podsumowując, w Objaśnieniach uznano za program komputerowy stanowi: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interface.

Wskazywane Objaśnienia pozwalają stosować szerokie oraz elastyczne rozumienie programu komputerowego. Przez program komputerowy rozumie się przede wszystkim oprogramowanie (w tym interfejs, jeśli stanowi jego nierozerwalną część, umożliwiając interoperacyjność poszczególnych elementów) wykraczające znacznie poza sam tylko kod źródłowy, czy wynikowy. Podsumowując, należy uznać że program komputerowy jest kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Program jest również zestawem instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze (w tym tablecie/ telefonie/ innym urządzeniu) w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia programu tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania. Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki – z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). W punkcie 89 Objaśnień wskazano, że pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko (...) holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

Kluczowym elementem wskazanym w Objaśnieniach jest zastrzeżenie, że pełną ochronę przed ryzykiem dyskwalifikacji danego elementu jako programu komputerowego kwalifikowanego do objęcia ulgą IP Box zapewnia podatnikowi wyłącznie indywidualna interpretacja podatkowa. Dokonanie samodzielnej wykładni z zastosowaniem przepisów oraz objaśnień nie stanowi wystarczającej ochrony prawidłowego stosowania ulgi IP BOX.

Działalność Wnioskodawcy spełnia wszystkie powyższe założenia. Tworzone przez Wnioskodawcę Programy są rezultatem jego twórczej działalności oraz posiadają aspekt nowości. Programy odróżniają się od rozwiązań dostępnych na rynku. Zostały stworzone pod indywidualne wymagania Kontrahentów. Wnioskodawca tworzy Programy za pomocą wybranych języków programowania oraz narzędzi programistycznych. Wskazuje to na ustalony charakter utworu jako programu komputerowego, gdyż osoby trzecie mogą zapoznać się z kodem, na podstawie którego powstały Programy.

Spełnione przez Wnioskodawcę pozostaje również kryterium systematyczności. Praca nad Programami oparta jest o długoterminowy cel podzielony na mniejsze funkcjonalności Programów. Wnioskodawca, pracując nad Programami, prowadzi harmonogram prac, w tym wykonuje dla Kontrahentów raportowanie postępu prac oraz planowanie kolejnych kroków. Tworzone przez Wnioskodawcę Programy mają bez wątpienia charakter innowacyjny. Wnioskodawca, wykorzystując dostępne zasoby wiedzy z zakresu IT (języków programowania, narzędzi programistycznych), tworzy nowe rozwiązania (Programy), przyczynia się zatem do zwiększania zasobów wiedzy. Wnioskodawca wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej do programu komputerowego w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8) Updof, tworząc Programy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazywany przepis wskazuje następujące kryteria, jakie muszą zostać spełnione, aby zostało wytworzone kwalifikowane prawo własności intelektualnej:

-prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,

-przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R.

Programy są bezpośrednio wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz stanowią rezultat własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej. Konsekwencją wyżej wskazanych cech Programów jest ich kwalifikacja jako utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem ochrona programów komputerowych obejmuje wszystkie formy jego wyrażania.

Oprogramowanie (program komputerowy) jest definiowane przez doktrynę jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Oprogramowanie podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca osiągnął dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi w związku z odpłatnym przeniesieniem prawa autorskiego do Programów na Kontrahenta na podstawie zawartej umowy o współpracę.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 Updof dochodem z kwalifikowanego IP jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1)z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3)z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Założeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest przeniesienie praw autorskich do wytworzonych Programów za ustalonym wynagrodzeniem. Powyższe wynika z umów zawartych z Kontrahentem wskazujących, że przenoszone są wszelkie prawa autorskie do wytworzonych Programów w zamian za wynagrodzenie. Otrzymywane przez Wnioskodawcę od Kontrahenta należności stanowią przychód z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Prawidłowe jest zatem zakwalifikowanie ich do kategorii sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 Updof.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – wydatki ponoszone na wytworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (Programu) należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 Updof wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

((a+b)*1,3)/(a+b+c+d).

Poszczególne litery wzoru oznaczają:

a)prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 Updof,

c)nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 Updof,

d)nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przepisy Updof nie wskazują katalogu kosztów kwalifikowanych, odnosząc się jedynie w art. 30ca ust. 5 Updof do wyłączenia od kosztów kwalifikowanych kosztów niezwiązanych bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego IP.

Koszty, jakie ponosi oraz w przyszłości będzie ponosił Wnioskodawca, to:

-sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne)

Komputer, tj. jednostka centralna lub komputer osobisty (laptop), monitor, jako część składowa do jednostki centralnej lub dodatkowo do komputera osobistego. W skład urządzeń peryferyjnych wchodzą: klawiatura, mysz, głośniki, słuchawki, kamerka, drukarka, pamięć USB, modem do odbioru sygnału Internetu oraz inne urządzenia niewymienione, a ułatwiające korzystanie z komputera.

Służy Wnioskodawcy do codziennej pracy, jest to jego podstawowe narzędzie pracy, niezbędne do tworzenia programów.

-licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne (…)

Licencje (…) są to zintegrowane środowiska konstruktorskie, które stanowią kluczowe narzędzia do pisania i tłumaczenia kodów. Wnioskodawca w zależności od potrzeb dostosowanych do danego Programu nabywa dostosowaną (…).

Koszt ten jest niezbędny do wytworzenia programów komputerowych przez Wnioskodawcę. Bez wskazanych narzędzi praca Wnioskodawcy byłaby niemożliwa.

-sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania, tj. tablet, smartphone

Do wskazanej grupy Wnioskodawca kwalifikuje tablet oraz smartphone oraz inne urządzenia, które będą wykorzystywać tworzony przez Wnioskodawcę Program, a których nie jest możliwe w tej chwili zdefiniowanie, ze względu na szybki rozwój technologii programistycznych (informatycznych).

Sprzęt ten jest niezbędny do weryfikacji przez Wnioskodawcę, czy wytworzone oprogramowanie działa poprawnie. Bez takich narzędzi Wykonawca nie jest w stanie skutecznie tworzyć oprogramowania.

-przestrzeń wirtualna, tzw. (…)

(…) jest prywatnym wirtualnym serwerem dostępnym w chmurze. Wskazywana przestrzeń jest kupowana przez Wnioskodawcę w postaci miesięcznego abonamentu. Zakup wskazywany w pytaniu miał/ma miejsce w czasie podejmowania przez Wnioskodawcę działalności opisanej we wniosku. Koszt (…) będzie przypisywany do Programu, nad którym w danym miesiącu pracuje Wnioskodawca.

Koszt ten jest używany przez Wnioskodawcę do zapisywania i przetrzymywania stworzonych programów.

-szkolenia branżowe

Mowa jest o szkoleniach tematycznych z zakresu tworzenia programów komputerowych (wiedzy IT), na których przekazywana jest wiedza niezbędna Wnioskodawcy do wykonywania działalności wskazywanej we wniosku. Wskazywane we wniosku szkolenia dotyczą zdobywania wiedzy specjalistycznej potrzebnej do tworzenia konkretnego oprogramowania albo konkretnej jego części.

-literatura fachowa

Wnioskodawcy pod pojęciem literatury fachowej chodzi o wszelkiego rodzaju publikacje branżowe z zakresu IT, tzn. podręczniki, książki, czasopisma. Zakup dotyczy/dotyczył ww. przedmiotów, które służą Wnioskodawcy do zdobywania specjalistycznej wiedzy potrzebnej do tworzenia konkretnego oprogramowania albo konkretnej jego części.

Koszt ten służy do zdobywania wiedzy niezbędnej do tworzenia programów komputerowych.

-rachunki za Internet, telefon

Wskazany koszt dotyczy wyłącznie wydatków ponoszonych na abonament telefoniczny oraz abonament internetowy. Telefon jest wykorzystywany do kontaktów z kontrahentami, natomiast Internet jest niezbędny do pracy nad programami komputerowymi.

-samochód służbowy (osobowy) oraz koszty jego eksploatacji\utrzymania

Mowa jest o ponoszonej co miesiąc racie leasingu. Wnioskodawca nie wyklucza jednak, że wskazywane koszty będą dotyczyły również koszt opłaty, w tym czynszu z tytułu umowy leasingu oraz będą skalkulowane w sposób obejmujący koszty eksploatacji samochodu. Wnioskodawca nie wyklucza również zakupu samochodu służbowego zamiast jego leasingu.

Koszty wskazywane jako eksploatacja i utrzymanie samochodu to: paliwo, serwis pojazdu, wymienne części eksploatacyjne, opłaty za przejazd płatnymi autostradami, drogami, opłaty parkingowe, ubezpieczenie pojazdu, przeglądy techniczne, koszty związane z czyszczeniem pojazdu, myjnia. Wnioskodawca wskazuje, że katalog ww. kosztów nie jest katalogiem zamkniętym. Koszty eksploatacji pojazdu są rozumiane jako wszystkie koszty niezbędne do korzystania przez Wnioskodawcę z pojazdu oraz mogą zostać zgodnie z Updof zaliczone do kosztów uzyskania przychodu.

Pojazd jest potrzebny Wnioskodawcy w celu dojazdów: na spotkania z kontrahentami, do specjalistycznych sklepów z narzędziami do tworzenia programów komputerowych, na specjalistyczne szkolenia.

-koszty podróży służbowych

Mowa jest o kosztach podróży takimi środkami, jak: taxi, komunikacja miejska, autobusy prywatnych przewoźników, pociągi, samoloty. Wydatki poniesione na zakup biletów na ww. środki komunikacji Wnioskodawca zamierza uwzględnić jako koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Koszt ten jest niezbędny Wnioskodawcy w celu dojazdów na spotkania z Kontrahentami. Wnioskodawca w celu realizacji działalności opisanej we wniosku musi utrzymywać stały kontakt z Kontrahentami, w tym brać udział w zaplanowanych spotkaniach dotyczących tworzonych Programów.

-materiały biurowe oraz koszty wyposażenia biura

Wnioskodawca jako materiały biurowe rozumie: artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze i tonery, tablice oraz inne materiały, które będą konieczne Wnioskodawcy do sprawnego funkcjonowania biura, tym samym do tworzenia i sprzedaży kwalifikowanych IP. Jako koszty wyposażenia biura Wnioskodawca rozumie zakup: biurek, krzeseł obrotowych oraz innych przedmiotów, które okażą się niezbędne do prawidłowego funkcjonowania biura.

-usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wraz z ewidencją szczegółową IP Box

Wskazywany koszt jest kosztem stałym i jest przypisywany proporcjonalnie do tworzonych w danym okresie kwalifikowanych praw własności intelektualnej przez Wnioskodawcę.

Koszt ten jest konieczny do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym działalności badawczo-rozwojowej, ze względu na sporządzanie odrębnej ewidencji szczegółowej IP BOX.

-usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną ww. zakresie

Koszt ten zawiera koszt zakupu opinii prawnej wskazujące na możliwość skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi IP Box oraz koszt sporządzenia przez kancelarię prawną niniejszego wniosku o interpretację indywidualną. Koszt ten dotyczy wszystkich wytworzonych kwalifikowanych IP. Wnioskodawca bez poniesienia wskazanego kosztu nie mógłby skorzystać z ulgi IP Box. Koszt ten ma bezpośredni wpływ na wytworzenie kwalifikowanych IP Box ze względu na możliwość zmniejszenia obciążenia podatkowego przez Wnioskodawcę z tyt. podatku od dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanych IP.

Wskazane koszty obejmują opłaty konieczne z tytułu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Koszt ten jest niezbędny w celu uzyskania informacji przez Wnioskodawcę, czy jego działalność kwalifikuje się do skorzystania z ulgi B+R oraz sporządzenia wniosku o interpretację indywidualną.

-licencje oprogramowania komputerowego

Koszt ten jest ponoszony przez Wnioskodawcę w celu umożliwienia lub ułatwienia pracy nad Programami. Koszt ten może zostać przypisany do konkretnego tworzonego Programu, a w przypadkach wykorzystania przedmiotowego kosztu do większej ilości Programów, będzie proporcjonalnie przyporządkowany do Programów.

-reklama oraz marketing firmowy

Koszt ten zawiera doradztwo w zakresie działań marketingowych służących pozyskaniu nowych klientów. Koszt zakupu przedmiotów służących do reklamy: wizytówek, banerów, gadżetów firmowych, ulotek, projektów graficznych. Dodatkowo w koszt ten wchodzą reklamy w social mediach.

Koszty wskazane przez Wnioskodawcę są bezpośrednio związane z wytworzeniem programu komputerowego, gdyż stanowią bezpośrednie koszty prowadzonej działalności gospodarczej. Bez ponoszenia ww. kosztów Wnioskodawca nie jest w stanie skutecznie wykonywać pracy, której skutkiem jest powstanie nowych praw własności intelektualnej.

Wskazywane koszty jako bezpośrednio związane z Programami należy zakwalifikować jako koszty używane do obliczenia wskaźnika Nexus zgodnie z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 Updof.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – jego działalność gospodarcza polegająca na wytworzeniu Programów jest działalnością badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38 Updof. Argumentacja Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie została przedstawiona w Ad 1. W związku z powyższym oraz ze stanem faktycznym w pozostałym zakresie Wnioskodawca od 1 stycznia 2022 roku jest uprawniony do skorzystania z ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, kumulatywnie z ulgą IP Box w myśl art.30ca ust. 9a w zw. z art. 26e Updof.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 4 – Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia jako koszty kwalifikowane wydatków poniesionych na wynagrodzenie pracowników oraz wydatków poniesionych na zapłatę należności dla współpracowników zgodnie z art. 26e. ust. 2 pkt 1), 1a) Updof. Pracownicy oraz współpracownicy są bezpośrednio zaangażowani w pracę nad Programami, która zostanie potwierdzona przez Organ w pytaniu 1 niniejszego wniosku, czy jest pracą badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38), pkt 40) Updof. Zdaniem Wnioskodawcy prace te mają charakter badawczo-rozwojowy, a szersze stanowisko w tym zakresie zostało przedstawione w Ad 1.

Wyżej wskazane wydatki są przez Wnioskodawcę udokumentowane w należyty sposób ze względu na prowadzenie Ewidencji B+R, w której czas pracy pracowników oraz współpracowników jest podzielony na czas pracy nad Programami (czas pracy badawczo-rozwojowej) oraz czas pracy, w której były wykonywane pozostałe czynności. Wyłącznie czas pracy poświęcony pracy badawczo-rozwojowej zostanie przez Wnioskodawcę zakwalifikowany jako koszty kwalifikowane w myśl art. 26e. ust. 2 pkt 1), 1a) Updof.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 5 – Wnioskodawca w związku z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej po skorzystaniu z ulgi badawczo-rozwojowej od 1 stycznia 2022 roku będzie również uprawniony do skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników. Wnioskodawca będzie uprawniony do ww. ulgi, jeżeli osiągnie za dany rok podatkowy stratę lub osiągnie dochód niższy od kwoty przysługującej do odliczenia w związku z ulgą badawczo-rozwojową w danym roku podatkowym.

Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia 19% nieodliczonego na podstawie art. 26e Updof odliczenia, w związku z opodatkowaniem wg zasad określonych w art. 30c Updof. Wnioskodawca zamierza zatem w powyżej określonej sytuacji skorzystać najwcześniej od 1 stycznia 2022 roku z ulgi na wsparcie innowacyjnych pracowników, zgodnie z art. 26eb Updof. Powyższa ulga będzie zastosowana przez Wnioskodawcę wyłącznie do zaliczek na podatek dochodowy pobranych od dochodów (przychodów) osób fizycznych z tytułu:

-stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, spółdzielczego stosunku pracy oraz wypłacanego przez podatnika zasiłku pieniężnego z ubezpieczenia społecznego;

-wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło;

-praw autorskich.

Wnioskodawca zastosuje ulgę na innowacyjnych pracowników wyłącznie do zdefiniowanych powyżej we wniosku pracowników oraz współpracowników, których czas pracy na realizację działalności badawczo-rozwojowej wynosi co najmniej 50%, zgodnie ze sporządzaną Ewidencją B+R.

Wnioskodawca będzie uprawniony do skorzystania z ulgi na innowacyjnych pracowników, co do pracowników oraz współpracowników wykonujących pracę badawczo-rozwojową co najmniej w 50% wymiaru ogólnego czasu pracy.

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

Postanowieniem z 30 czerwca 2022 r. znak 0112-KDIL2-2.4011.329.2022.2.MW Organ I instancji pozostawił Pana wniosek bez rozpatrzenia. Stwierdził, że Pana wniosek i jego uzupełnienie nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Pana sprawy.

Wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 1 września 2022 r. znak 0112-KDIL2-2.4011.329.2022.3.MW Organ II instancji utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia

Dnia 17 października 2022 r. wniósł Pan skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Wniósł Pan o uchylenie zaskarżonego postanowienia.

Postępowanie przez sądem administracyjnym

Wojewódzki Sąd Administracyjny w (…) uchylił zaskarżone postanowienia.

Tym samym, wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który uchylił postanowienia, stał się prawomocny od 23 listopada 2023 r. (data wpływu 8 marca 2024 r.).

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634):

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

·uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w (…) w ww. wyroku;

·ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

-nieprawidłowe – w części dotyczącej skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej kumulatywnie z ulgą IP Box dla wydatków poniesionych od 1 stycznia 2022 r.,

-nieprawidłowe – w części uznania za koszty kwalifikowane działalności badawczo-rozwojowej wydatków poniesionych w danym miesiącu na:

·należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu,

·należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu,

-nieprawidłowe – w części dotyczącej uprawnienia do skorzystania z ulgi na wsparcie innowacyjnych pracowników od 1 stycznia 2022 r.,

-nieprawidłowe – w części dotyczącej uznania poniesionych wydatków na opłatę za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej oraz reklamę i marketing firmowy za koszty bezpośrednio związane z wytwarzaniem oprogramowania i uwzględnienia ich we wskaźniku nexus,

-prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie natomiast do art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Skoro przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo- rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz.U. z 2023 r. poz. 742 ze zm.).

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Na podstawie art. 4 ust. 2 tej ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Natomiast zgodnie art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczejzajmuje się Pan tworzeniem oprogramowania w wybranych technologiach dla swoich kontrahentów. Wykonywane prace nad programami komputerowymi były kompleksowe i polegały na zaprojektowaniu, stworzeniu, wdrożeniu oraz dalszym rozwijaniu programów komputerowych. W opisie sprawy wskazał Pan projekty będące przedmiotem wykonywanych przez Pana zleceń programistycznych oraz szczegółowo opisał, jak je stworzył, w oparciu o jakie technologie, przy pomocy jakich języków programistycznych oraz jakim działaniom stworzone przez Pana programy komputerowe mają służyć.

Na wstępie trzeba podkreślić, że z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Dlatego ocena, czy prowadzone przez Pana prace programistyczne, stanowią działalność badawczo-rozwojową, zostanie dokonana w kontekście wskazanych przez Pana efektów tych prac (programów opisanych we wniosku).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Opracowuje Pan nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w Pana praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u Pana funkcjonujących. Działalność, w wyniku której powstają Programy, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz Pana własnej twórczości intelektualnej). Wskazał Pan także, że wszystkie wytworzone przez Pana Programy odpowiadają indywidualnym potrzebom kontrahentów. Każdy z Programów cechuje się oryginalnością i żaden z nich nie jest wyłącznie powieleniem\ skopiowaniem innego programu komputerowego. W Pana działalności powstają programy podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pana działalność jest ukierunkowana na nowe odkrycia (działalność nowatorska – umożliwia pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów, procesów lub systemów). Pana działalność jest oparta na oryginalnych koncepcjach i hipotezach (działalność twórcza wykluczająca wszelkie rutynowe, odtwórcze działania związane np. ze zmianami w produkcie).

W uzupełnieniu wniosku podkreśla Pan, że prowadzona przez Pana działalność nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do oferowanych produktów, ponieważ wytworzenie zupełnie nowego produktu dedykowanego dla konkretnego klienta i dopasowanego pod jego potrzeby nie posiada w sobie znamion rutynowości. Każdy realizowany przez Pana projekt (program komputerowy) wymaga indywidualnego podejścia, szeregu działań, w trakcie których powstają jego poszczególne elementy, a końcowy produkt wyróżnia się na tle wcześniejszych produktów oferowanych przez Pana.

Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie tworzenia wymienionych programów komputerowym ma twórczy charakter.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN – słowo systematyczny oznacza: (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Wyjaśnił Pan, że praca nad Programami oparta jest o wybraną przez Pana razem z kontrahentem metodologię, która jest dostosowana do tworzonego programu komputerowego. Zasadą jest jednak, że długoterminowe cele są podzielone na stworzenie mniejszych funkcjonalności Programów. W pracy nad programami komputerowymi prowadzony jest harmonogram prac, w tym są raportowane dla kontrahentów postępy prac oraz planowane kolejne kroki. Wskazał Pan również, że planuje Pan realizowane dla kontrahentów prace zarówno pod względem formalnym, jak i uwzględnia Pan realizowane prace w budżecie. Charakter Pana działalności jest systematyczny, ze względu na planowanie poszczególnych działań realizowanych dla kontrahentów z uwzględnieniem do tego celu zasobów ludzkich oraz finansowych.

Zatem kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej, tj. prowadzenie działalności w sposób systematyczny, w odniesieniu do wskazanych przez Pana programów komputerowych jest spełnione.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniu wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan tworzeniem programów komputerowych w wybranych technologiach dla swoich kontrahentów. Jak Pan wskazał – prowadzi Pan działania obejmujące nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Zdobywana oraz wykreowana w ten sposób wiedza służy projektowaniu oraz wdrażaniu nowych usług oferowanych przez Pana. Podkreślił Pan, że jest to działalność dotycząca produktów, ponieważ prowadzi do wytwarzania zupełnie nowego produktu dedykowanego dla konkretnego klienta i dopasowanego pod jego potrzeby. Każdy realizowany przez Pana projekt (program komputerowy) wymaga indywidualnego podejścia, szeregu działań, w trakcie których powstają jego poszczególne elementy, a końcowy produkt wyróżnia się na tle wcześniejszych produktów oferowanych przez Pana. W uzupełnieniu wniosku podał Pan również, że Pana działalność gospodarcza polegająca na tworzeniu nowych programów komputerowych jest działalnością bez wątpienia nowatorską, umożliwiającą pozyskanie nowej wiedzy, w szczególności w kontekście rozwoju nowych koncepcji i pomysłów związanych z projektowaniem nowych produktów, procesów lub systemów. W opisie stworzonych programów dla swoich klientów przedstawił Pan szereg języków programowania, a także platform programistycznych, z których Pan korzystał i które są niezbędne do wytworzenia poszczególnych programów komputerowych. Zasobami wiedzy, które Pan wykorzystuje przy planowaniu projektu, są technologie informatyczne, czyli Pana wiedza o oprogramowaniu i narzędziach informatycznych, występujących zarówno w ogólnym stanie nauki, jak i w środowisku, w którym funkcjonować ma program przez Pana wytworzony.

Zatem powyższe pozwala stwierdzić, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań.

Ponadto, kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:

-badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz

-prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Zwracam uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.

Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:

·nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;

·wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.

Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno:

·nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej;

·łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności między wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych oraz między umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych;

·kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych;

·wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych.

Co istotne, całość ww. czynności służy:

·planowaniu produkcji oraz

·projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.

Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.

Jak wskazał Pan we wniosku, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się Pan tworzeniem programów komputerowych w wybranych technologiach dla swoich kontrahentów. Zarówno we wniosku, jak i w uzupełnieniu sprawy podał Pan, że wykonuje Pan prace polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z zakresu narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzone do nich, nawet jeżeli takie mają charakter ulepszeń. Zdobywana lub wykreowana w ten sposób wiedza, służy Panu do projektowania i wdrażania nowych usług oferowanych przez Pana. Podkreśla Pan, że nie jest to działalność obejmująca rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oferowanych produktów, ponieważ wytworzenie zupełnie nowego produktu dedykowanego dla konkretnego klienta i dopasowanego pod jego potrzeby, nie posiada w sobie znamion rutynowości. Każdy realizowany przez Pana projekt wymaga indywidualnego podejścia oraz szeregu działań, w trakcie których powstają jego poszczególne elementy, a końcowy produkt wyróżnia się na tle wcześniejszych produktów oferowanych przez Pana. Wskazał Pan także, że przy tworzeniu programów komputerowych korzystał z następujących języków programowania: (…).

Zatem powyższe pozwala stwierdzić, że opisana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.

Podkreślam przy tym, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – takich jak te, które zostały wymienione przez Pana we wniosku i w warunkach działalności wynikającej z wniosku i jego uzupełnienia.

Podsumowanie: działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania (programów komputerowych) spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W wyżej wymienionym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił m.in. sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy) - przepis ten dotyczy sytuacji, w której podatnik przenosi kwalifikowane prawo własności intelektualnej na rzecz nabywcy.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zatem podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto wskazuję, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Podkreślam, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wskazuję, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie On koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady Nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podkreślam, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, wskazuję, że:

-tworzy Pan wymienione w opisie sprawy programy komputerowe w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności badawczo-rozwojowej, spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

-efektem Pana twórczych prac są każdorazowo odrębne programy komputerowe – utwory podlegające ochronie określonej w art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

-dokonuje Pan odpłatnego przeniesienia autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania w zamian za stosowne wynagrodzenie;

-prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazuję także, że oprogramowanie – definiowane, jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2059 ze zm.)

Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu – copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

Ponieważ w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie powyższego – dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (oprogramowania), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Podkreślam że w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest wyłącznie autorskie prawo do programu komputerowego.

Tylko i wyłącznie dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą bowiem stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową.

Zatem preferencyjnemu opodatkowaniu podlega wyłączenie ta część uzyskanego dochodu, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągane przez Pana to bowiem dochody z praw autorskich do programów komputerowych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyłącznie dochód z powyższego tytułu może stanowić podstawę do wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako podstawy opodatkowania 5% stawką podatku dochodowego, który to kwalifikowany dochód ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika Nexus.

Prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w której wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Podsumowanie: w związku z opisanym stanem faktycznym prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38 i pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz spełnia pozostałe przesłanki z art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalające skorzystać Panu z opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania.

Wątpliwości Pana budzi również kwestia uznania kosztów poniesionych na:

-sprzęt komputerowy (komputer, monitor, urządzenia peryferyjne: klawiatura, mysz, głośnik, słuchawki, kamerka, drukarka, pamięć USB, modem do odbioru sygnału Internetu);

-licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne (…);

-sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania (tablet, smartphone);

-przestrzeń wirtualną, tzw. (…) (miesięczny abonament);

-szkolenia branżowe ;

-literaturę fachową (podręczniki, książki, czasopisma);

-wydatki na Internet, telefon;

-samochód służbowy (osobowy) oraz koszty jego eksploatacji (rata leasingu oraz paliwo, serwis pojazdu, wymienne części eksploatacyjne, opłaty za przejazd płatnymi autostradami, drogami, opłaty parkingowe, ubezpieczenie pojazdu, przeglądy techniczne, koszty związane z czyszczeniem pojazdu, myjnia);

-podróże służbowe (koszty podróży takimi środkami, jak: taxi, komunikacja miejska, autobusy prywatnych przewoźników, pociągi, samoloty);

-materiały biurowe (artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze, tonery, tablice) oraz koszty wyposażenia biura (zakup biurek, krzeseł obrotowych);

-usługi księgowe;

-usługi doradztwa prawnego (koszt zakupu opinii prawnej, koszt sporządzenia wniosku o interpretację indywidualną – opłaty konieczne z tytułu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej);

-licencje oprogramowania komputerowego;

-reklamę oraz marketing firmowy (doradztwo w zakresie działań marketingowych, zakup przedmiotów służących do reklamy: wizytówki, banery, gadżety firmowe, ulotki, projekty graficzne, reklamy w social mediach)

za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zauważam, że istotne jest to, aby ze wskaźnikaNexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik Nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

-wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

-kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

-dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik Nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Pan powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r.:

Należy także wspomnieć, że wskaźnik Nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

-wskaźnika Nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

-dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

-wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie mogą natomiast stanowić koszty opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ nie ma ona związku z wytworzeniem, rozwinięciem bądź modyfikacją kwalifikowanego IP. Dlatego też nie może zawierać się we wskaźniku Nexus.

Nie może Pan również ująć we wskaźniku Nexus wydatków poniesionych na reklamę oraz marketing firmowy (doradztwo w zakresie działań marketingowych, zakup przedmiotów służących do reklamy: wizytówki, banery, gadżety firmowe, ulotki, projekty graficzne, reklamy w social mediach). Jak wynika z wniosku, koszty te zawierają doradztwo w zakresie działań marketingowych służących pozyskaniu nowych klientów. Z opisanych we wniosku i uzupełnieniu okoliczności nie wynika, aby reklama oraz marketing firmowy pozostawał w bezpośrednim związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, a w konsekwencji z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego IP. Zauważam, że wydatki o charakterze reklamowym nie są związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a z jego późniejszą komercjalizacją. Kierując się powyższym, koszty reklamy oraz marketingu firmowego nie mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W ust. 118 Objaśnień podatkowych opublikowanych przez Ministerstwo Finansów, dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej wyjaśniono, że do kosztów, o których mowa we wskaźniku Nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W świetle powyższego wydatki wymienione przez Pana w opisie sprawy, poniesione na:

-sprzęt komputerowy (komputer, monitor, urządzenia peryferyjne: klawiatura, mysz, głośnik, słuchawki, kamerka, drukarka, pamięć USB, modem do odbioru sygnału Internetu);

-licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne (…);

-sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania (tablet, smartphone);

-przestrzeń wirtualną, tzw. (…) (miesięczny abonament);

-szkolenia branżowe ;

-literaturę fachową (podręczniki, książki, czasopisma);

-wydatki na Internet, telefon;

-samochód służbowy (osobowy) oraz koszty jego eksploatacji (rata leasingu oraz paliwo, serwis pojazdu, wymienne części eksploatacyjne, opłaty za przejazd płatnymi autostradami, drogami, opłaty parkingowe, ubezpieczenie pojazdu, przeglądy techniczne, koszty związane z czyszczeniem pojazdu, myjnia);

-podróże służbowe (koszty podróży takimi środkami, jak: taxi, komunikacja miejska, autobusy prywatnych przewoźników, pociągi, samoloty);

-materiały biurowe (artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze, tonery, tablice) oraz koszty wyposażenia biura (zakup biurek, krzeseł obrotowych);

-usługi księgowe;

-usługi doradztwa prawnego (koszt zakupu opinii prawnej, koszt sporządzenia wniosku o interpretację indywidualną – opłaty konieczne z tytułu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – z wyjątkiem kosztu opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej);

-licencje oprogramowania komputerowego;

mogą stanowić koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględnione przy wyliczaniu Nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP, w zakresie, w jakim służyły/będą służyły prowadzeniu prac rozwojowych, których efektem było/będzie powstanie kwalifikowanego IP.

Jednocześnie do kosztów bezpośrednio związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie może Pan zaliczyć opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej, ponieważ nie stanowi ona kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ – jako opłata finansowa– podlega wyłączeniu na podstawie art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do kalkulacji wskaźnika nexus (litera a) nie będzie Pan mógł także ująć kosztów, które poniesie Pan na reklamę i marketing firmowy (doradztwo w zakresie działań marketingowych, zakup przedmiotów służących do reklamy: wizytówki, banery, gadżety firmowe, ulotki, projekty graficzne, reklamy w social mediach). Trudno bowiem stwierdzić, że wydatki te związane są z prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalnością badawczo-rozwojową. Jak Pan wskazał – koszt ten zawiera doradztwo w zakresie działań marketingowych służących pozyskaniu nowych klientów. Dlatego też ponoszenie tych wydatków stanowi wydatki związane z Pana działalnością w ujęciu ogólnym, a nie z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym przedstawione okoliczności dotyczące kosztów na reklamę i marketing firmowy wskazują na brak bezpośredniego związku z wytworzeniem IP, w konsekwencji wydatki te nie będą stanowić kosztów, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podsumowanie: wydatki ponoszone przez Pana na: sprzęt komputerowy (komputer, monitor, urządzenia peryferyjne: klawiatura, mysz, głośnik, słuchawki, kamerka, drukarka, pamięć USB, modem do odbioru sygnału Internetu), licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne (…), sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania (tablet, smartphone), przestrzeń wirtualną, tzw. (…) (miesięczny abonament), szkolenia branżowe, literaturę fachową (podręczniki, książki, czasopisma), wydatki na Internet, telefon, samochód służbowy (osobowy) oraz koszty jego eksploatacji (rata leasingu oraz paliwo, serwis pojazdu, wymienne części eksploatacyjne, opłaty za przejazd płatnymi autostradami, drogami, opłaty parkingowe, ubezpieczenie pojazdu, przeglądy techniczne, koszty związane z czyszczeniem pojazdu, myjnia), podróże służbowe (koszty podróży takimi środkami, jak: taxi, komunikacja miejska, autobusy prywatnych przewoźników, pociągi, samoloty), materiały biurowe (artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze, tonery, tablice) oraz koszty wyposażenia biura (zakup biurek, krzeseł obrotowych), usługi księgowe, usługi doradztwa prawnego (koszt zakupu opinii prawnej, koszt sporządzenia wniosku o interpretację indywidualną – opłaty konieczne z tytułu złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – z wyjątkiem kosztu opłaty za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej), licencje oprogramowania komputerowego, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, są one kosztami do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jednocześnie do kosztów bezpośrednio związanych z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie może Pan zaliczyć opłaty za wydanie interpretacji indywidualnej, a także kosztów reklamy oraz marketingu firmowego (doradztwo w zakresie działań marketingowych, zakup przedmiotów służących do reklamy: wizytówki, banery, gadżety firmowe, ulotki, projekty graficzne, reklamy w social mediach).

Przechodząc do kwestii ulgi na działalność badawczo-rozwojową w powiązaniu z ulgą IP BOX wskazuję, że zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 26e ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób:

Zgodnie natomiast z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 26e ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Należy mieć na uwadze również brzmienie przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy stwierdzam, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

-podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

-w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

-podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

-kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

-koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zwracam uwagę, że w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 roku ulga badawczo-rozwojowa nie podlegała uwzględnieniu w obliczeniu podstawy opodatkowania podlegającej 5% podatkowi z IP Box, a więc podatnik nie mógł równocześnie stosować ulgi badawczo-rozwojowej oraz 5% opodatkowania w stosunku do jednego (tego samego) dochodu.

Podatnikowi przysługiwało wprawdzie prawo do skorzystania z obu rozwiązań w tym samym roku podatkowym, jednak wobec różnych kategorii dochodu (tj. ulga badawczo-rozwojowa w odniesieniu do dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych, natomiast opodatkowanie 5% stawką podatku do dochodu z kwalifikowanych praw własności).

Odliczeniu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej mogły więc podlegać koszty kwalifikowane, o ile koszty te nie były rozliczone w ramach ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu IP Box. Warunkiem dokonania odliczenia kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi badawczo-rozwojowej było ich uwzględnienie w obliczeniu dochodu objętego opodatkowaniem wg zasad ogólnych.

Wyjaśniam, że od 1 stycznia 2022 r. zgodnie z art. 1 pkt 55 lit. b ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca ust. 9a, zgodnie z którym:

Z uzasadnienia wprowadzenia tej regulacji wynika, że przepis ten umożliwia podatnikowi, który osiąga dochody z kwalifikowanych IP i opodatkowuje je preferencyjną 5% stawką podatku, korzystanie jednocześnie z odliczenia w ramach ulgi B+R. Przepis wprowadza możliwość odliczania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R (kosztów kwalifikowanych), (...) od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego zgodnie z 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odliczenie kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R możliwe będzie w stosunku do tych kosztów uzyskania przychodu, które są związane z danym kwalifikowanym IP, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, która doprowadziła do jego wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia.

Przepis ten umożliwia jedynie zatem odliczenie kosztów kwalifikowanych ulgi B+R od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opodatkowanego stawką 5%, co nie było możliwe w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 roku.

Koszty kwalifikowane ulgi badawczo-rozwojowej, które zostaną uwzględnione jako koszt w celu ustalenia dochodu z IP BOX, nadal nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi badawczo-rozwojowej od dochodu ustalonego wg zasad ogólnych.

Stąd stwierdzam, że nowowprowadzony przepis art. 30ca ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uprawnia do dokonywania odliczeń wg zasady zaproponowanej przez Pana.

Podsumowanie: nie jest Pan uprawniony do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej kumulatywnie z ulgą IP Box w myśl art. 30ca ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla wydatków poniesionych od 1 stycznia 2022 roku.

W konsekwencji wydatki poniesione przez Pana na:

-należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

-należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu

nie mogą zostać uznane za koszty, które mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych.

Pana wątpliwość budzi również możliwość skorzystania z ulgi na wsparcie innowacyjnych pracowników od 1 stycznia 2022 roku w myśl art. 26eb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.; dalej: ustawa Nowelizująca), która weszła w życie 1 stycznia 2022 r., wprowadzono przepisy mające zdynamizować rozwój gospodarczy kraju przez system ulg podatkowych. Należy do nich m.in. tzw. „ulga na innowacyjnych pracowników”.

Zgodnie z art. 26eb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast, stosownie do art. 26eb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 26eb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26eb ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26eb ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26eb ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 26eb ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wskazuję, że ulga na innowacyjnych pracowników dotyczy tych przedsiębiorców, którzy nie mogli w poprzednim roku w pełni skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, bo np. ponieśli stratę lub wysokość ich dochodu z działalności gospodarczej była niższa od kwoty przysługujących im odliczeń z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej. Odliczenia dokonuje się po zeznaniu za poprzedni rok – ten, w którym powstała nieodliczona część ulgi badawczo-rozwojowej.

Dzięki uldze na innowacyjnych pracowników podatnicy, jako płatnicy, mogą zmniejszyć kwotę zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń osób zaangażowanych w działalność badawczo-rozwojową (w tym na podstawie umowy o pracę, umowy zlecenia). Warunkiem jest to, aby zatrudnieni poświęcali takiej aktywności co najmniej 50% swojego czasu pracy.

Tym samym, niewykorzystaną za poprzedni rok kwotę ulgi badawczo-rozwojowej odlicza się od bieżących zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzeń innowacyjnych pracowników. Zwracam uwagę na fakt, że tzw. ulga na innowacyjnych pracowników prowadzi wyłącznie do zwolnienia podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (pełniącego rolę płatnika zaliczek) z obowiązku wpłaty pobranych środków z wynagrodzeń/ świadczeń pracowników do urzędu skarbowego. Tym samym, podmiot korzystający z ulgi na innowacyjnych pracowników nie jest zwolniony z obowiązku poboru zaliczki na podatek, lecz wyłącznie z obowiązku ich odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego. Z ulgi na innowacyjnych pracowników wynika również, że ulga ta uprawnia wyłącznie do zwolnienia podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych (pełniącego rolę płatnika zaliczek) z obowiązku wpłaty pobranych środków z wynagrodzeń/ świadczeń. Tym samym, odwołuje się ona do konkretnej zaliczki (pobranej w miesiącu przypadającym bezpośrednio po złożeniu zeznania), ustanawiając wyraźną granicę, które zaliczki mogą podlegać pomniejszeniu, a które nie mogą być pomniejszone w ramach wskazanej ulgi.

Wskazuję również, że to wysokość niewykorzystanego odliczenia w ramach ulgi badawczo-rozwojowej dotycząca kosztów kwalifikowanych może być podstawą do odliczenia w ramach ulgi na innowacyjnych pracowników i to ta wartość określa limit odliczeń w ramach ulgi na innowacyjnych pracowników.

Ponieważ nie jest Pan uprawniony do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, stwierdzam, że nie jest Pan też uprawniony do skorzystania z ulgi na wsparcie innowacyjnych pracowników od 1 stycznia 2022 r.

Podsumowanie: w opisanym stanie faktycznym nie jest Pan uprawniony do skorzystania z ulgi na wsparcie innowacyjnych pracowników od 1 stycznia 2022 roku w myśl art. 26eb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383ze zm. ).