Interpretacja indywidualna z dnia 4 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-1.4012.168.2024.2.RMA

Prawo do odliczenia podatku naliczonego od przebudowywanej stacji uzdatniania wody prewspółczynnikiem zakładu budżetowego.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia i zwrotu podatku od towarów i usług z tytułu wykonania zadania przy zastosowaniu prewspółczynnika zakładu gospodarki komunalnej. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 13 maja 2024 r. (wpływ 14 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W 2010 r. Gmina (...) dokonała zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towaru i usług VAT i stale jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. W celu zapewnienia poprawności i spójności rozliczeń podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2017 r. na podstawie zarządzenia nr (...) Burmistrza (...) z dnia 30 listopada 2016 r. w sprawie zasad centralizacji rozliczeń podatku od towarów i usług (VAT) Gmina (...) wraz z jednostkami podległymi działa na zasadzie centralizacji.

Jednostki organizacyjne Gminy (...) w pozycjach:

(...)

przedkładają coroczne kalkulacje sposobu wyliczania prewspółczynnika zezwalającego na pomniejszenie podatku należnego Urzędowi Skarbowemu o podatek naliczony od sprzedaży zgodnie z zapisem Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakazu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatków oraz procentowego rozliczania struktury sprzedaży (współczynnika, proporcji), stanowiącego roczny udział w czynnościach opodatkowanych w ogólnej sprzedaży podlegającej opodatkowaniu - zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Gmina w ramach prowadzonej działalności realizuje szereg zadań nałożonych na nią przepisami prawa, w tym zadania o charakterze użyteczności publicznej polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę.

W 2024 r. Gmina (...) przystąpi do realizacji zadania „(...)”. Zadanie będzie polegało na wykonaniu odwiertu studni głębinowej na terenie istniejącej już stacji uzdatniania wody w (...) oraz montażu na stacjach uzdatniania wody w (...) agregatów prądotwórczych do awaryjnego zasilania urządzeń obydwu stacji w przypadku wystąpienia braku zasilania z sieci zewnętrznej. Powyższe zadanie w całości zostanie zrealizowane ze środków pozyskanych z Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 na realizację operacji typu „Gospodarka wodno-ściekowa”. Wartość zadania szacuje się na (...) zł.

Nowo wybudowana studnia zostanie wpięta do istniejącej już sieci wodociągowej, z której korzystają mieszkańcy, instytucje oraz jednostki organizacyjne gminy. Po zakończeniu inwestycji oraz oddaniu jej do użytku administratorem infrastruktury będzie jednostka organizacyjna Gminy (...), tj. Zakład Gospodarki Komunalnej, który to na podstawie zawartych już umów cywilnoprawnych za zużytą wodę obciąża beneficjentów fakturami VAT. Z uwagi na fakt, iż Zakład Gospodarki Komunalnej jest jednostką organizacyjną Gminy (...) to podatek należny z tego tytułu ujmowany jest w scentralizowanym rozliczeniu VAT Gminy, natomiast sprzedaż realizowana na rzecz Gminy i jednostek organizacyjnych ma charakter wewnętrzny i nie podlega podatkowi VAT, w związku z tym wystawiana jest nota obciążeniowa.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług związanych z realizacją zadania inwestycyjnego „(...)” będą wystawione w następujący sposób:

(...)

Realizacja zadania ewidencjonowana będzie w księgach rachunkowych Urzędu Miejskiego w (...) jako jednostki budżetowej obsługującej budżet Gminy (...).

Gmina nie zna sposobu, aby wydatki związane z przebudową stacji uzdatniania wody, tj. budowa nowej studni oraz montaż agregatów prądotwórczych jako awaryjne zasilanie do stacji uzdatniania wody w (...) bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności (opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej VAT).

Gmina realizując projekt wykona zadanie własne gminy nałożone na jednostkę samorządu terytorialnego przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym, w szczególności art. 7 ust. 1 pkt 3. Głównym celem projektu jest zaspokojenie obecnego i przyszłego zapotrzebowania na wodę dla mieszkańców gminy. Cel ten wiąże się z utrzymaniem wzrostu społeczno-gospodarczego gminy. Zaspokojenie rosnących potrzeb mieszkańców na dostawy wody wiąże się z zapewnieniem ciągłej podaży wody dla ludności oraz zabezpieczeniem odpowiedniej ilości wody dla potrzeb ogólnokomunalnych.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Zakład Gospodarki Komunalnej jest samorządowym zakładem budżetowym powstałym na mocy Uchwały nr (...) z dnia 13 grudnia 2010 r.

Pytanie (sprecyzowane w uzupełnieniu z 13 maja 2024 r.)

Czy Gminie (...) przysługuje prawo do odliczenia i zwrotu podatku VAT (tj. pomniejszenia podatku należnego do Urzędu Skarbowego o podatek naliczony od sprzedaży) z tytułu wykonania zadania: „(...)” ustalonej proporcją Zakładu Gospodarki Komunalnej w (...)?

Państwa stanowisko w sprawie

Gmina (...) w związku z realizacją zadania inwestycyjnego „(...)” będzie miała możliwość odliczenia i zwrotu podatku VAT (tj. odliczenia podatku należnego do Urzędu Skarbowego o podatek naliczony od sprzedaży) nie w całości a jedynie w części ustalonej proporcją Zakładu Gospodarki Komunalnej w (...). Pomimo, iż wskazane zadanie inwestycyjne stanowi zadanie własne gminy określone w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym to w części dotyczącej osób fizycznych następuje sprzedaż opodatkowana z wykorzystaniem wskazanego zadania z zastosowaniem umów cywilnoprawnych zgodnie z art. 86 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Powołując się na wskazane przepisy prawa Gminie (...) przysługuje prawo do odliczenia i zwrot podatku VAT w części ustalonej proporcją Zakładu Gospodarki Komunalnej w (...), który to działa w systemie centralizacji rozliczeń podatku VAT z Gminą (...). Z kolei Gmina (...) nie może odliczyć podatku VAT z tej części, gdzie dokonuje się dostawy wody do jednostek organizacyjnych gminy, z którymi Zakład Gospodarki Komunalnej rozlicza się na podstawie not księgowych w wartościach netto.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy:

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika zostały określone w art. 87 ust. 2-6n ustawy.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje gdy:

• podatek odlicza podatnik podatku od towarów i usług,
• towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Warunkiem, który daje podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług, których nie będzie wykorzystywał do wykonywania czynności opodatkowanych (czyli czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi).

Art. 88 ustawy zawiera listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Tylko podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma prawo do odliczenia podatku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te są podatnikami VAT w przypadku wykonywanych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności:

• czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników,
• czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Rolę gminy określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609):

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (t. j. Dz. U. z 2018 r. poz. 280):

W myśl art. 4 ustawy z dnia 5 września 2016 r.:

Jak stanowi art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 5 września 2016 r.:

Podatnikiem dla wszelkich czynności realizowanych przez jednostki utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego jest ta jednostka. Zatem wszystkie czynności wykonywane przez te jednostki na rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła (np. gminę), a czynności dokonywane między tymi jednostkami mają charakter wewnętrzny.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a ustawy, zgodnie z którym:

Stosownie do art. 86 ust. 2b ustawy:

W myśl art. 86 ust. 22 ustawy:

Na podstawie powyższej delegacji zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

W myśl § 1 pkt 1 i 2 rozporządzenia:

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

Zgodnie z § 2 pkt 8 rozporządzenia:

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia:

Stosownie do § 3 ust. 4 rozporządzenia:

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Od 1 stycznia 2017 r. na podstawie zarządzenia Burmistrza wraz z jednostkami podległymi działają Państwo na zasadzie centralizacji.

W 2024 r. przystąpią Państwo do realizacji zadania „(...)”. Zadanie będzie polegało na wykonaniu odwiertu studni głębinowej oraz montażu agregatów prądotwórczych do awaryjnego zasilania urządzeń.

Nowo wybudowana studnia zostanie wpięta do istniejącej już sieci wodociągowej, z której korzystają mieszkańcy, instytucje oraz jednostki organizacyjne gminy. Po zakończeniu inwestycji oraz oddaniu jej do użytku administratorem infrastruktury będzie Państwa jednostka organizacyjna, tj. Zakład Gospodarki Komunalnej w (...) (samorządowy zakład budżetowy). Zakład na podstawie zawartych już umów cywilnoprawnych za zużytą wodę obciąża beneficjentów fakturami VAT; sprzedaż realizowana na rzecz Państwa i Państwa jednostek organizacyjnych ma charakter wewnętrzny i nie podlega podatkowi VAT.

Nie znają Państwo sposobu, aby wydatki związane z przebudową stacji uzdatniania wody bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności (opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej VAT).

Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy przysługuje Państwu prawo do odliczenia i zwrotu podatku VAT z tytułu wykonania ww. zadania ustaloną proporcją Zakładu Gospodarki Komunalnej w (...).

Z ww. przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego podatnik powinien w pierwszej kolejności przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy odlicza podatek naliczony w całości. Brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do podatku naliczonego związanego z towarami i usługami wykorzystywanymi do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi oraz zwolnionych z opodatkowania.

Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić „sposób określenia proporcji” (prewspółczynnik), o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy. Jednocześnie Minister Finansów w ww. rozporządzeniu z dnia 17 grudnia 2015 r. określił dla jednostek samorządu terytorialnego sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanych przez te jednostki działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Jak Państwo wskazali, nie znają Państwo sposobu, aby wydatki związane z przebudową stacji uzdatniania wody bezpośrednio przyporządkować do określonej grupy czynności. Po zakończeniu inwestycji oraz oddaniu jej do użytku Państwa jednostka organizacyjna, tj. Zakład Gospodarki Komunalnej (samorządowy zakład budżetowy) będzie ją wykorzystywał do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (Zakład na podstawie zawartych już umów cywilnoprawnych za zużytą wodę obciąża beneficjentów fakturami VAT) oraz do czynności niepodlegających opodatkowaniu (sprzedaż realizowana na rzecz Państwa i Państwa jednostek organizacyjnych mająca charakter wewnętrzny).

Tym samym zachodzi sytuacja, o której mowa powyżej - wydatki służą zarówno do celów wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza oraz nie mają Państwo możliwości przyporządkowania tych wydatków do jednego rodzaju czynności.

Zatem mają Państwo prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dotyczących wykonania zadania „(...)” przy zastosowaniu prewspółczynnika Państwa jednostki budżetowej - Zakładu Gospodarki Komunalnej w (...), zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a-2h ustawy oraz § 3 ust. 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Jednocześnie będą mieć Państwo prawo do otrzymania z tego tytułu zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).