Interpretacja indywidualna z dnia 31 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.134.2024.4.AN

- czy przyznanie przez Spółkę na rzecz odbiorcy energii elektrycznej Premii określonej w § 50b ust. 1 Rozporządzenia, skutkuje zmniejszeniem (korektą) przychodu Spółki w CIT, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz danego odbiorcy; - czy Premia zmniejsza (koryguje) przychód Spółki z tytułu sprzedaży energii dokonanej w 2023 r. i tym samym w przypadku gdy: a) Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. i kończący się w 2023 r. Premia powinna obniżyć przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2023; b) Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. ale kończący się w roku 2024 (np. okres rozliczeniowy: 14 grudnia 2023 r. - 13 luty 2024 r.) Premia powinna obniżyć przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2024 (w podanym przykładzie: przychód za luty 2024 r.).

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

1 marca 2024 r., za pośrednictwem systemu ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z 29 lutego 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczący m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

- przyznanie przez Spółkę na rzecz odbiorcy energii elektrycznej Premii określonej w § 50b ust. 1 Rozporządzenia, skutkuje zmniejszeniem (korektą) przychodu Spółki w CIT, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz danego odbiorcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

- Premia zmniejsza (koryguje) przychód Spółki z tytułu sprzedaży energii dokonanej w 2023 r. i tym samym w przypadku gdy:

a)Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. i kończący się w 2023 r. Premia powinna obniżyć przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2023;

b)Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. ale kończący się w roku 2024 (np. okres rozliczeniowy: 14 grudnia 2023 r. - 13 luty 2024 r.) Premia powinna obniżyć przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2024 (w podanym przykładzie: przychód za luty 2024 r.).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 kwietnia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka akcyjna (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”), należy do Grupy Kapitałowej (…) (dalej: Grupa), zajmującej się przede wszystkim dystrybucją energii (…).

Na rynku energii elektrycznej w Polsce od kilkunastu miesięcy obserwowany jest wzrost cen energii elektrycznej, który spowodowany jest szeregiem niesprzyjających okoliczności - inflacją, wojną na Ukrainie i zwiększonym zapotrzebowaniem na energię.

Sytuację związaną ze wzrostem cen energii elektrycznej najbardziej odczuli odbiorcy energii elektrycznej w gospodarstwach domowych, podmioty użyteczności publicznej jak również sektor mikro, małych i średnich przedsiębiorstw.

W celu zminimalizowania podwyżek cen energii elektrycznej dla ww. grup odbiorców, a także zwiększenia bezpieczeństwa energetycznego obywateli przez zagwarantowanie ciągłości dostaw energii elektrycznej do gospodarstw domowych, dla podmiotów realizujących zadania z zakresu użyteczności publicznej, jak również dla sektora małych i średnich przedsiębiorstw wprowadzono szczególne rozwiązania osłonowe.

Rozwiązania te mają na celu zminimalizowanie negatywnych skutków społeczno-gospodarczych związanych ze znaczącym wzrostem cen energii elektrycznej w 2023 r. w zatwierdzanych taryfach dla obrotu energią elektryczną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki oraz w świadczonych ofertach sprzedawców energii opartych na zasadach wynikających z postanowień umownych pomiędzy sprzedawcami a odbiorcami energii elektrycznej.

Rozwiązania osłonowe zostały przewidziane m.in. w następujących aktach prawnych:

1)rozporządzeniu Ministra Klimatu i Środowiska z dnia 9 września 2023 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie sposobu kształtowania i kalkulacji taryf oraz sposobu rozliczeń w obrocie energią elektryczną (Dz. U. poz. 1847) – (dalej: „Rozporządzenie”);

2)ustawie z dnia 7 października 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1704 z późn. zm.);

3)ustawie z dnia 27 października 2022 r. o środkach nadzwyczajnych mających na celu ograniczenie wysokości cenenergii elektrycznej oraz wsparciu niektórych odbiorców w 2023 roku (Dz. U. poz. 2243 z późn. zm.).

Na mocy Rozporządzenia został dodany § 50b ust. 1, zgodnie z którym przedsiębiorstwo energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną w rozliczeniach za 2023 r. z odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym obniża wyliczoną kwotę należności o kwotę równą 12% iloczynu średniej ceny energii elektrycznej (dalej: „Premia”) opublikowanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na 2022 r., na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 października 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej (Dz. U. z 2023 r. poz. 1704 i 1785) dla grupy taryfowej G11, oraz wolumenu energii wynoszącego 2523 kWh, w przypadku gdy dany odbiorca energii elektrycznej w gospodarstwie domowym spełni jeden z sześciu wymienionych w Rozporządzeniu warunków, tj.

1)w okresie co najmniej trzech następujących po sobie miesięcy między dniem 1 stycznia 2023 r. a dniem 30 września 2023 r. zmniejszył zużycie energii elektrycznej w punkcie poboru energii do poziomu poniżej 95% zużycia energii elektrycznej tego odbiorcy w odniesieniu do tych samych trzech następujących po sobie miesięcy między dniem 1 stycznia 2022 r. a dniem 30 września 2022 r. lub

2)zweryfikował i potwierdził poprawność swoich danych znajdujących się w posiadaniu przedsiębiorstwa energetycznego wykonującego działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną, lub

3)wyraził zgodę na otrzymywanie od przedsiębiorstwa energetycznego wykonującego działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną korespondencji, w szczególności faktur VAT, za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 18 lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz. U. z 2020 r. poz. 344) lub w dedykowanym do obsługi odbiorców portalu internetowym, lub

4)wyraził zgodę na otrzymywanie od przedsiębiorstwa energetycznego wykonującego działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną informacji dotyczących produktów i usług świadczonych przez to przedsiębiorstwo, lub

5)jest prosumentem energii odnawialnej w rozumieniu art. 2 pkt 27a ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii, lub

6)złożył oświadczenie, o którym mowa w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 7 października 2022 r. o szczególnych rozwiązaniach służących ochronie odbiorców energii elektrycznej w 2023 roku w związku z sytuacją na rynku energii elektrycznej.

Terminem na spełnienie jednego z warunków tj. z pkt 2, pkt 3 i pkt 4 był 15 grudnia 2023 r., natomiast z pkt 5 i pkt 6 - 31 grudnia 2023 r. Spółka wskazuje, że sposób realizacji postanowień Rozporządzenia będzie wyglądał następująco:

- każdy z odbiorców energii elektrycznej uprawniony do otrzymania Premii na podstawie Rozporządzenia otrzyma ją za pośrednictwem indywidualnego konta klienta, które służy Spółce do prowadzenia rozliczeń/salda płatności z tytułu nabycia energii elektrycznej przez odbiorcę;

- przyznanie Premii nastąpi bez zbędnej zwłoki, ale nie później niż w ostatniej fakturze za energię elektryczną za 2023 r.; przy czym ostatnia faktura za energię elektryczną za ostatni okres rozliczeniowy obejmujący 2023 r. może być wystawiona zarówno w 2023 r. jak również w 2024 r., w związku z faktem, iż część okresów rozliczeniowych rozpoczyna się, np. w grudniu 2023 r., a kończy w lutym 2024 r. (przykładowy okres rozliczeniowy to np.: 14 grudnia 2023 r. - 13 luty 2024 r.); w rezultacie część faktur obejmujących również należność za energię elektryczną z 2023 r. zostanie wystawionych w 2024 r. i koniec okresu rozliczeniowego może przypadać na 2024 r.;

- przyznanie Premii przez Spółkę będzie odbywało się poprzez wystawienie faktury korygującej in minus do ostatniego okresu rozliczeniowego obejmującego 2023 r. z tytułu sprzedaży energii elektrycznej;

- jeżeli przyznana Premia będzie wyższa niż całkowita kwota należności z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wykazana w ostatniej fakturze obejmującej energię elektryczną za 2023 r., to pozostała nadwyżka Premii zostanie ujęta w fakturze korygującej lub fakturach korygujących in minus wystawionej do faktury z tytułu sprzedaży energii elektrycznej za wcześniejszy okres rozliczeniowy, aż do rozliczenia całej kwoty Premii (w efekcie Spółka może wystawić jedną lub kilka faktur korygujących in minus);

- po przyznaniu Premii Spółka przeprowadzi weryfikację spełnienia warunków, o których mowa w § 50b ust. 1 Rozporządzenia;

- w sytuacji jeżeli Spółka stwierdzi, że odbiorcy energii elektrycznej nie przysługiwało prawo do otrzymania Premii, a taka Premia została przyznana to, Spółka skoryguje rozliczenia z nabywcą poprzez wystawienie faktury korygującej in plus o kwotę przyznanej Premii, co będzie miało miejsce nie później niż do dnia 31 grudnia 2024 r.

Pytania

1. Czy przyznanie przez Spółkę na rzecz odbiorcy energii elektrycznej Premii określonej w § 50b ust. 1 Rozporządzenia skutkuje zmniejszeniem (korektą) przychodu Spółki w CIT, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz danego odbiorcy? (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)

2. Czy Premia zmniejsza (koryguje) przychód Spółki z tytułu sprzedaży energii dokonanej w 2023 r. i tym samym w przypadku gdy:

a)Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. i kończący się w 2023 r. Premia powinna obniżyć przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2023?

b)Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. ale kończący się w roku 2024 (np. okres rozliczeniowy: 14 grudnia 2023 r. - 13 luty 2024 r.) Premia powinna obniżyć przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2024 (w podanym przykładzie: przychód za luty 2024 r.)?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1Przyznanie przez Spółkę na rzecz odbiorcy energii elektrycznej Premii określonej w § 50b ust. 1 Rozporządzenia, skutkuje zmniejszeniem (korektą) przychodu Spółki w CIT, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz danego odbiorcy.

Ad. 2

Premia zmniejsza (koryguje) przychód Spółki z tytułu sprzedaży energii dokonanej w 2023 r. i tym samym w przypadku gdy:

a.premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. i kończący się w roku 2023 Premia powinna obniżać przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2023,

b. premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. ale kończący się w roku 2024 (np. okres rozliczeniowy: 14 grudnia 2023 r. - 13 luty 2024 r.) Premia powinna obniżać przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2024 (w podanym przykładzie: przychód za luty 2024 r.).

Uzasadnienie.

Ad. 1

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Kolejno, art. 12 ust. 3 ustawy CIT wskazuje, iż za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także przychody uzyskane z zysków kapitałowych z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Zgodnie z przytoczonymi przepisami, do przychodów nie zalicza się udzielonych bonifikat i skont. Innymi słowy, udzielona bonifikata czy skonto zmniejsza/obniża przychód podlegający opodatkowaniu CIT.

Pojęcia bonifikata/skonto nie zostały zdefiniowane na gruncie ustawy o CIT. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, pojęcie to należy interpretować odwołując się do jego literalnego/powszechnego znaczenia. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN „skonto” to zniżka ceny towaru objętego sprzedażą kredytową lub ratalną, udzielona nabywcy płacącemu gotówką przed ustalonym terminem. Z kolei „bonifikata” to „zmniejszenie ustalonej ceny towaru lub usługi". Jednocześnie, zgodnie z „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom I, str. 303), „bonifikata” - to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”.

Zdaniem Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie mamy do czynienia z skontem (Premia nie jest przyznawana w związku regulowaniem należności przez odbiorców energii elektrycznej przed terminem; obowiązek jej wypłaty wynika wprost z Rozporządzenia). W ocenie Wnioskodawcy Premia stanowi bonifikatę.

Jak zostało wskazane powyżej, przez bonifikatę należy rozumieć zmniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Jednocześnie pojęcie bonifikaty utożsamiane jest z pojęciem opustu i rabatu.

Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN „rabat” to „obniżenie ceny jakiegoś towaru o pewną kwotę; też: ta kwota”.

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego wskazać należy, iż Rozporządzenie określa okoliczności następujące po zawarciu umowy z odbiorcą energii elektrycznej, w których Spółka jako przedsiębiorstwo energetyczne jest zobowiązane w rozliczeniach za 2023 r. obniżyć kwotę należności z tytułu dostaw energii elektrycznej o wartość Premii. Zauważyć zatem należy, iż Spółka poprzez przyznanie Premii obniża należność i tym samym cenę energii płatną przez odbiorcę energii elektrycznej za dostawy zrealizowane w 2023 r. Taki stan faktyczny, w zestawieniu z ww. rozumieniem pojęć bonifikata i rabat, oznacza że Premia stanowi bonifikatę, która - zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy CIT - zmniejsza przychód należny podlegający opodatkowaniu CIT.

W tym miejscu Spółka wskazuje, iż w stanowisku w odniesieniu do pytania 1) dotyczącego VAT, przedstawiła argumentację przemawiającą za uznaniem, że premia pieniężna (tu: Premia) stanowi rabat. Znajduje ona odpowiednie zastosowanie do kwalifikacji Premii dla celów rozliczeń CIT. Wynika to z okoliczności, iż również na gruncie ustawy o VAT pojęcie opustu/rabatu ustalane jest na podstawie literalnego/powszechnego rozumienia tych pojęć i tym samym brak jest podstaw aby na gruncie ustawy o CIT interpretować przyznanie Premii odrębnie (tj. nie uznawać jej za rabat).

Co więcej, Wnioskodawca wskazuje, iż również w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS na gruncie ustawy o CIT, konsekwentnie prezentowane jest stanowisko, zgodnie z którym przyznanie premii pieniężnej (tu: „Premii”), związanej z konkretną sprzedażą (tu: dostawy energii realizowane w 2023 r.) stanowi rabat, który obniża wartość sprzedaży i tym samym przychód podlegający opodatkowaniu (przychód należny). Przykładowo, w interpretacji z dnia 10 października 2023 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.291.2023.2.AR) DKIS wskazał co następuje: „W przypadku jednak gdy premia pieniężna (bonus) związana jest z konkretną sprzedażą, nawet jeśli jest to premia wypłacona po dokonaniu zapłaty, powinna być traktowana jak rabat, gdyż ma bezpośredni wpływ na wartość tej sprzedaży co w efekcie prowadzi do obniżenia tej wartości.

(...)

W konsekwencji brak jest podstaw do zwiększenia przez Państwa wartości kosztów uzyskania przychodów, w związku z przyznaniem wskazanym we wniosku kontrahentom (spółkom z grupy Klienta) Bonusów, ponieważ przyznane Bonusy faktycznie obniżają wartość sprzedaży towarów”.

Dodatkowo, Spółka wskazuje, iż na skutek wypłaty Premii dozna uszczuplenia majątkowego - zapisy Rozporządzenia nakładają na Wnioskodawcę obowiązek obniżenia wyliczonej przez Spółkę, zgodnie ze stosowanymi przez nią cenami, kwoty należności z tytułu sprzedaży energii elektrycznej o Premię. A zatem nie ulega wątpliwości, iż przychód należny Wnioskodawcy ulegnie zmniejszeniu o kwotę Premii. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, dla potrzeb rozliczeń CIT, Premia powinna pomniejszać wartości przychodu podlegającego opodatkowaniu (w przeciwnym wypadku Spółka byłaby obciążona obowiązkiem zapłaty CIT de facto od uszczuplenia majątkowego, wynikającego z narzuconych jej przez ustawodawcę regulacji).

Podsumowując powyższe, zdaniem Spółki przyznanie odbiorcy energii elektrycznej Premii określonej w § 50b ust. 1 Rozporządzenia skutkuje zmniejszeniem przychodu Spółki w CIT, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz danego odbiorcy.

Ad. 2

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 4), Premia powinna zmniejszać przychód Spółki w CIT, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz danego odbiorcy. A zatem Wnioskodawca powinien dokonać korekty przychodu.

Zgodnie z art. 12 ust. 3j ustawy CIT, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury inny dokument potwierdzający przyczyny korekty. Jednocześnie, art. 12 ust. 3k ustawy CIT wskazuje, iż w przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów, o kwotę o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Przywołane regulacje wprowadzają zasadę, zgodnie z którą korekta „na bieżąco” występuje w sytuacji, gdy przyczyną korekty nie jest błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka. W przypadkach, gdy występuje błąd rachunkowy albo inna oczywista omyłka, korekta przychodu (odpowiednio jego zmniejszenie albo zwiększenie) powinno być ujmowane w okresie rozliczeniowym, w którym pierwotny (korygowany) przychód został wykazany. Przy czym, ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „błąd rachunkowy” ani „inna oczywista omyłka”. W doktrynie, jak i stanowiskach organów podatkowych przyjmuje się jednolitą wykładnię (rozumienie) obu pojęć opartą o ich literalne/potoczne znaczenie.

Mianowice, przyjmuje się, iż z „błędem rachunkowym” mamy do czynienia w sytuacji, gdy przychód został wykazany nieprawidłowo na skutek błędu w toku dokonywania obliczeń (por. przykładowo interpretacja indywidualna DKIS z dnia 20 września 2021 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.576.2021.2.MGR).

Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego, wskazać należy iż Premia powodująca zmniejszenie przychodu wynika z Rozporządzenia, a jej kwota jest powszechnie znana (tj. dla każdego odbiorcy energii elektrycznej będącym gospodarstwem domowym wynosi 125,34 zł (wartość ustalona na podstawie Rozporządzenia, kwota ta jest powszechnie znana; pojawia się m.in. w doniesieniach prasowych), stąd nie ulega wątpliwości, że przyczyną korekty nie jest błąd rachunkowy Spółki.

Dokonując analizy pojęcia „inna oczywista omyłka” organy podatkowe konsekwentnie odwołują się do internetowego Słownika Języka Polskiego PWN i wskazują, iż zgodnie ze słownikiem przez „omyłkę” należy rozumieć: „spostrzeżenie, sąd niezgodny z rzeczywistością, niewłaściwe postępowanie, posunięcie”, a słowo „oczywista/-y” oznacza: „niebudzący wątpliwości”. A zatem z oczywista omyłką mamy do czynienia w przypadku gdy podatnik „od początku” wiedział, że wykazywana przez niego kwota przychodu jest nieprawidłowa.

Odnosząc powyższe do analizowanego zdarzenia przyszłego wskazać należy, iż zgodnie z Rozporządzeniem Spółka powinna ująć Premię w rozliczeniach z odbiorcą energii elektrycznej za rok 2023. Jednocześnie, spełnienie przez odbiorcę energii elektrycznej warunków do nabycia prawa do Premii nastąpi nie później niż do 31 grudnia 2023 r. W praktyce oznacza to, iż ustalając rozliczenia z odbiorcą energii elektrycznej za 2023 r., do których bezpośrednio odnosi się Premia (co wynika wprost z Rozporządzenia), Spółka posiada wszelkie informacje umożliwiające ustalenie właściwej wysokości przychodu należnego z tytułu sprzedaży energii na rzecz danego odbiorcy energii elektrycznej dokonanej w roku 2023 r.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, Premia powinna obniżyć przychody ze sprzedaży energii elektrycznej dokonanej w roku 2023. Zauważyć bowiem należy, iż w momencie nabycia prawa do Premii przez danego odbiorcę energii elektrycznej (w dacie spełnienia jednego z warunków z Rozporządzenia przypadającej w roku 2023), obowiązek uwzględnienia Premii przez Spółkę w rozliczeniach z tytułu sprzedaży energii za rok 2023 z tym odbiorcą nie będzie budził wątpliwości (Wnioskodawca jest do tego zobowiązany na mocy Rozporządzenia, tj. musi przyznać Premię odbiorcy energii elektrycznej), a jednocześnie znana będzie również wysokość Premii. Stąd wykazanie przychodu z tytułu dostaw/sprzedaży energii za 2023 r. z pominięciem Premii będzie stanowiło - w ocenie Wnioskodawcy - oczywistą omyłkę w rozumieniu art. 12 ust. 3j ustawy CIT.

W tym miejscu wskazać należy, iż specyfiką rynku energii elektrycznej jest to, że dostawa energii elektrycznej jest rozliczana w okresach rozliczeniowych. W związku z tym, przychód z tytułu dostaw energii elektrycznej zrealizowanych w danym okresie rozliczeniowym powstaje w ostatnim dniu okresu rozliczeniowego (zgodnie z art. 12 ust. 3c i 3d ustawy CIT). W praktyce oznacza to, iż przychód z tytułu dostawy energii elektrycznej zrealizowanych w 2023 r. może powstać i tym samym zostać wykazany przez Spółkę zarówno w 2023 r. jak również w 2024 r. Wynika to z tego, że część okresów rozliczeniowych może rozpoczynać się, np. w grudniu 2023 r., a kończyć w lutym 2024 r. (przykładowy okres rozliczeniowy to np.: 14 grudnia 2023 r. - 13 luty 2024 r.). W związku z tym, mogą wystąpić sytuacje, w których przychód z tytułu dostaw energii elektrycznej zrealizowanych w 2023 r. nie zostanie wykazany w roku 2023 ale 2024. W takim przypadku, mimo iż Premia - zgodnie z Rozporządzeniem - dotyczy rozliczeń za 2023 r., to ze względu na wskazane zasady rozliczenia przychodu z tytułu dostaw energii elektrycznej dla celów CIT, w praktyce może ona obniżać również przychód wykazany w 2024 r.

Podsumowując powyższe, zdaniem Spółki - Premia przyznana zgodnie z Rozporządzeniem - zmniejsza (koryguje) przychód Spółki z tytułu sprzedaży energii dokonanej w 2023 r. w następujący sposób:

a.jeżeli Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. i kończący się w roku 2023, Premia powinna obniżać przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2023,

b.jeżeli Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r., ale kończący się w roku 2024 (np. okres rozliczeniowy: 14 grudnia 2023 r. - 13 luty 2024 r.) Premia powinna obniżać przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2024 (w podanym przykładzie: przychód za luty 2024 r.).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawy o CIT”):

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe.

W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny, faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Ponadto, opierając się na orzecznictwie, jak i wypowiedziach przedstawicieli doktryny prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż do powstania przychodu podatkowego konieczne jest, aby kumulatywnie wystąpiły poniższe przesłanki:

1) dane przysporzenie ostatecznie, trwale i definitywnie powiększa majątek podatnika;

2) podatnik może danym przysporzeniem swobodnie dysponować oraz

3) przysporzenie nie znajduje się na liście wyłączeń przewidzianych w ustawie o CIT.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych pojęcia „bonifikata” i „skonto” nie są zdefiniowane. W odczytaniu znaczenia przepisu art. 12 ust. 3 ww. ustawy należy kierować się więc ich powszechnym znaczeniem. Zgodnie z „Uniwersalnym słownikiem języka polskiego” pod redakcją prof. Stanisława Dubisza (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2003, tom 1, str. 303) „bonifikata” – to „zniżka, odstępstwo od ustalonej ceny towaru, zwłaszcza jako forma odszkodowania za poniesioną stratę albo w celach reklamowych: opust, rabat”. Przez bonifikatę należy więc rozumieć pomniejszenie ustalonej uprzednio ceny towaru lub usługi. Bonifikata jest udzielana wówczas, gdy wystąpią okoliczności uzasadniające obniżenie ustalonej wcześniej ceny, których nie można było przewidzieć w momencie zawierania umowy sprzedaży (np. udzielenie długoletnim kontrahentom bonifikaty wyrażonej procentowo lub kwotowo w stosunku do określonej wartości zakupów w przeciągu jakiegoś ustalonego okresu czasu). Natomiast w przypadku, jeżeli okoliczności wpływające na zmniejszenie ceny są znane stronom przed zawarciem umowy sprzedaży, to powinny znaleźć odzwierciedlenie w cenie określonej w tej umowie.

Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego” (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 825), „rabat” to „zniżka, opust od sumy należnej za towar przyznawany, np. przy kupnie dużej ilości towarów”. Zatem rabat polega na pomniejszeniu ustalonej wcześniej ceny towaru lub usługi.

Wątpliwości będące przedmiotem niniejszego wniosku są związane m.in. z ustaleniem, czy przyznanie przez Spółkę na rzecz odbiorcy energii elektrycznej Premii określonej w § 50b ust. 1 Rozporządzenia skutkuje zmniejszeniem (korektą) przychodu Spółki w CIT, z tytułu sprzedaży energii elektrycznej na rzecz danego odbiorcy.

W tym miejscu należy wskazać, że 11 września 2023 r. ogłoszone zostało rozporządzenie Ministra Klimatu i Środowiska z dnia 9 września 2023 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie sposobu kształtowania i kalkulacji taryf oraz sposobu rozliczeń w obrocie energią elektryczną (Dz. U. z 2023 r. poz. 1847, dalej: Rozporządzenie zmieniające), które weszło w życie po upływie 7 dni od dnia ogłoszenia (tj. 19 września 2023 r.).

Na podstawie Rozporządzenia zmieniającego do przepisów rozporządzenia Ministra Klimatu i Środowiska z dnia 29 listopada 2022 r. w sprawie sposobu kształtowania i kalkulacji taryf oraz sposobu rozliczeń w obrocie energią elektryczną (Dz. U. poz. 2505 oraz z 2023 r. poz. 226 i 632, dalej: „Rozporządzenie”) dodany został§ 50b w myśl którego:

W myśl § 50b ust. 2 Rozporządzenia:

W myśl z § 50b ust. 4 Rozporządzenia:

Zgodnie z § 50b ust. 5 Rozporządzenia:

Jak stanowi § 50b ust. 4 Rozporządzenia:

W zakresie obrotu energią elektryczną, przedsiębiorstwo energetyczne w rozliczeniach za 2023 r. z odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, obniża wyliczoną kwotę należności o kwotę wskazaną w § 50b ust. 1 Rozporządzenia po spełnieniu przynajmniej jednego z warunków określonych w tym przepisie, która to obniżka została określona we wniosku jako Kwota Obniżenia.

Zatem, wskazana w § 50b ust. 1 Rozporządzenia Kwota Obniżenia może być przyznana przez przedsiębiorstwo energetyczne wykonujące działalność gospodarczą w zakresie obrotu energią elektryczną na rzecz konkretnego Klienta, po spełnieniu przez Niego przynajmniej jednego z warunków określonych w § 50b ust. 1 Rozporządzenia, i przyznawana jest do kwoty należności wyliczonej wg zasad określonych w ww. przepisie.

Z wniosku wynika, że sposób realizacji postanowień ww. Rozporządzenia przez Wnioskodawcę będzie wyglądał następująco:

- każdy z odbiorców energii elektrycznej uprawniony do otrzymania premii na podstawie Rozporządzenia otrzyma ją za pośrednictwem indywidualnego konta klienta, które służy spółce do prowadzenia rozliczeń/salda płatności z tytułu nabycia energii elektrycznej przez odbiorcę;

- przyznanie premii nastąpi bez zbędnej zwłoki, ale nie później niż w ostatniej fakturze za energię elektryczną za 2023 rok; przy czym ostatnia faktura za energię elektryczną za ostatni okres rozliczeniowy obejmujący 2023 rok może być wystawiona zarówno w 2023 roku, jak również w 2024 roku, w związku z faktem, iż część okresów rozliczeniowych rozpoczyna się np. w grudniu 2023 roku, a kończy w lutym 2024 roku (przykładowy okres rozliczeniowy to: 14 grudnia 2023 roku – 13 lutego 2024 roku); w rezultacie część faktur obejmujących również należność za energię elektryczną z 2023 roku zostanie wystawionych w 2024 roku i koniec okresu rozliczeniowego może przypadać na 2024 rok;

- przyznanie premii przez spółkę będzie odbywało się poprzez wystawienie faktury korygującej in minus do ostatniego okresu rozliczeniowego obejmującego 2023 rok z tytułu sprzedaży energii elektrycznej;

- jeżeli przyznana premia będzie wyższa niż całkowita kwota należności z tytułu sprzedaży energii elektrycznej wykazana w ostatniej fakturze obejmującej energię elektryczną za 2023 rok, to pozostała nadwyżka premii zostanie ujęta w fakturze korygującej (lub fakturach korygujących) in minus wystawionej do faktury z tytułu sprzedaży energii elektrycznej za wcześniejszy okres rozliczeniowy, aż do rozliczenia całej kwoty premii (w efekcie spółka może wystawić jedną lub kilka faktur korygujących in minus);

- po przyznaniu premii spółka przeprowadzi weryfikację spełnienia warunków, o których mowa w § 50b ust. 1 Rozporządzenia;

- w sytuacji, jeżeli spółka stwierdzi, że odbiorcy energii elektrycznej nie przysługiwało prawo do otrzymania premii, a taka premia została przyznana, to spółka koryguje rozliczenia z nabywcą poprzez wystawienie faktury korygującej in plus o kwotę przyznanej premii, co będzie miało miejsce nie później niż do 31 grudnia 2024 roku.

W analizowanej sprawie istotny jest obligatoryjny charakter Kwoty Obniżenia, który wynika z przepisów wykonawczych wydanych do ustawy z 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2022 r. poz. 1385 ze zm.).

Kwota Obniżenia ma zatem obniżyć wartość sprzedaży, tj. kwotę, jaką Klient indywidualny zobowiązany był zapłacić z tytułu nabycia energii elektrycznej, która została mu dostarczona.

W świetle powołanej wyżej definicji „rabatu”, a także przepisów Rozporządzenia Ministra Klimatu i Środowiska należy uznać, że w opisanej we wniosku sytuacji, w wyniku przyznanej przez Spółkę na rzecz odbiorcy energii elektrycznej Premii, podstawą wypłaty której jest § 50b ust. 1 Rozporządzenia, będziemy mieć do czynienia z pomniejszeniem, czyli odstępstwem od ustalonej ceny za usługę dostawy energii elektrycznej, która jest bezpośrednio sprzedawana przez Wnioskodawcę odbiorcom. Spowoduje to w istocie zmniejszenie ceny usługi (dostawy energii elektrycznej). Zatem, kwoty wypłacone przez Wnioskodawcę staną się opustem, obniżką ceny energii elektrycznej nabywanej przez odbiorców.

W niniejszej sprawie rozliczenie obniżki należności za energię elektryczną (tzw. premii prądowej), dokonywanej poprzez wystawienie faktury korygującej przez Wnioskodawcę jako przedsiębiorcę dostarczającego energię elektryczną, powinno skutkować zmniejszeniem przychodu tj. podstawy opodatkowania podatkiem CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do zasad dokonywania korekt przychodów należy wskazać, że zostały one zawarte w art. 12 ust. 3j - 3m ustawy o CIT.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3j ustawy o CIT:

W myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT:

Na podstawie art. 12 ust. 3l ustawy o CIT:

W ocenie Organu, w przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego nie jest możliwe skorygowanie przychodu Wnioskodawcy wstecz tj. w okresie, w którym wykazany został pierwotny przychód z tytułu dostawy energii elektrycznej.

W uzasadnieniu Wnioskodawca sam twierdzi, że przyczyną korekty nie jest błąd rachunkowy, jednak w jego ocenie wykazanie przychodu z tytułu dostaw energii za 2023 rok z pominięciem premii powinno stanowić oczywistą omyłkę w rozumieniu art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, co ma uzasadniać korektę przychodu wstecz.

Jednak przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego (także uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy) nie przedstawia przekonującej argumentacji potwierdzającej zaistnienie oczywistej omyłki po stronie Wnioskodawcy, co uzasadniałoby wsteczne rozliczenie korekty przychodu.

Przyjmując za Wnioskodawcą, weryfikacja warunków uzyskania premii przez nabywcę energii była możliwa do końca 31 grudnia 2023 roku. Z niewyjaśnionych jednak powodów Wnioskodawca nie uwzględnił obniżki należności za energię elektryczną w ostatniej fakturze za energię elektryczną za 2023 rok, mimo że do takiego postępowania zobowiązuje § 50b ust. 4 powołanego na wstępie Rozporządzenia. W związku z powyższym, przyznanie premii przez Wnioskodawcę będzie odbywało się poprzez wystawienie faktury korygującej in minus do ostatniego okresu rozliczeniowego obejmującego sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r.

W ocenie organu, zwłoka w przyznaniu przez Wnioskodawcę obniżki należności za energię elektryczną (w okolicznościach przedstawionych we wniosku), na podstawie faktury korygującej, nie powinna być traktowana jako oczywista omyłka. Wnioskodawca nie przedstawia powodów zaistnienia oczywistej omyłki, okoliczności w jakich nastąpiła, co zawiodło (np. systemy komputerowe, procedury rozliczeniowe, człowiek). Nie wiadomo z jakich powodów mimo, że zamierzał prawidłowo rozliczyć przychód z uwzględnieniem premii na koniec 2023 roku, to jednak wskutek konkretnej oczywistej omyłki takiego rozliczenia poprawnie nie dokonał. Przyznanie obniżki należności za energię elektryczną ma w istocie charakter zbliżony do rabatu/upustu, a fakt jej przyznania z opóźnieniem na podstawie stosownego Rozporządzenia (na tle przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego) nie powinien być rozpatrywany jako efekt wystąpienia błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki.

Powyższe powoduje, że na gruncie art. 12 ust. 3j ustawy o CIT, korekta przychodu w związku z wystawionymi korektami faktur dokumentujących sprzedaż energii elektrycznej, powinna zostać rozliczona w okresie rozliczeniowym, w którym zostaną wystawione faktury korygujące. W przypadku gdy w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody (art. 12 ust. 3k).

W rezultacie, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że premia zmniejsza (koryguje) przychód Spółki z tytułu sprzedaży energii dokonanej w 2023 r. i tym samym w przypadku gdy:

a)Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. i kończący się w 2023 r. Premia powinna obniżyć przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2023;

b)Premia jest przyznana za okres rozliczeniowy obejmujący sprzedaż energii elektrycznej za 2023 r. ale kończący się w roku 2024 (np. okres rozliczeniowy: 14 grudnia 2023 r. - 13 luty 2024 r.) Premia powinna obniżyć przychód wykazany za ten okres, tj. przychód roku 2024 (w podanym przykładzie: przychód za luty 2024 r.).

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Nadmieniamy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3 które dotyczą podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).