Interpretacja indywidualna z dnia 29 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.142.2024.2.AW

Czy usługi wynajmu dla podmiotu powiązanego urządzeń budowlanych stanowią transakcje, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

1. przychody Wnioskodawcy uzyskane w 2023 r. od podmiotu powiązanego z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym, stanowiące 49,5% przychodów osiągniętych z działalności Spółki w tym roku, stanowiły przychody osiągane z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT;

2. w przyszłości przychody uzyskiwane od podmiotu powiązanego z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym, przekraczające 50% przychodów osiąganych z działalności Spółki, będą stanowiły przychody osiągane z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 maja 2024 r. (wpływ 27 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski. Spółka została zawiązana w 2023 r. Udziałowcami Spółki są wyłącznie osoby fizyczne, które na pokrycie kapitału Spółki wniosły wyłącznie wkład pieniężny. Zasadniczy przedmiot prowadzonej przez Spółkę działalności stanowi wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych (koparek do prac ziemnych i wyburzeniowych) i przychody osiągane z tego tytułu stanowią główne źródło przychodów Spółki. Przedmiotowe maszyny Spółka wykorzystuje w prowadzonej działalności na podstawie zawartych umów leasingowych zawartych z instytucjami finansującymi (…).

Jednym z odbiorców świadczonych przez Spółkę usług najmu koparek jest spółka A. Sp. z o.o. Jest to podmiot powiązany z Wnioskodawcą - w obu Spółkach udziałowcami i pełniącymi funkcję członków zarządu są te same osoby. W roku 2023 przychody ze świadczenia usług na rzecz tego podmiotu stanowiły ok. 49,5% wszystkich przychodów osiągniętych przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca zakłada, że w dalszej perspektywie, w następstwie rozwoju działalności i poszerzania portfolio klientów udział ten będzie się zmniejszał, niemniej jednak prawdopodobne jest, że w kilku najbliższych latach przychody ze świadczenia usług najmu ww. urządzeń budowlanych na rzecz podmiotu powiązanego będą oscylować w okolicach 50%. Nie jest przy tym wykluczone, że wartość ta może być przekroczona.

Spółka powiązana będąca nabywcą usług najmu koparek od Wnioskodawcy, wykorzystuje je do wykonywania usług na rzecz swoich klientów polegających na kompleksowych robotach ziemnych i wyburzeniowych. Prace związane z robotami ziemnymi mogą m.in. polegać na: niwelacji terenu do określonych rzędnych wysokościowych, wymianie gruntu, formowaniu gruntu, stabilizacji gruntu, zebraniu mas ziemnych z ich wywiezieniem za pomocą ciężarówek, zebraniu i pryzmowaniu mas na terenie budowy, wbudowaniu mas ziemnych w celu wykonania zasypek budynków i nasypów. Najmowane od Wnioskodawcy koparki są konieczne do prowadzenia ww. działalności przez powiązaną spółkę, są faktycznie wykorzystywane przez nią w tejże działalności i prowadzą do osiągania przez nią przychodów z działalności polegającej na wykonywaniu robót ziemnych i wyburzeniowych.

Współpraca między Wnioskodawcą i podmiotem powiązanym w przedmiocie najmu urządzeń nie ma charakteru stałej współpracy, opartej o długoterminową umowę. Urządzenia wynajmowane są podmiotowi powiązanemu w zależności od aktualnych potrzeb spółki powiązanej i dostępności urządzeń możliwych do wynajęcia ze strony Wnioskodawcy w oparciu o pojedyncze konkretne zamówienia (zlecenia) na wynajęcie urządzenia. Czas najmu określa zamówienie i jest on zróżnicowany, zależny od potrzeb danej budowy i może trwać od jednego dnia do kilku tygodni. Podkreślenia wymaga, iż zarówno warunki najmu urządzeń, jak i cena najmu zastosowane w transakcji z podmiotem powiązanym są tożsame z warunkami i cenami najmu tych urządzeń stosowaną przez Wnioskodawcę wobec podmiotów niepowiązanych.

Opisywany najem koparek na rzecz podmiotu powiązanego uzasadniony jest wyłącznie przyczynami ekonomicznymi/biznesowymi i przynosi podmiotom obopólne korzyści. Wnioskodawca osiąga zysk na opisanych transakcjach z podmiotem powiązanym – wynagrodzenie zostało określone na podstawie ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów bezpośrednich i pośrednich związanych ze świadczonymi usługami i powiększone jest o stosowny narzut marży, analogiczny jak stosowany w transakcjach z podmiotami niepowiązanymi. Z kolei spółka powiązana dzięki najmowi urządzeń od Spółki ma możliwość prowadzenia swojej podstawowej działalności gospodarczej (praca przedmiotowego sprzętu stanowi istotę usług świadczonych przez podmiot powiązany na rzecz podmiotów zewnętrznych) i dostarczania specjalistycznych usług na rzecz podmiotów zewnętrznych, z których osiąga zysk. Podkreślenia wymaga, iż obie Spółki są rentowne a ich wynik finansowy w roku podatkowym 2023 był dodatni.

Wnioskodawca od momentu powstania wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w Rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. ryczałtem od dochodów spółek (tzw. estoński CIT). Spółka spełnia wszystkie warunki dla zastosowania tego reżimu opodatkowania określone w art. 28j ustawy o CIT i nie jest żadnym z podmiotów wymienionych w art. 28k ustawy o CIT (w szczególności nie został utworzony w wyniku połączenia albo podziału, nie zostały wniesione na poczet jego kapitału składniki majątku uzyskane w wyniku likwidacji innych podatników ani też przedsiębiorstwo, jego zorganizowana część albo składniki majątku tego przedsiębiorstwa o wartości przekraczającej równowartość w złotych kwoty 10.000 euro).

Składając wniosek, Spółka zmierza do potwierdzenia, iż nie stoi na przeszkodzie opodatkowaniu tzw. estońskim CIT dokonywanie opisanych powyżej usług najmu koparek na rzecz spółki powiązanej niezależnie od wielkości przychodów uzyskiwanych przez Spółkę z tego tytułu i ich udziału w łącznej wartości wszystkich przychodów z działalności osiąganych przez Spółkę.

W uzupełnieniu wniosku podano ponadto, że:

I. Zdaniem Wnioskodawcy, wobec braku definicji legalnej „wartości dodanej pod względem ekonomicznym” pojęcie to należy rozumieć w sposób, w jaki funkcjonuje ono w naukach ekonomicznych. Wartość dodana, w ujęciu mikroekonomicznym, to natomiast przyrost wartości dóbr w wyniku procesu produkcji (Kubiak E., Nakonieczna-Kisiel H. (1999). Ekonomia Makroekonomiczne podstawy polityki gospodarczej, Wydawnictwo Samorządowe FRDL, Warszawa str. 43). Można ją też rozumieć jako różnicę pomiędzy utargiem przedsiębiorstwa a kosztami zakupów materiałów i usług od innych firm, zatem jest to różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztem pozyskania koniecznych nakładów; różnica pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztem nabycia dóbr i usług od innych firm (R. Barto, Makroekonomia, Polskie Wydawnictwo Ekonomiczne, Warszawa 1997, str. 59). Zgodnie z jeszcze inną definicją wartość dodana stanowi różnicę pomiędzy wartością rynkową produktu lub usługi a kosztami wytworzenia (W. Smid Boss Leksykon, Dr Lex, Kraków 2012, str. 576). Natomiast, zgodnie z Wielkim słownikiem języka polskiego, wartość dodana stanowi wkład przedsiębiorcy w wartość wytworzonego produktu lub wykonanej usługi, obliczany jako różnica pomiędzy całkowitym kosztem wytworzenia tego produktu lub usługi a kosztem materiałów i usług zewnętrznych.

W świetle przywołanych źródeł w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym (i zdarzeniu przyszłym – przyp. organu) zasadne jest twierdzenie, iż w związku z transakcjami zawieranymi z podmiotem powiązanym wytwarzana jest wartość dodana pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma. Świadczy o tym przede wszystkim wskazywany we wniosku fakt, iż zarówno sama transakcja, jak i sama Spółka jest rentowna (wykazuje zysk zarówno na poszczególnych produktach, jak też na całej swojej działalności). Wnioskodawca osiąga zysk na opisanych transakcjach z podmiotem powiązanym – wynagrodzenie zostało określone na podstawie ponoszonych przez Wnioskodawcę kosztów bezpośrednich i pośrednich związanych ze świadczonymi usługami i powiększone jest o stosowny narzut marży w wysokości od 11 do 36% (szczegółowe informacje w sprawie marży zawarte zostały w pkt II poniżej). Co istotne, wyżej określona marża ma wartość rynkową, a przyjęty w oparciu o nią model biznesowy przynosi Wnioskodawcy stałą stopę zwrotu pozwalającą z powodzeniem funkcjonować w branży usług najmu i dzierżawy maszyn i urządzeń budowlanych dzięki możliwości inwestowania. Stawki za wynajem maszyn oscylują w granicach stawek rynkowych, a po wykonaniu zleceń i odliczeniu wszystkich kosztów w Spółce pozostaje kapitał, który wykorzystywany jest do inwestowania i zakupu nowego sprzętu celem dalszego rozwoju.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że z perspektywy Spółki powstaje istotna wartość dodana pod względem ekonomicznym. Słuszność tego stanowiska znajduje potwierdzenie w wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacjach. Tytułem przykładu przytoczyć tu można pismo z dnia 29 kwietnia 2022 r., 0111-KDIB1-1.4010.84.2022.1.SG gdzie organ interpretujący nie miał wątpliwości, że skoro stosunek zysku ze sprzedaży do ceny produktu (narzut) wynosi 30% (ewentualnie większy procent), to przychody pochodzące z transakcji z podmiotem powiązanym generują znaczącą wartość dodaną pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma.

O wytwarzaniu wartości dodanej pod względem ekonomicznym, która nie jest znikoma świadczą pozostałe okoliczności wskazane we wniosku o interpretację, tj.:

1) fakt, że dla podmiotu powiązanego nabycie usług od Spółki jest niezbędne do wykonywania przez niego działalności polegającej na wykonywaniu kompleksowych robót ziemnych i wyburzeniowych (taka okoliczność, jak wynika np. z interpretacji z dnia 24 stycznia 2023 r. nr 0111-KDIB1-1.4010.709.2022.2.AND potwierdza, że w sprawie nie występuje brak wartości dodanej pod względem ekonomicznym),

2) fakt, że świadczone przez Spółkę usługi nie stanowią dla podmiotu powiązanego usług rutynowych, wspomagających jego działalność, ale są to usługi umożliwiające prowadzenie działalności polegającej na wykonywaniu kompleksowych robót ziemnych i wyburzeniowych. Udostępniane przez Wnioskodawcę w ramach opisanej we wniosku transakcji urządzenia budowlane stanowią wysoce specjalistyczny sprzęt, który nie jest dostępny powszechnie na rynku, a zapewnienie na zasadzie najmu od Wnioskodawcy pozwala podmiotowi powiązanemu realizować bieżąco usługi na rzecz swoich kontrahentów. Praca przedmiotowego sprzętu stanowi istotę usług świadczonych przez podmiot powiązany na rzecz podmiotów zewnętrznych i to dostępność tego sprzętu, utrzymanego w należytej sprawności kreuje wartość przedmiotowych usług. Wynajmowany sprzęt stanowi zatem istotne aktywo dla prowadzonej przez podmiot powiązany działalności (w takich okolicznościach nie można mówić o braku wartości dodanej pod względem ekonomicznym i o tym, że jest ona znikoma, co potwierdza interpretacja z dnia 10 października 2023 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.325.2023.1.AR).

II. Marża, jaką Spółka stosuje przy usługach najmu i dzierżawy maszyn i urządzeń budowlanych nie jest stała i zawiera się w przedziale od 11 do 36%. Poziom marży w danym przypadku zależny jest od wielkości popytu na dane usługi w danym okresie (marża jest niższa, gdy zleceń na dane usługi jest mniej, a co za tym idzie ich pozyskanie wymaga przedstawienia konkurencyjnej cenowo oferty).

Marża ustalana jest jako różnica ceny usługi najmu i poniesionych kosztów bezpośrednich i pośrednich (do których należą w szczególności koszty opłat leasingowych, koszty niezbędnych napraw i konserwacji, koszty paliwa i innych płynów eksploatacyjnych, koszty wymiany zużytych części, koszty przeglądów i ubezpieczenia sprzętu, wynagrodzenie operatora danej maszyny itd.). Cena ustalana jest natomiast w oparciu o średnie ceny wynajmu danego typu maszyny na rynku (… i okolice …) i z uwzględnieniem takich czynników jak:

- typ maszyny/urządzenia,

- typ robót i docelowa liczba godzin przypadająca na dzień roboczy (stopień obciążenia maszyny w czasie pracy),

- ryzyko usterki/awarii w następstwie błędu operatora urządzenia/maszyny,

- przewidywany okres najmu,

- popyt na usługi najmu danej maszyny urządzenia (liczba możliwych do pozyskania zleceń na rynku w danym okresie).

Na wysokość marży mają również wpływ takie czynniki jak:

- wysokość rat leasingowych,

- najem z obsługą operatorską czy bez,

- nieprzewidziane awarie powstałe w wyniku błędu operatora,

- usterki związane ze standardową eksploatacją,

- ceny paliw i wielkość zużycia paliwa ze względu na obciążenie sprzętu pracą,

- docelowa ilość godzin pracy przypadająca na dzień roboczy i typ robót,

- wysokość rat leasingowych.

Należy również dodać, że przy realizacji zleceń dla podmiotu powiązanego Spółka stosuje taką samą lub zbliżoną marżę jak w przypadku realizacji zleceń dla podmiotów niepowiązanych zaś jej wyliczenie odbywa się w oparciu o takie same kryteria i czynniki.

III. Czynności, jakie Spółka wykonuje w związku ze świadczonymi usługami obejmują:

- pozyskanie maszyn i urządzeń w drodze ich zakupu lub leasingu,

- zapewnienie źródeł finansowania zakupu/leasingu maszyn/urządzeń,

- zapewnienie bieżącej konserwacji, serwisowania i niezbędnych napraw urządzeń/maszyn,

- ubezpieczenie maszyn/urządzeń,

- zapewnienie obsługi operatorskiej (zatrudnienie odpowiednio wykwalifikowanego, posiadającego niezbędne uprawnienia pracownika),

- dostarczenie urządzenia/maszyny na miejsce docelowe wskazane przez najemcę i odebranie go po zakończeniu okresu najmu,

- w przypadku najmu urządzenia/maszyny wraz z obsługą operatorską – wykonywanie takich prac jak: prace ziemne (kopanie wykopów, profilowanie terenu, hałdowanie i przerzucanie gruntu), wyburzanie budynków, załadunek, rozładunek pojazdów budowlanych służących do przewozu gruntu, do transportu materiałów budowlanych.

Jeśli idzie natomiast o sam proces realizacji zlecenia, to wygląda przebiega on w następujących etapach:

1. wpływ zamówienia na realizację usługi najmu maszyny (zamówienia pisemne lub telefoniczne),

2. przedstawienie oferty cenowej i akceptacja oferty przez zlecającego,

3. odbiór maszyny przez zlecającego lub jej transport do miejsca docelowego,

4. działanie maszyny w miejscu docelowym (zazwyczaj jest to teren budowy),

5. decyzja zlecającego o zakończeniu prac – zgłoszenie maszyny do obioru od zlecającego,

6. wystawienie faktury za wykonane prace na podstawie zliczonych ilości godzin pracy sprzętu,

7. przetransportowanie maszyny w inne miejsce docelowe po przyjęciu kolejnych zleceń.

IV. Dla potrzeb świadczenia usług najmu i dzierżawy maszyn i urządzeń budowlanych Spółka wykorzystuje następujące zasoby i aktywa:

- maszyny i urządzenia budowlane stanowiące własność Spółki lub wykorzystywane na podstawie umowy leasingu,

- środki finansowe na pokrywanie bieżących kosztów korzystania z maszyn/urządzeń (opłaty leasingowe, ubezpieczenia, serwis, przeglądy),

- wyspecjalizowany personel do obsługi operatorskiej maszyn/urządzeń,

- paliwa, płyny, części zapasowe do maszyn/urządzeń,

- personel zaangażowany w obsługę zlecenia (przyjęcie zlecenia i jego rozliczenie).

Podsumowując, w świetle powyższych wyjaśnień, jak również okoliczności wskazanych we wniosku o interpretację, w ocenie Spółki zasadne jest twierdzenie, że w związku z transakcjami zawieranymi z podmiotami powiązanymi dochodzi do wytworzenia wartości dodanej pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma, gdyż:

1) w związku z transakcjami po stronie Spółki powstaje zysk (nadwyżka przychodu ponad wszystkimi poniesionymi kosztami),

2) zarówno Spółka, jak i podmiot powiązany są rentowne a ich wynik finansowy za ostatni rok obrotowy był dodatni,

3) transakcja jest związana z podstawową działalnością Spółki i podmiotu powiązanego, w szczególności stanowi istotne i niezbędne aktywo dla świadczenia usług na rzecz klientów przez podmiot powiązany,

4) Spółka angażuje aktywa i wykonuje istotne funkcje w procesie realizacji usługi na rzecz podmiotu powiązanego, w wyniku czego może zaoferować spółce powiązanej dostosowaną do jej potrzeb usługę, zaś spółce powiązanej niezakłócone prowadzenie działalności gospodarczej przy wykorzystaniu maszyn i urządzeń udostępnianych przez Spółkę.

Pytania

1. Czy przychody Wnioskodawcy uzyskane w 2023 r. od podmiotu powiązanego z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym, stanowiące 49,5% przychodów osiągniętych z działalności Spółki w tym roku, stanowiły przychody osiągane z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT?

2. Czy w przyszłości przychody uzyskiwane od podmiotu powiązanego z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym, przekraczające 50% przychodów osiąganych z działalności Spółki, będą stanowiły przychody osiągane z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy przychody od podmiotu powiązanego z tytułu świadczenia usług opisanych w stanie faktycznym nie stanowiły w 2023 r. i mimo możliwego przekroczenia 50% przychodów osiąganych z działalności Spółki nie będą również stanowić w przyszłości przychodów osiąganych z transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma w rozumieniu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „wartości dodanej pod względem ekonomicznym”. Co więcej, przepisy nie precyzują po której stronie taka wartość dodana ma być wytworzona, tj. czy po stronie Wnioskodawcy czy podmiotu powiązanego, na rzecz którego świadczy usługi Wnioskodawca. Niemniej pojęcie to wyjaśnione zostało w wielu interpretacjach wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (por. np.: pismo z dnia 25 października 2023 r., nr 0111-KDWB.4010.78.2023.1.BB, z 10 października 2023 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.325.2023.1.AR a także z dnia 18 stycznia 2023 r., nr 0114-KDIP2-2.4010.194.2022.2.KW) w których wskazuje się, iż:

1) przy wyjaśnianiu pojęcia „wartości dodanej pod względem ekonomicznym” odwołać się należy do słownikowej definicji tego pojęcia. Powoływana jest tu przy tym w szczególności Encyklopedia Zarządzania, zgodnie z którą ekonomiczna wartość dodana (EVA - Economical Value Added) obrazuje efekt gospodarowania przedsiębiorstwa. Stanowi jedną z najbardziej popularnych metod pomiaru wartości firmy. Bazuje na zasadzie osiągnięcia przez firmę stopy zwrotu z całego zainwestowanego kapitału o wartości przewyższającej jego koszt,

2) osiągana na danej transakcji marża nie jest jedynym wyznacznikiem/elementem kalkulacji wartości dodanej pod względem ekonomicznym. Istnieje bowiem możliwość, że przy dodatniej marży ekonomiczna wartość dodana nie powstanie lub będzie znikoma,

3) pojęcie „znikomy” należy rozumieć zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, zgodnie z którym znikomy to bardzo mały pod względem nasilenia, liczby rozmiarów lub znaczenia,

4) usługi o niskiej wartości dodanej to usługi o charakterze rutynowym, wspomagające działalność główną usługobiorcy, ogólne lub łatwo dostępne, które nie przyczyniają się do powstania wartości dodanej dla usługodawcy lub usługobiorcy. Są to zatem usługi, które charakteryzują się niskim poziomem ryzyka gospodarczego i nie mają istotnego wpływu na pozycję rynkową stron transakcji.

W rozumieniu tego pojęcia pomocne mogę być również wydane przez Ministerstwo Finansów objaśnienia podatkowe z 23 grudnia 2021 r. „Przewodnik do Ryczałtu od dochodów spółek”. Wskazano w nim, iż wprowadzone w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy opisany we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe nie wyczerpuje dyspozycji przepisu art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT wyłączającej możliwość opodatkowania tzw. estońskim CIT.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, iż Spółka bezsprzecznie prowadzi/będzie prowadziła aktywną działalność gospodarczą, świadcząc usługi najmu urządzeń i maszyn budowlanych nie tylko dla wskazanego we wniosku podmiotu powiązanego, ale także podmiotów niepowiązanych. W sprawie nie zaistniała/nie zaistnieje zatem okoliczność nieprowadzenia aktywnej działalności gospodarczej, czy opierania działalności na pasywnych źródłach przychodów. Z tej przyczyny usługi świadczone przez Wnioskodawcę z definicji nie spełniają założeń zysku pasywnego, do którego odnosi się ustawodawca wyłączającego możliwość korzystania z estońskiego CIT. Uzyskiwanie przychodów ze świadczenia opisanych usług stanowiących główny przedmiot działalności Spółki na rzecz podmiotu powiązanego nie powinno być zatem przesłanką uniemożliwiającą skorzystanie przez Spółkę z możliwości korzystania z opodatkowania tzw. estońskim CIT.

Po drugie świadczone przez Spółkę usługi nie są/nie będą usługami, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana. Owa wartość dodana wytwarzana jest/będzie zarówno, gdy na transakcję spojrzeć z perspektywy Wnioskodawcy, jak i spółki powiązanej. W obu przypadkach prowadzą do osiągania zysku z prowadzonej działalności gospodarczej. Nie są to też usługi o znikomej/niskiej wartości dodanej w znaczeniu prezentowanym w wydawanych interpretacjach indywidualnych, tj. nie są to usługi wspomagające działalność podmiotu powiązanego, rutynowe, łatwo dostępne, charakteryzujące się niskim poziomem ryzyka gospodarczego i nieistotnym wpływie na pozycję rynkową stron transakcji.

Nabycie przedmiotowych usług jest istotne z punktu widzenia usługobiorcy - jest niezbędne do świadczenia usług w zakresie robót ziemnych i wyburzeniowych na rzecz podmiotów zewnętrznych. Nie są to więc usługi wyłącznie wspomagające działalność podmiotu powiązanego, ale umożliwiające prowadzenie tej działalności. Udostępniane przez Wnioskodawcę w ramach opisanej we wniosku transakcji urządzenia budowlane stanowią wysoce specjalistyczny sprzęt, który nie jest dostępny powszechnie na rynku, a zapewnienie na zasadzie najmu od Wnioskodawcy pozwala podmiotowi powiązanemu realizować bieżąco usługi na rzecz swoich kontrahentów. Praca przedmiotowego sprzętu stanowi istotę usług świadczonych przez podmiot powiązany na rzecz podmiotów zewnętrznych i to dostępność tego sprzętu, utrzymanego w należytej sprawności kreuje wartość przedmiotowych usług. Niewątpliwie zatem usługa świadczona przez Spółkę ma również istotny wpływ na pozycję rynkową podmiotu powiązanego (poprzez korzystanie z usług Wnioskodawcy spółka powiązana ta może przyjmować siłą rzeczy więcej zleceń, a tym samym budować swoją pozycję na rynku).

Zarówno pozyskanie urządzeń stanowiących przedmiot transakcji opisanej we wniosku, jak i utrzymanie ich w stanie nadającym się do użytku, wymaga znaczących nakładów finansowych (zakup, leasing) oraz wiąże się z ryzykiem ponoszenia kosztów związanych z ewentualnymi naprawami. Także z tej przyczyny usługi świadczone przez Spółkę na rzecz podmiotu powiązanego nie mogą być zatem postrzegane jako usługi o niskiej wartości dodanej.

Mając powyższe na względzie, Spółka stoi na stanowisku, iż:

1. przychody uzyskane przez Wnioskodawcę w 2023 r. ze świadczenia na rzecz podmiotu powiązanego opisanych we wniosku usług nie stanowią przychodów z transakcji, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT, gdyż w tym roku przychody te nie przekroczyły 50% przychodów z działalności Spółki a nadto transakcje te generowały wartość dodaną pod względem ekonomicznym i nie była ona znikoma;

2. przychody uzyskiwane w przyszłości ze świadczenia na rzecz podmiotu powiązanego opisanych we wniosku usług, nawet jeśli przekroczą one 50% przychodów z działalności Spółki nie będą stanowić przychodów z transakcji, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT, gdyż w związku z tymi transakcjami wytwarzana jest/będzie wartość dodana i nie jest/nie będzie to wartość znikoma

- a co za tym idzie Spółka uprawniona jest zarówno w roku 2023, jak i w latach kolejnych do opodatkowania swoich dochodów ryczałtem od spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytań). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Należy zauważyć, że podatnik, aby móc wybrać formę opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest zobowiązany łącznie spełnić wszystkie warunki określone w powołanym wyżej przepisie art. 28j ust. 1 ustawy o CIT. Przy czym warunki te podatnik musi spełniać w każdym okresie korzystania z tej formy opodatkowania.

Wskazane w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, warunki dotyczące struktury przychodów mają w zamierzeniu ograniczać możliwość korzystania z nowej formy opodatkowania tym podmiotom, które nie prowadzą aktywnej działalności gospodarczej, a swoje dochody opierają na pasywnych źródłach przychodów.

W przypadku transakcji, w związku z którymi nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma (lit. g) - transakcje te ograniczone są do podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W przepisie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT, ustawodawca wyklucza bowiem możliwość skorzystania z ryczałtu od dochodu spółek przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi ale wyłącznie w sytuacji, gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Odnosząc się zatem do Państwa wątpliwości wskazać należy, że z literalnego brzmienia art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT wynika, że jednym z warunków opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek jest to, aby u podatnika korzystającego z tej formy opodatkowania mniej niż 50% przychodów z działalności, osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodziło z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawiera definicji wartości dodanej pod względem ekonomicznym. Zatem, w pierwszej kolejności należy odnieść się do słownikowej definicji tego pojęcia. Zgodnie z Encyklopedią Zarządzania - ekonomiczna wartość dodana (EVA - Economical Value Added) obrazuje efekt gospodarowania przedsiębiorstwa. Stanowi jedną z najbardziej popularnych metod pomiaru wartości firmy. Bazuje na zasadzie osiągnięcia przez firmę stopy zwrotu z całego zainwestowanego kapitału o wartości przewyższającej jego koszt.

Zaznaczyć przy tym należy, że osiągana na danej transakcji marża nie będzie jedynym wyznacznikiem/elementem kalkulacji wartości dodanej pod względem ekonomicznym. Istnieje bowiem możliwość, że przy dodatniej marży ekonomiczna wartość dodana nie powstanie lub będzie znikoma.

Natomiast, odnosząc się do pojęcia „znikomy” wskazać należy, że zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, znikomy, to «bardzo mały pod względem nasilenia, liczby, rozmiarów lub znaczenia» (https://sjp.pwn.pl).

Z opisu sprawy przedstawionym we wniosku wynika że zasadniczym przedmiotem prowadzonej przez Spółkę działalności stanowi wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych (koparek do prac ziemnych i wyburzeniowych). Jednym z odbiorców świadczonych przez Spółkę usług najmu koparek jest spółka z o.o. będąca podmiotem powiązanym z Wnioskodawcą. W związku ze świadczonymi usługami Spółka pozyskuje maszyny i urządzenia w drodze ich zakupu lub leasingu, zapewnienia źródła finansowania, bieżącą konserwację, serwisowanie i niezbędnych naprawy urządzeń/maszyn, dokonuje ubezpieczeń maszyn/urządzeń, a ponadto zapewnienia obsługę operatorską (zatrudnienia odpowiednio wykwalifikowanego, posiadającego niezbędne uprawnienia pracownika), dostarczenia urządzenia/maszyny na miejsce docelowe i odbiera po zakończeniu okresu najmu, a w przypadku najmu urządzenia/maszyny wraz z obsługą operatorską - wykonuje stosowne prace.

Dla potrzeb świadczenia usług najmu i dzierżawy maszyn i urządzeń budowlanych Spółka wykorzystuje: maszyny i urządzenia budowlane stanowiące własność Spółki lub wykorzystywane na podstawie umowy leasingu, środki finansowe na pokrywanie bieżących kosztów korzystania z maszyn/urządzeń (opłaty leasingowe, ubezpieczenia, serwis, przeglądy), wyspecjalizowany personel do obsługi operatorskiej maszyn/urządzeń, paliwo, płyny, części zapasowe do maszyn/urządzeń, personel zaangażowany w obsługę zlecenia (przyjęcie zlecenia i jego rozliczenie).

Biorąc pod uwagę rodzaj i zakres usług oraz zaangażowanie zasobów Spółki towarzyszących transakcjom stwierdzić należy, że świadczone usługi niewątpliwie przyczynią się do powstania wartości dodanej, a wartość ta nie będzie znikoma. Ponadto z wniosku wynika, iż prowadzą Państwo aktywną działalność gospodarczą w zakresie usług najmu maszyn i urządzeń budowlanych.

Przypomnieć należy, że warunek dotyczący uzyskiwania przychodów z transakcji podmiotami powiązanymi na poziomie niższym niż 50% dotyczy wyłącznie sytuacji, w której w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Powyższa sytuacja nie będzie miała miejsca w omawianej sprawie.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przychodów osiąganych tytułem opisanej powyżej transakcji dokonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu powiązanego nie należy rozumieć jako przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).