Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 23 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.65.2024.4.ASK

W związku z odpłatnym przejęciem długu przez Państwa od Agencji w drodze umowy na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego, po Państwa stronie nie powstanie przychód podatkowy. Nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

zaliczenia przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów całej wartości nabywanych produktów, mających stanowić Nowe Nagrody w ramach Programu 1 i 2;
powstania przychodu podatkowego po stronie Spółki i koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych w związku z odpłatnym przejęciem długu przez Spółkę od Agencji w drodze umowy zawartej na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu Cywilnego.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie z 8 kwietnia 2024 r. - pismem z 24 kwietnia 2024 r. (data wpływu 2 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (zwana dalej: Spółką lub Wnioskodawcą) jest podmiotem działającym w ogólnie pojętym sektorze (...). Przedmiotem działalności Spółki jest opracowywanie i dostarczanie innowacyjnych rozwiązań dla (...) (zwane dalej: Produkty).

W celu promocji sprzedaży określonych produktów i zwiększenia ich sprzedaży Spółka nawiązała współpracę z podmiotem profesjonalnie zajmującym się zarządzaniem programami lojalnościowymi (zwanym dalej: Agencją). Agencja w związku z prowadzoną działalnością świadczy na rzecz swoich klientów usługi związane z organizacją konkursów, akcji promocyjnych, sprzedaży premiowej i innych wydarzeń, mających na celu reklamę firmy klienta, jego produktów i marek.

Agencja od kilku lat, w celu opisanym powyżej, prowadzi na rzecz Spółki oraz innego klienta programy (zwane dalej: Programem 1 oraz Programem 2).

Stan faktyczny - Program 1

Zasady Programu określa regulamin (zwany dalej: Regulaminem Programu 1).

Uczestnikami Programu 1 są osoby fizyczne prowadzące działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz osoby prawne i jednostki organizacyjne niebędące osobami prawnymi, którym ustawa przyznaje zdolność prawną, prowadzące działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych lub w art. 2 ust. 2 Ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (zwane dalej: Uczestnikami Programu 1). Wśród osób prawnych będących Uczestnikami Programu 1 zdarzają się również spółki kapitałowe z większościowym lub całościowym udziałem w kapitale zakładowym Skarbu Państwa (zwane dalej: spółkami kapitałowymi Skarbu Państwa).

Uczestnicy Programu 1 nie są pracownikami, ani członkami organów Spółki, drugiego klienta lub Agencji, ani członkami najbliższej rodziny tych osób. Przez „członków najbliższej rodziny” rozumie się wstępnych, zstępnych, rodzeństwo, małżonków, małżonków rodzeństwa, rodziców małżonków, kuzynów i osoby pozostające w stosunku przysposobienia. Przez „pracowników” rozumie się również osoby świadczące pracę lub usługi na podstawie umów cywilnoprawnych.

Celem Programu 1 jest promocja określonych produktów i zwiększenie ich sprzedaży. Produkty objęte Programem 1 zostały określone w treści Regulaminu Programu 1 i są to produkty, których producentami lub dystrybutorami są Spółka oraz drugi klient.

Uczestnicy Programu 1 rejestrują się przez formularz papierowy, stronę internetową Programu 1 lub aplikację mobilną, a mechanika Programu 1 polega na tym, że Uczestnicy Programu 1, którzy kupują wyłącznie na własny użytek promocyjne opakowania Produktów i rejestrują w Programie 1 dowody zakupu Produktów oraz kody z Produktów, otrzymują punkty, wymienne na nagrody w postaci kart przedpłaconych (…) (uprawniających do zapłaty za towary, w tym paliwa napędowe, na stacjach (…) i (…)) oraz kart prezentowych (…) (uprawniających do zapłaty za towary oferowane w sklepach (…)). Z tym jednak zastrzeżeniem, że punkty można wymienić na nagrody dopiero po zebraniu określonej minimalnej liczby punktów. W sytuacji, w której zwycięzcami są spółki Skarbu Państwa, nagrodami za określoną liczbę punktów, są wyłącznie przelewy pieniężne na ich rachunek bankowy. Sprzedaż premiowanych towarów (Produktów) dokonywana jest przez dystrybutorów hurtowych lub w sklepach detalicznych, jednak nie bezpośrednio przez Spółkę i drugiego klienta.

Rejestrując się do udziału w Programie 1 Uczestnicy Programu 1 oświadczają, że:

w przypadku osób podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych - prowadzą działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i że zakupu Produktów w Programie dokonują na potrzeby tej działalności;
w przypadku osób podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - prowadzą działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i że zakupu Produktów w Programie dokonują na potrzeby tej działalności.

Do każdego Produktu przypisana jest liczba punktów, które można zdobyć poprzez jego zakup. Liczba punktów przypisanych do danego Produktu często uzależniona jest od wielkości jego opakowania (np. dany Produkt może występować w opakowaniu 0,5 litra, co daje mniejszą liczbę punktów; jak i w opakowaniu 1 litr, co daje większą liczbę punktów).

Punkty wymienne na Nagrody w Programie 1 kompletowane są przez Uczestników Programu 1 na podstawie przesyłanych przez nich do Agencji w formie elektronicznej (przez stronę internetową lub aplikację mobilną) skanów dowodów zakupu Produktów oraz w formie przesyłanej pocztą tradycyjną kodów z naklejkami z opakowań Produktów.

Wartość nagród uzależniona jest od liczby zgromadzonych punktów, przy czym każdy punkt to równowartość 1 zł. Tym samym, w zależności od liczby zgromadzonych punktów, Uczestnik Programu 1 może uzyskać nagrodę o wartości poniżej 2.000 zł, jak i nagrodę przewyższającą tę wartość.

Program 1 zorganizowany jest na zasadzie przyrzeczenia publicznego, o którym mowa w art. 919 § 1 k.c., gdzie Agencja jako organizator przyrzeka nagrodę za wykonanie oznaczonej czynności. Program nie jest grą hazardową.

Ciężar finansowy wydawanych nagród w Programie 1 spoczywa na Spółce oraz drugim kliencie. Spółka oraz klient współuczestniczący w zleceniu prowadzenia Programu 1 odpowiadają za ciężar nagród wydawanych w celu promowania swoich Produktów. Agencja wraz ze Spółką oraz drugim klientem porozumieli się w ten sposób, że Agencja mając szacunkowe dane o Uczestnikach Programu 1, którym ma wydać nagrody w Programie 1, przesyła listę tych Uczestników Programu 1, z przypisanymi należnymi im nagrodami w Programie 1 oraz wartością tych nagród (wraz ze zryczałtowanym podatkiem dochodowym, gdy takowy występuje) do Spółki oraz drugiego klienta. Po zaakceptowaniu przesłanej listy przez Spółkę oraz drugiego klienta, Agencja wystawia każdemu z nich notę obciążeniową na kwotę wskazaną na wyżej opisanej liście. Spółka oraz drugi klient uiszcza na rzecz Agencji należność wynikającą z noty obciążeniowej. Następnie Agencja wydaje nagrody w Programie 1. Wydanie nagrody przez Agencję Uczestnikowi Programu 1 udokumentowane zostaje protokołem jej przekazania, sporządzanym dla Uczestnika Programu 1 i nie jest dokumentowane fakturą VAT. Dotyczy to nagród w postaci kart przedpłaconych (…) oraz kart prezentowych (…). Co oczywiste wydanie nagrody w postaci przelewu bankowego nie jest potwierdzane protokołem wydania.

Stan faktyczny - Program 2

Zasady Programu 2 określa regulamin (zwany dalej: Regulaminem Programu 2).

Uczestnikami Programu 2 są wyłącznie osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej i osoby fizyczne prowadzące w ramach działalności gospodarczej punkty handlowe sprzedające środki ochrony roślin, które nabywają Produkty objęte Programem 2 u autoryzowanych dystrybutorów, w celu ich dalszej odsprzedaży i które zostały zaproszone do udziału w Programie 2 przez przedstawiciela Agencji (zwane dalej: Uczestnikami Programu 2).

Uczestnicy Programu 2 nie są pracownikami, ani członkami organów Spółki, drugiego klienta lub Agencji, ani członkami najbliższej rodziny tych osób. Przez „członków najbliższej rodziny” rozumie się wstępnych, zstępnych, rodzeństwo, małżonków, małżonków rodzeństwa, rodziców małżonków, kuzynów i osoby pozostające w stosunku przysposobienia. Przez „pracowników” rozumie się również osoby świadczące pracę lub usługi na podstawie umów cywilnoprawnych.

Celem Programu 2 jest rozbudowa dystrybucji produktów oferowanych przez grupę kapitałową Spółki, w skład której wchodzi drugi klient, za pośrednictwem Uczestników Programu 2 sprzedających środki ochrony roślin oraz zwiększenie zakupów Produktów u autoryzowanych dystrybutorów grupy kapitałowej Spółki i w powiązanych z nimi spółkach.

Uczestnicy Programu 2 rejestrują się przez stronę internetową Programu 2, a mechanika Programu 2 polega na tym, że Uczestnicy Programu 2, których umocowani reprezentanci dokonali prawidłowego zgłoszenia do Programu 2, uzyskują punkty w związku z zakupami dokonywanymi przez Uczestników Programu 2 w trakcie jego trwania u autoryzowanych dystrybutorów.

Agencja nalicza Uczestnikom Programu 2 punkty za dokonane przez nich zakupy w ten sposób, że punkty naliczane są na podstawie łącznej ilości zakupów Produktów dokonanych u autoryzowanych dystrybutorów. Za każdy 1 kg/l zakupionego Produktu, Agencja nalicza Uczestnikowi Programu 2 odpowiednią liczbę punktów zgodnie z tabelą stanowiącą załącznik do Regulaminu Programu 2. Każda faktura korygująca, która zostanie wystawiona w trakcie trwania Programu 2, pomniejszająca wysokość zakupów Produktów, powoduje zmniejszenie liczny zebranych punktów przez danego Uczestnika.

Punkty zdobyte w Programie 2 mogą być następnie wymieniane na nagrody pieniężne, z tym jednak zastrzeżeniem, że punkty można wymienić na nagrody dopiero po zebraniu określonej minimalnej liczby punktów. Nagrody pieniężne przekazywane są na kartę przedpłaconą prepaid lub przelewem bankowym na rachunek bankowy Uczestnika Programu 2 według przelicznika 1 zł = 1 pkt.

Nagrody zdobywane w ramach Programu 2 stanowią przychód z działalności gospodarczej Uczestnika Programu 2 (w przypadku Uczestników będących osobami fizycznymi) lub przychód osoby prawnej (w przypadku Uczestników będących osobami prawnymi) i podlegają opodatkowaniu przez Uczestników Programu 2 na zasadach ogólnych wynikających odpowiednio z przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub Ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Program 2 zorganizowany jest na zasadzie przyrzeczenia publicznego, o którym mowa w art. 919 § 1 k.c., gdzie Agencja jako organizator przyrzeka nagrodę za wykonanie oznaczonej czynności. Program nie jest grą hazardową.

Ciężar finansowy wydawanych nagród w Programie 2 spoczywa na Spółce. Spółka oraz klient współuczestniczący w zleceniu prowadzenia Programu 2 odpowiadają za ciężar nagród wydawanych w celu promowania swoich Produktów. Agencja wraz ze Spółką oraz drugim klientem porozumieli się w ten sposób, że Agencja mając szacunkowe dane o Uczestnikach Programu 2, którym ma wydać nagrody w Programie 2, przesyła listę tych Uczestników Programu 2, z przypisanymi należnymi im nagrodami w Programie 2 oraz wartością tych nagród (wraz ze zryczałtowanym podatkiem dochodowym, gdy takowy występuje) do Spółki oraz drugiego klienta. Po zaakceptowaniu przesłanej listy przez Spółkę oraz drugiego klienta, Agencja wystawia każdemu z nich notę obciążeniową na kwotę wskazaną na wyżej opisanej liście. Spółka oraz drugi klient uiszcza na rzecz Agencji należność wynikającą z noty obciążeniowej. Następnie Agencja wydaje nagrody w Programie 2.

Zdarzenie przyszłe - Program 1 i Program 2

W ramach Programu 1 i Programu 2 dotychczas organizowane były akcje specjalne (zwane dalej: Akcjami Specjalnymi). W ramach jednej z takich Akcji Specjalnych Agencja oferowała do wygrania nagrodę, której obrót uwarunkowany jest posiadaniem koncesji, której Agencja nie posiada, jednakże koncesję taką posiada Spółka. Tym samym, po wytypowaniu zwycięzcy tego typu nagrody, przekazywana była mu ona bezpośrednio przez Spółkę, działającą w imieniu własnym, ale na rachunek Agencji. Jest to wyjątek od zasady, zgodnie z którą nagrody są wydawane przez Agencję. Szczegółowy opis Akcji Specjalnej oraz warunki nagradzania Uczestników, znajdowały się każdorazowo w odrębnym regulaminie takiej Akcji Specjalnej albo w załączniku do Regulaminu Programu 1 i 2.

Wnioskodawca oraz Agencja planują na stałe poszerzyć katalog nagród przewidzianych Regulaminem Programu 1 w ten sposób, że oprócz dotychczasowych nagród w postaci karty przedpłaconej (…), karty prezentowej (…) oraz przelewu bankowego, Uczestnicy Programu 1 będą mieli możliwość zamiany zebranych punktów na środki ochrony roślin (zwane dalej: Nową Nagrodą), których producentem lub dystrybutorem jest Spółka lub drugi klient.

Podobnie w zakresie zmian dotyczących Programu 2 – Uczestnicy mają mieć możliwość wymiany zebranych punktów bezpośrednio na Nową Nagrodę, która wprowadzona zostanie w Regulaminie Programu 2 obok dotychczasowych nagród w postaci karty przedpłaconej prepaid oraz przelewu bankowego.

Uzyskanie przez Uczestników Programu 1 i 2 Nowej Nagrody nie będzie miało charakteru rywalizacyjnego. Możliwość wyboru Nowej Nagrody będzie gwarantowana w związku z zakupem określonych towarów lub usług.

Wnioskodawca ponownie wskazuje, że Nowa Nagroda stanowi produkt, którego obrót uwarunkowany jest posiadaniem koncesji, której Agencja nie posiada, jednakże koncesję taką posiada Spółka.

Wprowadzenie do Programów 1 i 2 Nowych Nagród w sposób opisany powyżej wymagało będzie zmiany Regulaminów Programów 1 i 2. Uczestnicy Programów 1 i 2 będą informowani o tym, że Nowe Nagrody są wydawane przez Spółkę, zaś pozostałe (dotychczasowe nagrody) są wydawane przez Agencję.

Do nagród, które oferowane są w aktualnym kształcie Programu 1 oraz Programu 2, zastosowanie będą miały zasady opisane wyżej w Stanie faktycznym i to Agencja zobowiązana będzie do przekazania nagrody Uczestnikowi Programu 1 i 2. Wyjątkiem od tej zasady będą Nowe Nagrody, które przekazywane będą przez Spółkę, działającą w imieniu własnym, ale na rachunek Agencji. Podmiotem przyrzekającym Nową Nagrodę za wykonanie określonej czynności będzie Agencja – w ramach Zdarzenia przyszłego Program 1 i Program 2 nadal będą funkcjonować na zasadzie przyrzeczenia publicznego, o którym mowa w art. 919 § 1 k.c. Nowa Nagroda będzie fizycznie dostarczana Uczestnikom Programu 1 i 2 z magazynu Spółki, tak jakby dokonali oni zakupu tego towaru. Uczestnicy Programów 1 i 2 zostaną poinformowani o tym fakcie w treści Regulaminów Programów 1 i 2, a także na stronach internetowych tychże Programów. Ciężar ekonomiczny zakupu oraz wydania Uczestnikom Programów 1 i 2 Nowych Nagród obciążał będzie w całości Spółkę.

Spółka i Agencja zakładają, że wydanie Nowej Nagrody Uczestnikom Programów 1 i 2 potwierdzone zostanie protokołem przekazania, sporządzonym i podpisanym przez Agencję na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Spółkę.

W związku z planowaną mechaniką wydawania Nowych Nagród Uczestnikom Programów 1 i 2, Spółka oraz Agencja zamierzają zawrzeć umowę cywilnoprawną o przejęciu długu na zasadzie art. 519 § 1 i 2 pkt 2) k.c. Jest to podyktowane faktem, że to Agencja, jako organizator, jest przyrzekającym nagrody za wykonanie oznaczonej czynności w Programach 1 i 2 na zasadzie art. 919 § 1 k.c. W odniesieniu do Nowych Nagród to Spółka, jako podmiot faktycznie je wydający, ma wstąpić w miejsce dłużnika (Agencji), zaś wierzyciel (Uczestnicy Programów 1 i 2) mają wyrazić na to zgodę poprzez zaakceptowanie nowej treści Regulaminów Programów 1 i 2 i przystąpienie do udziału w nich.

Umowa przejęcia długu na zasadzie art. 519 § 1 i 2 pkt 2 k.c. ma mieć charakter odpłatny. Agencja, jako dłużnik, będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Spółki równowartości przejmowanego przez nią długu. Zapłata może nastąpić na drodze przelewu na rachunek bankowy Spółki lub poprzez kompensatę wzajemnych zobowiązań, w ramach której Agencja przedstawiłaby Spółce do potrącenia swoje roszczenie do zapłaty części wynagrodzenia z tytułu organizacji, obsługi technicznej, księgowej i rozliczeniowej Programów 1 i 2 (zobowiązanie Spółki).

W przypadku Uczestników Programu 1, nieprowadzących działalności gospodarczej, jeżeli wartość przekazywanej im nagrody przekroczy 2000 zł, Spółka jako podmiot faktycznie wydający nagrodę (Nową Nagrodę) w ramach sprzedaży premiowej, odprowadzi zryczałtowaną zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 10% oraz wykaże zaliczki zapłacone w trakcie roku podatkowego w składanej deklaracji PIT-8AR.

Z uwagi na to, że Spółka będzie wydającym Nowe Nagrody, obciążać ją będzie obowiązek wykazywania i odprowadzenia należnego podatku od towarów i usług od wydawanych Nowych Nagród w ramach Programu 1 i 2.

Pytania

1)Czy w Zdarzeniu przyszłym (Nowe Nagrody), opisany Program 1 i Program 2 należy traktować jako „sprzedaż premiową” w rozumieniu przepisów Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2)Czy w Zdarzeniu przyszłym dotyczącym Programu 1, związku z wydaniem Nowych

5)Nagród o wartości przewyższającej 2.000 zł, na rzecz osób fizycznych prowadzących działalność rolniczą, powinien być pobrany przez Spółkę, jako płatnika, zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych, wystawiona i przesłana do podatnika oraz właściwego dla tego podatnika urzędu skarbowego deklaracja podatkowa PIT-8AR lub jakakolwiek inna deklaracja bądź informacja?

3)Czy w Zdarzeniu przyszłym dotyczącym Programu 1, w przypadku, gdy wartość wydanej Nowej Nagrody nie przekracza wartości 2.000 zł, na Spółce nie będą spoczywały obowiązki płatnika, w związku z tym, że zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa jest w art. 21 ust. 1 pkt 68 Ustawy o PIT, w każdym wypadku, w którym taka nagroda będzie wydawana na rzecz osoby fizycznej prowadzącej działalność rolniczą?

4)Czy w Zdarzeniu przyszłym dotyczącym Programu 1 i 2, Spółka ma prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług z tytułu nabycia towarów mających stanowić Nowe Nagrody?

5)Czy w Zdarzeniu przyszłym dotyczącym Programu 1 i 2, wydanie przez Spółkę Nowych Nagród powoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie podatku od towarów i usług po stronie Spółki, a co za tym idzie, czy Spółka ma obowiązek naliczenia należnego podatku od towarów i usług z tytułu wydania tych Nowych Nagród i udokumentowania tych czynności fakturą?

6)Czy w Zdarzeniu przyszłym dotyczącym Programu 1 i 2, Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu całej wartości nabywanych produktów, mających stanowić Nowe Nagrody w ramach Programu 1 i 2?

7)Czy w Zdarzeniu przyszłym, w związku z zawarciem pomiędzy Spółką a Agencją umowy przejęcia długu w zakresie wydania Nowych Nagród Uczestnikom Programu 1, na Agencji będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, od wartości Nowych Nagród wydawanych Uczestnikom Programu 1?

8)Czy w Zdarzeniu przyszłym dotyczącym Programu 1 i 2, odpłatne przejęcie długu przez Spółkę od Agencji w drodze umowy zawartej na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki i koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania nr 6 i 8 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

6)Odpowiedź na pytanie nr 6 powinna brzmieć następująco - tak, w Zdarzeniu przyszłym dotyczącym Programu 1 i 2, Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu całej wartości nabywanych produktów, mających stanowić Nowe Nagrody w ramach Programu 1 i 2.

8)Odpowiedź na pytanie nr 8 powinna brzmieć następująco - nie, w Zdarzeniu przyszłym dotyczącym Programu 1 i 2, odpłatne przejęcie długu przez Spółkę od Agencji w drodze umowy zawartej na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki i koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadnienie

Ad 6)

Wnioskodawca częściowo odwołując się do stanowiska przedstawionego w uzasadnieniu pytania nr 5), wskazuje, że Produkty stanowiące Nowe Nagrody mają związek z przychodami Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT - Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Spółka oraz Agencja wprowadzając do Programów 1 i 2 nowy typ nagród w postaci Nowych Nagród, zmierza do zwiększenia atrakcyjności Programów 1 i 2 w oczach ich Uczestników. Prowadzi to do osiągnięcia celów w jakich rozpoczęto prowadzenie Programów 1 i 2, czyli w głównej mierze promocji sprzedaży określonych Produktów i zwiększenia ich sprzedaży.

Koszty poniesione przez Spółkę w celu zakupu towarów mających stanowić Nowe Nagrody wykazują zatem bezpośredni związek z prowadzoną działalnością, a także mają na celu osiągnięcie przychodów ze źródła przychodów lub co najmniej zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

W zaprezentowanym Stanie faktycznym nie zachodzą także przesłanki negatywne, o których mowa w art. 16 ustawy o CIT. Oznacza to, że Spółka będzie miała prawo do zaliczenia wartości nabywanych towarów, mających stanowić Nowe Nagrody, w całości do kosztów uzyskania przychodu.

Ad 8)

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne przejęcie długu w drodze umowy, na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego, zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Agencją, nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy i koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca zauważa, że w świetle art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł; w wypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Natomiast w świetle art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączaniem przychodów o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Wymaga podkreślenia, że ani w powyżej przytoczonych przepisach, ani w innych przepisach ustawy o CIT, ustawodawca nie zawarł legalnej definicji przychodu podlegającego opodatkowaniu. W art. 12 ustawy o CIT wskazane zostały jedynie rodzaje przychodów, moment powstania przychodu, a także katalog przysporzeń niestanowiących przychodu. Zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie prawa podatkowego powszechnie przyjmuje się, iż przychodami są wszelkie definitywne przysporzenia majątkowe podatnika, które powiększają jego majątek w tym znaczeniu, że powodują zwiększenie jego aktywów lub zmniejszenie jego zobowiązań w sposób trwały (a nie tymczasowy), a jednocześnie nie są jedną z kategorii wymienionych w art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani nie są wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 wspomnianej ustawy.

Przechodząc na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zauważa, że umowa o przejęcie długu, będzie umową zawartą zgodnie z art. 519 Kodeksu cywilnego. W myśl zaś art. 519 Kodeksu cywilnego, osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Przejęcie długu może nastąpić: 1) przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron; 2) przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

W opisywanym Zdarzeniu przyszłym, jak wskazuje Wnioskodawca, ma dojść do przejęcia długu Agencji za wynagrodzeniem, które Agencja ma wypłacić Spółce. Wynagrodzenie to będzie równe wartości przejmowanych, niespłaconych, jeszcze nieistniejących, lecz możliwych do oszacowania przez Wnioskodawcę i Agencję zobowiązań z tytułu wydania Nowych Nagród w Programie 1 i 2.

Jednocześnie należy podkreślić, że powyżej przytoczony artykuł Kodeksu cywilnego umieszczony został w Tytule IX Kodeksu cywilnego „Zmiana wierzyciela lub dłużnika”. W związku z tym odróżnić trzeba umowę przejęcia długu zawartą na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego od sposobów umorzenia zobowiązań uregulowanych w Tytule VIII Kodeksu cywilnego „Potrącenie, odnowienie, zwolnienie z długu”, w tym od zwolnienia z długu uregulowanego w art. 508 Kodeksu cywilnego.

Zdaniem Spółki, na gruncie prawa podatkowego kluczowe znaczenie ma kwestia odpłatności umowy przejęcia długu. W Kodeksie cywilnym nie zawarto postanowień w tym zakresie. Przyjmuje się zatem, że umowa może mieć charakter odpłatny lub nieodpłatny. W przypadku zawarcia umowy o przejęcie długu bez wynagrodzenia dochodzi w istocie do umorzenia zobowiązania, z którym nie wiąże się żadne ekwiwalentne świadczenie ze strony podmiotu, którego zobowiązanie jest umarzane. W konsekwencji wystąpi konieczność rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT. Natomiast zawarcie umowy przejęcia długu, w której w zamian za przejęcie długu przewidziano wynagrodzenie równe wartości przejmowanych zobowiązań, jest transakcją neutralną w sensie ekonomicznym, gdyż w istocie pierwotne zobowiązanie zostaje zastąpione zobowiązaniem do wypłaty wynagrodzenia o tej samej wartości. Tym samym, nie dochodzi tutaj do umorzenia zobowiązania w rozumieniu ustawy o CIT. Stąd też, zdaniem Wnioskodawcy w wyniku zawarcia umowy odpłatnego przejęcia długu u podmiotu, którego dług jest przejmowany (Agencji), nie dochodzi ani do trwałego przyrostu sumy aktywów, ani do zmniejszenia sumy pasywów i analogicznie jest w przypadku podmiotu przejmującego dług (Spółki). Zobowiązanie do zapłaty długu zostaje jedynie zastąpione przez zobowiązanie do zapłaty wynagrodzenia o tej samej wartości. Nie ma zatem podstaw by twierdzić, że w takiej sytuacji powstaje przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

W sytuacji Wnioskodawcy, zapłata wynagrodzenia na rzecz Spółki z tytułu odpłatnej umowy przejęcia długu nastąpi przelewem na rachunek Spółki lub w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności istniejących pomiędzy Wnioskodawcą a Agencją z innego tytułu (innych tytułów).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w orzecznictwie przyjmuje się, że: „Ustawa podatkowa nie zawiera jakichkolwiek ograniczeń co do formy zapłaty. Ograniczenia te nie wynikają zarówno z wykładni gramatycznej, historycznej, czy też celowościowej. Określenia „zapłata” należy interpretować w kategoriach cywilnoprawnych. Oznacza to, że jedną z form zapłaty jest potrącenie określone w art. 498 k.c., zgodnie z którym, gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelnością drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub innym organem państwowym” (wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2009 r. sygn. II FSK 1183/08).

W doktrynie prawa cywilnego jednoznacznie przyjmuje się, że potrącenie wzajemnych wierzytelności realizuje funkcje zapłaty (por. K. Zawada w: Kodeks cywilny, Komentarz tom 1, pod redakcją Krzysztofa Pietrzykowskiego, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 1999, s. 1191). Jak wskazuje Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, w interpretacji z 3 listopada 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-892/09/AM: „Na skutek kompensaty obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Zatem uregulowanie zobowiązań w drodze potrącenia winno być traktowane jako poniesienie kosztu w znaczeniu kasowym”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 29 września 2009 r., sygn. IBPB3/423-564/08/AM, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 3 listopada 2010 r., sygn. IPPB3/423-569/10-2/GJ oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 12 listopada 2010 r., sygn. ILPB4/423-145/10-2/DS.

Z powyżej przeprowadzonej analizy wynika, że potrącenie jest co do zasady uznawane za formę uregulowania zobowiązań lub należności, rodzącym takie same skutki podatkowe jak zapłata. W przedmiotowej sprawie Agencja, w celu zapłaty wynagrodzenia za przejęcie długu przez Spółkę, może dokonać potrącenia przysługujących jej wierzytelności wobec Spółki. W związku z powyższym Spółka uzyska określoną korzyść majątkową w formie zmniejszenia zobowiązań wobec Agencji, zaś Agencja uszczupli swój majątek o wierzytelności wobec Spółki. W rezultacie należy stwierdzić, że zapłata wynagrodzenia na rzecz Spółki z tytułu odpłatnej umowy przejęcia długu w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności istniejących pomiędzy Wnioskodawcą a Agencją wywoła taki sam skutek co zapłata przelewem na rachunek bankowy Spółki.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne przejęcie długu w drodze umowy zawartej na podstawie art. 519 Kodeksu cywilnego pomiędzy Wnioskodawcą a Agencją nie będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego dla Wnioskodawcy i koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym transakcja odpłatnego przejęcia długu nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu u podmiotu, którego dług jest przejmowany znajduje potwierdzenie w praktyce organów podatkowych, dla przykładu można powołać:

interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 1 lipca 2014 r. o sygn. ILPB3/423-153/14-2/PR, w której organ uznał, że: „Zwolnienie z długu dokonane przez Podmiot trzeci na rzecz Spółki w zamian za wynagrodzenie równe wartości przejmowanych zobowiązań, w tym ewentualnych odsetek naliczonych do dnia zawarcia umowy przejęcia długu, będzie neutralne dla Spółki z podatkowego punktu widzenia, tj. nie będzie powodować po stronie Spółki powstania obowiązku rozpoznania przychodu podatkowego na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (...). Podsumowując, umowa odpłatnego przejęcia długu w rozumieniu art. 519 Kodeksu cywilnego pomiędzy Spółką a Podmiotem trzecim nie będzie skutkowała na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwiększeniem podstawy opodatkowania Spółki”;
interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 26 czerwca 2014 r. o sygn. IPPB3/423-384/14-2/AG, w której organ potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „transakcja przejęcia długu Wnioskodawcy przez Nabywcę za wynagrodzeniem w kwocie równej wartości przejmowanego długu, nie będzie wiązała się z powstaniem po stronie Wnioskodawcy przysporzenia (tekst jedn.: zwiększeniem jego aktywów albo zmniejszeniem jego pasywów) o charakterze definitywnym, zatem nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podlegającemu opodatkowaniu CIT" i odstąpił od uzasadnienia”;
interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 22 kwietnia 2013 r. sygn. IBPBI/2/423-118/13/PP;
interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 12 marca 2015 r. o sygn. ILPB3/423-662/14-2/PR;
interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 26 czerwca 2014 r. o sygn. IPPB3/423-384/14-2/AG.

Jednocześnie skoro w przedstawionym Zdarzeniu przyszłym dotyczącym Programów 1 i 2 po stronie Agencji nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu, to również po stronie Wnioskodawcy nie dojdzie do powstania żadnego przychodu podatkowego. Potrącenie wzajemnych wierzytelności między Spółką a Agencją prowadzi do zrównania sytuacji obu tych podmiotów na gruncie prawno-podatkowym. Jeśli Agencja nie uzyskuje żadnego przysporzenia powiększającego jej majątek na skutek umowy przejęcia długu zawartej na zasadzie art. 519 k.c., to analogicznie również Spółka takiego przysporzenia majątkowego nie uzyskuje.

Potwierdza to m.in. stanowisko wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w treści interpretacji indywidualnej z dnia 25 października 2023 r. znak: 0111-KDIB2- 1.4010.333.2023.1.AR, zgodnie z którą:

„Potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensata wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelność, jak i zobowiązanie względem tej drugiej strony. Potrącenie, mimo że dotyczy świadczeń tego samego rodzaju (z reguły pieniężnych), prowadzi do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Instytucja potrącenia jest substytutem świadczenia, dzięki któremu dłużnik płaci swój dług i zwalnia się z zobowiązania. W momencie potrącenia następuje faktyczne spełnienie świadczenia. Potrącenie jest więc formą wykonania zobowiązania, do którego, w myśl art. 503 Kodeksu cywilnego, stosuje się przepisy o zaliczeniu zapłaty.

Wprawdzie przez potrącenie strony nie otrzymują efektywnie należnych im świadczeń, ale wskutek zaliczenia wierzytelności jednej z nich na poczet wierzytelności drugiej każda ze stron zostaje zwolniona ze swego długu, co pozwala uznać ich długi za spłacone. Tym samym potrącenie jako sposób wygaszenia stosunku zobowiązaniowego uznaje się za równoważny spełnieniu świadczenia (zapłacie).

W sytuacji, gdy dojdzie do umorzenia należności poprzez potrącenie wierzytelności, u stron nie wystąpi przychód podatkowy (przychód podatkowy wystąpiłby wówczas, gdy doszłoby do częściowej kompensaty wierzytelności, a wierzyciel zwolniłby dłużnika z pozostałej części długu)”.

Zarówno po stronie Spółki, jak i Agencji nie powstanie zatem żaden przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wierzytelności które zostaną przedstawione do potrącenia przez obie strony (Spółkę i Agencję) będą miały bowiem taką samą wartość.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. (…).

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
został właściwie udokumentowany,
nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Oprócz powyższego należy mieć na uwadze, że dokonując rozpoznania kosztowego charakteru określonego wydatku podatnik musi badać nie tylko to, czy wydatek ten został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (art. 15 ust. 1 updop), ale i to czy nie jest on objęty wyłączeniem z art. 16 ust. 1 updop, co definitywnie pozbawia go charakteru kosztu podatkowego choćby nawet spełniał wprowadzone przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 updop, kryteria normatywne.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem Państwa działalności jest opracowywanie i dostarczanie innowacyjnych rozwiązań dla (...). W celu promocji sprzedaży określonych produktów i zwiększenia ich sprzedaży Spółka nawiązała współpracę z podmiotem profesjonalnie zajmującym się zarządzaniem programami lojalnościowymi (zwanym dalej: Agencją). Agencja w związku z prowadzoną działalnością świadczy na rzecz swoich klientów usługi związane z organizacją konkursów, akcji promocyjnych, sprzedaży premiowej i innych wydarzeń, mających na celu reklamę firmy klienta, jego produktów i marek. Agencja od kilku lat, w celu opisanym powyżej, prowadzi na rzecz Spółki oraz innego klienta programy (zwane dalej: Programem 1 oraz Programem 2). Celem Programu 1 jest promocja określonych produktów i zwiększenie ich sprzedaży. Produkty objęte Programem 1 zostały określone w treści Regulaminu Programu 1 i są to produkty, których producentami lub dystrybutorami są Spółka oraz drugi klient. Celem Programu 2 jest rozbudowa dystrybucji produktów oferowanych przez grupę kapitałową Spółki, w skład której wchodzi drugi klient, za pośrednictwem Uczestników Programu 2 sprzedających środki ochrony roślin oraz zwiększenie zakupów Produktów u autoryzowanych dystrybutorów grupy kapitałowej Spółki i w powiązanych z nimi spółkach. W ramach Programu 1 i Programu 2 dotychczas organizowane były akcje specjalne (zwane dalej: Akcjami Specjalnymi). W ramach jednej z takich Akcji Specjalnych Agencja oferowała do wygrania nagrodę, której obrót uwarunkowany jest posiadaniem koncesji, której Agencja nie posiada, jednakże koncesję taką posiada Spółka. Tym samym, po wytypowaniu zwycięzcy tego typu nagrody, przekazywana była mu ona bezpośrednio przez Spółkę, działającą w imieniu własnym, ale na rachunek Agencji. Jest to wyjątek od zasady, zgodnie z którą nagrody są wydawane przez Agencję. Szczegółowy opis Akcji Specjalnej oraz warunki nagradzania Uczestników, znajdowały się każdorazowo w odrębnym regulaminie takiej Akcji Specjalnej albo w załączniku do Regulaminu Programu 1 i 2. Spółka oraz Agencja planują na stałe poszerzyć katalog nagród przewidzianych Regulaminem Programu 1 w ten sposób, że oprócz dotychczasowych nagród w postaci karty przedpłaconej (…), karty prezentowej (…) oraz przelewu bankowego, Uczestnicy Programu 1 będą mieli możliwość zamiany zebranych punktów na środki ochrony roślin (zwane dalej: Nową Nagrodą), których producentem lub dystrybutorem jest Spółka lub drugi klient. Podobnie w zakresie zmian dotyczących Programu 2 - Uczestnicy mają mieć możliwość wymiany zebranych punktów bezpośrednio na Nową Nagrodę, która wprowadzona zostanie w Regulaminie Programu 2 obok dotychczasowych nagród w postaci karty przedpłaconej prepaid oraz przelewu bankowego. Uzyskanie przez Uczestników Programu 1 i 2 Nowej Nagrody nie będzie miało charakteru rywalizacyjnego. Możliwość wyboru Nowej Nagrody będzie gwarantowana w związku z zakupem określonych towarów lub usług. Wprowadzenie do Programów 1 i 2 Nowych Nagród będzie wymagało zmiany Regulaminów Programów 1 i 2. Uczestnicy Programów 1 i 2 będą informowani o tym, że Nowe Nagrody są wydawane przez Spółkę, zaś pozostałe (dotychczasowe nagrody) są wydawane przez Agencję. Do nagród, które oferowane są w aktualnym kształcie Programu 1 oraz Programu 2, zastosowanie będą miały zasady opisane wyżej w Stanie faktycznym i to Agencja zobowiązana będzie do przekazania nagrody Uczestnikowi Programu 1 i 2. Wyjątkiem od tej zasady będą Nowe Nagrody, które przekazywane będą przez Spółkę, działającą w imieniu własnym, ale na rachunek Agencji. Podmiotem przyrzekającym Nową Nagrodę za wykonanie określonej czynności będzie Agencja - w ramach Zdarzenia przyszłego Program 1 i Program 2 nadal będą funkcjonować na zasadzie przyrzeczenia publicznego, o którym mowa w art. 919 § 1 k.c. Nowa Nagroda będzie fizycznie dostarczana Uczestnikom Programu 1 i 2 z magazynu Spółki, tak jakby dokonali oni zakupu tego towaru. Uczestnicy Programów 1 i 2 zostaną poinformowani o tym fakcie w treści Regulaminów Programów 1 i 2, a także na stronach internetowych tychże Programów. Ciężar ekonomiczny zakupu oraz wydania Uczestnikom Programów 1 i 2 Nowych Nagród obciążał będzie w całości Spółkę. Spółka i Agencja zakładają, że wydanie Nowej Nagrody Uczestnikom Programów 1 i 2 potwierdzone zostanie protokołem przekazania, sporządzonym i podpisanym przez Agencję na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Spółkę.

Państwa wątpliwości budzi kwestia czy Spółka ma prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całej wartości nabywanych produktów, mających stanowić Nowe Nagrody w ramach Programu 1 i 2.

Jak wynika z wniosku:

ciężar ekonomiczny zakupu oraz wydania Uczestnikom Programów 1 i 2 Nowych Nagród w całości będzie obciążał Spółkę;
wprowadzając do Programów 1 i 2 Nowe Nagrody zmierzają Państwo do zwiększenia atrakcyjności Programów 1 i 2, co prowadzi do promocji sprzedaży Produktów i zwiększenia ich sprzedaży;
będą Państwo nabywali towary, które mogą stanowić Nowe Nagrody w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i na cele związane z jej wykonywaniem;
wydanie Nowych Nagrody Uczestnikom Programów 1 i 2 potwierdzone zostanie protokołem przekazania, sporządzonym i podpisanym przez Agencję na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez Spółkę.

Biorąc pod uwagę powyższe, wartości nabywanych przez Państwa produktów mających stanowić Nowe Nagrody w ramach Programu 1 i 2, będą stanowiły dla Państwa koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 w podatku dochodowym od osób prawnych należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwość dotyczą także kwestii, czy odpłatne przejęcie długu przez Spółkę od Agencji w drodze umowy zawartej na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu Cywilnego będzie skutkowało powstaniem przychodu podatkowego po Państwa stronie i koniecznością zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji przychodu, a jedynie precyzuje - poprzez przykładowe wyliczenie - rodzaje podlegających opodatkowaniu tym podatkiem przysporzeń majątkowych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej. Powyższe oznacza, że co do zasady przysporzenie majątkowe uznaje się za przychód podatkowy w dacie jego faktycznego uzyskania, a więc na zasadzie kasowej. Wyjątek od tej reguły stanowią przychody związane z działalnością gospodarczą, które dla celów podatku dochodowego od osób prawnych rozpoznawane są na zasadzie memoriałowej, tj. są przychodem podatkowym w dacie, w której stały się należne, niezależnie od tego, czy podatnik faktycznie je otrzymał.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których przysługuje Wnioskodawcy uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w związku z planowaną mechaniką wydawania Nowych Nagród Uczestnikom Programów 1 i 2, Spółka oraz Agencja zamierzają zawrzeć umowę cywilnoprawną o przejęciu długu na zasadzie art. 519 § 1 i 2 pkt 2) k.c. Jest to podyktowane faktem, że to Agencja, jako organizator, jest przyrzekającym nagrody za wykonanie oznaczonej czynności w Programach 1 i 2 na zasadzie art. 919 § 1 k.c. W odniesieniu do Nowych Nagród to Spółka, jako podmiot faktycznie je wydający, ma wstąpić w miejsce dłużnika (Agencji), zaś wierzyciel (Uczestnicy Programów 1 i 2) mają wyrazić na to zgodę poprzez zaakceptowanie nowej treści Regulaminów Programów 1 i 2 i przystąpienie do udziału w nich.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy w pierwszej kolejności wskazać, że instytucja przejęcia długu uregulowana została w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610, dalej: „KC”).

Zgodnie z art. 519 § 1 KC,

Osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu).

Z istoty powyższego wynika, że przejemca wstępuje w sytuację prawną dotychczasowego dłużnika, który zostaje z długu zwolniony.

Zgodnie z art. 519 § 2 KC

Przejęcie długu może nastąpić:

1) przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;

2) przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron; jest ono bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna.

W opisanym przypadku, jak Państwo wskazali ma dojść do przejęcia długu Agencji za wynagrodzeniem, które Agencja wypłaci Spółce. Wynagrodzenie to będzie równe wartości przejmowanych, niespłaconych, jeszcze nieistniejących, lecz możliwych do oszacowania przez Spółkę i Agencję zobowiązani z tytułu wydania Nowych Nagród w Programie 1 i 2.

Na gruncie prawa podatkowego kluczowe znaczenia ma kwestia odpłatności umowy przejęcia długu. W Kodeksie cywilnym nie zawarto postanowień w tym zakresie. Przyjmuję się zatem, że umowa może mieć charakter odpłatny lub nieodpłatny. W przypadku zawarcia umowy o przejęcie długu bez wynagrodzenia dochodzi w istocie do umorzenia zobowiązania, z którym nie wiąże się żadne ekwiwalentne świadczenie ze strony podmiotu, którego zobowiązanie jest umarzane. W konsekwencji wystąpi konieczność rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT. Natomiast zawarcie umowy przejęcia długu, w której zamian za przejęcie długu przewidziano wynagrodzenie równe wartości przejmowanych zobowiązań jest transakcją neutralną w sensie ekonomicznym, gdyż w istocie pierwotne zobowiązanie zostaje zastąpione zobowiązaniem do wypłaty wynagrodzenia o tej samej wartości. Tym samym, nie dochodzi tutaj do umorzenia zobowiązania w rozumieniu ustawy o CIT.

W analizowanej sprawie w wyniku zawarcia umowy odpłatnego przejęcia długu u podmiotu, którego dług jest przejmowany (Agencji), nie dochodzi ani do trwałego przyrostu sumy aktywów, ani do zmniejszenia sumy pasywów. Zapłata wynagrodzenia na rzecz Spółki z tytułu odpłatnej umowy przejęcia długu nastąpi przelewem na rachunek Spółki lub w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności istniejących pomiędzy Spółką a Agencją. Potrącenie wzajemnych wierzytelności między Spółką a Agencją prowadzi do zrównania sytuacji obu tych podmiotów na gruncie prawno-podatkowym. Agencja, w celu zapłaty wynagrodzenia za przejęcie długu przez Spółkę, może dokonać potrącenia przysługujących jej wierzytelności wobec Spółki. W związku z powyższym Spółka uzyska określoną korzyść majątkową w formie zmniejszenia zobowiązań wobec Agencji, zaś Agencja uszczupli swój majątek o wierzytelności wobec Spółki. W rezultacie zapłata wynagrodzenia na rzecz Spółki z tytułu odpłatnej umowy przejęcia długu w formie potrącenia wzajemnych wierzytelności istniejących pomiędzy Spółką a Agencją wywoła taki sam skutek co zapłata przelewem na rachunek bankowy Spółki.

W tym miejscu wskazać należy, że zasady i skutki dokonywania kompensaty (potrącenia) reguluje przepis art. 498 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z ww. przepisem:

§ 1 Gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym.

§ 2 Wskutek potrącenia obie wierzytelności umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej.

Potrącenie wierzytelności jest jedną z form wygaśnięcia zobowiązania w wyniku wykonania świadczenia przez umorzenie wzajemnych wierzytelności między stronami. Wygaśnięcie zobowiązania przez potrącenie, czyli kompensata wierzytelności, następuje wówczas, jeżeli jedna strona jest w stosunku do drugiej dłużnikiem i jednocześnie wierzycielem, tj. ma zarówno wierzytelność, jak i zobowiązanie względem tej drugiej strony. Potrącenie, mimo że dotyczy świadczeń tego samego rodzaju (z reguły pieniężnych), prowadzi do zaliczenia jednej wierzytelności na poczet drugiej. Dochodzi w ten sposób do zaspokojenia wierzyciela i osiągnięcia tym samym celu zobowiązania. Na skutek potrącenia wierzytelności obydwu stron umarzają się nawzajem do wysokości wierzytelności niższej. Instytucja potrącenia jest substytutem świadczenia, dzięki któremu dłużnik płaci swój dług i zwalnia się z zobowiązania. W momencie potrącenia następuje faktyczne spełnienie świadczenia. Potrącenie jest więc formą wykonania zobowiązania, do którego, w myśl art. 503 Kodeksu cywilnego, stosuje się przepisy o zaliczeniu zapłaty.

Mając powyższe na uwadze, w związku z odpłatnym przejęciem długu przez Państwa od Agencji w drodze umowy na podstawie art. 519 § 2 pkt 2 Kodeksu cywilnego, po Państwa stronie nie powstanie przychód podatkowy. Nie będą Państwo zobowiązani do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 8 w podatku dochodowym od osób prawnych należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Interpretacja dotyczy:

stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych oraz wyroku sądu wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej: „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Ulgi podatkowe na innowacje i rozwój

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 23 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.65.2024.4.ASK