Interpretacja indywidualna z dnia 22 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.112.2024.2.MN

Skutki podatkowe w związku z wypłacaniem pracownikom/członkom zarządu Wnioskodawcy zmiennych składników wynagrodzenia w postaci wydania certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa w Funduszach zarządzanych przez Towarzystwo.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych. Wniosek został uzupełniony w odpowiedzi na wezwanie pismem z 6 maja 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest towarzystwem funduszy inwestycyjnych działającym zgodnie z przepisami ustawy o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (dalej: „Ustawa o Funduszach Inwestycyjnych” lub „UFI”). Wnioskodawca zarządza funduszami inwestycyjnymi zamkniętymi oraz specjalistycznym funduszem inwestycyjnym otwartym (dalej: „Fundusze”).

Towarzystwo jest w stanie prowadzić efektywną działalność dzięki szczególnym kompetencjom członków Zarządu oraz osób zajmujących kierownicze stanowiska w Towarzystwie. Ze względu na wysoki poziom odpowiedzialności oraz ryzyk związanych z wykonywaniem funkcji zarządczych i decyzyjnych w strukturach podmiotów działających w sektorze funduszy inwestycyjnych osoby te muszą posiadać odpowiednie kwalifikacje oraz kompetencje wymagane na określonych stanowiskach. Na wymogi posiadania odpowiednich kwalifikacji przez kadrę zarządczą wskazują przepisy UFI (zob. chociażby art. 42 ust. 3 UFI), które są także podstawą dla ustanawiania szczególnych reguł w zakresie wynagradzania pracowników podmiotów z sektora funduszy inwestycyjnych. Szczególne reguły dotyczące zasad wynagradzania są w szczególności ukierunkowane na zapewnienie wysokich kompetencji pracowników towarzystw funduszy inwestycyjnych, zaangażowania pracowników towarzystw w podejmowanie prawidłowych decyzji inwestycyjnych, unikaniu konfliktów interesów, a jednocześnie związanie interesów tych pracowników z interesami towarzystw oraz samych inwestorów lokujących swoje środki w fundusze inwestycyjne.

Szczególne zasady ustalania wynagrodzeń dla pracowników podmiotów z sektora funduszy inwestycyjnych zostały ujęte zwłaszcza w art. 47a UFI oraz Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 30 sierpnia 2016 r. w sprawie szczegółowych wymagań, jakim powinna odpowiadać polityka wynagrodzeń w towarzystwie funduszy inwestycyjnych (dalej: „Rozporządzenie”).

Jak wskazuje się w § 3 Rozporządzenia, Polityka wynagrodzeń w towarzystwach funduszy inwestycyjnych uwzględnia następujące cele:

•prawidłowe i skuteczne zarządzanie ryzykiem i zapobieganie podejmowaniu ryzyka niezgodnego z profilami ryzyka, polityką inwestycyjną, strategiami inwestycyjnymi, statutami funduszy inwestycyjnych, statutami lub innymi dokumentami założycielskimi funduszy zagranicznych lub unijnych AFI, którymi towarzystwo funduszy inwestycyjnych zarządza, lub regulacjami wewnętrznymi towarzystwa funduszy inwestycyjnych;

•wspieranie realizacji strategii prowadzenia działalności towarzystwa funduszy inwestycyjnych;

•przeciwdziałanie powstawaniu konfliktów interesów.

Fundamentalne zasady polityki wynagrodzeń zostały wprost wskazane w treści § 6 Rozporządzenia, z którego wynika w szczególności, że:

1)podstawą określenia zmiennych składników wynagrodzenia uzależnionych od wyników powinna być ocena wyników osiągniętych przez daną osobę i daną jednostkę organizacyjną w odniesieniu do ogólnych wyników towarzystwa funduszy inwestycyjnych;

2)w przypadku osób, które mają istotny wpływ na działalność funduszu, w tym na decyzje inwestycyjne dotyczące portfela inwestycyjnego funduszu, podstawą określenia zmiennych składników wynagrodzenia uzależnionych od wyników powinny być również wyniki tego funduszu;

3)nabycie przez osoby podlegające polityce wynagrodzeń praw do wypłaty zmiennych składników wynagrodzenia uzależnionych od wyników nie powinno następować częściej niż raz w roku;

4)w przypadku gdy wynagrodzenie jest podzielone na składniki stałe i zmienne – stałe składniki powinny stanowić na tyle dużą część łącznej wysokości wynagrodzenia, aby było możliwe prowadzenie elastycznej polityki dotyczącej zmiennych składników wynagrodzenia uzależnionych od wyników, w tym zmniejszenie wysokości tych składników lub ich niewypłacenie;

5)co najmniej 50% wartości zmiennych składników wynagrodzenia uzależnionych od wyników powinno być wypłacone osobom, do których zadań należą czynności istotnie wpływające na profil ryzyka towarzystwa funduszy inwestycyjnych lub zarządzanych funduszy, w formie nabytych przez te osoby jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych, tytułów uczestnictwa funduszy zagranicznych lub praw uczestnictwa unijnych AFI zarządzanych przez towarzystwo funduszy inwestycyjnych, których cenę nabycia płaci towarzystwo funduszy inwestycyjnych.

Wyżej wskazane zasady tworzenia i stosowania polityk wynagrodzeń w towarzystwach funduszy inwestycyjnych mają zastosowanie obligatoryjne w odniesieniu do znaczących towarzystw funduszy inwestycyjnych (w rozumieniu §1 pkt 4 Rozporządzenia), natomiast w przypadku innych towarzystw możliwe jest wdrożenie standardów wynikających z § 6 Rozporządzenia (zob. § 6 ust. 2 Rozporządzenia). Towarzystwo nie posiada aktualnie statusu znaczącego towarzystwa funduszy inwestycyjnych w rozumieniu Rozporządzenia, zdecydowało się jednak na podjęcie kroków zmierzających do zbliżenia polityki wynagrodzeń obowiązującej w Towarzystwie do standardów wynikających z treści Rozporządzenia. W ocenie Towarzystwa takie działanie może istotnie przysłużyć się do realizacji celów, o których mowa w § 3 Rozporządzenia.

Mając powyższe na uwadze Towarzystwo, uwzględniając regulacje Rozporządzenia, zdecydowało się na wprowadzenie wewnętrznej polityki wynagrodzeń. Wewnętrzna polityka wynagrodzeń została wprowadzona uchwałą Zarządu nr (...) z (...) 2016 (dalej: „Polityka Wynagrodzeń” lub „Polityka”). Obecnie obowiązująca Polityka została zaktualizowana w ramach uchwał Zarządu Towarzystwa w następujących terminach:

1)z dniem (...)2021 r. na podstawie wcześniejszej uchwały Zarządu Towarzystwa z dnia (...) 2021 r.;

2)z dniem (...)2022 r. na podstawie wcześniejszej uchwały Zarządu Towarzystwa z dnia (...) 2022 r.;

3)z dniem (...) 2024 r. na podstawie wcześniejszej uchwały Zarządu Towarzystwa z dnia (...) 2024 r.

Towarzystwo przyjęło w treści Polityki, że cele jej wdrożenia (wskazane w pkt IV Polityki) są spójne z celami polityk wynagradzania w towarzystwach funduszy inwestycyjnych przedstawionymi w Rozporządzeniu (§ 3 Rozporządzenia). Polityka służy w tym kontekście:

•zapewnieniu prawidłowego i skutecznego zarządzania ryzykiem i zapobiegania podejmowaniu ryzyka niezgodnego z profilami ryzyka, polityką inwestycyjną, strategiami inwestycyjnymi, statutami funduszy inwestycyjnych, statutami lub innymi dokumentami założycielskimi funduszy zagranicznych lub unijnych AFI, którymi towarzystwo funduszy inwestycyjnych zarządza, lub regulacjami wewnętrznymi towarzystwa funduszy inwestycyjnych,

•wsparciu realizacji strategii prowadzenia działalności towarzystwa funduszy inwestycyjnych,

•przeciwdziałaniu powstawaniu konfliktów interesów.

Towarzystwo zdecydowało się w ostatnim czasie na dokonanie przeglądu Polityki Wynagrodzeń oraz jej aktualizację, która została finalnie przyjęta z dniem (...) 2024 r. Szczegółowy zakres aktualizacji Polityki Wynagrodzeń (dalej: „Aktualizacja”) zostanie opisany w dalszej części Wniosku.

Celem wprowadzenia Aktualizacji, z uwzględnieniem art. 47a UFI, jest skuteczniejsze osiąganie celów, o których mowa w § 3 Rozporządzenia, a w szczególności skuteczne ograniczanie ryzyka powstawania konfliktu interesów poprzez związanie interesów pracowników Towarzystwa objętych Polityką z pozycją rynkową funduszy zarządzanych przez Towarzystwo. Na podstawie Polityki Wynagrodzeń, po zmianach wprowadzonych w ramach Aktualizacji, Towarzystwo wypłaca w szczególności dwie kategorie świadczeń dla uprawnionych osób:

1)wynagrodzenie stałe (którego opodatkowanie nie jest objęte zakresem Wniosku);

2)wynagrodzenie zmienne.

Towarzystwo ze względu na specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej, zatrudnia osoby o wysokich kwalifikacjach, których wsparcie i wiedza są niezbędne w działalności w ramach sektora funduszy inwestycyjnych. Osoby zatrudniane są przede wszystkim na podstawie umów o prace i otrzymują wynagrodzenie na podstawie stosunku pracy. Dodatkowo, członkowie Zarządu powoływani w skład organu zarządczego Wnioskodawcy na podstawie Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych mogą otrzymywać wynagrodzenie z tytułu powołania na członka Zarządu Wnioskodawcy. Osoby powołane w skład Zarządu nie pełnią swoich funkcji w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Zmienne składniki wynagrodzenia w formie: środków pieniężnych, certyfikatów finansowych oraz jednostek uczestnictwa przeznaczone są dla osób, których działalność ma istotne znaczenie dla działalności Towarzystwa. Jak wskazuje się w pkt V Polityki Wynagrodzeń, postanowienia Polityki obejmują:

1)członków Zarządu Towarzystwa,

2)kadrę kierowniczą wyższego szczebla odpowiedzialną za kierowanie poszczególnymi Departamentami Towarzystwa (Dyrektorów Departamentów oraz zastępców Dyrektorów Departamentów),

3)osoby zatrudnione na samodzielnych stanowiskach pracy,

4)osoby podejmujące decyzje obciążone ryzykiem, w szczególności pracowników Departamentu Zarządzania Aktywami i Departamentu Zarządzania Ryzykiem,

5)osoby pełniące funkcje kontrolne w Towarzystwie, w szczególności Inspektora Nadzoru i Audytora Wewnętrznego,

6)osoby otrzymujące całkowite wynagrodzenie plasujące ich na tym samym szczeblu siatki płac, co kadra kierownicza wyższego szczebla i osoby podejmujące decyzje obciążone ryzykiem, których działalność zawodowa ma istotny wpływ na profil ryzyka Towarzystwa lub zarządzanych Funduszy.

Omówiony powyżej pkt V Polityki Wynagrodzeń stanowi jednocześnie formę realizacji dyrektywy klasyfikacji pracowników Towarzystwa na potrzeby określania prawidłowych zasad ich wynagradzania, co jest zgodne z Wytycznymi European Securities and Markets Authority w sprawie prawidłowej polityki wynagrodzeń na mocy dyrektywy w sprawie ZAFI z dnia 3 lipca 2013 r. (Wytyczne o nr ESMA/2013/232, dostępne na: https://www.esma.europa.eu/sites/default/files/library/2015/11/esma_2013_00060000_pl_tra.pdf).

Ogólne zasady obowiązujące w ramach Polityki Wynagrodzeń wskazują (zgodnie z pkt VI Polityki Wynagrodzeń) w szczególności, że:

1)ogólna wysokość puli, z której przydzielane są zmienne składniki wynagrodzeń jest uzależniona od wyników finansowych całego Towarzystwa;

2)zmienne składniki wynagrodzenia uzależnione od wyników określane są na podstawie oceny wyników osiągniętych przez danego pracownika bądź współpracownika Towarzystwa oraz wyników danej jednostki organizacyjnej w odniesieniu do ogólnych wyników całego Towarzystwa;

3)dokonując oceny indywidualnych wyników pod uwagę brane są zarówno kryteria finansowe, jak i niefinansowe;

4)wyniki określane są w oparciu o dane z co najmniej dwóch ostatnich lat obrotowych;

5)w przypadku, w którym pracownik bądź współpracownik działa przez okres krótszy niż dwa lata, wyniki określane są w oparciu o dane od momentu rozpoczęcia świadczenia pracy bądź usług na rzecz Towarzystwa.

Jak wskazuje się w Polityce Wynagrodzeń, miarodajna ocena wyników, będąca podstawą faktycznej wypłaty zmiennych składników wynagrodzenia, jest rozłożona na okres umożliwiający uwzględnienie w niej w szczególności czynników takich jak czas trwania funduszu, rekomendowany uczestnikowi przez Towarzystwo zakres czasowy inwestycji w fundusz inwestycyjny oraz ryzyko związane z działalnością prowadzoną przez Towarzystwo bądź fundusz.

Analiza wyników pracy Zarządu jest dokonywana przez Radę Nadzorczą. Przy ocenie prac Zarządu podstawą wobec przyznania prawa do zmiennych składników wynagrodzeń są kryteria finansowe (wynik finansowy Towarzystwa za ostatni rok, zmiana wyniku finansowego w ciągu ostatnich 2 lat) oraz niefinansowe (opinia biegłego rewidenta do sprawozdania finansowego Towarzystwa, roczna ocena biegłego rewidenta dotycząca systemu zarządzania ryzykiem, ocena funkcjonowania jednostek organizacyjnych podległych danemu Członkowi Zarządu, ocena stopnia realizacji celów zarządczych, które uwzględniają m.in. ryzyka dla zrównoważonego rozwoju).

Pozostałe osoby podległe Polityce Wynagrodzeń oceniane są na podstawie realizacji powierzonych obowiązków, współpracy w ramach zespołu, a także szczególnych osiągnięć w pracy oraz realizacji zaleceń z poprzedniej oceny rocznej. W każdym z wymienionych kryteriów niefinansowych osoba objęta polityką może dostać ocenę w skali od 1 do 5. Łączną ocenę stanowi średnia z poszczególnych ocen.

Dodatkowej ocenie natomiast podlegają Dyrektor, Zastępca Dyrektora i pracownicy Departamentu Zarzadzania Aktywami oraz Dyrektor, Zastępca Dyrektora i pracownicy Departamentu Sprzedaży – dodatkowa ocena może polegać na weryfikacji wyników finansowych funduszy, weryfikacji zarządzania ryzykami w działalności funduszy.

W ramach oceny Dyrektora i Zastępcy Dyrektora Departamentu Zarządzania Aktywami dodatkowo ocenie podlega:

1)stopa zwrotu Funduszy za okres ostatnich 2 lat;

2)klasyfikacja Funduszy na tle danej kategorii funduszy inwestycyjnych za okres 2 lat;

3)zarządzanie ryzykiem w działalności Funduszy.

W ramach oceny Pracowników Departamentu Zarządzania Aktywami dodatkowo ocenie podlega:

1)stopy zwrotu zarządzanych przez danego pracownika Funduszy za okres ostatnich 2 lat;

2)klasyfikacja zarządzanych przez danego pracownika Funduszy na tle danej kategorii funduszy za okres 2 lat;

3)liczby zasadnych skarg klientów związanych z zarządzanym przez danego pracownika funduszem za ostatnie 2 lata.

W ramach oceny Dyrektora, Zastępcy Dyrektora i pracowników Departamentu Sprzedaży dodatkowo ocenie podlega:

1)realizacja strategii sprzedaży w ostatnich 2 latach, w tym w szczególności wartości wpłat netto do Funduszy;

2)liczba skarg klientów związanych z działaniami Departamentu Sprzedaży za ostatnie 2 lata.

Ocena dodatkowa może spowodować podniesienie lub obniżenie średniej oceny kryteriów niefinansowych o od 0 do 2 punktów.

Gwarantowane zmienne składniki wynagrodzenia uzależnione od wyników mają charakter wyjątkowy. Mogą zostać przyznane wyłącznie w momencie zatrudnienia i ograniczają się do pierwszego roku.

Towarzystwo zdecydowało się na aktualizację Polityki Wynagrodzeń poprzez zmianę pkt VI (pt. „Ogólne zasady”) Polityki Wynagrodzeń oraz wskazanie, że wypłata wynagrodzenia w formie zmiennych składników wynagrodzenia dokonywana jest w formie:

1)środków pieniężnych;

2)certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa w SFIO (Tytuły Uczestnictwa) w zależności od decyzji Zarządu Towarzystwa (co najmniej 50% i nie więcej niż 75% zmiennych składników wynagrodzenia przysługujących danemu Pracownikowi Towarzystwa należnego za dany rok), które w dalszej perspektywie będą mogły być przedstawione przez osoby uprawnione na podstawie Polityki Wynagrodzeń do wykupienia przez właściwy fundusz inwestycyjny.

Towarzystwo zaznacza, że na podstawie dokonanej Aktualizacji wydawanie certyfikatów inwestycyjnych w Funduszach zarządzanych przez Towarzystwo lub jednostek uczestnictwa w SFIO będzie realizowane w trybie określonym w § 6 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia, tj. poprzez nabywanie przez osoby uprawnione na podstawie Polityki Wynagrodzeń jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych funduszy inwestycyjnych zarządzanych przez Towarzystwo, co do których dana osoba złoży odpowiednie zlecenie (dot. jednostek uczestnictwa w SFIO) lub zapis (dot. certyfikatów inwestycyjnych), których cenę nabycia zapłaci Towarzystwo.

Towarzystwo zaznacza, że w ramach regulacji wprowadzonych do Polityki na podstawie Aktualizacji:

1)zmienne składniki wynagrodzenia zostaną objęte okresem wstrzymania, który będzie polegał na tym, że Pracownik Towarzystwa (Osoba Objęta Polityką), który obejmie Tytuły Uczestnictwa w ramach uzyskania zmiennych składników wynagrodzenia, nie będzie mógł zamknąć inwestycji w te Tytuły Uczestnictwa przed upływem 6 miesięcy od dnia ich nabycia. Jako zamknięcie inwestycji w Tytuły Uczestnictwa będzie rozumiane w szczególności jakiekolwiek zbycie Tytułów Uczestnictwa, a także wykupienie lub odkupienie Tytułów Uczestnictwa przez właściwy Fundusz zarządzany przez Towarzystwo;

2)Pracownicy Towarzystwa będą obejmowali zmienne składniki wynagrodzenia w postaci Tytułów Uczestnictwa wedle następującego porządku działań:

a.Pracownik Towarzystwa (Osoba Objęta Polityką) otrzyma decyzję o przyznaniu zmiennych składników wynagrodzenia ze wskazaniem, jaka część zmiennych składników wynagrodzenia zostanie wydana w formie Tytułów Uczestnictwa;

b.następnie Pracownik Towarzystwa złoży zapisy lub zlecenia nabycia, zgodne z treścią udzielonej mu informacji o zmiennych składnikach wynagrodzenia, na Tytuły Uczestnictwa w Funduszach zarządzanych przez Towarzystwo;

c.po złożeniu zapisów lub zleceń nabycia (dalej łącznie: „zapisy”) Pracownik przekaże niezwłocznie do Towarzystwa kopie tych zapisów;

d.Towarzystwo uiści wpłaty na Tytuły Uczestnictwa, na które zapisy złoży dany Pracownik;

e.następnie Tytuły Uczestnictwa zostaną, po zaksięgowaniu wpłat zrealizowanych przez Towarzystwo, wydane na rzecz uprawnionego Pracownika.

Towarzystwo zaznacza, że w zakresie, w jakim dokonuje wypłaty wynagrodzeń identyfikowanych na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako przychody z tytułu stosunku pracy (art. 12 ust. 1 ww. ustawy) działa jako płatnik podatku dochodowego dokonując obliczenia, poboru i zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z aktualnie obowiązującymi przepisami ww. ustawy. Analogicznie, Towarzystwo działa jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku wypłat wynagrodzenia na rzecz członków Zarządu.

Pytania

1.Czy na Wnioskodawcy w związku z wypłacaniem pracownikom zatrudnionym na podstawie umów o pracę zmiennych składników wynagrodzenia w postaci wydania certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa w Funduszach zarządzanych przez Towarzystwo, których cena zostanie opłacona przez Towarzystwo, a co do których zlecenie nabycia lub zapis zostanie złożony przez osobę uprawnioną do otrzymania zmiennych składników wynagrodzeń na podstawie Polityki wynagrodzeń, będą ciążyły obowiązki płatnika wynikające z art. 32 w zw. z art. 41 w zw. z art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci obliczania, poboru oraz wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

2.Czy na Wnioskodawcy w związku z wypłacaniem Członkom Zarządu Wnioskodawcy powołanym w skład Zarządu Towarzystwa zmiennych składników wynagrodzenia w postaci wydania certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa w Funduszach zarządzanych przez Towarzystwo, których cena zostanie opłacona przez Towarzystwo, a co do których zlecenie nabycia lub zapis zostanie złożony przez osobę uprawnioną do otrzymania zmiennych składników wynagrodzeń na podstawie Polityki wynagrodzeń, będą ciążyły obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci obliczania, poboru oraz wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Na Wnioskodawcy nie będą ciążyły, w związku z wypłacaniem pracownikom zatrudnionym na podstawie umów o pracę zmiennych składników wynagrodzenia w postaci wydawania certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa w Funduszach zarządzanych przez Towarzystwo, których cena objęcia zostanie opłacona przez Towarzystwo, a co do których zlecenie nabycia lub zapis zostanie złożony przez osobę uprawnioną do otrzymania zmiennych składników wynagrodzeń na podstawie Polityki wynagrodzeń, obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych wynikające z art. 32 w zw. z art. 41 w zw. z art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci obliczania, poboru oraz wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

2.Na Wnioskodawcy nie będą ciążyły, w związku z wypłacaniem Członkom Zarządu Wnioskodawcy powołanym w skład organu na podstawie KSH zmiennych składników wynagrodzenia w postaci wydawania certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa w Funduszach zarządzanych przez Towarzystwo, których cena objęcia zostanie opłacona przez Towarzystwo, a co do których zlecenie nabycia lub zapis zostanie złożony przez osobę uprawnioną do otrzymania zmiennych składników wynagrodzeń na podstawie Polityki wynagrodzeń, obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych wynikające z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w postaci obliczania, poboru oraz wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy (w odniesieniu do obydwu pytań sformułowanych w ramach wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłacając zmienne składniki wynagrodzenia w postaci certyfikatów inwestycyjnych oraz jednostek uczestnictwa w Funduszach (tj. w postaci Tytułów Uczestnictwa) wydawanych w okolicznościach opisanych powyżej, na Towarzystwie nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych związane z obliczeniem oraz pobieraniem zaliczek na poczet podatku dochodowego – zarówno w odniesieniu do pracowników Towarzystwa, jak i członków Zarządu Towarzystwa. Wynika to z faktu, że:

1)wydawane certyfikaty lub jednostki uczestnictwa nie będą stanowiły dla osoby uprawnionej do ich otrzymania nieodpłatnego świadczenia w momencie ich wydania;

2)wydawane certyfikaty lub jednostki uczestnictwa nie będą stanowiły przychodu ze źródeł, o których mowa w art. 12 lub art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale dopiero ich zbycie przez osoby uprawnione na podstawie Polityki i otrzymujące zmienne składniki wynagrodzenia spowoduje powstanie przychodu z tytułu kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ww. ustawy;

3)w związku ze wskazaną klasyfikacją przychodów Towarzystwo nie będzie zobowiązane do wykonywania obowiązków płatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do przychodów osób otrzymujących zmienne składniki wynagrodzenia na podstawie art. 32 analizowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub na podstawie art. 41 ww. ustawy.

a.Zmienne wynagrodzenie w postaci opłacanych przez Towarzystwo certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa w Funduszach nie stanowi nieodpłatnego świadczenia.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PIT przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f (ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie natomiast z art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość otrzymanych świadczeń w naturze określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jak wskazał Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, dla rozpoznania przychodu, zgodnie z art. 11 ust. 1 analizowanej ustawy, potrzebne jest spełnienie kumulatywne dwóch warunków:

1.świadczenie musi mieć wymierną korzyść dla podatnika,

2.podatnik musi tę korzyść otrzymać.

Nie sposób uznać, że otrzymane przez pracowników Towarzystwa lub członków Zarządu Towarzystwa zmienne składniki wynagrodzenia wypłacane na podstawie zaktualizowanej Polityki Wynagrodzeń stanowią przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Jak wskazuje się w doktrynie, w celu uznania, że świadczenie otrzymane przez podatnika jest nieodpłatne bądź częściowo nieodpłatne należy wykazać, że podatnik uzyskał korzyść majątkową kosztem innego podmiotu bez dokonania świadczenia zwrotnego. W tym kontekście należy wskazać, że:

1)zmienne składniki wynagrodzeń wypłacane na podstawie Polityki Wynagrodzeń nie są wypłacane w oderwaniu od całokształtu współpracy pomiędzy daną osobą (Pracownikiem będącym Osobą Objętą Polityką) a Towarzystwem, ale przeciwnie – stanowią element szerszej współpracy, a ich transfer na podstawie Polityki Wynagrodzeń stanowią jednocześnie realizację wytycznych co do realizacji polityki wynagrodzeń w towarzystwie funduszy inwestycyjnych, które wynikają z § 6 ust. 1 pkt 10 Rozporządzenia;

2)w momencie uzyskania zmiennych składników wynagrodzeń w postaci certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa w Funduszach zarządzanych przez Towarzystwo osoby otrzymujące te prawa majątkowe nie uzyskują jeszcze przychodu w rozumieniu właściwych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w świetle art. 17 ust. 1 ww. ustawy.

Należy zaznaczyć, że stwierdzenie powstania przychodu w postaci nieodpłatnego świadczenia jest niemożliwe ze względu na sposób zaszeregowania przychodów i przypisanie ich do źródła, o którym mowa w art. 17 ww. ustawy – nie ulega bowiem wątpliwości, że wydawane Tytuły Uczestnictwa w Funduszach Towarzystwa mogą wygenerować przychód wyłącznie podlegający opodatkowaniu na zasadach wynikających z art. 17 ww. ustawy. W tym zakresie należy podkreślić, że zawsze punktem wyjścia dla stwierdzenia uzyskania dochodu będzie wskazanie źródła, z którego podatnik go osiąga.

Biorąc pod uwagę tę fundamentalną zasadę systemową w zakresie stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie sposób stwierdzić powstania dochodu, który podlega pod zakres art. 17 ww. ustawy, na etapie wcześniejszym niźli wprost wynika to z właściwych przepisów.

Z kolei nie ulega wątpliwości, że w świetle art. 17 ww. ustawy dochód powstaje nie w momencie objęcia tytułu uczestnictwa w funduszu kapitałowym, czyli uzyskania certyfikatu inwestycyjnego bądź jednostki uczestnictwa, a w momencie uzyskania realnego przysporzenia z tego tytułu poprzez zbycie określonych Tytułów Uczestnictwa. Dokładnie ta sama konkluzja ma zastosowanie do nieodpłatnych świadczeń, które mogą wygenerować przychód podlegający pod zakres art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – z tego względu nie sposób uznać, uwzględniając fundamentalne zasady podatku dochodowego, że wydawanie tytułów uczestnictwa w Funduszach spowoduje powstanie przychodu po stronie pracowników Towarzystwa już w momencie przekazania tytułów uczestnictwa.

Wnioskodawca zaznacza, że w orzecznictwie sądów administracyjnych wytworzyła się jednolita linia orzecznicza potwierdzająca stanowisko zaprezentowane powyżej. Z wyroków sądów administracyjnych wynika jednoznacznie, że zmienne składniki wynagrodzenia wydawane w formie certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych nie stanowią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poniżej Wnioskodawca cytuje relewantne w tym zakresie fragmenty wyroków sądów administracyjnych (WSA oraz NSA), które wydane zostały na kanwie analogicznych do będącego przedmiotem wniosku stanów faktycznych:

1)Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 13 listopada 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 698/19:

„w ocenie Sądu, jako trafne należy przyjąć stanowisko Skarżącej, że nie sposób zakwalifikować wypłaty instrumentów finansowych jako przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia”.

2)Powyższe podejście WSA w Warszawie zostało potwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 6 grudnia 2022 r., sygn. akt II FSK 1609/20, który wskazał, że:

„w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnegoza prawidłowe należy uznać stanowisko skarżącej, że nie sposób zakwalifikować wypłaty instrumentów finansowych jako przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia”.

3)Podobną konkluzję przedstawił WSA w Warszawie w wyroku z 23 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2543/20 wskazując, że:

„w ocenie sądu, jako trafne należy przyjąć stanowisko skarżącej, że nie sposób zakwalifikować wypłaty instrumentów finansowych jako przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia”.

b.Zmienne wynagrodzenie wydawane na podstawie Polityki Wynagrodzeń w postaci certyfikatów inwestycyjnych oraz jednostek uczestnictwa stanowi przychód z tytułu kapitałów pieniężnych, w odniesieniu do którego Towarzystwo nie może wykonywać obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Artykuł 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że źródłami przychodów są między innymi kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy, za przychód z kapitałów pieniężnych należy uznać przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych.

Zgodnie z art. 5a pkt 14 ww. ustawy za fundusze kapitałowe uważa się fundusze inwestycyjne oraz fundusze zagraniczne, o których mowa w przepisach o funduszach inwestycyjnych, oraz ubezpieczeniowe fundusze kapitałowe działające na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, z wyjątkiem funduszy emerytalnych, o których mowa w przepisach o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych.

Jak stanowi art. 32 ust. 1 cytowanej ustawy, zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zdaniem Towarzystwa, przychód po stronie pracowników Towarzystwa oraz członków Zarządu Towarzystwa otrzymujących zmienne składniki wynagrodzeń w postaci tytułów uczestnictwa w Funduszach powstanie dopiero w momencie umorzenia bądź odkupu zmiennych składników wynagrodzenia. Samo objęcie jednostek uczestnictwa nie daje wymiernej korzyści, wskazanej w art. 11 ust. 1 ww. ustawy.

Należy przy tym mieć na uwadze, że wartość Tytułów Uczestnictwa wydanych jako zmienne składniki wynagrodzenia będzie znana i „urealniona” dopiero w momencie, w którym pracownik Towarzystwa lub członek Zarządu Towarzystwa zdecyduje się na umorzenie bądź odsprzedaż jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych otrzymanych jako zmienne składniki wynagrodzenia.

Zaprezentowane podejście znajduje w pełni uzasadnienie w interpretacji relewantnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prezentowanej w wyrokach sądów administracyjnych oraz w najnowszych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 listopada 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 698/19:

„jedynym źródłem przychodów, do którego można zaliczyć wypłatę wynagrodzenia Pracownikom w formie jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych są przychody z kapitałów pieniężnych (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.), które powstają w momencie odkupu lub umorzenia jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych”.

Analogicznie do tej kwestii podszedł WSA w Warszawie wyroku z dnia 23 czerwca 2021 r., sygn. akt III SA/Wa 2543/20 wskazując, że:

„na gruncie przedstawionego we Wniosku zdarzenia, jedynym źródłem przychodów do którego można zaliczyć wypłatę wynagrodzenia Pracownikom w formie jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych są przychody z kapitałów pieniężnych (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT), które powstają w momencie odkupu lub umorzenia jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych”.

W cytowanym powyżej wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie podkreślił również, że uznanie wydawania jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych za przychód ze stosunku pracy mogłoby skutkować podwójnym opodatkowaniem tego samego dochodu. Przy takim podejściu obowiązek podatkowy powstawałby zarówno w momencie otrzymania przez pracownika tytułu uczestnictwa w funduszu kapitałowym, jak również w momencie przedstawienia takiego tytułu do odkupu lub umorzenia. Taki rezultat byłby niedopuszczalny w świetle fundamentalnych zasad prawa podatkowego, co zostało również podkreślone w orzecznictwie NSA – Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 11 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 972/09, stwierdził, że:

„podwójne opodatkowanie stoi w sprzeczności z konstytucyjną zasadą równości i powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 84 oraz w art. 217 Konstytucji RP […]”.

W kontekście orzecznictwa NSA należy zaznaczyć, że również NSA w wyroku z 6 grudnia 2022 r., sygn. akt II FSK 1609/20, zajął stanowisko korzystne dla pracowników otrzymujących zmienne składniki wynagrodzenia oraz wskazał, że:

„na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia, jedynym źródłem przychodów do którego można zaliczyć wypłatę wynagrodzenia pracownikom w formie jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych są przychody z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f., które powstają w momencie odkupu lub umorzenia jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych”.

W kontekście powyższego wyroku NSA należy zaznaczyć, że na jego podstawie wydana została również korzystna interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego z 5 kwietnia 2023 r. (nr 0114-KDIP3-2.4011.566.2018.2023.11.MZ), w której Dyrektor KIS całkowicie zgodził się ze stanowiskiem podatnika zaprezentowanym w poniższych fragmentach:

„Co istotne, Pracownicy towarzystw funduszy inwestycyjnych po wypłaceniu im jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych, na podstawie znajdujących oparcie w przepisach Rozporządzenia umowach cywilnoprawnych zobowiązują się do tego, aby nie spieniężać wypłaconych instrumentów finansowych do momentu upływu odpowiednich okresów wstrzymania.

Uznanie zatem, że po stronie Pracowników Skarżącej powstaje w momencie wypłaty instrumentów finansowych jakikolwiek przychód do opodatkowania z tytułu nieodpłatnego świadczenia, jak słusznie zauważa Skarżąca, mogłoby prowadzić do opodatkowania wartości, której Pracownik nie uzyskał i nie uzyska do momentu odkupu lub umorzenia, to jest najwcześniej po upływie określonych okresów wstrzymania. Reasumując, wartość przysporzenia będzie mogła być definitywnie określona dopiero na dzień przedstawienia instrumentów finansowych do odkupu lub umorzenia.

W ocenie Sądu, nie można też uznać, że wypłata instrumentów finansowych spełnia przesłanki do uznania jej za świadczenie o charakterze nieodpłatnym”.

oraz

„Reasumując dotychczasowe rozważania, w ocenie Sądu, jako trafne należy przyjąć stanowisko Skarżącej, że nie sposób zakwalifikować wypłaty instrumentów finansowych jako przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia oraz że na gruncie przedstawionego we Wniosku zdarzenia jedynym źródłem przychodów, do którego można zaliczyć wypłatę wynagrodzenia Pracownikom w formie jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych, są przychody z kapitałów pieniężnych (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f.), które powstają w momencie odkupu lub umorzenia jednostek uczestnictwa lub certyfikatów inwestycyjnych. Wadliwa wykładnia art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. skutkowała również niewłaściwą oceną co do zastosowania przepisów wskazanych w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 u.p.d.o.f., a w konsekwencji zakwalifikowanie przez Organ wypłaty jednostek uczestnictwa przez Skarżącą jako przychody Pracowników ze stosunku pracy lub z tytułu działalności wykonywanej osobiście”.

Na podstawie zacytowanych powyżej fragmentów przedmiotowej interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS widać wyraźnie, że również w orzecznictwie Dyrektora KIS, pod wpływem wcześniej ukształtowanej, jednolitej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, przyjmuje się stanowisko, zgodnie z którym wydawane zmienne składniki wynagrodzenia w postaci certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych nie stanowią świadczenia nieodpłatnego i powinny być traktowane jako podstawa do powstania przychodów z kapitałów pieniężnych, które będą podlegać opodatkowaniu dopiero w momencie osiągnięcia przychodu z tytułu wykupu certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa.

Należy również zwrócić uwagę na korzystne interpretacje indywidualne wydawane przez organy podatkowe w stanach faktycznych zbliżonych do będącego przedmiotem tego wniosku, tj. chociażby dotyczących wydawania wynagrodzeń o charakterze motywacyjnym w postaci akcji fantomowych.

Jak wskazano w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 7 listopada 2023 r., znak: 0112-KDIL2-1.4011.652.2023.2.MB, akcje fantomowe, pełniące rolę pochodnych instrumentów finansowych wykorzystywanych w programach motywacyjnych dla kadry wyższego szczebla, nie stanowią przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, jak wykazał Dyrektor KIS w interpretacji z 23 czerwca 2023 r. znak: 0115-KDIT1.4011.161.2023.3.MN, realizacja akcji fantomowych stanowi przychód z kapitałów pieniężnych. Jak zostało wyartykułowane w treści tej interpretacji:

„W odniesieniu natomiast do skutków podatkowych wypłaty wynagrodzenia z tytułu „rozliczenia" posiadanych Akcji Fantomowych,niewątpliwie stanowi ono dla Pana przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 analizowanej ustawy. Dochód z realizacji praw wynikających z posiadanych pochodnych instrumentów finansowych podlega opodatkowaniu według 19% stawki, co wynika z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że: od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia (...) pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, (...) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu”.

Analogiczny pogląd przedstawiony został w interpretacji indywidualnej z 28 czerwca 2023 r. wydanej przez Dyrektora KIS, znak 0115-KDIT1.4011.331.2023.2.MN, gdzie zostało wskazane, że:

„nabycie przez Panią Akcji Fantomowych stanowiących pochodne instrumenty finansowe nie stanowi dla Pani źródła przychodów w świetle art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Akcje te są niezbywalne i warunkowe, ich otrzymanie nie wiązało się z przyznaniem Pani praw korporacyjnych. Były one jedynie obietnicą wypłaty wynagrodzenia po spełnieniu określonych w umowie warunków. W odniesieniu natomiast do skutków podatkowych wypłaty wynagrodzenia z tytułu "rozliczenia" posiadanych Akcji Fantomowych, niewątpliwie stanowi ono dla Pani przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 10 analizowanej ustawy. Dochód z realizacji praw wynikających z posiadanych pochodnych instrumentów finansowych podlega opodatkowaniu według 19% stawki, co wynika z art. 30b ust. 1 ww. ustawy, który stanowi, że: od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia (...) pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, (...) podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Jednocześnie prawidłowo Pani oceniła, że w analizowanej sprawie nie będzie miał zastosowania art. 10 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż pochodne instrumenty finansowe nabyła Pani odpłatnie za kwotę 1 zł za każdą przyznaną Akcję fantomową”.

W ocenie Towarzystwa ukształtowana linia orzecznicza dotycząca skutków podatkowych wydawania akcji fantomowych powinna być potraktowana jako dotycząca analogicznego zagadnienia jak wydawanie tytułów uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych w ramach zmiennych składników wynagrodzenia. Brak jest bowiem podstaw do różnicowania skutków podatkowych wydawania tych instrumentów finansowych – przeciwnie, takie podejście miałoby charakter dyskryminacyjny i działałoby na niekorzyść podmiotów z rynku funduszy inwestycyjnych. Zarówno akcje fantomowe jak i certyfikaty finansowe stanowią instrumenty finansowe, w ramach których realny przychód dla beneficjentów otrzymujących te instrumenty powstaje dopiero w momencie realizacji praw wynikających z tych instrumentów. Zarówno certyfikaty finansowe jak i akcje fantomowe wydawane w ramach programów motywacyjnych dla kadry zarządzającej oraz osób zajmujących wysokie stanowiska nie stanowią przychodu ze stosunku pracy, ale wyłącznie przychód z kapitałów pieniężnych podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem stawki 19% ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zarówno w przypadku akcji fantomowych jak i certyfikatów finansowych czy jednostek uczestnictwa na wydającym nie ciążą obowiązki płatnika. Jak zostało wskazane w interpretacji indywidualnej z dnia 9 stycznia 2015 r. (znak IPTPB1/415-604/14-2/MM):

„obowiązek sporządzenia ww. informacji spoczywa na podmiotach, które dokonują wypłaty świadczeń stanowiących dla podatnika dochody kapitałowe. W świetle powyższego, Spółka dokonując wypłaty świadczeń pieniężnych na rzecz Uczestników z tytułu wykupu Akcji Fantomowych będzie zobowiązana do sporządzenia i przesłania informacji PIT-8C Uczestnikom i właściwym urzędom skarbowym i tym samym nie będą na Spółce ciążyły obowiązki płatnika w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

Reasumując Powyższe, Towarzystwo stoi na stanowisku, że w związku z dokonaniem Aktualizacji w treści Polityki Wynagrodzeń oraz w kontekście wydawania pracownikom Towarzystwa oraz członkom Zarządu Towarzystwa zmiennych składników wynagrodzenia w postaci tytułów uczestnictwa w Funduszach zarządzanych przez Towarzystwo, Towarzystwo nie będzie zobligowane do pobierania zaliczek na podatek dochodowy zgodnie z art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku wypłaty zmiennego wynagrodzenia poprzez wydanie rzeczonych tytułów uczestnictwa.

Zgodnie z art. 32 ust. 1 ww. ustawy zaliczki na podatek dochodowy pobiera się w związku z uzyskiwaniem przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy. Jak zostało wykazane powyżej zmienne składniki wynagrodzeń, jakie będą wydawane na podstawie Polityki Wynagrodzeń, w formie certyfikatów inwestycyjnych lub jednostek uczestnictwa Funduszy zarządzanych przez Wnioskodawcę nie będą jednak stanowiły przychodu ze źródeł, o których mowa w art. 12 lub w art. 13 analizowanej ustawy, a w związku z tym Towarzystwo nie będzie zobligowane do wykonywania wobec nich obowiązków płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 32 ww. ustawy. Analogiczna logika ma zastosowanie w odniesieniu do stosowania przepisów o pobieraniu zaliczki od płatności realizowanych na rzecz członków Zarządu Towarzystwa – w świetle art. 41 ww. ustawy zmienne składniki wynagrodzeń wydawane na rzecz członków Zarządu Towarzystwa nie mogą zostać uznane za przychody objęte art. 41 cytowanej ustawy, od których konieczne jest pobranie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Reasumując, Towarzystwo stoi na stanowisku, że nie będzie pełnić roli płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych i nie będzie zobowiązane do obliczenia oraz pobrania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych w związku z wypłacaniem zmiennych składników wynagrodzenia w postaci certyfikatów inwestycyjnych oraz jednostek uczestnictwa dla osób świadczących pracę na rzecz Wnioskodawcy na podstawie umowy o pracę, jak również osób pobierających wynagrodzenie z tytułu powołania na członków Zarządu Towarzystwa, które wskazane zostały jako uprawnione do uzyskania zmiennych składników wynagrodzenia w treści Polityki Wynagrodzeń.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek dotyczy kwestii obowiązków jako płatnika podatku dochodowego do osób fizycznych w związku z przyjętą przez Państwa polityką wynagradzania. Polityka ta dotyczy określonych osób, które pracują dla Państwa na podstawie:

–stosunku pracy – a więc osób, które uzyskują od Państwa przychody ze stosunku pracy,

–powołania – a więc osób, które uzyskują od Państwa przychody z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy, zwanych dalej: Podatnikami.

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) przewiduje obowiązek poboru podatku przez płatnika wyłącznie w określonych przypadkach (art. 32, 33, 34, 35, 41 i 42e). Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

–określenie rodzaju podmiotu, który dokonuje wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników – przy czym ustawodawca określa rodzaj podmiotu poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

–określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

I tak, zgodnie z art. 32 ustawy:

Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.

Z powołanego przepisu wynika reguła, że mają Państwo obowiązki płatnika w sytuacji, gdy osoby, z którymi łączy Państwa stosunek pracy uzyskują od Państwa przychody ze stosunku pracy.

Zgodnie natomiast z art. 41 ust. 1 tej ustawy:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Przepis nakłada na Państwa obowiązki płatnika w sytuacji, gdy:

–dokonują Państwo świadczeń na rzecz osób powołanych w skład zarządu i

–świadczenia te wynikają z tytułu działalności, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy (tj. m.in. działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 ustawy).

Wobec tego, aby rozstrzygnąć czy mają Państwo obowiązek poboru i odprowadzenia na rachunek właściwego naczelnika urzędu skarbowego zaliczek na podatek dochodowy w związku z mechanizmem wynagradzania Pracowników w formiejednostek uczestnictwa w Funduszach oraz certyfikatów inwestycyjnych w ramach zmiennych składników wynagrodzenia należy ocenić, czy moment wydania certyfikatów inwestycyjnych oraz nabycia jednostek uczestnictwa w funduszach to momenty, kiedy Podatnicy uzyskują od Państwa przychody z tytułów wskazanych w art. 32 i art. 41 ust. 1 ustawy.

Pojęcie przychodu

Ogólne wyjaśnienie pojęcia przychodu zawiera art. 11 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

–pieniężny – pieniądze i wartości pieniężne;

–niepieniężny – świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują art. 11 ust. 2-2c ustawy. W szczególności, zgodnie z art. 11 ust. 2:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 11 ust. 2a ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1)jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2)jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3)jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4)w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Źródło przychodów – stosunek pracy

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy rozumiane są przez ustawodawcę szeroko. Pojęcie to obejmuje zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. W szczególności ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych ma charakter przykładowego wyliczenia (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Ustawodawca wprowadził przy tym regulacje, które dotyczą zasad ustalania wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, które uzyskują pracownicy na podstawie odrębnych przepisów (art. 12 ust. 2-3 ustawy). I tak:

–jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy, to wartość pieniężną świadczenia ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców (art. 12 ust. 2 ustawy);

–jeżeli przedmiotem świadczenia jest wykorzystywanie samochodu służbowego do celów prywatnych, to wartość pieniężną świadczenia ustala się na zasadach określonych w art. 12 ust. 2a-2c ustawy;

–jeśli przedmiotem świadczenia są inne nieodpłatne świadczenia lub świadczenia częściowo odpłatne – ich wartość pieniężną ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Źródło przychodów „działalność wykonywana osobiście”

Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się m.in.:

7) przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Zmienne elementy wynagrodzenia – nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych oraz wydanie certyfikatów inwestycyjnych

Przekazanie pracownikom i osobom powołanych do składu Państwa zarządu jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego oraz wydanie certyfikatów inwestycyjnych mieści się w pojęciu przychodu z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako świadczenie w naturze.

Nie ma wątpliwości, że świadczenie to jest uzyskiwane:

–w przypadku osób zatrudnionych na podstawie umowy o pracę – w ramach stosunku pracy; przyznanie pracownikom jednostek uczestnictwa oraz wydanie certyfikatów inwestycyjnych skutkuje więc uzyskaniem przez nich przychodu ze stosunku pracy (art. 12 ust. 1 ww. ustawy);

–w przypadku osób powołanych do składu Państwa zarządu – w ramach stosunku powołania; przyznanie tym osobom jednostek uczestnictwa oraz wydanie certyfikatów inwestycyjnych jest dla nich przychodem z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt 7 ustawy).

Świadczenie to jest bowiem elementem wynagrodzenia ww. osób. Ponadto świadczenie to pochodzi od Państwa – jest przez Państwa finansowane (ponoszą Państwo koszty nabycia jednostek uczestnictwa w funduszach oraz wydania certyfikatów inwestycyjnych).

Z uwagi na przedmiot świadczenia (jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, certyfikaty inwestycyjne) ustalenie jego wartości pieniężnej jest możliwe. Jest nią cena, jaką musiałby zapłacić podatnik, aby samodzielnie nabyć te jednostki uczestnictwa czy certyfikaty inwestycyjne w warunkach rynkowych.

Przekazywanie przez Państwa ww. przychodów wiąże się z powstaniem po Państwa stronie obowiązków płatnika, o których mowa odpowiednio w art. 32 i art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można przy tym zgodzić się argumentacją, że uzyskanie jednostek uczestnictwa czy certyfikatów inwestycyjnych – jako świadczenia z tytułu umowy o pracę czy stosunku powołania – nie skutkuje określonym przysporzeniem w majątku podatnika. Na moment, kiedy podatnik uzyskuje władztwo nad tymi jednostkami czy certyfikatami stają się one jego składnikiem majątku. Co więcej, są przekazywane jako składnik o rzeczywistej wartości pieniężnej. Powstanie obowiązku podatkowego po stronie podatnika wynika z uzyskania bez odpłatności składnika majątku, który w warunkach rynkowych nabywa się odpłatnie.

Podsumowanie uzasadnienia

Państwa stanowisko w sprawie zostało uznane za nieprawidłowe, ponieważ błędnie ocenili Państwo kwestie swoich obowiązków jako płatnika w związku z przyjętym systemem wynagradzania.

Odniesienie się do podanych przez Państwa rozstrzygnięć

Podane przez Państwa wyroki dotyczą indywidualnych spraw odrębnych podmiotów. Niemniej jednak w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia Państwa wniosku miałem na względzie także prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).