Interpretacja indywidualna z dnia 14 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4014.71.2024.1.DR

W zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przeniesienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w zamian za dożywotną opiekę i utrzymanie.

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

13 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 13 marca 2024 r.  o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przeniesienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w zamian za dożywotną opiekę i utrzymanie.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1. Zainteresowany będący stroną postępowania: Pan M. G. (…);

2. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania: Pani M. G. (…);

Opis zdarzenia przyszłego

Ciotce Zainteresowanego będącego stroną postępowania, Pani L. K. (…) przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr (…) położonego w (…). L. K. jest wdową po M. K., nie ma dzieci. Pan M. K. był bratem matki Zainteresowanego będącego stroną postępowania – M. G. (z domu K.). Zatem dla Pani L. K. Zainteresowany będący stroną postępowania jest siostrzeńcem jej nieżyjącego już męża. Pani L. K. ma 92 lata. Jest sprawna intelektualnie, jednakże z racji wieku i chorób nie może już samodzielnie funkcjonować. Od kilku lat Zainteresowany będący stroną postępowania wraz z żoną M. G. (Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania) udzielają jej wsparcia i opiekują się nią.

Zamiarem Pani L. K. jest przeniesienie spółdzielczego własnościowego prawa do opisanego wyżej lokalu na Zainteresowanych, w zamian za zobowiązanie się Zainteresowanych do świadczenia na jej rzecz dożywotniej opieki i utrzymania.

Zgodnie z art. 908 Kodeksu cywilnego przedmiotem dożywocia może być jedynie przeniesienie własności nieruchomości. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu nie stanowi prawa własności, lecz jest ograniczonym prawem rzeczowym (art. 244 § 1 k.c.). Z tego względu czynność prawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie prawa nie będzie umową dożywocia lecz umową nienazwaną (quasi dożywocie). Będzie ona podobna do umowy dożywocia, gdyż jej treścią będzie przeniesienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu w zamian za zapewnienie zbywcy dożywotniej opieki i dożywotniego utrzymania. Umowa ta nie jest przewidziana żadnymi przepisami Kodeksu cywilnego ani innych ustaw, z tego względu nie można wyraźnie wskazać jej ustawowej nazwy. Jej zawarcie jest dopuszczalne na podstawie art. 353¹ k.c., co zostało potwierdzone m.in. wyrokiem SN z 15 października 2014 r. sygn. V CSK 653/13. W przedmiotowym orzeczeniu Sąd Najwyższy stwierdził, że „można w zamian za utrzymanie do końca życia oddać innej osobie nie tylko własność nieruchomości, ale też inne prawa lub rzeczy, ale wtedy takiej umowy nie należy nazywać dożywociem. Umowy dożywocia nie można zatem oprzeć na przeniesieniu własności rzeczy ruchomych czy też innych praw, jakim jest spółdzielcze prawo do lokalu” .

Zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 353¹ Kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swojego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku prawnego, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Zasada ta daje stronom zawierającym umowę wybór pomiędzy ustawowo określonymi wzorcami umów, których postanowienia uregulowane są przepisami prawa cywilnego (tzw. „umowami nazwanymi”) oraz stosunkami, których postanowienia nie mieszczą się w takich wzorcach (tzw. „umowy nienazwane”).

Pytanie

Czy zawarcie pomiędzy L. K. a M. G. i M. G. umowy quasi dożywocia, o której mowa we wniosku, będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych w świetle ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, przepis art. 1 ust. 1 ustawy z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Umowa przeniesienia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w zamian za opiekę i dożywotnie utrzymanie zbywcy jest umową nienazwaną i nie jest wymieniona w powyższym przepisie. Nie można jej zakwalifikować jako umowy dożywocia w rozumieniu art. 908 k.c., o której mowa w art. 1 ust. 1 lit. e) (winno być: art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. e) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W związku z powyższym umowa, której dotyczy niniejszy wniosek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powyższy pogląd jest ugruntowany w orzecznictwie i znajduje potwierdzenie w licznych indywidualnych interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:

- z 19 września 2022 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4014.211.2022.1.PB;

- z 24 czerwca 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-3.4014.184.2021.3.BD;

- z 2 kwietnia 2019 r. Znak: 0111-KDIB4.4014.36.2019.1.DK;

- z 4 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB4.4014.351.2017.1.MD.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 295):

Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a) umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b) umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c) (uchylona),

d) umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e) umowy dożywocia,

 f) umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g) (uchylona),

h) ustanowienie hipoteki,

 i) ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

 j) umowy depozytu nieprawidłowego,

k) umowy spółki.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie  o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie.

Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Strony zawierające umowę mają wybór pomiędzy ustawowo określonymi wzorcami umów, których postanowienia uregulowane są przepisami prawa cywilnego (tzw. „umowami nazwanymi”) oraz stosunkami, których postanowienia nie mieszczą się w takich wzorcach (tzw. „umowy nienazwane”).

Instytucję umowy dożywocia regulują przepisy ustawy – Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 908  § 1 Kodeksu cywilnego:

Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Ustawa nie ogranicza przy tym możliwości przeniesienia własności nieruchomości w zamian za ustanowienie praw dożywocia tylko do nieruchomości gruntowych. Możliwe zatem jest ustanowienie dożywocia na nieruchomości budynkowej lub lokalowej. W celu wykonania umowy dopuszczalne jest też przeniesienie udziału we współwłasności oraz nieruchomości będącej w użytkowaniu wieczystym.

Na podstawie umowy dożywocia nie można natomiast przenieść spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, ponieważ jest ono ograniczonym prawem rzeczowym.

Zgodnie z art. 244 § 1 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do zapisu art. 17² ust. 1 ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 558):

Na podstawie art. 17² ust. 3 ww. ustawy:

Natomiast art. 17² ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:

W jednym ze swoich orzeczeń Sąd Najwyższy uznał, że „można w zamian za utrzymanie do końca życia oddać innej osobie nie tylko własność nieruchomości, ale też inne prawa lub rzeczy, ale wtedy takiej umowy nie należy nazywać dożywociem. Umowy dożywocia nie można zatem oprzeć na przeniesieniu własności rzeczy ruchomych czy też innych praw, jakim jest spółdzielcze prawo do lokalu” (wyrok SN z 15 października 2014 r., sygn. akt: V CSK 653/13).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że zamiarem Pani L. K.jest przeniesienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu na Państwa, w zamian za zobowiązanie się do świadczenia na jej rzecz dożywotniej opieki i utrzymania.

Biorąc pod uwagę przedstawione przez Państwa zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy należy stwierdzić, że zawarcie umowy polegającej na przeniesieniu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w zamian zobowiązanie się do świadczenia dożywotniej opieki i utrzymania, uznanej w świetle przepisów Kodeksu cywilnego za umowę nienazwaną, nie należy do katalogu czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować, np. jako umowy dożywocia, wymienionej w tym katalogu ani żadnej innej umowy tym katalogiem objętej. A zatem przedstawiona we wniosku umowa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena Państwa stanowiska tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od spadków i darowizn, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan M. G. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).