Interpretacja indywidualna z dnia 18 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-3.4012.47.2024.4.KP

Nieuznanie Sprzedających za podatników podatku VAT w związku z dostawą Nieruchomości (6 niezabudowanych działek) oraz w zakresie sposobu opodatkowania Nieruchomości i prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego wpodatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku z dostawą Nieruchomości (6 niezabudowanych działek) oraz prawidłowe w zakresie sposobu opodatkowania Nieruchomości i prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. Nieruchomości.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

25 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 19 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku z dostawą Nieruchomości (6 niezabudowanych działek) oraz w zakresie sposobu opodatkowania Nieruchomości i prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. Nieruchomości.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 9 kwietnia 2024 r. (wpływ 15 kwietnia 2024 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

• Pan P. W., ul. (…)

2)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

• Pani M. W., ul. (…)

3)Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

• „A” Spółka z o. o., ul. (…)

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Przedmiotem wniosku jest sprzedaż niezabudowanej części nieruchomości gruntowej (zostanie wydzielona z większej nieruchomości, która nie jest przeznaczona do sprzedaży).

Właścicielami tej nieruchomości gruntowej są małżonkowie.

Mąż nabył udział w nieruchomości w spadku po ojcu w roku 1978. W roku 1986 nabył kolejny udział w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności. Pozostałe 14 nieruchomości zostały przekazane 19 września 1989 r. obojgu małżonkom do majątku wspólnego przez matkę męża umową przekazania gospodarstwa rolnego.

Właściciele nie prowadzą żadnej działalności gospodarczej, są emerytami. Wnioskodawcy nie zajmują się obrotem nieruchomościami. Nie są także rolnikami (wcześniej, przed przejściem na emeryturę, byli rolnikami i na terenie przedmiotowej nieruchomości prowadzili działalność rolniczą, odprowadzali KRUS). Nie byli z tego tytułu podatnikami VAT i nie są podatnikami VAT obecnie. Nie zajmują się obrotem nieruchomościami, jedynie w 2014 r. dokonali sprzedaży nieruchomości gruntowej nabytej w roku 1989 umową o przekazanie gospodarstwa rolnego.

Nieruchomość będąca przedmiotem wniosku jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod zabudowę usługową z możliwością zabudowy mieszkaniowej. Właściciele nieruchomości zawrą umowę przedwstępną sprzedaży ww. części nieruchomości ze spółką „A” sp. z o.o. (dalej Spółka); właściciele otrzymają zadatek na poczet ceny sprzedaży. Spółka nabędzie tę nieruchomość w celu wybudowania na niej budynków mieszkalnych w celu ich sprzedaży. Spółka „A” ma status podatnika VAT czynnego.

Ponieważ przedmiotem sprzedaży będzie jedynie część nieruchomości gruntowej (na części nieprzeznaczonej do sprzedaży mieszkają właściciele) - niezbędne jest dokonanie podziału gruntu na działki ewidencyjne. Zostaną wydzielone działki:

1)5 działek o pow. 1200 m² do sprzedaży,

2) działka przeznaczona pod drogę wewnętrzną o pow. ok. 800 m²,

3) działka pod domem, w którym mieszkają Wnioskodawcy o pow. ok. 4000 m²,

4) działka pod planowaną drogę publiczną oznaczoną w MPZP jako 11KUL oraz wąski pas gruntu przeznaczony na poszerzenie ul. (…) - ok. 2200 m² (nie wiadomo w tej chwili, czy z chwilą uprawomocnienia się decyzji podziałowej działka wydzielona pod drogę i na poszerzenie drogi przejdzie na własność miasta czy pozostanie własnością Wnioskodawców; jeżeli jednak działka „drogowa’’ nie zostanie przejęta na własność gminy, być może dojdzie do jej sprzedaży - w chwili składania wniosku trudno określić, jak się ułoży sytuacja prawna tej działki).

Przedmiotem sprzedaży będzie pięć działek ewidencyjnych oraz udział w szóstej działce przeznaczonej na drogę wewnętrzną.

Pozostała część nieruchomości - zabudowana budynkiem mieszkalnym (w którym to budynku właściciele obecnie mieszkają) - nadal pozostanie własnością Wnioskodawców.

Właściciele udzielą Spółce zgodę do dysponowania częścią nieruchomości na cele budowlane. Na tej podstawie Spółka wystąpi o:

1)dokonanie podziału nieruchomości na działki ewidencyjne,

2) o warunki przyłączenia mediów,

3) pozwolenie na budowę budynków mieszkalnych

• w każdym wypadku na własny koszt, we własnym imieniu i na własną rzecz.

W umowie przedwstępnej zostanie wprost określone, że wszelkie koszty związane z zatwierdzeniem podziału poniesie kupująca Spółka, oraz że kupującej Spółce nie przysługuje roszczenie o zwrot tych kwot, jeżeli nie dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży z powodu niedokonania podziału nieruchomości na działki ewidencyjne. Ryzyko i koszt podziału będzie spoczywać wyłącznie na kupującej Spółce. Warunkiem zakupu gruntu jest dokonanie podziału gruntu przez Spółkę.

W umowie przedwstępnej określi się, że Sprzedający wyrażają zgodę i udzielają kupującej Spółce prawo do dysponowania nieruchomością dla celów ubiegania się o pozwolenie na budowę, jak również prawo do wszczęcia i uczestniczenia w postępowaniach administracyjnych związanych z realizacją zamierzenia inwestycyjnego na nieruchomości. Sprzedający udzielą także Spółce zgody, aby Spółka we własnym imieniu i na własną rzecz mogła dokonywać wszelkich czynności niezbędnych:

• do dokonania podziału nieruchomości,
• uzyskania pozwolenia na budowę i innych zgód i ustaleń niezbędnych dla planowanej przez Spółkę inwestycji,
• do uzyskania zgody na podłączenie planowanej inwestycji do niezbędnych sieci, a w szczególności do dostawcy prądu, dostawcy wody i odbiorcy ścieków, dostawcy gazu, dostawcy ciepła i sygnału teleinformatycznego.

Jednocześnie Strony umowy przedwstępnej ustalą, że ze względu na uwarunkowania prawne związane z procedurami budowlanymi Wnioskodawcy udzielą Spółce pełnomocnictwa w sprawie uzyskania wszelkich zgód, pozwoleń i składania oświadczeń związanych z planowaną inwestycją - gdyby sama zgoda na dysponowanie gruntem na cele budowlane okazała się niewystarczająca do uzyskania przez Spółkę odpowiedniej dokumentacji niezbędnej do rozpoczęcia przez nią planowanej inwestycji.

Spółka będzie jednak zawsze działała we własnym imieniu i na własną rzecz, a podejmowane przez nią działania nie doprowadzą do powstania po stronie Sprzedających jakiegokolwiek zobowiązania z jakiegokolwiek tytułu, wszelkie działania będą prowadzone wyłącznie na koszt i ryzyko Spółki, której nie przysługuje z tego tytułu żadne roszczenie do Sprzedających, w szczególności o zwrot jakichkolwiek poniesionych kosztów.

W umowie przedwstępnej określi się więc alternatywne metody działania kupującej Spółki.

• uzyska ona prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane i na tej podstawie będzie występowała o wszelkie pozwolenia związane z budową - we własnym imieniu i na własny koszt;
• gdyby jednak jakikolwiek organ administracji publicznej uznał, że zgoda na dysponowanie gruntem na cele budowlane udzielona w umowie przedwstępnej nie jest wystarczającym tytułem do dysponowania gruntem na cele budowlane, z ostrożności procesowej zostanie udzielone także pełnomocnictwo do procedowania w imieniu Sprzedających.

Celem Sprzedających nie jest budowa domów mieszkalnych, a udzielenie pełnomocnictwa jest niejako wymuszone przez procedury związane z uzyskiwaniem odpowiednich decyzji administracyjnych związanych z planowaną przez Spółkę inwestycją. Uzyskanie wszelkich zgód niezbędnych do podziału gruntu i budowy budynków nie zwiększy ustalonej wcześniej ceny sprzedaży, nie wpłynie także w żaden inny sposób na treść umowy sprzedaży.

Sprzedający nie poniosą żadnych nakładów inwestycyjnych na sprzedawane grunty.

Do sprzedaży działek ewidencyjnych na rzecz Spółki dojdzie w dwóch etapach:

• w pierwszym etapie - Spółka nabędzie 2 lub 3 działki z wydzielonych 5 działek wraz z udziałem z działce drogowej,
• w drugim etapie pozostałe działki wraz z udziałem z działce drogowej.

Doprecyzowanie i uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

„A” będzie wykorzystywał działki do czynności opodatkowanych VAT.

Działka, z której zostaną wydzielone działki przeznaczone do sprzedaży, obecnie stanowi jedną działkę ewidencyjną. Na części/obszarze tej działki, na której planowane jest wydzielenie działek pod sprzedaż do „A” i pod drogę wewnętrzną z przeznaczeniem pod sprzedaż udziałów do „A”, działka stanowiła nieruchomości niezabudowaną - tj. łąki przy domu.

Na części obecnej działki, która po wydzieleniu nie będzie przedmiotem sprzedaży do „A” znajduje się dom mieszkalny wykorzystywany przez Wnioskodawców w celach mieszkalnych oraz pomieszczenia gospodarcze wykorzystywane jako garaże w celach prywatnych.

Historycznie cała nieruchomość (cała duża obecna działka przeznaczona do podziału) była gospodarstwem rolnym, ale od ponad 10 lat nikt tu nie prowadzi działalności rolniczej.

Działki nie były i nie są obecnie przedmiotem żadnych umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze.

Na pełnomocnictwie od Państwa, „A” dokona i sfinansuje podział nieruchomości, Państwo W. nie planują ponoszenia żadnych kosztów, ani podejmowania żadnych innych działań mających na celu podniesienie wartości nieruchomości.

Po zawarciu umowy przedwstępnej w okresie do podpisania umowy sprzedaży przenoszącej własność, spółka „A” będzie mogła we własnym imieniu i na własny rachunek (ponosząc koszty) wystąpić o warunki na media lub inne zgody w urzędach.

Nieruchomość małżonkowie W. nabyli na podstawie ważnego i skutecznego tytułu prawnego według następującego wywodu:

• spadek, co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego dla (…) Wydział (…) z 19 września 1985 r.
• spadek co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego dla (…) Wydział (…) z 8 listopada 1986 r.
• umową przekazania gospodarstwa rolnego z 19 września 1989 r. gospodarstwo rolne, w skład którego wchodziła także przedmiotowa Nieruchomość.

Nieruchomości nie były nabywane nigdy w drodze kupna.

Nieruchomości były wykorzystywane na początku jako gospodarstwo rolne. Od ponad 10 lat, już nie jako gospodarstwo rolne, tylko we własnych celach mieszkaniowych.

27 czerwca 2014 r. M. i P. W. sprzedali część gospodarstwa rolnego, przedmiotem sprzedaży były niezabudowane działki zlokalizowane w innej lokalizacji niż Nieruchomość obecnie zamieszkiwana przez Państwa W. i której część po podziale ma zostać sprzedana „A”. Działki sprzedane w 2014 r. to działki w obrębie (…) nr ew.: 1, 2, 3 ,4, 5, 6, 7, 8. Działki nie były uprawiane i zostały sprzedane.

Państwo W. dokonali tylko jednej sprzedaży - tej w 2014 r., opisanej powyżej.

Środki ze sprzedaży ww. nieruchomości przeznaczono częściowo na darowiznę dla synów, częściowo pożyczkę do rodzinnej spółki z o.o. oraz częściowo na konsumpcję.

M. W. posiada segment w (…), który otrzymała od matki w 2007 r. do swojego majątku osobistego.

Innych nieruchomości poza opisanymi powyżej i we wniosku, P. i M. W. nie posiadają.

Pytania

1) Czy sprzedaż nieruchomości w warunkach opisanych wyżej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

2) Czy w przypadku udzielenia na pytanie 1 odpowiedzi twierdzącej, oboje małżonkowie staną się podatnikami VAT z tytułu sprzedaży nieruchomości?

3) Czy w przypadku udzielenia na pytanie 1 odpowiedzi twierdzącej, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie

Ad 1)

W ocenie Wnioskodawców planowana sprzedaż niezabudowanych gruntów nie podlega podatkowi od towarów i usług, nie mieści się bowiem w zakresie objętym definicją działalności gospodarczej zawartą w art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.t.u. podatnikami VAT są m.in. osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, zdefiniowaną w ust. 2 tego przepisu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych - art. 15 ust. 2 ustawy.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest więc spełnienie dwóch przesłanek łącznie:

1)po pierwsze - czynność jest ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

2)po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Ustawodawca zastrzegł jednak, że musi to być działanie charakterystyczne dla producentów, handlowców lub usługodawców.

W orzecznictwie podkreśla się, że do działalności gospodarczej zdefiniowanej na potrzeby podatku VAT można zaliczyć wyłącznie działania cechujące się fachowością i profesjonalizmem; działania charakteryzujące się stałym, powtarzalnym charakterem (np. stypizowaniem działań, ciągłością współpracy); działania podporządkowane regułom opłacalności i zysku oraz stałym uczestnictwem w obrocie gospodarczym. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową - profesjonalną (tak np. w wyroku WSA w Warszawie z 26 kwietnia 2019 r., III SA/Wa 2798/18 utrzymanym przez NSA wyrokiem z 6 kwietnia 2023 r., I FSK 1742/19). Z grona podatników wyklucza się natomiast te osoby, gdy dokonują sprzedaży rzeczy stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W orzecznictwie podkreśla się, że nie jest podatnikiem VAT osoba fizyczna, która dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata.

W związku z tym, w celu ustalenia, czy podmiot działa w charakterze podatnika VAT należy każdorazowo ustalić, czy - w odniesieniu do konkretnej transakcji - podmiot działa w warunkach charakterystycznych dla działalności producentów, handlowców lub usługodawców. Sprzedaż nieruchomości znajdującej się majątku prywatnym nie powinna więc podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, ponieważ sprzedawca nie działa „w charakterze podatnika VAT”.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Słaby i Kuć, C-180/10 i C-181/10. W tym orzeczeniu TSUE podkreślił, że zwykłe (tj. poza działalnością handlową) nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi „wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego” w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (podobnie TSUE uznał w wielu wcześniejszych orzeczeniach). Jedynie wtedy, gdy sprzedający w celu dokonania sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT, należy uznać go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. W wyroku tym TSUE położył nacisk na angażowanie środków własnych sprzedawcy i to w celach charakterystycznych dla producenta lub handlowca, wskazując jedynie przykładowo na uzbrojenie terenu.

W opisanej we wniosku transakcji Wnioskodawcy nie zaangażują żadnych środków w związku z planowaną sprzedażą. Wprost przeciwnie, to kupująca Spółka będzie jedynym podmiotem angażującym własne środki finansowe na przygotowanie dokumentacji niezbędnej do rozpoczęcia planowanej inwestycji. W umowie przedwstępnej zostanie wprost określone, że wszelkie koszty związane z przygotowaniem gruntu do zakupu poniesie kupująca Spółka, oraz że nie przysługuje jej roszczenie o zwrot tych kwot, jeżeli nie dojdzie do zawarcia umowy sprzedaży. Jedynym bowiem podmiotem zainteresowanym w dokonaniu podziału gruntu i uzyskaniu promes doprowadzenia mediów jest Spółka.

Wnioskodawcy udzielą Spółce pełnomocnictwa do działań podziałowych i w zakresie czynności niezbędnych do doprowadzenia mediów (promesy), jednak w umowie przedwstępnej zostanie zastrzeżone, że jest to alternatywna metoda postępowania, ponieważ kupująca Spółka otrzyma jednocześnie od Wnioskodawców zgodę na dysponowanie terenem na cele budowlane; Spółka nie będzie więc działać na rzecz mocodawców, ale wyłącznie na własną rzecz, zostanie to zresztą wyraźnie określone w umowie przedwstępnej.

Zgoda na dysponowanie gruntem na cele budowlane jest udzielana inwestorowi, który we własnym imieniu i na własną rzecz rozpoczyna inwestycję budowlaną na cudzym gruncie. Pełnomocnictwo zostanie udzielone Spółce jedynie na wypadek, gdyby udzielenie zgody na dysponowanie gruntem na cele budowlane okazało się niewystarczające dla organów nadzoru budowlanego. Jednym słowem, jedynym celem pełnomocnictwa udzielanego w takich warunkach prawnych będzie jedynie ułatwienie uzyskania decyzji podziałowej i ewentualnych promes na przyłączenie mediów. Są to jednak działania prowadzone przez Spółkę wyłącznie na jej rzecz; właściciele gruntu nie są zainteresowani budową budynków mieszkalnych na ich nieruchomości.

Wnioskodawcy nie podejmą żadnych aktywnych działań związanych z inwestycją Spółki, nie będą ponosić żadnych nakładów, a uzyskanie wszelkich zgód niezbędnych do podziału gruntu i budowy budynków nie zwiększy ustalonej wcześniej ceny sprzedaży, nie wpłynie także w żaden inny sposób na treść umowy sprzedaży.

W związku z tym nie można uznać, że właściciele gruntu w celu dokonania sprzedaży gruntów podejmą aktywne działania właściwe podmiotom profesjonalnie zajmującym się obrotem nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, a w konsekwencji, że sprzedaż gruntu opisana we wniosku, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 u.p.t.u. Przedmiotem sprzedaży będzie prywatny majątek Wnioskodawców.

Jak to wyżej zauważono, w orzecznictwie podkreśla się, że o statusie podatnika VAT w zakresie obrotu nieruchomościami decyduje aktywność sprzedawcy wykazywana na wszystkich etapach: od zakupu gruntu, poprzez proces przygotowania do sprzedaży, aż po samą sprzedaż. Samo udzielenie pełnomocnictwa Kupującemu - co jest podyktowane wyłącznie wymaganiami stawianymi przez organy administracyjne - nie mieści się w ogóle w definicji działalności gospodarczej, i nie świadczy o aktywności sprzedawcy, którą można uznać za porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami, na którą położył nacisk TSUE w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Słaby i Kuć, C-180/10 i C-181/10. Wszelkie działania w stosunku do nieruchomości będącej przedmiotem wniosku podejmowane są z inicjatywy nabywcy nieruchomości i na jego rzecz. Istotne jest bowiem, że pełnomocnictwo jest udzielone w związku z zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży i ma związek wyłącznie z tą umową.

Wnioskodawcy zdają sobie sprawę z tego, że zgodnie z przepisami prawa cywilnego udzielenie pełnomocnictwa oznacza, iż pełnomocnik działa w imieniu mocodawcy, jednak w przypadku sytuacji opisanej we wniosku, pełnomocnik jedynie formalnie reprezentuje Sprzedających, podczas gdy faktycznym celem działania Spółki będzie działanie wyłącznie na rzecz samej siebie, ponieważ Spółka to - jako nabywca nieruchomości - planuje wybudowanie budynków na nabywanym terenie. Wszelkie czynności wykonywane przez Spółkę służą wyłącznie realizacji jej własnych celów oraz pozostają bez wpływu na zakres uprawnień właścicieli nieruchomości, nie mają tez wpływu na zwiększenie ceny sprzedaży. W istocie rzeczy działania pełnomocnika są związane wyłącznie z jego własnym interesem, mają na celu przygotowywanie gruntu do budowy obiektu, który będzie służył jego działalności gospodarczej, i nie mają nic wspólnego z interesem Sprzedających. W tym przypadku, udzielenie pełnomocnictwa jest jedynie uzupełniającym dokumentem do zgody na dysponowanie gruntem na cele budowlane wyrażonej w umowie przedwstępnej i jest udzielone równorzędnie do tej zgody.

W orzecznictwie nie ma wątpliwości, że samo udzielenie pełnomocnictwa nie czyni ze sprzedającego podatnika VAT. Jak to zauważył WSA w Łodzi w wyroku z 3 września 2020 r., I SA/Łd 877/19 - udzielenie nabywcy nieruchomości - na etapie umowy przedwstępnej - pełnomocnictwa, którego zakres umożliwia temu nabywcy realizację celu związanego z jej nabyciem, który to cel pozostaje bez wpływu na zakres uprawnień sprzedawcy, nie może samo w sobie przesądzać o spełnieniu przez sprzedawcę normy art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u.

Podobne stanowisko zajmują inne składy orzekające. NSA w wyroku z 21 sierpnia 2020 r., I FSK 1909/17, orzekł, że „Uzależnienie nabycia działki od uzyskania potwierdzenia możliwości wykorzystania działki na określony cel, a w związku z tym umożliwienie nabywcy przez sprzedawcę uzyskania stosownych decyzji i pozwoleń, nie może być traktowane jako podejmowanie przez sprzedawcę działań równoznacznych z tymi, jakie towarzyszą profesjonalnemu obrotowi nieruchomościami.” Podobnie uznano w wyrokach NSA: z 24 listopada 2023 r., I FSK 816/20 i I FSK 817/20.

W sprawie tożsamej z przedmiotem wniosku, WSA w Łodzi wyrokiem o sygn. I SA/Łd 352/19 (utrzymanym w mocy przez NSA orzeczeniem z 3 marca 2023 r., I FSK 25/20) uchylił interpretację DKIS z 26 lutego 2019 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.866.2018.3.MC uznając, że: „Rację ma organ wskazując, iż skutki działań podejmowanych przez kupującego oddziałują bezpośrednio na sferę prawną strony. Niemniej podnieść należy, że zbyt daleko idącym wnioskiem jest wywód organu, iż skarżąca w taki sposób zorganizowała sprzedaż ww. części zabudowanej działki, że niejako jej działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. Podejmowana współpraca ma na celu realizację opisanych w umowie warunków, bez których spełnienia nie dojdzie do zawarcia finalnej umowy sprzedaży. Oczywistym jest, iż skarżącej, racjonalnie gospodarującej swoim mieniem, zależy na zbyciu niewykorzystywanej nieruchomości, co oznacza, iż ze swej strony musi podejmować pewne działania, jak chociażby udzielenie pełnomocnictw celem uzyskania określonych rozstrzygnięć administracyjnych. Nie czyni jedocześnie żadnych nakładów, wszelkie wydatki związane ze ziszczeniem się warunków umowy ponosi kupujący, co więcej kwota sprzedaży została już ustalona i uzyskanie określonych pozytywnych dla kupującego decyzji nie spowoduje jej wzrostu, co byłoby wymierną korzyścią. Zatem ziszczenie się warunków umowy uatrakcyjnia nieruchomość, ale wyłącznie dla kupującego. Rezygnacja strony z umocowania kupującego do określonych działań, uzyskania decyzji administracyjnych, pozwoleń, stanowiłaby bezsprzecznie nieracjonalny sposób rozporządzania własnym mieniem. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie skarżącej kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Opisana aktywność strony, zdaniem Sądu, jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Podobnie orzekł WSA w Łodzi (wyrok z 2 października 2020 r., I SA/Łd 466/19 utrzymany przez NSA orzeczeniem z 24 marca 2023 r., I FSK 74/20) uchylając interpretację DKIS z 25 kwietnia 2019 r. (nr 0113-KDIPT1-3.4012.132.2019.2.EG) i uznając, że: „Nie ma podstaw, aby udzielenie pełnomocnictwa kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Opisana aktywność strony, zdaniem Sądu, jest właściwa dla zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, czynnością związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

WSA w Poznaniu w wyroku z 9 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Po 163/23 podobnie uznał, że dla oceny statusu podatnika VAT „(...) nie ma żadnego znaczenia okoliczność, że sprzedający udzielił nabywcy pełnomocnictwa do występowania przed wszelkimi organami administracji publicznej oraz do podejmowania wszelkich działań faktycznych i prawnych niezbędnych dla uzyskania decyzji i pozwoleń opisanych w umowie przedwstępnej, ponieważ warunkiem zawarcia umowy ostatecznej było m.in. uzyskanie przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o warunkach zabudowy oraz uzyskanie przez kupującego prawomocnej, ostatecznej i wykonalnej decyzji o pozwoleniu na budowę obiektu handlowego. Działania takie bowiem zabezpieczały interesy przyszłego nabywcy przed ostatecznym przeniesieniem własności nieruchomości, co z kolei jest normalną okolicznością w przypadku procesu inwestycyjno-budowlanego. Podkreślić należy, że umowa przedwstępna oraz umowa dzierżawy oraz pełnomocnictwa skarżącego miały jedynie umożliwić przyszłemu nabywcy, a nie skarżącemu uzyskanie stosownych decyzji umożliwiających budowę obiektu handlowego.” W sprawie udzielenia pełnomocnictwa i wpływu tego zdarzenia na opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości wypowiedział się także WSA w Gliwicach w wyroku z 5 kwietnia 2023 r. (I SA/GI 1565/22) uznając, że: „udzielenie pełnomocnictwa na cele budowlane miało na celu jedynie przyspieszenie procesu inwestycyjnego realizowanego przez kupującego. Z charakteru prawnego umowy przedwstępnej i celu jej zawarcia, wynika, że umowa ta z natury rzeczy dąży do zawarcia umowy przyrzeczonej, tj. sprzedaży nieruchomości na rzecz kupującego. Podejmowanie przez przyszłego nabywcę czynności związanych z uzyskaniem stosownych decyzji i pozwoleń jest normalną okolicznością towarzyszącą zawieranym umowom przedwstępnym sprzedaży nieruchomości i przyspiesza proces inwestycyjny. (...) Aktywność skarżącego, który zawarł umowę przedwstępną i udzielił pełnomocnictwa nabywcy nieruchomości do uzyskania warunków technicznych przyłączy energii elektrycznej i gazu mieści się w granicach zarządu majątkiem prywatnym, a stanowisko to pozostaje w zgodzie z przywołanym już wyrokiem TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10, C-181/10.”

Podobnie WSA w Warszawie wyrokiem z 13 czerwca 2022 r. (sygn. akt III SA/Wa 2805/21) uchylił interpretację DKIS nr 0113-KDIPT1-3.4012.397.2021.3.AG, w której uznano, iż sam fakt udzielenia nabywcy pełnomocnictwa w celu uzyskania na rzecz nabywcy dokumentacji pozwalającej na zabudowę gruntu przesądza o tym, że sprzedawca staje się podatnikiem VAT w odniesieniu do takiej sprzedaży. WSA stwierdził, że w kwestii opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u. Dokonując analizy orzecznictwa TSUE oraz polskich sąd WSA uznał za błędny podgląd DKIS, w myśl którego udzielenie przez sprzedającego pełnomocnictwa i zgody na podejmowane przez przyszłego nabywcę działań związanych z przygotowaniem gruntu pod budowę wykraczają poza zwykłe wykonywanie prawa własności, bowiem wpłyną one generalnie na wzrost wartości działki, jej atrakcyjności dla przyszłego nabywcy. WSA stwierdził, że: „Rację ma organ, że skoro w imieniu Skarżącego, dopóki jeszcze on jest właścicielem, wykona te czynności pełnomocnik - to należy uznać, że skutki prawne tych czynności wywołują zmiany w jego sferze prawnej. To on będzie adresatem decyzji, podmiotem pozwoleń itd. Zdaniem Sądu nie można jednak przyjąć, że dla oceny podatkowoprawnej bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. Istotne jest bowiem, że nie będą to działania sprzedawcy, który stara się grunt uzbroić czy uzyskać określone pozwolenia - aby przedmiot sprzedaży uczynić bardziej atrakcyjnym dla potencjalnych nabywców. Nabywca już się zgłosił, właściciel gruntu nie musi już nic robić aby go „skusić” swoją ofertą. Czynności odpowiadają planowanej inwestycji nabywcy. Skutki prawne czynności wykonanych przez pełnomocnika (nabywcę) w sensie prawnym rzeczywiście dotyczą właściciela gruntu (uzyskanie decyzji, pozwoleń itd.). Jednak starania pełnomocnika nie są staraniami właściciela podejmowanymi aby pozyskać kupującego, aby oferowany grunt uczynić atrakcyjniejszym dla potencjalnego nabywcy, aby podnieść jego cenę. Cena została uzgodniona w umowie przedwstępnej. Ocena organu opierająca się na znacznym stopniu zaangażowania w podniesienie atrakcyjności handlowej działki byłaby uzasadniona, gdyby Skarżący podejmował je (sam czy przez pełnomocnika) w takim celu, aby znaleźć, pozyskać nabywcę (kupca). Jeśli jednak kupiec już po uzgodnieniu warunków sprzedaży podejmuje je sam, a nie «pod dyktando» i według pomysłu właściciela gruntu, lecz mając na względzie własne potrzeby - to Sąd nie dostrzega w takim ułożeniu stosunków między sprzedawcą a kupującym argumentu przemawiającego za tym, że sprzedawca zachowuje się jak profesjonalista, przez co staje się handlowcem w rozumieniu ustawy o VAT.”

Podobne stanowisko zajął WSA w Warszawie wyroku z 22 marca 2022 r., III SA/Wa 1522/21, w którym uchylono interpretację DKIS nr 0114-KDIP4-3.4012.81.2021.2.MAT, dotyczącej sprawy tożsamej z przedmiotem wniosku. WSA orzekł, że: „Zdaniem Sądu, jeżeli konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności służących nabywcy, to nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Umożliwienie nabywcy przez sprzedawcę uzyskania stosownych decyzji i pozwoleń, nie może być traktowane jako podejmowanie przez sprzedawcę działań równoznacznych z tymi, jakie towarzyszą profesjonalnemu obrotowi nieruchomościami (zob. wyrok NSA z 21 sierpnia 2020 r. I FSK 1909/17; CBOSA).” WSA w Gorzowie Wlkp. w prawomocnym wyroku z 30 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Go 11/23 uznał, że: „Nie podziela stanowiska organu, że podjęte na podstawie pełnomocnictwa przez kupującego czynności końcowo świadczą o tym, że to sprzedający podjął działania podobne do tych, które wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami. Nie ma podstaw, aby takie umocowanie kwalifikować na równi z angażowaniem środków podobnych do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami”. Podobnie uznano we wcześniejszych wyrokach tego sądu z 31 sierpnia 2022 r., I SA/Go 265/22, z 19 listopada 2020 r., I SA/Go 335/20 oraz z 15 października 2020 r., I SA/Go 275/20. Stwierdzono w nich, że biernej postawy sprzedającego nie można uznać za porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. W takich sytuacjach to przyszły nabywca wykazuje się aktywnością w zakresie przygotowania dokumentacji i uzyskania odpowiednich pozwoleń w celu umożliwienia przeprowadzenia na nieruchomości planowanej przez niego inwestycji. Udzielenie mu w tym celu pełnomocnictwa w żadnym wypadku nie oznacza, iż działania te wykonuje on na rzecz właściciela gruntu. Wprost przeciwnie, z umowy przedwstępnej wprost wynika, że jeżeli inwestor nie uzyska akceptacji organów administracyjnych niezbędnej do rozpoczęcia inwestycji to nie będzie zainteresowany zakupem gruntów. Pełnomocnictwo jest udzielane wyłącznie dlatego, że organy administracji (w tym nadzoru budowanego) nie uznają umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości za wystarczający tytuł prawny do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

W kolejnym orzeczeniu odnoszącym się do skutków udzielenia pełnomocnictwa potencjalnym nabywcom w celu umożliwienia im prowadzenia działań przygotowawczych pod przyszłą inwestycję tych nabywców, WSA w Szczecinie w wyroku z 10 listopada 2021 r., I SA/Sz 700/21 podobnie uznał, że o statusie podatnika VAT decyduje aktywność sprzedawcy, a nie nabywcy, nawet jeśli formalnie działa na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez sprzedawcę. Stwierdzono w nim, że: „Sąd nie ma wątpliwości, że ww. aktywności Skarżącego nie można uznać za porównywalną do aktywności przedsiębiorcy zajmującego się obrotem nieruchomościami. (...) W ocenie Sądu, co do zasady, rację jednak należało przyznać Organowi interpretacyjnemu, że - w odniesieniu do przepisów art. 95 i art. 96 k.c. - polskie prawo cywilne stoi na gruncie teorii reprezentacji, w myśl której, w razie dokonania czynności prawnej przez przedstawiciela, przedstawiciel składa własne oświadczenie woli (on dokonuje czynności prawnej) tyle, że czyni to w imieniu reprezentowanego i z bezpośrednimi skutkami dla reprezentowanego (por. Wolter. Prawo cywilne, s. 346; B. Gawlik, w: System, t. I, s.743 i nast.; A. Szpunar, Udzielenie pełnomocnictwa, PS 1993, Nr 9, str. 20 i nast.; S. Rudnicki, w: Dmowski, Rudnicki, Komentarz KC 2006, s. 393; J. Strzebińczyk, w Gniewek, Komentarz 2006, s. 234). Jednakże, oceniając działania Skarżącego przez pryzmat art. 15 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u., nie sposób nie zauważyć, że działania wynikające z zakresu udzielonych przez Skarżącego ww. pełnomocnictw i umów nie tylko zostały/mogą podjęte z inicjatywy nabywców nieruchomości ale i służyły/będą służyły wyłącznie realizacji ich własnych celów oraz pozostawały w istocie bez wpływu na zakres uprawnień Skarżącego, w tym cenę sprzedaży. (...) Jeżeli zatem, tak jak to miało miejsce rozpoznawanej sprawie, konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, w ramach której udzielone zostaje mu pełnomocnictwo o zakresie umożliwiającym realizację celu, dla którego nabywa ww. nieruchomości, a cel ten pozostaje bez wpływu na zakres uprawnień sprzedawcy, to nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której stanowią art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u.”

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Szef KAS może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przytoczone wyżej orzecznictwo wskazuje na jednolitą linię orzeczniczą w sprawach tożsamych z przedmiotem niniejszego wniosku. Z przepisu tego wynika więc wprost, że interpretacja prawa podatkowego powinna uwzględniać orzecznictwo sądów w podobnych stanach faktycznych i prawnych. W przywołanych wyżej orzeczeniach sądów administracyjnych wyrażono jednoznaczny pogląd, że jeżeli konkretny podmiot zainteresowany nabyciem nieruchomości zawiera umowę przedwstępną, oferuje określoną cenę, ale domaga się udzielenia pełnomocnictwa do dokonania określonych czynności dla upewnienia się, czy nieruchomość spełnia jego wymogi, to nie można tego utożsamiać z podjęciem przez dotychczasowego właściciela nieruchomości prowadzenia działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 1 i 2 u.p.t.u. Udzielenie pełnomocnictwa w takich okolicznościach, i z takiej przyczyny nie nosi znamion działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, co wyklucza zastosowanie względem nich art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy. Podobnie jest w sprawie będącej przedmiotem wniosku. Nabywca gruntu jest spółką kapitałową planującą na tym gruncie wybudować budynki mieszkalne na sprzedaż, w związku z czym nie można uznać, że działa on w imieniu i na rzecz właścicieli gruntu jedynie jako ich pełnomocnik; wprost przeciwnie - do zakupu gruntu dochodzi wyłącznie dlatego, że to Spółka zamierza na nabytym gruncie przeprowadzić inwestycją deweloperską. Z umowy przedwstępnej wynika bowiem jasno, że jeśli nie uda się dokonać podziału gruntu, to nie dojdzie do transakcji. Udzielenie nabywcy nieruchomości pełnomocnictwa nie oznacza więc, iż sami właściciele gruntu wybudują domy mieszkalne na własnym gruncie. Przeczy temu treść umowy przedwstępnej sprzedaży gruntu; sprzedaż gruntu zaprzecza bowiem tezie o planowaniu inwestycji przez właścicieli gruntu. Udzielenie przez Wnioskodawców pełnomocnictwa jest jedynie wyrazem zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Nie ma więc podstaw, aby takie umocowanie kwalifikować na równi z „angażowaniem środków” podobnych do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się profesjonalnym obrotem nieruchomościami, o czym wspomniał TSUE w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10. Czynności wykonywane przez potencjalnego nabywcę nie będą podejmowane na rzecz Wnioskodawców, lecz wyłącznie na rzecz nabywcy, w celu realizacji jego własnych interesów. Jak to wyżej wykazano, w judykaturze wskazuje się, że podejmowanie przez przyszłego nabywcę czynności związanych z uzyskaniem stosownych decyzji i pozwoleń jest normalną okolicznością towarzyszącą zawieranym umową przedwstępnym sprzedaży nieruchomości i przyspiesza proces inwestycyjny. Także uzależnienie zawarcia umowy przyrzeczonej od możliwości uzyskania przez nabywcę stosownych pozwoleń czy decyzji nie wykracza poza granice racjonalnego kontraktowania i nie może być uważane za podejmowanie przez zbywcę czynności zwiększających wartość i atrakcyjność działki, jeżeli zarówno skutki prawne i finansowe tych czynności obciążają przyszłego nabywcę i dokonywane są na jego rzecz (tak NSA w wyroku z 11 stycznia 2022 r., I FSK 645/21).

Ponadto, pełnomocnictwo zostanie udzielone Spółce przede wszystkim do dokonania podziału gruntu, a więc do czynności, która sama w sobie nie przesądza o statusie podatnika VAT. W orzecznictwie oraz w praktyce interpretacyjnej - w ślad za cyt. wyżej wyrokiem TSUE - uznaje się jednoznacznie, iż właściciel nieruchomości może podejmować różne działania przygotowawcze, np. wystąpić o zatwierdzenie podziału nieruchomości na mniejsze działki budowlane i doprowadzenie do wydzielenia działki pod drogę, oraz inicjować postępowania administracyjne w sprawie zmiany funkcji nieruchomości z rolnej na budowlaną. Tego rodzaju działania oraz ilość wydzielonych działek, same przez się nie dają jednak podstaw do kwalifikowania, że są one typowe dla działań „handlowca”, tj. podatnika podatku od towarów i usług (tak np. NSA w wyroku z 17 marca 2023 r., I FSK 2290/18). Z opisu stanu faktycznego wynika wyraźnie, że Wnioskodawcy z własnej inicjatywy nie dokonają żadnych działań i nakładów finansowych na nieruchomości, nie są także zainteresowani w wybudowaniu budynków mieszkalnych na sprzedawanym gruncie. Działania podjęte przez kupującą Spółkę na podstawie udzielonego jej pełnomocnictwa będą służyły wyłącznie do realizacji jej własnych celów i nie będą miały żadnego wpływu na cenę nieruchomości. W związku z tym nie można uznać, że działania podejmowane przez kupującą Spółkę - jedynie ze względów formalnych w imieniu Wnioskodawców - powinny być kwalifikowane jako działania Wnioskodawców, i jako takie skutkować przyznaniem im statusu podatnika VAT.

Reasumując, brak podstaw do stwierdzenia, że opisane we wniosku czynności związane z jednorazową sprzedażą nieruchomości wykraczają poza zwykły zarząd majątkiem prywatnym i stanowią działalność gospodarczą opodatkowaną VAT. Udzielenie Kupującemu pełnomocnictwa nie można kwalifikować jako podjęcie przez Wnioskodawców aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, poprzez angażowanie środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Z podanych wyżej powodów, w połączeniu z tym, że transakcja ma charakter incydentalny i dotyczy 5 działek wydzielonych z nieruchomości, na której mieszkają Wnioskodawcy należy uznać, że planowana sprzedaż opisanych wyżej działek nie podlega podatkowi od towarów i usług.

Ad 2)

W przypadku uznania przez organ interpretacyjny, że z powodu udzielenia Kupującemu przez Zainteresowanych pełnomocnictwa w sprawie uzyskania wszelkich zgód, pozwoleń i składania oświadczeń związanych z planowaną inwestycją Kupującego, transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że oboje staną się podatnikami VAT z tytułu sprzedaży gruntów - każde z nich w odniesieniu do posiadanych udziałów. Jeżeli bowiem jedyną przesłanką opodatkowania byłoby udzielenie pełnomocnictwa, to - skoro oboje są właścicielami nieruchomości - każde z nich powinno rozliczyć VAT odpowiednio do posiadanych udziałów w nieruchomości.

Ad 3)

Jeżeli w odpowiedzi na pytanie 1 organ interpretacyjny uzna, że sprzedaż działek podlega podatkowi VAT, Spółka jako podmiot Zainteresowany w rozumieniu art. 14b oraz art. 14r § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej stoi na stanowisku, że będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu zakupu gruntu (albo będzie miała prawo do wystąpienia o zwrot kwoty podatku naliczonego na podstawie art. 87 ust. 1 u.p.t.u.).

Prawo do odliczenia podatku naliczonego określa art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Zgodnie z nim, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (z wyjątkami, które nie mają zastosowania w sprawie objętej wnioskiem). Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są lub będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Spółka - nabywca nieruchomości - zamierza wybudować na niej budynki mieszkalne w celu ich sprzedaży. Sprzedaż budynków będzie opodatkowana podatkiem VAT. Wystąpi więc bezpośredni związek między nabyciem przez Spółkę nieruchomości gruntowej a przyszłymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT wykonywanymi przez Spółkę. Zostanie więc spełniony podstawowy warunek pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, określony w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. W art. 88 u.p.t.u. zawarto katalog przypadków, w których podatnik nie może dokonać odliczenia podatku naliczonego, w tym m.in. określony w ust. 3a pkt 2 przypadek, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Jeżeli jednak organ uzna, że planowana transakcja podlega podatkowi VAT, to w ocenie Zainteresowanej Spółki będzie mogła ona dokonać odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej transakcję przeniesienia własności nieruchomości na Spółkę. Zostaną bowiem spełnione przesłanki odliczenia określone w art. 86 ust. 1 u.p.t.u. i jednocześnie nie zajdą przesłanki uniemożliwiające to odliczenie określone w art. 88 u.p.t.u., tzn.:

1)nieruchomość zostanie wykorzystana przez Spółkę wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych,

2)kwota podatku naliczonego będzie określona w fakturach otrzymanych przez Spółkę z tytułu nabycia nieruchomości,

3)transakcja udokumentowana fakturą będzie podlegać opodatkowaniu po stronie Sprzedających,

4)transakcja udokumentowana fakturą nie będzie zwolniona od podatku ale opodatkowana stawką 23%,

5)Spółka ma status podatnika VAT czynnego.

Reasumując, w przypadku uznania, że planowana sprzedaż nieruchomości gruntowej będzie podlegać podatkowi VAT, to Spółka będzie miała prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu tej transakcji albo do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego na podstawie art. 87 u.p.t.u.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części nieuznania Sprzedających za podatników podatku VAT w związku z dostawą Nieruchomości (6 niezabudowanych działek) oraz prawidłowe w zakresie sposobu opodatkowania Nieruchomości i prawa Kupującego do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem ww. Nieruchomości.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej ustawą:

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

I tak, zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.):

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W świetle art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Natomiast zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ww. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

W świetle art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Zatem dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zasadne jest zatem wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał w orzeczeniu tym potwierdził, że dla uznania danego majątku za prywatny, istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w  odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Zatem „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy w danej sprawie Sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia jednej z wymienionych czynności, tylko wtedy działania sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE orzekł w tej sprawie, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ze wskazanych regulacji należy wywnioskować, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą m.in. kwestii czy sprzedaż Nieruchomości jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo. Dla uznania czynności za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej nie ma bowiem znaczenia częstotliwość jej wykonywania, lecz zamiar z jakim została zrealizowana i okoliczności w jakich ją wykonano.

W tym miejscu, wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy Kodeks cywilny:

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wskazuje, że:

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Pan P. W. nabył udział w nieruchomości w spadku po ojcu w roku 1978. W roku 1986 nabył kolejny udział w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności. Pozostałe 14 nieruchomości zostały przekazane 19 września 1989 r. obojgu małżonkom do majątku wspólnego przez matkę męża umową przekazania gospodarstwa rolnego. Obecnie planują Państwo sprzedać Nieruchomość. W tym celu właściciele nieruchomości zawrą umowę przedwstępną sprzedaży części nieruchomości ze Spółką.

Ponieważ przedmiotem sprzedaży będzie jedynie część nieruchomości gruntowej (na części nieprzeznaczonej do sprzedaży mieszkają właściciele) - niezbędne jest dokonanie podziału gruntu na działki ewidencyjne. Zostaną wydzielone działki:

1)5 działek o pow. 1200 m² do sprzedaży,

2) działka przeznaczona pod drogę wewnętrzną o pow. ok. 800 m²,

3) działka pod domem, w którym mieszkają Wnioskodawcy o pow. ok. 4000 m²,

4) działka pod planowaną drogę publiczną oznaczoną w MPZP jako 11KUL oraz wąski pas gruntu.

Przedmiotem sprzedaży będzie pięć działek ewidencyjnych oraz udział w szóstej działce przeznaczonej na drogę wewnętrzną.

Pozostała część nieruchomości - zabudowana budynkiem mieszkalnym (w którym to budynku właściciele obecnie mieszkają) - nadal pozostanie własnością Wnioskodawców.

Właściciele udzielą Spółce zgodę do dysponowania częścią nieruchomości na cele budowlane. Na tej podstawie Spółka wystąpi o:

1) dokonanie podziału nieruchomości na działki ewidencyjne,

2) o warunki przyłączenia mediów,

3) pozwolenie na budowę budynków mieszkalnych

• w każdym wypadku na własny koszt, we własnym imieniu i na własną rzecz.

W umowie przedwstępnej określi się, że Sprzedający wyrażają zgodę i udzielają kupującej Spółce prawo do dysponowania nieruchomością dla celów ubiegania się o pozwolenie na budowę, jak również prawo do wszczęcia i uczestniczenia w postępowaniach administracyjnych związanych z realizacją zamierzenia inwestycyjnego na nieruchomości. Sprzedający udzielą także Spółce zgody, aby Spółka we własnym imieniu i na własną rzecz mogła dokonywać wszelkich czynności niezbędnych:

• do dokonania podziału nieruchomości,
• uzyskania pozwolenia na budowę i innych zgód i ustaleń niezbędnych dla planowanej przez Spółkę inwestycji,
• do uzyskania zgody na podłączenie planowanej inwestycji do niezbędnych sieci, a w szczególności do dostawcy prądu, dostawcy wody i odbiorcy ścieków, dostawcy gazu, dostawcy ciepła i sygnału teleinformatycznego.

Jednocześnie Strony umowy przedwstępnej ustalą, że ze względu na uwarunkowania prawne związane z procedurami budowlanymi Sprzedający udzielą Spółce pełnomocnictwa w sprawie uzyskania wszelkich zgód, pozwoleń i składania oświadczeń związanych z planowaną inwestycją - gdyby sama zgoda na dysponowanie gruntem na cele budowlane okazała się niewystarczająca do uzyskania przez Spółkę odpowiedniej dokumentacji niezbędnej do rozpoczęcia przez nią planowanej inwestycji.

W umowie przedwstępnej określi się więc alternatywne metody działania kupującej Spółki.

• uzyska ona prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane i na tej podstawie będzie występowała o wszelkie pozwolenia związane z budową - we własnym imieniu i na własny koszt;
• gdyby jednak jakikolwiek organ administracji publicznej uznał, że zgoda na dysponowanie gruntem na cele budowlane udzielona w umowie przedwstępnej nie jest wystarczającym tytułem do dysponowania gruntem na cele budowlane, z ostrożności procesowej zostanie udzielone także pełnomocnictwo do procedowania w imieniu Sprzedających.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedających, ale przez osoby trzecie (Kupującego), nie oznacza, że pozostały bez wpływu na sytuację prawną Sprzedających. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawców. Kupujący, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość będącą nadal własnością Sprzedających. Działania te, dokonane za pełną zgodą Sprzedających wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie podlegała wielu ww. czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze podatkowoprawnej Sprzedających. W tym kontekście bez znaczenia pozostała okoliczność wykonywania ww. czynności przez przedstawiciela potencjalnego nabywcy. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedających stosownych pełnomocnictw przedstawicielowi Kupującego skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez nabywcę będą podejmowane w imieniu Sprzedających i na Ich korzyść, ponieważ to Sprzedający jako właściciele nieruchomości będą stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności z nią związanych. Ponadto, Sprzedający udzielili zgodę na dysponowanie nieruchomością do celów budowalnych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Sprzedających sprzedaż nieruchomości będzie, zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując opisanych we wniosku czynności, będą podejmowali działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach łączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będą wykazywali aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można zgodzić się z Zainteresowanymi, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedających, a sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości, będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

W związku z powyższym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie reguluje sytuacji przeprowadzania transakcji przez małżonków, w odniesieniu do majątku stanowiącego wspólność małżeńską. Jednakże z uwagi na fakt, że ustrój ten określa równe prawa majątkowe dla obydwu małżonków, należy stwierdzić, że powinni Państwo uwzględnić sprzedaż w części przypadającej na Państwa jako na współwłaścicieli nieruchomości.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie nieuznania Państwa za podatników podatku VAT z tytułu sprzedaży opisanej Nieruchomości (pytanie nr 1 wniosku) uznaję za nieprawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 2 dotyczącego sytuacji, w której uznamy Państwa za podatników podatku VAT z tytułu ww. sprzedaży powinni Państwo uwzględnić sprzedaż w części przypadającej na Państwa jako na współwłaścicieli Nieruchomości uznaję za prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Zainteresowanych dotyczą prawa Kupującego do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Podkreślić również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Tym samym, aby udzielić odpowiedzi na pytanie Zainteresowanych należy przeanalizować, czy dostawa opisanej nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Należy bowiem zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może korzystać ze zwolnienia od tego podatku albo może być opodatkowana tym podatkiem.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że nieruchomość będąca przedmiotem wniosku jest w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod zabudowę usługową z możliwością zabudowy mieszkaniowej. Tym samym przedmiotowa nieruchomość stanowi teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy, co wyklucza zastosowanie ww. zwolnienia od podatku VAT.

W konsekwencji dostawa nieruchomości nie może zostać objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tej sytuacji należy przeanalizować przesłanki do ewentualnego zastosowania zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj. :

• towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
• brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zaznaczenia wymaga przy tym, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia podatku VAT.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie może mieć zastosowania do zbycia towaru przez podatnika, jeżeli transakcja sprzedaży, w wyniku której nabył on wcześniej ten towar nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. przepisu nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione warunki przedstawione w tym przepisie. Nie można bowiem uznać, że Sprzedającym nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w momencie nabycia nieruchomości w 1989 r. skoro mąż nabył udział w nieruchomości w spadku po ojcu w roku 1978. W roku 1986 nabył kolejny udział w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności. Pozostałe 14 nieruchomości zostały przekazane 19 września 1989 r. obojgu małżonkom do majątku wspólnego przez matkę męża umową przekazania gospodarstwa rolnego, zatem podatek VAT nie wystąpił. Ponadto z wniosku nie wynika aby Sprzedający wykorzystywali przedmiotowe działki wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku VAT.

Zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy nieruchomości nie znajdzie zastosowania również zwolnienie od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Tym samym należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości przez Sprzedających będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy. W konsekwencji, dostawa nieruchomości na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Jak wynika z okoliczności sprawy, Kupujący jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a nieruchomość, jak wskazano we wniosku, będzie wykorzystywana przez Kupującego w działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Zatem, odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, należy wskazać, że skoro dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, to Kupujący – jako zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług – który będzie wykorzystywał nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Zauważyć przy tym należy, że uprawnienie do odliczenia podatku naliczonego Kupujący będzie mógł zrealizować, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

W konsekwencji należy zgodzić się z Zainteresowanymi, że Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup Nieruchomości, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 uznaję za prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Zainteresowanych w uzasadnieniu własnego stanowiska wyroków sądów należy zaznaczyć, że każdy z wyroków zapada na gruncie unikalnego stanu faktycznego, i w zasadzie wyłącznie do niego się ogranicza. Ocena omawianej kwestii, tj. skutków sprzedaży nieruchomości nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego. Specyfika działalności podmiotów jest na tyle różnorodna, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie spowodują analogicznych konsekwencji prawnopodatkowych, a tym samym nie mogą być tożsamo traktowane.

Zatem z uwagi na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw, powołane przez Zainteresowanych orzeczenia sądowe, choć stanowią element argumentacji Zainteresowanych, to nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie.

Dodatkowe informacje

Informujemy, że w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne roztrzygnięcie.

Nadmieniamy, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Państwo ponosicie ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Pan P. W. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).