Interpretacja indywidualna z dnia 18 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-2.4015.27.2024.1.MM

W zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości obciążonej hipoteką.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lutego 2024  r. wpłynął Pana wniosek z 19 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości obciążonej hipoteką.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu … 2016 r. wraz z ówczesną narzeczoną M.P. nabył Pan w udziałach po 50% nieruchomość składającą się z lokalu mieszkalnego o łącznej powierzchni 70.01 metra kwadratowego za łączną cenę 459.895,50 zł. Lokal mieszkalny znajduje się w … i objęty jest księgą wieczystą nr … prowadzoną przez Sąd Rejonowy … . Powyższy zakup został sfinalizowany z zaciągniętego w banku kredytu. Na poczet zakupu mieszkania zaciągnięto kredyt w wysokości 413.767,35 zł. Okres spłaty ustalono na 30 lat. Tytułem zabezpieczenia spłaty kredytu udzielonego M.P. oraz Panu (M.S.) ustanowiono hipotekę w wysokości 703.410,00 zł. Po roku wspólnego zamieszkania w zakupionym lokalu, M.P. (współwłaścicielka) wyprowadziła się i od tego czasu nie jest już z Panem w związku. Po tym fakcie zostało ustalone między Państwem, że skoro tylko Pan będzie korzystać z przedmiotowego lokalu, M.P. nie będzie ponosiła żadnych kosztów związanych z mieszkaniem ani spłatą kredytu. W ślad za takimi ustaleniami, ustalili Państwo, że zostanie zniesiona współwłasność nieruchomości w ten sposób, że M.P. nieodpłatnie przeniesie swój udział na Pana (M.S.), jedynej osoby użytkującej lokal. Kredyt w banku również zostanie przepisany jedynie na Pana. Istotnym faktem jest, że p. M.P. przenosząc swój udział we własności lokalu nie uzyska jakiegokolwiek przychodu i nie otrzyma spłaty. Ocena wartości przedmiotowego lokalu, na podstawie cen sprzedawanych mieszkań na osiedlu, w lutym 2023 r. wynosi około 900.000 zł. Oznacza to, że połowa - udział M.P., posiada wartość 450.000 zł. Suma wszystkich pozostałych rat kredytu hipotecznego na dzień składania niniejszego wniosku wynosi 707.200,79 zł.

Pytanie

Czy przyjmując, w ramach zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego, nieodpłatnie zbywanego przez M.P., udziału we wskazanej i opisanej wyżej nieruchomości, z jednoczesnym zastrzeżeniem samodzielnego zaspokojenia przez Pana zobowiązań z tytułu kredytu hipotecznego na nabycie przedmiotowego lokalu, będzie Pan zobowiązany do odprowadzenia z tego tytułu podatku od spadków i darowizn?

Na uwagę zasługuje fakt, iż ustanowiona na nieruchomości hipoteka znacznie przekracza wartość 50% udziału w nieruchomości.

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, iż wysokość zobowiązania kredytowego i ustanowiona na nieruchomości hipoteka, w wysokości znacznie przewyższającej wartość 50% udziału w nieruchomości, nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1774 ze zm.):

Jako, że przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie definiują pojęcia „współwłasność”, należy odwołać się do odpowiednich przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Na podstawie art. 195 Kodeksu cywilnego:

Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przepisy art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego regulują sposoby wyjścia ze stanu współwłasności. Zgodnie z nimi, zniesienie współwłasności może nastąpić w drodze umowy między współwłaścicielami albo, w braku zgody między współwłaścicielami, na podstawie orzeczenia sądu.

W ramach wymienionych trybów ustawodawca przewiduje trzy sposoby zniesienia współwłasności:

-podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),

-przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,

-sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

 W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Natomiast w myśl art. 7 ust. 6 ww. ustawy:

Z powołanego powyżej przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn podlega jedynie takie zniesienie współwłasności, w następstwie którego podatnik nabywa rzeczy lub prawa w części przekraczającej wartość udziału, który pierwotnie (przed zniesieniem współwłasności nieruchomości) mu przysługiwał.

Ustawodawca nie podaje definicji długów i ciężarów. Jednocześnie rozszerza to pojęcie w art. 7 ust. 2 i 3 ustawy przykładowo wyliczając przypadki, które stanowią długi i ciężary. Oznacza to, iż długi i ciężary w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowią katalog otwarty. Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od jego wartości.

„Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. hipoteka. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału.

Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 3 ww. ustawy:

Stosownie do art. 9 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy:

Przy obliczeniu podatku od nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tego samego zbywcy wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ww. ustawy:

Na podstawie art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy:

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 3 ww. ustawy:

Zgodnie zatem z art. 14 ust. 3 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jako że nabędzie Pan udział w lokalu mieszkalnym od byłej narzeczonej w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości, zostanie Pan zaliczony do nabywców z III grupy podatkowej.

Podatek oblicza się na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z kolei w myśl art. 17 ust. 4 ww. ustawy:

Zgodnie z powyższym przepisem, Minister Finansów zmienił określone w art. 15 ust. 1 skale podatkowe. Aktualne skale podatkowe znajdują się w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2023 r. w sprawie ustalenia kwot wartości rzeczy i praw majątkowych zwolnionych od podatku od spadków i darowizn i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem oraz skal podatkowych, według których oblicza się ten podatek (Dz. U. z 2023 r. poz. 1226).

Stosownie do § 2 pkt 3 ww. rozporządzenia:

Na podstawie art. 244 § 1 Kodeksu cywilnego:

Hipotekę regulują odrębne przepisy, a mianowicie ustawa z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1984):

Na podstawie art. 65 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece:

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2016 r. z ówczesną narzeczoną, nabył Pan nieruchomość (lokal mieszkalny). Nabycia dokonali Państwo w udziałach po 1/2 części. Lokal mieszkalny został zakupiony za środki pochodzące z kredytu hipotecznego. Z tego tytułu lokal obciążony jest hipoteką w wysokości 703.410 zł. Rozstał się Pan z narzeczoną. Obecnie zamierzacie Państwo znieść współwłasność nieruchomości w ten sposób, że była narzeczona przeniesie nieodpłatnie (nie otrzyma w zamian spłaty) na Pana rzecz swój udział wynoszący 1/2 w lokalu mieszkalnym. W zamian Pan będzie ponosił wszystkie koszty związane z mieszkaniem oraz spłatą kredytu. Suma pozostałych rat kredytu hipotecznego wynosi 707.200.79 zł. Wartość przedmiotowego lokalu mieszkalnego wynosi około 900 000,00 zł (na podstawie cen sprzedawanych mieszkań na osiedlu w lutym 2023 r.), co oznacza, że wartość nabytego od byłej narzeczonej udziału wynosi 450.000 zł.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że skoro dokonana zostanie czynność prawna dotycząca zniesienia współwłasności nieruchomości, bez obowiązku spłat i dopłat, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 i 6 cyt. ustawy.

Pana zdaniem, nie powstanie po Pana stronie obowiązek podatkowy, ponieważ wysokość zobowiązania kredytowego i ustanowiona na nieruchomości hipoteka przewyższają wartość 50% udziału w nieruchomości.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 i 6 tej ustawy. Ustanowiona na nieruchomości hipoteka w wysokości proporcjonalnej do wielkości udziału przypadającego zbywcy (tj. byłej narzeczonej) przed zniesieniem współwłasności stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma znaczenia fakt przejęcia przez Pana kosztów spłaty rat kredytu oraz jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. To hipoteka (w wysokości proporcjonalnej do nabytej wielkości udziału w lokalu mieszkalnym) a nie faktyczna wartość zadłużenia (wierzytelność zabezpieczona hipoteką) stanowi ciężar nabycia.

Nie można więc podzielić Pana stanowiska, które sprowadza się do twierdzenia, że wartość 50% udziału w nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę ustanowionej na nieruchomości hipoteki czy też o wysokość zobowiązania kredytowego.

W analizowanej sprawie wartość udziału 1/2 w lokalu mieszkalnym, jaki nabędzie Pan w drodze zniesienia współwłasności, powinna być pomniejszona o 1/2 część kwoty hipoteki. Skoro bowiem w wyniku zniesienia współwłasności nabędzie Pan udział 1/2 w lokalu mieszkalnym (ponieważ jest już Pan właścicielem pozostałej jej części), to tylko o 1/2 część kwoty hipoteki należy pomniejszyć wartość przedmiotu nabycia czyli 1/2 udziału w lokalu mieszkalnym.

Jak wskazano już powyżej wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności. Ustalając wartość rynkową lokalu mieszkalnego winien Pan odnieść się do bieżących cen sprzedawanych mieszkań na osiedlu, a nie do cen obowiązujących w lutym 2023 r.

Jeżeli zatem 50% wartości hipoteki, tj. hipoteki przypadającej na udział jaki nabędzie Pan od byłej narzeczonej, nie przekroczy wartości nabywanego udziału w lokalu mieszkalnym, tj. 50% aktualnej wartości rynkowej lokalu mieszkalnego, to wówczas podstawę opodatkowania będzie stanowiła wartość rynkowa nabywanego udziału pomniejszona o 1/2 kwoty hipoteki i kwotę wolną od podatku (5.733 zł). Stawkę podatku należy ustalić w oparciu o art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn i od podstawy opodatkowania wyliczyć kwotę podatku, zgodnie z zasadami określonymi dla nabywców zaliczonych do III grupy podatkowej. Tym samym będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku.

Reasumując, przy ustalaniu podstawy opodatkowania — wbrew Pana twierdzeniu – to nie wysokość zobowiązania kredytowego należy brać po uwagę, lecz kwotę samej hipoteki, jednak nie w całości ale we wskazanej powyżej proporcji.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).