Interpretacja indywidualna z dnia 18 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.40.2024.2.MSU

Brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej przez Spółkę od Gminy Rekompensaty, brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku opodatkowania przedmiotowej Rekompensaty.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

-braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej przez Spółkę od Gminy Rekompensaty – jest nieprawidłowe,

-braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku opodatkowania przedmiotowej Rekompensaty – jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

17 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 stycznia 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

-braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej przez Spółkę od Gminy Rekompensaty,

-braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku opodatkowania przedmiotowej Rekompensaty.

Uzupełnili go Państwo pismem z 25 stycznia 2024 r. (data wpływu 29 stycznia 2024 r.) oraz - w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 marca 2024 r. (data wpływu 12 marca 2024 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

1.

Gmina … (dalej: Gmina lub Organizator) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina realizuje zadania publiczne na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 40 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Zasadniczo, zadania te wykonywane są przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4) ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie potrzeb wspólnoty w zakresie lokalnego transportu zbiorowego.

Dodatkowo, jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t.j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2778 ze zm., dalej: ustawa o publicznym transporcie zbiorowym), publiczny transport zbiorowy może być wykonywany przez operatora publicznego transportu zbiorowego, zwanego dalej „operatorem”, lub przewoźnika spełniających warunki do podejmowania i wykonywania działalności w zakresie przewozu osób określone w odrębnych przepisach.

W związku z powyższym, Gmina zawarła z … Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Operator) umowę w zakresie publicznego transportu zbiorowego w transporcie drogowym obowiązującą w okresie od ….. do ….. (dalej: Umowa).

Gmina i Spółka będą dalej łącznie zwani Zainteresowanymi.

W umowie określono, że Organizatorem publicznego transportu zbiorowego jest Gmina, a Operatorem publicznego transportu zbiorowego jest Spółka.

Spółka jest odrębną od Gminy osobą prawną działającą w szczególności na podstawie ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r., poz. 18 ze zm.). Operator jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Zgodnie z Umową, Operator zobowiązany jest świadczyć usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego na liniach komunikacyjnych zaspokajających potrzeby transportowe mieszkańców Gminy w ramach drogowych przewozów pasażerskich o charakterze użyteczności publicznej.

W ramach działalności z zakresu zbiorowego transportu publicznego Spółka uzyskuje przychody ze sprzedaży biletów, z których pokrywane są koszty działalności przewozowej. Spółka wyżej wymienione bilety emituje oraz dystrybuuje we własnym zakresie, poprzez zapewnienie ciągłej sprzedaży biletów jednorazowych w pojazdach Operatora oraz co najmniej jednego punktu sprzedaży ogólnodostępnych biletów miesięcznych.

Środki finansowe pozyskane ze sprzedaży biletów, w zakresie korzystania z usług publicznego transportu zbiorowego oraz opłaty dodatkowe wynikające, np. z tytułu jazdy bez ważnego biletu, stanowią przychód Spółki.

Operator w celu realizacji powierzonych przez Organizatora zadań zapewnia odpowiedni tabor autobusów oraz prowadzi sprzedaż biletów na rzecz pasażerów.

2.

Gmina rekompensuje Spółce koszty związane ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz pasażerów w zakresie publicznego transportu zbiorowego, poprzez dofinansowanie bieżącej działalności Spółki w formie rekompensaty wypłacanej na zasadach określonych w Umowie (dalej: Rekompensata).

Zgodnie z Umową, Rekompensata jest obliczana zgodnie z zasadami zawartymi w Umowie, przepisami Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 oraz ustawy o publicznym transporcie zbiorowym.

Elementami bazowymi niezbędnymi do wyliczenia wysokości Rekompensaty są:

-suma kosztów poniesionych przez Operatora w związku ze świadczeniem usług transportu zbiorowego na rzecz pasażerów;

-suma przychodów taryfowych i innych przychodów wygenerowanych przez Operatora w związku ze świadczeniem usług transportu zbiorowego na rzecz pasażerów;

-rozsądny zysk.

Wysokość Rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto Spółki, który obliczany jest jako: (i) suma kosztów poniesionych przez Operatora w związku ze świadczeniem usług transportu publicznego minus, (ii) przychody taryfowe i inne przychody Operatora wygenerowane w związku ze świadczeniem usług transportu publicznego plus (iii) rozsądny zysk.

Wypłata Rekompensaty przez Gminę następuje w miesięcznych transzach na podstawie wniosku o wypłatę Rekompensaty, który sporządzany jest przez Operatora i składany najpóźniej do … dnia roboczego miesiąca, następującego po miesiącu, którego wniosek o wypłatę Rekompensaty dotyczy.

Miesięczna wysokość Rekompensaty za zrealizowane przez Spółkę zadanie przewozowe stanowi iloczyn stawki Rekompensaty na pokrycie kosztu jednostkowego netto wozokilometra i realizowanych przez Spółkę zadań przewozowych wyrażonych w kilometrach. Planowana stawka Rekompensaty na pokrycie kosztu jednostkowego wozokilometra wynosi … PLN.

Co istotne, wypłacana Rekompensata nie ma wpływu na cenę biletów (wysokość opłaty za wykonywanie przez Spółkę usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na rzecz pasażerów). Celem omawianej Rekompensaty jest dofinansowanie całej działalności Spółki w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Dodatkowo, należy wskazać, iż na wysokości Rekompensaty wypłacanej przez Gminę nie ma wpływu ilość sprzedanych biletów przez Spółkę czy ich rodzaj.

3.

Należy zaznaczyć, iż Rekompensata jest świadczeniem pieniężnym - wynikającym z reżimu publicznoprawnego, któremu podlega Gmina - należnym Operatorowi w związku z ponoszeniem ogólnych kosztów dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej, którą Spółka zobowiązała się wykonywać na podstawie Umowy.

Co istotne, wykonywane przez Operatora usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego - charakteryzujące się użytecznością publiczną - są świadczone na rzecz mieszkańców Gminy. Tym samym, beneficjentami omawianych usług są osoby fizyczne (mieszkańcy Gminy), a nie Organizator.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, iż Gmina zawarła ze Skarbem Państwa - Wojewodą …., zgodnie z art. 27 ustawy z 16 maja 2019 r. o Funduszu rozwoju przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej, umowę o dopłatę w formie dofinansowania zadań własnych organizatorów w zakresie przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej w 2024 r. (dalej: Umowa o dofinansowanie).

Zgodnie z treścią Umowy o dofinansowanie, przedmiotem umowy jest dofinansowanie zadania polegającego na utworzeniu linii komunikacyjnych, na których będą wykonywane przewozy autobusowe o charakterze użyteczności publicznej.

Kwota przyznanej Gminie pomocy finansowej stanowi dopłatę do 1 wozokilometra przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej, przy czym dopłata przyznawana jest w wysokości nie większej niż … zł do wozokilometra.

Zgodnie z Umową o dofinansowanie, dopłata zostanie przekazana przez Wojewodę w formie przelewu bankowego na wyodrębniony rachunek bankowy Gminy, która jest organizatorem przewozów autobusowych.

Co istotne, zgodnie z treścią Umowy o dofinansowanie, w przypadku gdy w okresie rozliczeniowym dla pojedynczej linii komunikacyjnej w przewozach autobusowych o charakterze użyteczności publicznej wystąpi dodatni wynik finansowy, pomimo pomniejszenia go o kwotę rozsądnego zysku, organizator nie występuje z wnioskiem o dopłatę na tej linii.

Zgodnie z Umową o dofinansowanie, Gmina zobowiązała się wykorzystać dopłatę z Funduszu rozwoju przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej zgodnie z celem, na jaki ją uzyskała.

W konsekwencji, Gmina utworzyła na terenie Gminy linie komunikacyjne, na których są/będą wykonywane przewozy autobusowe o charakterze użyteczności publicznej oraz zawarła Umowę ze Spółką w zakresie publicznego transportu zbiorowego w transporcie drogowym obowiązującą w okresie od ….. do …. (opisaną w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wniosku).

Tym samym, Gmina przeznaczy omawiane dofinansowanie otrzymane na podstawie Umowy o dofinansowanie na wypłatę Rekompensaty na rzecz Spółki - będącej operatorem przewozów autobusowych - pokrywającą koszty związane ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz pasażerów w zakresie transportu zbiorowego o charakterze użyteczności publicznej zgodnie z Umową.

Dodatkowo, co istotne Gmina otrzymała od … Urzędu Wojewódzkiego …. Wydział Rolnictwa i Transportu pismo, w którym zostało wyrażone stanowisko, iż rekompensata przekazywana przez organizatorów przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej na rzecz operatorów tych przewozów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT - wraz ze wskazaniem, iż Gmina powinna stosować się do wskazanego stanowiska.

Do wskazanego pisma zostały dołączone wyjaśnienia Ministerstwa Infrastruktury z … r., znak sprawy: …: „w związku z pojawiającymi się wątpliwościami odnośnie opodatkowania podatkiem VAT rekompensat przekazywanych operatorom przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej przez organizatorów tych przewozów, a w konsekwencji ujęcia w kwocie dopłaty, o której mowa w ustawie o Funduszu rozwoju przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej, podatku VAT, Departament Budżetu w Ministerstwie Infrastruktury przedstawia poniżej - uzgodnione z Ministerstwem Finansów - stanowisko w przedmiotowej sprawie.

Przekazywane przez wojewodów poszczególnym organizatorom dofinansowanie realizacji zadań własnych tych organizatorów w zakresie przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej (tzw. dopłata do ceny usług, o której mowa w art. 6 ust. 1 ustawy o Funduszu rozwoju przewozów autobusowych o charakterze użyteczności publicznej) nie obejmuje podatku VAT. Dofinansowanie to nie ma bowiem bezpośredniego wpływu zarówno na ceny biletów za przejazd jak i ceny usług świadczonych przez tych operatorów.

Zgodnie z orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych rekompensaty za świadczone usługi przewozowe przyznawane operatorom na podstawie przepisów rozdziału 6 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Rekompensata służy - zgodnie z ustawą o publicznym transporcie zbiorowym - pokryciu deficytu, czyli straty powstałej w związku ze świadczeniem usług publicznych. Otrzymywana przez operatora rekompensata nie stanowi bezpośredniej dopłaty związanej z realizacją usług w ramach umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, gdyż nie wpływa wprost na wysokość ceny tych usług oferowanych przez operatora. Celem tej rekompensaty jest dofinansowanie całej działalności operatora (jego wyniku finansowego), na który zgodnie z rozporządzeniem (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady składają się: koszty poniesione w związku ze zobowiązaniem z tytułu świadczenia usług publicznych wynikającym z umowy o świadczenie usług publicznych, pomniejszone o wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci obsługiwanej w ramach danego zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych oraz o przychody taryfowe i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych, a powiększone o rozsądny zysk. Tym samym należy przyjąć, że przekazywana przez organizatora rekompensata ma na celu dofinansowanie ogólnych kosztów działalności operatora i nie można jej powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (np. ceną biletu).

Jednocześnie z uwagi na brak opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekazywanej operatorom rekompensaty, prawidłowe jest rozliczanie organizatora z operatorem poprzez noty obciążeniowe."

W uzupełnieniu na następujące pytania Organu, wskazali Państwo odpowiednio:

1.Czy obrót uzyskiwany z tytułu świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego stanowi bezpośredni obrót Gminy …, czy też Operatora … Sp. z o.o.?

Obrót uzyskiwany z tytułu świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego stanowi bezpośredni obrót Operatora …. Sp. z o.o.

2.Jeżeli obrót z tytułu realizacji ww. usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego stanowi obrót Spółki, a nie Gminy …, należy wskazać z jakimi czynnościami Państwa Gminy będzie związana przedmiotowa rekompensata objęta zakresem przedstawionego we wniosku pytania? (należy szczegółowo opisać, wskazując przy tym czy są to czynności opodatkowane).

Przedmiotowa rekompensata objęta zakresem przedstawionego we Wniosku pytania nie jest związana z żadnymi czynności wykonywanymi przez Gminę (w tym czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Usługi dotyczące publicznego transportu zbiorowego - podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT - wykonuje Spółka na rzecz osób fizycznych (nie na rzecz Gminy).

3.Czy otrzymana przez Operatora rekompensata jest wypłacana wyłącznie w celu realizacji zadań powierzonych, tj. usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego?

Otrzymana przez Operatora rekompensata jest wypłacana wyłącznie w celu dofinansowania całej działalności Spółki w zakresie publicznego transportu zbiorowego (rekompensata kosztów ponoszonych przez Spółkę związanych z publicznym transportem zbiorowym).

4.Czy rekompensata może być wykorzystana na inny cel niż realizowany przez Operatora publiczny transport zbiorowy, np. może zostać przeznaczona na ogólną działalność Spółki?

Rekompensata może być/jest wykorzystywana na ogólną działalność Spółki dotyczącą publicznego transportu zbiorowego (pokrycie kosztów działalności Spółki w zakresie publicznego transportu zbiorowego).

5.Czy z ekonomicznego punktu widzenia … Sp. z o.o. jest w stanie świadczyć usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego bez otrzymanej od Państwa Gminy rekompensaty za powierzone zadania własne gminy, a jeśli tak, to w jaki sposób Spółka pokrywałaby powstałe deficyty?

Jeżeli Gmina dobrze rozumie powyżej wskazane pytanie ma ono za zadanie ustalić, czy Spółka jest w stanie świadczyć usługi na rzecz pasażerów bez otrzymania od Gminy rekompensaty.

Żądanie uzupełnienia przez podatnika alternatywnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wykracza poza rozpatrywane w niniejszej sprawie interpretacyjnej pytanie.

Jak wielokrotnie wskazywał tutejszy Organ podatkowy, pojęcie „stanu faktycznego” oraz „zdarzenia przyszłego” musi mieć zindywidualizowany i jednoznaczny charakter. Interpretacja indywidualna ma nie tylko informować w sposób konkretny, a nie warunkowy, ale przede wszystkim dać się zastosować w procesie samoobliczania podatku i to w takich okolicznościach, które będą się pokrywały z wcześniej opisanymi i wziętymi pod uwagę przy jej wydawaniu. Opis musi być zatem zindywidualizowany przedmiotowo tak, aby było możliwe porównanie stanu wynikającego z wniosku o wydanie interpretacji ze stanem występującym w rzeczywistości. W tym celu zasadniczo niezbędne jest podanie informacji w zakresie elementów pozwalających na uchwycenie tożsamości zdarzeń, zależnie od specyfiki wynikającej z przepisów prawa podatkowego będących w danym przypadku przedmiotem interpretacji (zgodnie m.in. z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 376/12).

Ponadto, indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego, o której mowa w art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa) nie stanowi porady prawnej lub optymalizacji podatkowej w zakresie wielu wariantów zdarzenia przyszłego przedstawionych przez Gminę.

Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, Organ wydając interpretację ocenia prawidłowość - czyli zgodność z prawem - stanowiska Gminy w konkretnym i adekwatnym do pytania stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym. W przypadku negatywnej oceny stanowiska Gminy, Organ - na podstawie art. 14c § 2 Ordynacji podatkowej - przedstawia wskazanie prawidłowego stanowiska, wraz z jego uzasadnieniem prawnym, dotyczącego konkretnego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we Wniosku.

Przedstawienie zagadnienia interpretacyjnego w relacji do wielu stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i stanowisk własnych Gminy, uzasadniałoby ocenę, że Gmina w istocie domagałaby się w tym zakresie wykładu prawa podatkowego, a nie udzielenia odpowiedzi na pytanie poprzez weryfikację odnoszącego się do niego stanowiska prawnego oraz (ewentualne) wskazanie i uzasadnienie prawidłowego stanowiska.

Indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, dlatego są indywidualne, że mają udzielać wnioskodawcy informacji o możliwości stosowania i wykładni konkretnych przepisów prawa w relacji do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, nie zaś porady prawnej w obszarze wielu unormowań i stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, w celu zapoznania się we wszystkich tych zakresach ze stanowiskiem prawnym Organu interpretacyjnego dla (ewentualnego) wybrania jednej z przedstawionych możliwości stosowania i wykładni prawa lub jednego z możliwych sposobów ukształtowania prowadzonej bądź planowanej działalności.

W tym kontekście Gmina pragnie uniknąć sytuacji, w której wskazałaby alternatywne zdarzenia przyszłe (otrzymanie rekompensaty przez Spółkę lub jej nieotrzymanie), gdyż uniemożliwiłoby to de facto wydanie Organowi podatkowemu jednoznacznej interpretacji indywidualnej w tym zakresie. Z uwagi na istotę interpretacji indywidualnych, w szczególności ich gwarancyjny charakter, przedmiotem tych rozstrzygnięć nie może być ocena abstrakcyjnych i jednocześnie hipotetycznych sytuacji faktycznych lub zdarzeń przyszłych. Przyjęcie jako podstawy do wydania interpretacji indywidualnej ogólnikowego opisu zdarzeń mogłoby prowadzić do naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 14h tej ustawy (zgodnie z wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego z: (i) 27 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FSK 864/12); (ii) 25 lutego 2015 r. (sygn. akt II FSK 900/13); (iii) 10 kwietnia 2015 r. (sygn. akt II FSK 2356/13); (iv) 4 listopada 2015 r. (sygn. akt II FSK 2548/13)).

W przedstawionym przez Gminę stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym opisano konkretną sytuację. W istocie nie sposób logicznie odpowiedzieć na pytanie, czy w przypadku nieuzyskania rekompensaty Spółka jest w stanie świadczyć usługi na rzecz pasażerów, gdyż zdarzenie takie nie miało miejsca - jak zostało wskazane we Wniosku - Gmina wypłaca rekompensatę na rzecz Spółki z mocy prawa (Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 oraz ustawa o publicznym transporcie zbiorowym).

Gmina podkreśla zatem, że przedstawiona poniżej informacja nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ale wychodząc naprzeciw oczekiwaniom Organu, Gmina odniesie się do hipotetycznych zdarzeń, o które pyta Organ.

W przypadku braku otrzymania rekompensaty Spółka musiałaby rozważyć, czy i w jaki sposób realizować usługi na rzecz pasażerów. W przypadku podjęcia decyzji o ich dalszej realizacji teoretycznie Spółka mogłaby zdecydować się na ograniczenie kosztów ogólnej działalności w tym zakresie i/lub rozsądnego zysku. Niemniej jednak, Spółka nie rozważała dotychczas takich alternatywnych scenariuszy, gdyż nie było takiej potrzeby.

Należy zaznaczyć, iż Rekompensata jest świadczeniem pieniężnym - wynikającym z reżimu publicznoprawnego, któremu podlega Gmina - należnym Operatorowi w związku z ponoszeniem ogólnych kosztów dotyczących prowadzonej działalności gospodarczej, którą Spółka zobowiązała się wykonywać na podstawie Umowy.

6.Czy możliwa byłaby realizacja ww. zadań powierzonych, gdyby nie otrzymywana rekompensata? Czy Spółka świadczyłaby ww. usługi, gdyby nie otrzymywała rekompensaty?

Jeżeli Gmina dobrze rozumie powyżej wskazane pytanie ma ono również za zadanie ustalić, czy Spółka świadczyłaby usługi na rzecz pasażerów bez otrzymania od Gminy rekompensaty.

Żądanie uzupełnienia przez podatnika alternatywnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wykracza poza rozpatrywane w niniejszej sprawie interpretacyjnej pytanie podatnika.

W odpowiedzi na niniejsze pytanie ma również zastosowanie odpowiedź udzielona przez Gminę na pytanie nr 5.

Gmina podkreśla zatem, że przedstawiona poniżej informacja nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ale wychodząc naprzeciw oczekiwaniom Organu, Gmina odniesie się do hipotetycznych zdarzeń, o które pyta Organ.

W przypadku braku otrzymania rekompensaty Spółka musiałaby rozważyć, czy i w jaki sposób realizować usługi na rzecz pasażerów. W przypadku podjęcia decyzji o ich dalszej realizacji teoretycznie Spółka mogłaby zdecydować się na ograniczenie kosztów ogólnej działalności w tym zakresie i/lub rozsądnego zysku. Niemniej jednak, Spółka nie rozważała dotychczas takich alternatywnych scenariuszy, gdyż nie było takiej potrzeby.

7.Czy umowa zawarta z Państwa Gminą o świadczenie usług publicznych w zakresie publicznego transportu zbiorowego reguluje zasady wykonywania przez Operatora usług w związku z przyznawaną rekompensatą, a jeśli tak, to jakie to są zasady?

Gmina zawarła z ….Sp. z o.o. umowę w zakresie publicznego transportu zbiorowego w transporcie drogowym obowiązującą w okresie od …. do …., z której wynika m.in.:

-wykaz linii komunikacyjnych, na których mają być świadczone usługi transportu drogowego przez Spółkę na rzecz pasażerów;

-obowiązek posiadania przez Operatora w okresie obowiązywania umowy wymaganych przez obowiązujące przepisy prawa licencji, koncesji, zezwoleń, świadectw, zaświadczeń lub innych niezbędnych dokumentów;

-obowiązek świadczenia przez Operatora usług zgodnie z rozkładem jazdy opracowanym przez Operatora w uzgodnieniu z Gminą;

-obowiązek Operatora do emitowania i organizowania sprzedaży biletów;

-cennik opłat usług świadczonych przez Operatora na rzecz pasażerów;

-obowiązek Operatora do zapewnienia odpowiedniej jakości obsługi pasażerów.

8.Jakie warunki wynikające z umowy zawartej przez Państwa Gminę, o której mowa we wniosku, muszą być spełnione, aby Operator otrzymał rekompensatę?

Podstawą wypłacenia miesięcznych transz rekompensaty jest wniosek o wypłatę rekompensaty sporządzony przez Operatora, z którego wynika:

-suma kosztów poniesionych przez Operatora w związku ze świadczeniem usług transportu zbiorowego na rzecz pasażerów;

-suma przychodów taryfowych i innych przychodów wygenerowanych przez Operatora w związku ze świadczeniem usług transportu zbiorowego na rzecz pasażerów;

-rozsądny zysk.

Wysokość Rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto Spółki, który obliczany jest jako: (i) suma kosztów poniesionych przez Operatora w związku ze świadczeniem usług transportu publicznego minus, (ii) przychody taryfowe i inne przychody Operatora wygenerowane w związku ze świadczeniem usług transportu publicznego plus (iii) rozsądny zysk.

Tym samym, jeżeli wynik finansowy netto Spółki kalkulowany zgodnie z powyżej wskazaną instrukcją wynosiłby 0 PLN rekompensata nie zostałaby w danym okresie rozliczeniowym wypłacona Spółce.

Miesięczna wysokość Rekompensaty za zrealizowane przez Spółkę zadanie przewozowe stanowi iloczyn stawki Rekompensaty na pokrycie kosztu jednostkowego netto wozokilometra i realizowanych przez Spółkę zadań przewozowych wyrażonych w kilometrach.

9.Czy – gdyby Spółka nie otrzymywała rekompensaty – cena wykonywanych świadczeń byłaby wyższa, tj. kalkulowana w taki sposób, aby zrekompensować niedobory?

Jeżeli Gmina dobrze rozumie powyżej wskazane pytanie ma ona za zadanie ustalić, jaka byłaby cena biletów, gdyby Spółka nie otrzymała rekompensaty.

Żądanie uzupełnienia przez podatnika alternatywnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego wykracza poza rozpatrywane w niniejszej sprawie interpretacyjnej pytanie podatnika.

W odpowiedzi na niniejsze pytanie ma również zastosowanie odpowiedz udzielona przez Gminę na pytanie nr 5.

Gmina podkreśla zatem, że przedstawiona poniżej informacja nie stanowi elementu opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, ale wychodząc naprzeciw oczekiwaniom Organu, Gmina odniesie się do hipotetycznych zdarzeń, o które pyta Organ.

W przypadku braku otrzymania rekompensaty Spółka musiałaby rozważyć, czy i w jaki sposób realizować usługi na rzecz pasażerów. W przypadku podjęcia decyzji o ich dalszej realizacji teoretycznie Spółka mogłaby zdecydować się na ograniczenie kosztów działalności w tym zakresie i/lub rozsądnego zysku i tym samym nie podwyższaniu ceny wykonywanych świadczeń na rzecz pasażerów. Niemniej jednak, Spółka nie rozważała dotychczas takich alternatywnych scenariuszy, gdyż nie było takiej potrzeby. 

10.Czy wysokość rekompensaty jest uzależniona od ilości wykonywanych kursów w zakresie publicznego transportu zbiorowego, ilości pasażerów, itp.?

Nie, wysokość rekompensaty nie jest uzależniona od ilości wykonywanych kursów w zakresie publicznego transportu zbiorowego oraz ilości pasażerów.

Wysokość rekompensaty uzależniona jest od wyniku finansowego netto Spółki, stawki rekompensaty i realizowanych przez Spółkę zadań przewozowych wyrażonych w kilometrach.

11.Czy odpłatność pasażerów jest niższa w związku z otrzymywaną rekompensatą?

Wypłacana Rekompensata nie ma wpływu na cenę biletów (wysokość opłaty za wykonywanie przez Spółkę usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na rzecz pasażerów).

Dodatkowo, należy wskazać, iż na wysokości Rekompensaty wypłacanej przez Gminę nie ma wpływu ilość sprzedanych biletów przez Spółkę czy ich rodzaj.

12.Czy dzięki rekompensacie, niektóre osoby mogą korzystać np. ze zniżek, bądź przejazdy mogą być bezpłatne dla wyznaczonych grup pasażerów? Jeżeli tak, należy wskazać, na jakiej podstawie i dla jakich konkretnie grup pasażerów.

Nie, rekompensata nie ma wpływu na to czy niektóre osoby mogą korzystać np. ze zniżek, bądź przejazdy mogą być bezpłatne dla wyznaczonych grup pasażerów.

13.Czy przychody uzyskiwane ze sprzedaży biletów pokrywają koszty działalności związanej z zapewnieniem lokalnego transportu w takim zakresie, w jakim określa to zawarta z Państwa Gminą umowa?

Umowa zawarta pomiędzy Gminą a Spółką nie określa poziomu, w jakim przychody uzyskiwane ze sprzedaży biletów powinny pokrywać koszty działalności związanej z zapewnieniem lokalnego transportu zbiorowego.

14.Czy usługi publicznego transportu zbiorowego, do których jest wypłacana rekompensata, stanowią czynności, które są rentowne (dochodowe) dla Spółki?

Spółka w związku ze świadczeniem usług publicznego transportu zbiorowego na rzecz pasażerów osiąga zysk (rozsądny zysk jest elementem kalkulacji wyniku finansowego netto Spółki, co zostało wskazane powyżej).

Pytania

1.Czy przekazywana - na podstawie Umowy - Rekompensata przez Gminę na rzecz Spółki stanowi podstawę opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm. dalej: ustawa o VAT)?

2.W przypadku jeżeli zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Rekompensata wypłacana przez Gminę na rzecz Spółki stanowiłaby wynagrodzenie z tytułu wykonywania usług przez Spółkę na rzecz Gminy, tym samym podstawę opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, czy Gminie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego dotyczącego przedmiotowej Rekompensaty?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

1.Zdaniem Zainteresowanych, przekazywana - na podstawie Umowy - Rekompensata przez Gminę na rzecz Spółki nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

2.Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku jeżeli zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Rekompensata wypłacana przez Gminę na rzecz Spółki stanowiłaby wynagrodzenie z tytułu wykonywania usług przez Spółkę na rzecz Gminy, tym samym podstawę opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1, Gminie nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego dotyczącego przedmiotowej Rekompensaty.

Poniżej Zainteresowani przedstawiają szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska.

Ad. 1

Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1) ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż Spółka nie świadczy usług na rzecz Gminy, lecz na rzecz osób fizycznych (pasażerów, mieszkańców Gminy). W konsekwencji, zdaniem Gminy i Spółki Rekompensata wypłacana przez Gminę na rzecz Operatora nie stanowi wynagrodzenia z tytułu wykonywania usług na rzecz Gminy. W szczególności, w stosunku pomiędzy Gminą a Spółką nie występuje świadczenie o charakterze ekwiwalentnym i wzajemnym. Odbiorcami usług świadczonych przez Spółkę są osoby korzystające z usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Natomiast, stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Wskazany przepis ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zatem, z powyżej wskazanych przepisów wynika, iż - co do zasady - podstawa opodatkowania podatkiem VAT obejmuje wszystko co stanowi zapłatę.

Jednakże, w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dotacje, subwencje lub inne dopłaty o podobnym charakterze, stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

W konsekwencji, kryterium uznania dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dopłaty te dokonywane są w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tj. mają bezpośredni wpływ na cenę konkretnej dostawy towarów lub konkretnego świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei dopłaty, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Również w doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że kluczowe dla uznania kwoty otrzymanej przez podatnika dopłaty od podmiotu trzeciego za składnik podstawy opodatkowania z tytułu dokonanej dostawy towarów lub świadczonej usługi jest możliwość jednoznacznego przyporządkowania kwoty dopłaty do konkretnej transakcji (por. M. Wojda w: Dyrektywa VAT 2006/112/WE, Komentarz 2010 pod. red. J. Martini, Wrocław 2010 s. 422-425 i tam powołane orzecznictwo ETS).

Zatem, jeżeli z okoliczność faktycznych wynika, że taki bezpośredni związek nie istnieje, to nawet, gdy dzięki dopłacie do działalności prowadzonej przez podatnika jest on w stanie efektywnie obniżyć cenę oferowanych towarów i usług, otrzymane dofinansowanie nie powinno być uwzględniane w podstawie opodatkowania.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) podkreśla się, że istotne znaczenie z perspektywy opodatkowania dotacji jest określenie związku pomiędzy dotacją a świadczeniem usług czy dostawą towaru jako bezpośredniego. Przykładowo, w wyroku TSUE z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 (Office de produits wallons ASBL v. Belgia State) stwierdzono, że sam fakt, iż dotacja (czy inny sposób dofinansowania) wpływa na ostateczną cenę świadczenia (co niemal zawsze ma miejsce), nie może być decydujący dla uznania, że dotacja ta powinna zwiększać podstawę opodatkowania. Konieczne jest stwierdzenie, że dotacja jest dokonywana w celu sfinansowania konkretnej czynności opodatkowanej podatkiem VAT (dostawy towarów lub świadczenia usług).

Podobne stanowisko jest prezentowane w jednolitym orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, które rozstrzygały już kwestię opodatkowania na gruncie podatku VAT rekompensaty wypłacanej przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z publicznym transportem zbiorowym.

Przykładowo, w wyroku z 21 października 2021 r. (sygn. akt I FKS 1247/18) Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA) - orzekając w sprawie bardzo zbliżonej do przedstawionego stanu faktycznego - stwierdził, że: „rekompensaty za świadczone usługi transportu zbiorowego nie mogą być uznane za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa art. 29a ust. 1 u.p.t.u. Rekompensaty te nie mają bowiem bezpośredniego wpływu na ceny za usługi świadczone przez spółkę (ceny za bilety). Celem rekompensat ma być przede wszystkim pokrycie strat związanych z tego rodzaju działalnością (ewentualnie uzyskanie rozsądnego zysku) i umożliwienie jej prowadzenia w tego rodzaju sytuacji. Także sposób przyznania tych rekompensat wskazuje, że stanowią one dopłatę o charakterze podmiotowym związaną z kosztami funkcjonowania spółki w zakresie, w jakim świadczy przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a nie z cenami usług przewozowych, na które rekompensata nie oddziaływuje. Rekompensata, którą skarżąca otrzymuje od związku powiatowo-gminnego, nie jest związana z ceną sprzedawanych biletów. Głównym wskaźnikiem służącym do wyliczenia dotacji/refundacji jest w tym wypadku tzw. współczynnik wozokilometra, który z założenia odnosi się do organizowanych przejazdów (ilości kursów, przejechanych kilometrów), z pominięciem takich czynników jak chociażby ilość sprzedanych biletów, a także ich rodzaj. Oznacza to, że rekompensata ma charakter ogólny, a jej celem jest wyłącznie dotowanie działalności skarżącej. Tym samym, w okolicznościach analizowanej sprawy, zasadnie orzekł sąd pierwszej instancji, że nie da się powiązać tej rekompensaty z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Naczelny Sąd Administracyjny podziela tym samym ocenę sądu administracyjnego pierwszej instancji, że opisana we wniosku spółki o udzielenie interpretacji indywidualnej rekompensata nie może być uznana za dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, zaliczane do podstawy opodatkowania, o której mowa w tym przepisie. Nie ma bowiem bezpośredniego wpływu na cenę dostarczanych towarów lub świadczonych usług”.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane również m.in. w wyrokach NSA, tj.: (i) 28 marca 2023 r. (sygn. akt I FSK 974/22), (ii) 24 stycznia 2023 r. (sygn. akt I FKS 2264/19), (iii) 17 stycznia 2023 r. (sygn. akt I FSK 780/19), (iv) 22 czerwca 2021 r. (sygn. akt I FSK 813/20), (v) 24 czerwca 2021 r. (sygn. akt I FSK 1598/19), (vi) 15 czerwca 2021 r. (sygn. akt I FSK 1629/19), (vii) 27 maja 2021 r. (sygn. akt I FSK 445/18), (viii) 15 października 2020 r. (sygn. akt I FSK 706/18), (ix) 30 stycznia 2019 r. (sygn. akt I FSK 1673/16), (x) 27 sierpnia 2019 r. (sygn. akt I FSK 1072/17) oraz (xi) 7 listopada 2018 r. (sygn. akt I FSK 1692/16).

Zatem, zdaniem Zainteresowanych, z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, iż kluczowe znaczenie dla uznania kwoty rekompensaty za składnik podstawy opodatkowania podatkiem VAT jest możliwość jednoznacznego i bezpośredniego przyporządkowania kwoty rekompensaty do konkretnej transakcji. Jeżeli jednak taki związek bezpośredni nie występuje, rekompensata nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Należy zaznaczyć, iż - zdaniem Zainteresowanych - w analizowanym przypadku Rekompensata nie ma bezpośredniego wpływu na cenę za usługi świadczone przez Spółkę na rzecz pasażerów (cenę biletów).

Celem przedmiotowej Rekompensaty jest dotowanie działalności Spółki poprzez pokrycie strat związanych ze świadczeniem przez Spółkę omawianej działalności oraz uzyskanie rozsądnego zysku i umożliwienie Spółce prowadzenia tego rodzaju działalności.

Tym samym, w opinii Zainteresowanych, wskazana Rekompensata stanowi dopłatę – o charakterze wyłącznie podmiotowym, ogólnym - związaną z kosztami funkcjonowania Spółki w zakresie, w jakim świadczy ona przewozy o charakterze użyteczności publicznej, a nie z cenami usług przewozowych, na które Rekompensata nie oddziałuje.

Innymi słowy, Rekompensata funkcjonuje w oderwaniu od dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Należy ponownie pokreślić, iż wypłacana Rekompensata nie ma wpływu na cenę biletów (wysokość opłat za wykonywanie przez Spółkę usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego na rzecz pasażerów).

Bowiem, wypłacana przez Gminę Rekompensata przeznaczona jest na finansowanie ogólnej działalności Spółki w powyżej wskazanym zakresie.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, przekazywana - na podstawie Umowy - rekompensata przez Gminę na rzecz Spółki nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej - przykładowo w interpretacji indywidualnej z: (i) 2 października 2023 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.893.2018.10.IK); (ii) 3 lipca 2023 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4012.229.2018.10.AS) oraz (iii) 16 maja 2022 r. (sygn. 0112-KDIL2-2.4012.311.2017.12.AKR).

Ad. 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanej regulacji, główną przesłanką wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego - jest wykorzystanie nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Związek zakupionych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

Należy zaznaczyć, iż - w opinii Zainteresowanych - Spółka nie świadczy usług na rzecz Gminy, lecz na rzecz osób fizycznych (pasażerów, mieszkańców Gminy).

Zatem, zdaniem Zainteresowanych, usługi dotyczące publicznego transportu zbiorowego - podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT - wykonuje Spółka na rzecz osób fizycznych.

Dodatkowo, Gmina nie wykonuje żadnych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Tym samym - w opinii Zainteresowanych - główna przesłanka wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT - warunkująca możliwość skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego nie zostanie spełniona.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku jeżeli zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Rekompensata wypłacana przez Gminę na rzecz Spółki stanowiłaby wynagrodzenie z tytułu wykonywania usług przez Spółkę na rzecz Gminy, tym samym podstawę opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1, Gminie nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego dotyczącego przedmiotowej Rekompensaty.

Mając na uwadze powyższe, Zainteresowani zwracają się o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego stanowiska.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

-nieprawidłowe - w zakresie braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej przez Spółkę od Gminy Rekompensaty,

-prawidłowe - w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku opodatkowania przedmiotowej Rekompensaty.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Powołane przepisy wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do „grona” usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

-w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

-świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy jej wykonaniem, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną czynność w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Taka konstrukcja definicji świadczenia usług jest wyrazem zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji dokonywanych w ramach profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa jako podatnik VAT.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

-podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

-podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług stanowią implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady. Zgodnie z ww. regulacją Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Powyższe przepisy wskazują, że czynność podlega opodatkowaniu, jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.), dalej ustawa o samorządzie gminnym:

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym:

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że zarówno Państwa Gmina, jak i spółka, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działają w charakterze podatników podatku VAT.

Dla uzyskania statusu podatnika VAT nie ma znaczenia rezultat prowadzonej działalności. Podatnikiem będzie podmiot prowadzący działalność gospodarczą bez względu na to, czy przynosi ona zyski. Podatnikami VAT są również podmioty, których cel działalności nie jest związany z prowadzeniem działalności komercyjnej nastawionej na osiąganie zysków lub też przeznaczające uzyskane zyski na cele społecznie użyteczne (charytatywne, kulturalne, naukowe, itd.).

Gdyby nawet podatnik nie osiągnął z tytułu prowadzonej działalności dochodu, to nie zmienia faktu, że wykonując czynności będące przedmiotem działalności gospodarczej wystąpi w charakterze podatnika podatku VAT – bowiem będzie świadczył w tym zakresie usługi, które podlegają VAT. Oznacza to w konsekwencji, że jeżeli podmiot uzyska jakąkolwiek zapłatę za te usługi w sensie ekonomicznym (nawet bilansując tylko poniesione w związku z nim wydatki), to wynagrodzenie to podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwych reguł.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w ustawie z 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2778), dalej ustawa o publicznym transporcie zbiorowym.

Art. 4 ust. 1 pkt 15 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym stanowi, że:

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W myśl art. 50 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Na podstawie art. 50a ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Stosownie do art. 51 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Zgodnie z art. 51 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

W myśl art. 52 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym:

Art. 52 ust. 2 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym wyjaśnia:

Z opisu sprawy wynika, że Gmina zawarła z … Sp. z o.o. umowę w zakresie publicznego transportu zbiorowego w transporcie drogowym obowiązującą w okresie od …. do …., z której wynika m.in.:

-wykaz linii komunikacyjnych, na których mają być świadczone usługi transportu drogowego przez Spółkę na rzecz pasażerów;

-obowiązek posiadania przez Operatora w okresie obowiązywania umowy wymaganych przez obowiązujące przepisy prawa licencji, koncesji, zezwoleń, świadectw, zaświadczeń lub innych niezbędnych dokumentów;

-obowiązek świadczenia przez Operatora usług zgodnie z rozkładem jazdy opracowanym przez Operatora w uzgodnieniu z Gminą;

-obowiązek Operatora do emitowania i organizowania sprzedaży biletów;

-cennik opłat usług świadczonych przez Operatora na rzecz pasażerów;

-obowiązek Operatora do zapewnienia odpowiedniej jakości obsługi pasażerów.

W umowie określono, że Organizatorem publicznego transportu zbiorowego jest Gmina, a Operatorem publicznego transportu zbiorowego jest Spółka. Spółka jest odrębną od Gminy osobą prawną działającą w szczególności na podstawie ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Operator jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Zgodnie z Umową, Operator zobowiązany jest świadczyć usługi w zakresie publicznego transportu zbiorowego na liniach komunikacyjnych zaspokajających potrzeby transportowe mieszkańców Gminy w ramach drogowych przewozów pasażerskich o charakterze użyteczności publicznej. Środki finansowe pozyskane ze sprzedaży biletów, w zakresie korzystania z usług publicznego transportu zbiorowego oraz opłaty dodatkowe wynikające, np. z tytułu jazdy bez ważnego biletu, stanowią przychód Spółki. Gmina rekompensuje Spółce koszty związane ze świadczeniem usług przez Spółkę na rzecz pasażerów w zakresie publicznego transportu zbiorowego, poprzez dofinansowanie bieżącej działalności Spółki w formie rekompensaty wypłacanej na zasadach określonych w Umowie (dalej: Rekompensata). W przypadku braku otrzymania rekompensaty Spółka musiałaby rozważyć, czy i w jaki sposób realizować usługi na rzecz pasażerów. W przypadku podjęcia decyzji o ich dalszej realizacji teoretycznie Spółka mogłaby zdecydować się na ograniczenie kosztów ogólnej działalności w tym zakresie i/lub rozsądnego zysku. Niemniej jednak, Spółka nie rozważała dotychczas takich alternatywnych scenariuszy, gdyż nie było takiej potrzeby.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia, czy przekazywana przez Gminę na rzecz Spółki Rekompensata podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnosząc się do ww. kwestii wskazania wymaga, że w świetle art. 29a ust. 1 ustawy:

Jednocześnie, zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Ponadto, w myśl art. 29a ust. 7 ustawy:

Z treści powołanych przepisów wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma przy tym znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za daną konkretną usługę lub za daną konkretną dostawę.

Zatem, aby dotacje i inne środki o podobnym charakterze stanowiły podstawę opodatkowania, muszą być wypłacane jako należność z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług i być bezpośrednio związane z ceną tego świadczenia.

Definicji terminu „bezpośredniego wpływu na cenę” nie zawiera zarówno ustawa, jak również Dyrektywa 2006/112/WE Rady, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do sposobu wykładni tego pojęcia wynikającego z orzecznictwa TSUE.

Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem TSUE, do podstawy opodatkowania podatkiem VAT zalicza się, w przypadkach, które określa art. 11 część A ust. 1 lit. a) szóstej dyrektywy (odpowiednio art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady), subwencje przyznane podatnikom. Przepis ten zmierza do obciążenia podatkiem VAT całej wartości towarów lub usług, a przez to – do uniknięcia zmniejszenia przychodu z podatku na skutek przyznania subwencji (np. pkt 26 wyroku w sprawie C-144/02).

Zgodnie z brzmieniem tego przepisu, ma on zastosowanie, gdy subwencja jest bezpośrednio związana z ceną danej transakcji. W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że aby miała miejsce taka sytuacja, subwencja powinna przede wszystkim być przyznawana konkretnie podmiotowi subwencjonowanemu po to, by dostarczał on określonego towaru lub wykonywał określoną usługę. Jedynie w tym przypadku subwencja może być uznana za świadczenie wzajemne względem dostawy towaru lub świadczonej usługi, a w związku z tym podlega opodatkowaniu (np. pkt 28 ww. wyroku C-144/02).

Ponadto, subwencje związane bezpośrednio z ceną interpretuje się jako obejmujące jedynie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, i które są płacone przez stronę trzecią sprzedawcy lub dostawcy (wyrok w sprawie C-184/00 pkt 18). Niezbędne jest, by cena, którą ma zapłacić nabywca lub usługobiorca, była ustalona w taki sposób, by zmniejszała się w stosunku odpowiadającym subwencji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, która stanowiłaby zatem element determinujący cenę, jakiej ten ostatni żąda. Należy zatem zbadać, czy okoliczność, że subwencja jest przyznawana sprzedawcy lub świadczącemu usługi, pozwala mu obiektywnie na sprzedaż towarów lub świadczenie usług po cenie niższej od tej, której by żądał, gdyby nie otrzymał subwencji (zob. pkt 29 wyroku C-144/02). Powinno być w każdym razie możliwe zidentyfikowanie świadczenia wzajemnego, które stanowi subwencja. Nie ma konieczności, by kwota subwencji odpowiadała dokładnie zmniejszeniu ceny dostarczonego towaru lub wykonanej usługi. Wystarczy, by korelacja istniejąca między tym zmniejszeniem a wspomnianą wyżej subwencją, która może mieć charakter ryczałtowy, była istotna (pkt 30 wyroku C-144/02).

Analizując kwestię czy otrzymywane przez beneficjenta środki wchodzą do podstawy opodatkowania świadczonych usług, należy zatem rozważyć, czy występują konkretne usługi wykonywane przez niego, z którymi związane jest to dofinansowanie. Tylko bowiem w takim przypadku dotacja może wchodzić do podstawy opodatkowania. Następnie należy zbadać, zgodnie z przedstawionymi powyżej tezami wyroków TSUE, czy dofinansowanie stanowi element determinujący cenę tej usługi (świadczenia).

Analiza przedstawionego opisu sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że przedstawiona we wniosku sytuacja nosi/będzie nosić znamiona odpłatnego świadczenia usług, podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy płatnością, którą Spółka otrzyma w ramach Rekompensaty od Gminy a świadczeniem na rzecz Gminy, zachodzi/będzie zachodził związek bezpośredni, bowiem płatność następuje w zamian za to świadczenie. Spółka otrzymując od Gminy Rekompensatę, otrzymuje/będzie otrzymywała zindywidualizowaną korzyść, a otrzymane świadczenie pozostaje/będzie pozostawało w bezpośrednim związku z czynnościami, które dokonuje/będzie dokonywała na rzecz Gminy. Spółka, podejmując się realizacji opisanego zadania, w istocie zwolni Gminę z określonych prawem obowiązków, czyni to/będzie to czyniła jednak za wynagrodzeniem w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług, którym jest/będzie Rekompensata, a Gmina osiągnie wymierną korzyść.

Zauważenia wymaga, że Spółka zobowiązała się wykonywać czynności związane z realizacją zadania własnego Gminy, jako odrębny podmiot posiadający status podatnika VAT. Spółka sama nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą.

Dla ustalenia charakteru przyznawanych operatorom publicznego transportu zbiorowego rekompensat niezbędna jest m.in. analiza warunków, na jakich są one przyznawane.

Podstawowym aktem normatywnym regulującym na poziomie unijnym kwestie obowiązku świadczenia usług publicznych w transporcie pasażerskim jest Rozporządzenie (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 (Dz. Urz. UE. L 2007 Nr 315 str. 1, dalej „rozporządzenie nr 1370/2007”), natomiast podstawowym aktem w tym zakresie w systemie prawa krajowego jest ustawa o publicznym transporcie zbiorowym.

Wskazania wymaga, że zobowiązanie z tytułu świadczenia usług publicznych to zobowiązanie, którego dany operator nie podjąłby się bez świadczenia wzajemnego, w szczególności rekompensaty, w takim samym zakresie lub na takich samych zasadach, biorąc pod uwagę swój interes gospodarczy, a którego podjęcie jest konieczne z punktu widzenia organów władzy publicznej ze względu na interes publiczny.

Odnosząc się do świadczenia wzajemnego należy zauważyć, że w polskiej wersji językowej definicji zawartej w art. 2 lit. e rozporządzenia nr 1370/2007 błędnie użyto terminu „rekompensata” zamiast szerszego terminu „świadczenie wzajemne”, które to sformułowanie obejmuje swoim zakresem tak rekompensatę, jak i prawo wyłączne przyznane w zamian za świadczenie usług publicznych. Wskazuje na to fakt, iż w wersji angielskiej, jak i niemieckiej, występują inne, niż odpowiadające słowu „rekompensata”, terminy określające w sposób generalny świadczenie wzajemne wynikające z nałożenia/podjęcia wykonywania obowiązku świadczenia usług publicznych. W wersji angielskiej pojawia się w tym kontekście termin reward (nagroda, wynagrodzenie) - zamiast compensation (rekompensata), a wersji niemieckiej - die Gegenleistung (odwzajemnienie, świadczenie wzajemne) - zamiast die Ausgleichsleistung (rekompensata).

Zauważenia wymaga, że zgodnie z rozporządzeniem nr 1370/2007, nałożenie zobowiązania do świadczenia usług publicznych na operatora następuje w drodze umowy o świadczenie usług publicznych. Należy przy tym zaznaczyć, że rozporządzenie nr 1370/2007 zawiera bardzo szeroką definicję „umowy o świadczenie usług publicznych” - art. 2 lit. i) rozporządzenia nr 1370/2007 wyjaśnia:

Obejmuje ona zatem nie tylko umowy cywilnoprawne w rozumieniu polskiego prawa, ale również akty normatywne i administracyjne, a nawet te akty o charakterze władczym, które określają warunki, zgodnie z którymi dany organ samodzielnie świadczy usługi publiczne lub powierza ich świadczenie podmiotowi wewnętrznemu.

Zgodnie z art. 2 lit. g) ww. rozporządzenia:

Jak wynika z okoliczności sprawy, w analizowanym przypadku mamy do czynienia z sytuacją, w której Gmina powierza Spółce, na podstawie umowy, świadczenie usług organizacji przewozów, za co Spółka otrzyma od Gminy stosowną rekompensatę - wynagrodzenie.

W takiej sytuacji mamy zatem do czynienia z istnieniem dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu zlecającego wykonanie usługi, będącego jednocześnie odbiorcą usługi (Gmina), jak również podmiotu wykonującego zlecenie – świadczącego usługę transportu zbiorowego (podmiot gospodarczy posiadający odrębność prawno-podatkową od Gminy) – w przedmiotowej sprawie Spółka.

Powyższe przemawia za uznaniem, że otrzymywana rekompensata jest przyznawana konkretnemu podmiotowi w celu sfinansowania wykonywanych przez niego konkretnych usług (usługa publicznego transportu zbiorowego), jest zatem istotnym elementem zaliczanym do podstawy opodatkowania świadczonych usług.

Mając powyższe na uwadze, to Gmina, jako podmiot zobowiązany na podstawie ww. przepisów do zapewnienia publicznego transportu zbiorowego, jest de facto stroną, na rzecz której Spółka świadczy/będzie świadczyła usługi transportu pasażerów (faktyczni beneficjenci), w zamian za wynagrodzenie w postaci rekompensaty. Przy czym to, że zadania własne Gminy z zakresu lokalnego transportu zbiorowego nakładane są na Spółkę, nie ma znaczenia dla uznania, że pomiędzy Gminą a Spółką dojdzie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika więc, że Spółka w zamian za realizację organizacji przewozów otrzymuje/będzie otrzymywała od Gminy wynagrodzenie w ramach rekompensaty wypłacanej na zasadach określonych w Umowie.

Otrzymywana kwota Rekompensaty ma/będzie miała więc bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Spółkę i na podstawie art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, stanowi/będzie stanowić podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Zapłatą za świadczone przez Spółkę usługi jest/będzie bowiem otrzymywana od Gminy Rekompensata, stanowiąca wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług organizacji przewozów na rzecz Gminy.

W analizowanym przypadku Organizator (Gmina) zleca, a Operator (Spółka) przyjmuje do realizacji świadczenie usług przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego na liniach komunikacyjnych zaspokajających potrzeby transportowe mieszkańców Gminy w ramach drogowych przewozów pasażerskich o charakterze użyteczności publicznej. Na podstawie uzgodnionych z Gminą zasad współpracy, Spółka otrzymuje/będzie otrzymywała wynagrodzenie z tytułu wykonywania przedmiotowego zadania. Rekompensata jest obliczana zgodnie z zasadami zawartymi w Umowie, przepisami Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczące usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylające rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70 oraz ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Elementami bazowymi niezbędnymi do wyliczenia wysokości Rekompensaty są: suma kosztów poniesionych przez Operatora w związku ze świadczeniem usług transportu zbiorowego na rzecz pasażerów; suma przychodów taryfowych i innych przychodów wygenerowanych przez Operatora w związku ze świadczeniem usług transportu zbiorowego na rzecz pasażerów; rozsądny zysk. Wypłata Rekompensaty przez Gminę następuje w miesięcznych transzach na podstawie wniosku o wypłatę Rekompensaty. Miesięczna wysokość Rekompensaty za zrealizowane przez Spółkę zadanie przewozowe stanowi iloczyn stawki Rekompensaty na pokrycie kosztu jednostkowego netto wozokilometra i realizowanych przez Spółkę zadań przewozowych wyrażonych w kilometrach.

W przedmiotowej sprawie zaznaczenia wymaga, że Spółka, w ramach zawartej umowy, zobowiązana została do wykonywania na rzecz Gminy zadania polegającego na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie transportu zbiorowego, w szczególności w zakresie regularnego przewozu osób oraz zadań mu towarzyszących (art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym) w zakresie powierzonym umową, która reguluje wykonywanie przez Spółkę powierzonych Gminie zadań w zakresie transportu zbiorowego na liniach komunikacyjnych zaspokajających potrzeby transportowe mieszkańców Gminy w ramach drogowych przewozów pasażerskich o charakterze użyteczności publicznej.

W kontekście powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług otrzymywane z tytułu realizacji opisanych we wniosku usług świadczenie pieniężne - Rekompensata, stanowi/będzie stanowić dla Spółki zapłatę za świadczone przez nią usługi. Mimo że Spółka wykonuje/będzie wykonywać czynności z katalogu zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o samorządzie gminnym, w imieniu jednostki samorządu terytorialnego, to jednak - jak wyżej wskazano - nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą. Zatem pomiędzy płatnością należną Spółce od Gminy jako Rekompensata, a świadczeniem na jej rzecz, zachodzi/będzie zachodził związek bezpośredni, ponieważ płatność nastąpi w zamian za to świadczenie.

Z tych też względów czynności, które Spółka zobowiązała się wykonywać na rzecz Gminy, realizując powierzone zadanie własne Gminy w zamian za otrzymaną rekompensatę, stanowią/będą stanowić określone w art. 8 ust. 1 ustawy odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem otrzymana Rekompensata stanowi/będzie stanowić element podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Państwa w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku opodatkowania przedmiotowej Rekompensaty, należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zauważenia wymaga, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście przedstawionych okoliczności sprawy pozwala na stwierdzenie, że z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego nie wynika, aby występował związek między wydatkami ponoszonymi w ramach wykonywania zadań własnych Państwa Gminy (wypłata rekompensaty), a sprzedażą opodatkowaną. Okoliczności sprawy wskazują, iż realizacja zadania organizatora publicznego transportu zbiorowego opisanego we wniosku, mieści się/będzie się mieściła w zakresie wykonywania zadań własnych Państwa Gminy z zakresu lokalnego transportu zbiorowego. Ponadto, co istotne w analizowanej sprawie, obrót uzyskiwany z tytułu świadczenia usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego stanowi bezpośredni obrót Spółki. Jak Państwo wskazali, środki finansowe pozyskane ze sprzedaży biletów, w zakresie korzystania z usług publicznego transportu zbiorowego oraz opłaty dodatkowe wynikające, np. z tytułu jazdy bez ważnego biletu, stanowią przychód Spółki. Przedmiotowa rekompensata nie jest związana z żadnymi czynności wykonywanymi przez Gminę (w tym czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT).

Zatem w analizowanej sprawie nie występuje/nie wystąpi po stronie Państwa Gminy związek między ponoszonymi w ramach wykonywania zadań własnych Gminy wydatkami a sprzedażą opodatkowaną. Sprzedaż opodatkowana w analizowanej sprawie występuje/będzie występowała u Spółki, a nie u Gminy.

Jak wyjaśniono powyżej, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, w opisanym przypadku Państwa Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczącego przedmiotowej Rekompensaty, w związku z jej opodatkowaniem.

Tym samym stanowisko w zakresie objętym pytaniem nr 2 uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa Spółkę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

Gmina … (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.).