Interpretacja indywidualna z dnia 6 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.792.2023.5.JS

Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości (po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tego budynku).

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 grudnia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 18 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełnił Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 22 lutego 2024 r. (wpływ: 23 lutego 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Rozpoczął Pan prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej (...) 2017 r. Od początku przedmiotem działalności jest kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 68.10 i 41.10). Forma opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej to obecnie ryczałt ewidencjonowany, wcześniej była prowadzona podatkowa księga przychodów i rozchodów. Obecnie prowadzi Pan ewidencję przychodów.

Działalność gospodarcza była zawieszona w okresie od (...) 2023 r. do (...) 2023 r.

8 maja 2017 r. na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego Rep. A nr (...) przed notariuszem (...), nabył Pan prawo użytkowania wieczystego gruntu nieruchomości oraz prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie tej nieruchomości, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności.

Zgodnie z zapisami aktu notarialnego oraz danymi zawartymi w księdze wieczystej, według stanu na dzień zawarcia ww. umowy sprzedaży, zakupiona nieruchomość składała się z:

•działek ewidencyjnych oznaczonych numerami: 111/1, obszaru 0,0778 ha i 111/2, obszaru 0,2358 ha, łącznego obszaru 0,3136 ha, dla których prawo własności wpisane było na rzecz Skarbu Państwa, zaś prawo użytkowania wieczystego gruntu nieruchomości - do (...) 2089 r.;

•prawa własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności, j. budynku biurowego o powierzchni użytkowej wynoszącej 1300 m², innego budynku niemieszkalnego [powinno być: mieszkalnego – dopisek organu] o powierzchni użytkowej wynoszącej 36 m², innego budynku niemieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 17,6 m², innego budynku niemieszkalnego o powierzchni wynoszącej 24,4 m², innego budynku niemieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 107,9 m², innego budynku niemieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 183,6 m² i innego budynku niemieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 217,7 m².

Zgodnie z umową sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego z 8 maja 2017 r. Rep. A nr (...) przedmiotem sprzedaży było „opisane bliżej w § 1 tej umowy - prawo użytkowania wieczystego gruntu nieruchomości oraz prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie tej nieruchomości, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności, objętych księgą wieczystą numer (...) prowadzoną przez Sąd Rejonowy (...)”.

Pełny opis nieruchomości będącej przedmiotem umowy sprzedaży został zawarty w § 1 umowy w sposób następujący: „w księdze wieczystej numer (...) prowadzonej przez Sąd Rejonowy (...) dla nieruchomości położonej w A., składającej się z działek ewidencyjnych oznaczonych numerami: 111/1 (sto dwa łamane przez trzy), obszaru 0,0778 ha (siedemset siedemdziesiąt osiem metrów kwadratowych) i 111/2 (trzydzieści sześć łamane przez jeden) obszaru 0,2358 ha (dwa tysiące trzysta pięćdziesiąt osiem metrów kwadratowych), łącznego obszaru 0,3136 ha (trzy tysiące sto trzydzieści sześć metrów kwadratowych) prawo własności wpisane jest na rzecz Skarbu Państwa, zaś prawo użytkowania wieczystego gruntu nieruchomości - do piątego grudnia dwa tysiące osiemdziesiątego dziewiątego roku - oraz prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie tej nieruchomości, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności, i to: budynku biurowego o powierzchni użytkowej wynoszącej 1300 m² (jeden tysiąc trzysta metrów kwadratowych), innego budynku mieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 36 m² (trzydzieści sześć metrów kwadratowych), innego budynku niemieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 17,6 m² (siedemnaście i sześćdziesiąt setnych metra kwadratowego), innego budynku niemieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 24,4 m² (dwadzieścia cztery i czterdzieści setnych metra kwadratowego), innego budynku niemieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 107,9 m² (sto siedem i dziewięćdziesiąt setnych metra kwadratowego), innego budynku niemieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 183,60 m² (sto osiemdziesiąt trzy i sześćdziesiąt setnych metra kwadratowego) i innego budynku niemieszkalnego o powierzchni użytkowej wynoszącej 217,7 m² (dwieście siedemnaście i siedemdziesiąt setnych metra kwadratowego)”.

Budynki, zgodnie z opisem zawartym w akcie notarialnym (umowie sprzedaży z 8 maja 2017 r.) składają się na nieruchomość nabytą w drodze tego aktu. Oznacza to, że cel nabycia tych budynków jest tożsamy z celem nabycia nieruchomości. Wszystkie budynki nie przedstawiały żadnych wartości i były przeznaczone do rozbiórki.

Nabywając przedmiotową nieruchomość pozostawał Pan w związku małżeńskim, w którym panował ustawowy ustrój majątkowy - wspólność ustawowa, przy czym Pan zakupił nieruchomość - według oświadczenia zawartego w akcie notarialnym - ze środków pochodzących z jego majątku osobistego, do majątku osobistego, na cele związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Przedmiotowa transakcja została opodatkowana podatkiem od towarów i usług i udokumentowana fakturą nr FV (...) z 8 maja 2017 r. wystawioną na rzecz Pana przez Sprzedającego. W fakturze tej wykazano dwie odrębne pozycję, tj.:

1.Sprzedaż PWUG działki zabudowanej nr ew. 111/1, A. ul. B. 1;

2.Sprzedaż PWUG działki niezabudowanej nr ew. 111/2 A. ul. B. 1.

Dla każdej pozycji określono jej cenę jednostkową.

Podatek VAT naliczony na przedmiotowej fakturze został odliczony przez Pana, jako czynnego podatnika VAT.

Jak wynika z oświadczenia zawartego w treści aktu notarialnego, zamierzał Pan przeznaczyć zakupioną nieruchomość na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podkreślić należy, że zakupione przez Pana prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków, stanowiły jedną nieruchomość zarówno w sensie prawnym, jak i ekonomicznym. Innymi słowy, zarówno grunt, jak i budynki stanowiły zespół rzeczowych składników majątkowych stanowiących pewną całość pod względem ekonomicznego oraz gospodarczego przeznaczenia. Innymi słowy, nieruchomość stanowiła grunt zabudowany budynkami generalnie o charakterze biurowym, użytkowym, służącymi do prowadzenia w nich działalności gospodarczej (podkreślić należy, że tylko jeden budynek o pow. 36 m² miała charakter mieszkalny). Ponieważ jak wskazano stanowiły jedną nieruchomość, a więc mogły być przedmiotem obrotu tylko jako całość (nie można było np. sprzedać tylko jednego z budynków, lub samego gruntu bez budynku).

Doprecyzowując stwierdzenie powyżej, iż stanowiły jedną nieruchomość (...) w sensie prawnym wskazać należy, iż księga wieczysta numer (...) prowadzona jest dla wskazanej powyżej nieruchomości.

Ponadto wskazać należy, że zgodnie z art. 46 § 1 ustawy Kodeks cywilny nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z kolei zgodnie z art. 235 § 1 i 2 kc, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Przy czym przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Z uwagi na przedmiot Pana działalności, nieruchomość miała mieć charakter inwestycji w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości) ilekroć mowa jest o inwestycjach, rozumie się przez to aktywa posiadane przez jednostkę w celu osiągnięcia z nich korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, uzyskania przychodów w formie odsetek, dywidend (udziałów w zyskach) lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej, a w szczególności aktywa finansowe oraz te nieruchomości i wartości niematerialne i prawne, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia tych korzyści.

W tym rozumieniu nieruchomość planowana była pierwotnie jako inwestycja mająca przynosić dochód pasywny w formie czynszu dzierżawnego lub najmu. Jednakże, aby móc oddać nieruchomość lub jej część w dzierżawę lub najem przynoszące taki dochód, konieczne było poniesienie kosztów remontów w celu doprowadzenia do odpowiedniego stanu umożliwiającego użytkowanie. Jednakże po analizie okazało się, że wysokość kosztów przekraczała Pana możliwości finansowe.

Z kolei przeznaczenie nieruchomości do dalszej sprzedaży okazało się nieopłacalne. W konsekwencji postanowił Pan o pozostawieniu nieruchomości w majątku prywatnym.

Nieruchomość nigdy nie miała być zajęta na potrzeby prowadzenia Pana działalności gospodarczej, ani też w żaden sposób wykorzystywana w tej działalności.

Doprecyzowując powyższe, czym innym jest przeznaczenie nieruchomości na cele działalności gospodarczej, a czym innym zajęcie jej na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wskazano we wniosku, nieruchomość nigdy nie miała być zajęta przez Pana na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej, ani w żaden sposób wykorzystywana w tej działalności, czyli w żaden sposób nie miała być użytkowana przez Pana, w ramach prowadzenia działalności.

Nieruchomość miała być przede wszystkim inwestycją, czyli przynosić dochód pasywny i tak należy rozumieć ten cel związany z działalnością gospodarczą.

Przedmiotem Pana działalności było kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Nie planował Pan utworzenia na zakupionej nieruchomości siedziby czy jakiegokolwiek biura, gdzie wykonywałby swoją działalność gospodarczą w tym przedmiocie.

Wynikało to zarówno z przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej, jak i z faktu, że stan techniczny nieruchomości, w szczególności posadowionych na gruncie budynków, uniemożliwiał ich wykorzystywanie. W konsekwencji nieruchomość nie została ujęta w ewidencji środków trwałych, gdyż nie była w momencie zakupu zdatna do użytku i nie została przeznaczona na potrzeby jednostki, tj. na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, po analizie kosztów koniecznych do poniesienia w celu doprowadzenia nieruchomości do stanu umożliwiającego potraktowanie jej jako towar lub inwestycję, przynoszącą przychód pasywny, uznał Pan, iż wysokość tych kosztów przekracza jego możliwości finansowe i w konsekwencji postanowił o pozostawieniu rzeczonej nieruchomości w majątku osobistym, prywatnym. Podkreślić należy, że na wysokość kosztów zasadniczy wpływ miał fakt, iż nieruchomość znajdowała się w obszarze pozostającym pod ochroną konserwatora zabytków.

W konsekwencji, od dnia nabycia aż do momentu zbycia nieruchomości (w roku 2023) nie wykonywał Pan żadnych robót budowlanych, czy prac związanych z przygotowaniem dokumentacji projektowej lub budowlanej. Wszelkie koszty związane z utrzymaniem nieruchomości, takie jak opłaty za użytkowanie wieczyste, czy koszty związane z utrzymaniem czystości i porządku były ponoszone przez Pana ze środków stanowiących jego majątek prywatny.

Podsumowując, zakupiona nieruchomość (grunt wraz z posadowionymi na nim budynkami) w momencie zakupu nie była zdatna do użytkowania zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem, nigdy nie została przeznaczona na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, nie była i nie mogła być wykorzystywana na potrzeby związane z tą działalnością. Z uwagi na wysokie koszty, przekraczające Pana możliwości, nie zostały poczynione żadne nakłady pozwalające uznać tę nieruchomość za inwestycję. Nieruchomość pozostała zatem w Pana prywatnym majątku osobistym.

Reasumując, zakupiona nieruchomość, a więc grunt wraz z posadowionymi na nim ww. budynkami nie była w żaden sposób wykorzystywana.

Zakup nieruchomości nie został ujęty w prowadzonej przez Pana księdze przychodów i rozchodów, ponieważ po zakupie zrezygnował Pan z przeznaczenia rzeczonej nieruchomości na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

25 lipca 2023 r. zbył Pan przedmiotową nieruchomość (użytkowanie wieczyste gruntu wraz z prawem własności budynków posadowionych na tym gruncie) w drodze umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego Rep. A nr (...) sporządzonego przed notariuszem (...). W akcie notarialnym strony oświadczyły, że są czynnymi podatnikami VAT i rezygnują ze zwolnienia z VAT o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług oraz że wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków.

Transakcje została udokumentowaną fakturą VAT nr (...) z 25 lipca 2023 r. wystawioną przez Pana na rzecz Nabywcy.

Na moment zbycia nie prowadził Pan żadnej działalności w przedmiocie kupna i sprzedaży nieruchomości ani realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków. Prowadził inną działalność w zakresie przygotowania ofert i procedur przetargowych.

Przed 8 maja 2017 r. nie nabył Pan jakiekolwiek inne nieruchomości lub prawa inne niż opisane we wniosku (inne niż: prawo użytkowania wieczystego gruntu nieruchomości oraz prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie tej nieruchomości, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności).

Uzupełnienie okoliczności faktycznych sprawy:

Prowadził Pan działalność w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek oraz realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków w okresach: od (...) 2017 r. do (...) 2022 r. oraz od (...) 2023 r. do (...) 2023 roku.

Na moment nabycia w 2017 r. prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na tych gruncie - z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej był Pan podatnikiem opłacającym podatek według jednolitej 19% stawki podatku.

Nie amortyzował Pan budynków niemieszkalnych i mieszkalnych.

Zmienił Pan formę opodatkowania na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych 20 lipca 2023 r. Obecnie nie prowadzi Pan działalności gospodarczej.

Zbył Pan opisane we wniosku nieruchomości na rzecz podmiotu obcego, w żaden sposób niepowiązanego, tj. na rzecz: X z siedzibą w (...).

Pytania

1.Czy przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości powinien być kwalifikowany do źródła przychodów z działalności gospodarczej o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2.Czy z tytułu zbycia przedmiotowej nieruchomości nie powstanie przychód na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na fakt, iż zbycie nieruchomości zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem:

•w zakresie pytania nr 1 - przychody ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie stanowią przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

•w zakresie pytania nr 2 - z uwagi na fakt, iż zbycie nieruchomości zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie powstanie również przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie Pana stanowiska:

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c powołanej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d)innych rzeczy

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zatem przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

•odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

•zostanie dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a)wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b)polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c)polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Natomiast, jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Co do zasady, do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z treści powyższego przepisu wynika, że przychodem z działalności gospodarczej są m.in. przychody z odpłatnego zbycia takich składników majątku, które spełniają następujące warunki: są środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w stosownej ewidencji, tj. spełniają ustawowe kryteria uznania ich za środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, wykorzystywane są na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Brak spełnienia choćby jednego z powyższych warunków sprawia, iż przychód z odpłatnego zbycia składnika majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Należy przy tym podkreślić, że powołany przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje ani kwestii kwalifikowania składnika majątku do kategorii środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, ani obowiązku ujmowania go w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, ani też dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Reguluje on wyłącznie kwestię skutków podatkowych zbycia wskazanych w nim składników majątku, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych.

W konsekwencji, aby zdefiniować użyte w powołanym przepisie pojęcia: składnika majątku oraz środka trwałego należy sięgnąć do ustawy z 29 września 1994r. o rachunkowości, który to akt prawny wykazuje szereg związków systemowych z ustawami o podatku dochodowym.

Jednym z takich powiązań jest problematyka składników majątkowych, która w systemie prawa podatkowego została wyraźnie odniesiona do prawa bilansowego. Zgodnie bowiem z art. 5a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie mowa jest składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3.

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości, ilekroć w ustawie jest mowa o aktywach - rozumie się przez to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera także bezpośredniej i legalnej definicji środków trwałych, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji.

Definicja pojęcia środki trwałe wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 tejże ustawy, ilekroć jest mowa o środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki. Zalicza się do nich w szczególności: a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego (...). Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości (stanowiącym zastrzeżenie do definicji środka trwałego zawartej w przepisie art. 3 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy) ilekroć mowa jest o inwestycjach, rozumie się przez to aktywa posiadane przez jednostkę w celu osiągnięcia z nich korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, uzyskania przychodów w formie odsetek, dywidend (udziałów w zyskach) lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej, a w szczególności aktywa finansowe oraz te nieruchomości i wartości niematerialne i prawne, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia tych korzyści.

Podsumowując, prawidłowo zdekodowana na podstawie powołanych wyżej przepisów norma prawna, w zakresie mającym odniesienie do opisanego stanu faktycznego, stanowi, iż przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia, nie stanowiących inwestycji, rzeczowych aktywów trwałych (w tym gruntów, prawa użytkowania wieczystego gruntu, budowli i budynków) o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletnych, zdatnych do użytku i przeznaczonych na potrzeby jednostki, podlegających ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Dokonując kwalifikacji opisanego wcześniej stanu faktycznego pod ustalony stan prawny podkreślić przede wszystkim należy, że jak wskazano w opisie stanu faktycznego, zakupione przez Pana prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na tym gruncie budynków, stanowiły jedną nieruchomość zarówno w sensie prawnym, jak i ekonomicznym. Zarówno grunt, jak i budynki stanowiły zespół rzeczowych składników majątkowych, stanowiących pewną całość pod względem ekonomicznego oraz gospodarczego przeznaczenia. Wprawdzie zamierzał Pan przeznaczyć zakupioną nieruchomość na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, tym niemniej z uwagi na przedmiot prowadzonej działalności rzeczona nieruchomość miała stanowić towar. Ostatecznie jednak nie wprowadził Pan nieruchomości do prowadzonej działalności gospodarczej, lecz pozostawił ją w prywatnym majątku osobistym.

Przede wszystkim jednak, nieruchomość ta od momentu zakupu aż do chwili jej zbycia nie stanowiła środka trwałego.

Po pierwsze z uwagi na stan techniczny budynków, nieruchomość jako całość nie była zdatna do użytku zgodnie z jej ekonomicznym i gospodarczym przeznaczeniem, czyli po prostu znajdujące się na gruncie budynki nie mogły być eksploatowane (używane) odpowiednio jako budynki biurowe, użytkowe, niemieszkalne (podkreślić najeży, że tylko jeden budynek o pow. 36 m² miał charakter mieszkalny). Już sam ten fakt przesądza o tym, iż nieruchomość nie mogła być zakwalifikowana jako środek trwały.

Po drugie, niezależnie od kwestii zdatności do użytku, nieruchomość nigdy nie została przeznaczona na potrzeby jednostki (czyli na potrzeby Pana jednoosobowej działalności gospodarczej). Tym samym nie został spełniony kolejny, konieczny warunek uznania nieruchomości za środek trwały.

Tym samym nieruchomość nie posiadała przynajmniej dwóch cech (nie spełniała dwóch kryteriów) od których przepisy uzależniają kwalifikację rzeczowych aktywów trwałych do kategorii środków trwałych.

Szczególnego podkreślenia wymaga fakt, że nawet gdyby nieruchomość była zdatna do użytku, to warunkiem sine qua non uznania jej za środek trwały jest przeznaczenie jej na potrzeby jednostki, czyli po prostu na potrzeby działalności operacyjnej - co jak wskazano, nigdy nie nastąpiło.

W konsekwencji nieruchomość nie stanowiła środka trwałego podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 17 ustawy o rachunkowości (stanowiącym zastrzeżenie do definicji środka trwałego zawartej w przepisie art. 3 ust. 1 pkt 15 ww. ustawy) inwestycją są m. in. nieruchomości, które nie są użytkowane przez jednostkę, lecz są posiadane przez nią w celu osiągnięcia korzyści ekonomicznych wynikających z przyrostu wartości tych aktywów, uzyskania przychodów w formie odsetek, dywidend (udziałów w zyskach) lub innych pożytków, w tym również z transakcji handlowej.

Co więcej, istnieje możliwość przekwalifikowania nieruchomości. I tak np. kwestie przekwalifikowania nieruchomości inwestycyjnych wyjaśnia Krajowy Standard Rachunkowości nr 11 „Środki trwałe”. Zgodnie z pkt 9.23 tego KSR przekwalifikowanie nieruchomości ze środków trwałych do nieruchomości inwestycyjnych następuje wtedy, gdy jednostka zakończyła użytkowanie nieruchomości na potrzeby działalności operacyjnej i oczekuje realizacji korzyści ekonomicznych wynikających ze wzrostu wartości nieruchomości lub korzyści ekonomiczne będą uzyskiwane z transakcji niestanowiących podstawowej działalności operacyjnej jednostki.

Skoro zatem istnieje możliwość przekwalifikowania nieruchomości ze środków trwałych do nieruchomości inwestycyjnych, to tym bardziej istnieje możliwość nie zaliczania od początku danej nieruchomości do środków trwałych z uwagi na fakt, że nie została przeznaczona na potrzeby jednostki.

Należy przy tym podkreślić, że w stanie faktycznym dotyczącym niniejszej sprawy, zakupiona nieruchomość nie stanowiła inwestycji realizowanej w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Nieruchomość została bowiem zakupiona ze środków pochodzących z Pana osobistego majątku prywatnego i z tego też majątku ponoszone były wszystkie koszty związane z jej utrzymaniem.

Dokonując interpretacji przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozróżnić jeszcze dwie kwestie.

Mianowicie w definicji środka trwałego wskazuje się na przesłankę „przeznaczenia na potrzeby jednostki”. Niezależnie od tej przesłanki, powołany przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost odnosi się do przesłanki „wykorzystywania nieruchomości na potrzeby związane z działalnością gospodarczą”.

Tym samym nie tylko musi być spełniony warunek „przeznaczenia na potrzeby jednostki” - niezbędny do uznania nieruchomości za środek trwały, ale dodatkowo ten środek trwały musi być „wykorzystywany ma potrzeby związane z działalnością gospodarczą”. A wiec w sensie faktycznym nieruchomość musi służyć zaspokajaniu określonych, konkretnych potrzeb związanych z działalnością gospodarczą.

Podsumowując, zakupiona nieruchomość (grunt wraz z posadowionymi na nim budynkami): nie stanowiła środka trwałego, ponieważ nie była zdatna do użytkowania zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem, nie stanowiła środka trwałego, ponieważ nigdy nie została przeznaczona na potrzeby Pana jednoosobowej działalności gospodarczej, nie posiadała wszystkich koniecznych cech pozwalających uznać ją za środek trwały w rozumieniu ustawy o rachunkowości, wobec czego nie podlegała ujęciu w ewidencji środków trwałych, nigdy, w żaden sposób nie była wykorzystywana na potrzeby związane z działalnością gospodarcza, od momentu zakupu aż do momentu zbycia pozostawała w osobistym, prywatnym Pana majątku, stanowiąc jego prywatną nieruchomość.

W konsekwencji, przychody ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości nie stanowią przychodów z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto z uwagi na fakt, iż zbycie nieruchomości zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie powstanie również przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Art. 5a pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) stanowi, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o składnikach majątkowych - oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o aktywach - rozumie się przez to kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych;

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera bezpośredniej definicji „środków trwałych”, dokonuje natomiast ich podziału na podlegające i niepodlegające amortyzacji.

Definicja pojęcia „środki trwałe” wywodzi się z ustawy o rachunkowości, gdzie zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15, ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych - rozumie się przez to, z zastrzeżeniem pkt 17, rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki.

Zalicza się do nich w szczególności nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, (…).

Co wymaga podkreślenia w niniejszej sprawie to fakt, że grunt jest zdatny do użytku z chwilą nabycia. Na jego wartość początkową wpływać będzie wyłącznie cena należna sprzedającemu oraz koszty związane z zakupem (koszty aktu notarialnego, itp.). Co istotne, w przypadku nabycia nieruchomości zabudowanej - oddzielnymi środkami trwałymi będą grunty oraz posadowione na tym gruncie budynki i budowle.

W myśl bowiem przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT), grunty klasyfikuje się do grupy 0 „Grunty”, a budynki do grupy 1 „Budynki i lokale oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego”. Ponadto, oddzielne ujęcie w ewidencji jest konieczne również dlatego, że grunty nie podlegają amortyzacji.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że:

•od (...) 2017 r. rozpoczął Pan prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie jej przedmiotem od początku było kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek oraz realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków;

•8 maja 2017 r. na podstawie umowy sprzedaży nabył Pan prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz prawo własności budynków, budowli i urządzeń posadowionych na gruncie tej nieruchomości, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności były to budynki niemieszkalne i jeden budynek mieszkalny;

•podczas nabycia nieruchomości pozostawał Pan w związku małżeńskim (panował w nim ustawowy ustrój majątkowy), przy czym w oświadczeniu zawartym w akcie notarialnym wskazał Pan, że zakupił Pan nieruchomość ze środków pochodzących z Pana majątku osobistego do majątku osobistego, na cele związane z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą;

•z uwagi na przedmiot Pana działalności nieruchomość miała mieć charakter inwestycyjny – miała przynosić dochód pasywny w formie czynszu dzierżawnego lub najmu; Ze względu na wysokie koszty, które przekraczały Pana możliwości związane z potencjalnym remontem, celem doprowadzenia nieruchomości do używania, nieruchomość ta (grunt z budynkami) nie była w żaden sposób wykorzystywana;

•25 lipca 2023 r. dokonał Pan sprzedaży nieruchomości – prawa do wieczystego użytkowania gruntu wraz z prawem własności budynków posadowionych na tym gruncie.

Wątpliwości Pana sprowadzają się do ustalenia do jakiego źródła zaliczyć sprzedaż opisanych we wniosku nieruchomości.

W przedmiotowej sprawie w momencie zakupu nieruchomości, który został udokumentowany aktem notarialnym, z którego wynika, że nieruchomości są nabywane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu) powinien zostać ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, natomiast budynki z uwagi na swój stan stanowiły środki trwałe w budowie. Nie spełniały podstawowej definicji środka trwałego, nie były bowiem kompletne i zdatne do użytku.

W myśl art. 5a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach - oznacza to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości:

Ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych w budowie - rozumie się przez to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Jak wynika z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a)nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b)spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c)prawa wieczystego użytkowania gruntów

–jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje więc generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości oraz ww. praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku dochodowym. Jeżeli natomiast ich odpłatne zbycie następuje po upływie tego okresu, przychód z tego tytułu nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Jednakże z art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy wynika, że przepisu ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Z kolei, w myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W art. 14 ust. 2 ww. ustawy, wymienione zostały szczególne kategorie przychodów, które w przypadku uzyskania ich przez podatnika, stanowią przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej. Takimi przychodami są m.in. przychody uzyskane z odpłatnego zbycia środków trwałych, co wynika z treści art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy.

W myśl przepisu art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Zatem, regulacją art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, objęty został przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które spełniają ustawową definicję środka trwałego, podlegającego ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, niezależnie od tego, czy podatnik wprowadził, czy też nie wprowadził te składniki do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jak również od tego, czy zaliczał do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne dokonywane od ich wartości początkowej.

Jednocześnie zgodnie z art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do przychodów, o których mowa w ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio.

Z treści przytoczonych przepisów wynika, że przychodami z działalności gospodarczej są zarówno przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku (z wyjątkiem nieruchomości mieszkalnych wymienionych w art. 14 ust. 2c ww. ustawy) używanych aktualnie w działalności, jak i przychody uzyskane z odpłatnego zbycia tych składników majątku, które zostały z działalności gospodarczej z różnych względów wycofane. Jeżeli jednak między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia upłynęło 6 lat, to przychód z odpłatnego zbycia tych składników majątku nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

W celu zakwalifikowania działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu, czyli ustalenia czy sprzedaż będzie stanowiła przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości.

Z literalnej wykładni przywołanych przepisów wynika zatem, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości wykorzystywanych w działalności gospodarczej powstanie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Przy kwalifikacji przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości decydujące znaczenie ma bowiem przedmiotowe i funkcjonalne powiązanie danego rodzaju przychodu ze źródłem jego uzyskania.

W orzecznictwie przyjmuje się, że poprzez zaniechanie inwestycji należy rozumieć rezygnację z dalszego jej prowadzenia. Może to polegać na tym, że podatnik pomimo poniesienia pewnych wydatków odstępuje od zamiaru nabycia kompletnego środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej lub też rezygnuje z wytworzenia ich we własnym zakresie (E. Głębicka, Poniesione koszty zaniechanych inwestycji, ABC).

Jak wynika z opisu sprawy nieruchomość została zakupiona z zamiarem jej użytkowania na cele prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Nabył Pan nieruchomość z środków pochodzących z Pana majątku osobistego do majątku osobistego. W akcie notarialnym wprost wskazano, że nieruchomość jest nabywana w związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą. Nieruchomość miała być inwestycją – przynosić dochód pasywny w formie czynszu dzierżawnego lub najmu. Aby jednak oddać nieruchomość lub jej część w dzierżawę lub najem i uzyskiwać dochód to konieczne było poniesienie kosztów remontu w celu doprowadzenia do odpowiedniego stanu umożliwiającego użytkowanie. Okazało się jednak, że wysokość kosztów przekracza Pana możliwości.

Nieruchomości (prawo wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkami niemieszkalnymi oraz jednym budynkiem mieszkalnym) zostały bez wątpienia nabyte w związku z prowadzoną działalnością.

Co istotne, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależniają możliwości uznania danego składnika majątku za środek trwały od ujęcia go w ewidencji środków trwałych, ani też dokonywania jego amortyzacji.

W analizowanej sprawie decydujący dla oceny kwestii wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej jest fakt jest nabycia w związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą – chęci wykorzystania jej jako inwestycji przynoszącej dochód pasywny w Pana działalności oraz przedmiot na moment nabycia prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej.

Nie mogę również zgodzić się z Pana argumentem, że nieruchomości nigdy nie były wykorzystywana na cele związane z działalnością gospodarczą, gdyż już samo zwiększenie majątku przedsiębiorstwa stanowi bierne ich wykorzystanie, chociażby poprzez postrzeganie finansowej solidności firmy przez kontrahentów.

W świetle powyższego, mając na względzie przedstawiony opis sprawy oraz cytowane wyżej przepisy stwierdzić należy, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości – prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynków niemieszkalnych stanowi przychód uzyskany z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, jest to przychód ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie – wbrew Pana twierdzeniu – z art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy.

Dochód ze sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynków niemieszkalnych podlega opodatkowaniu na zasadach właściwych dla wybranej przez Pana formy opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z uzupełnieniu wniosku wskazał Pan natomiast, że zmienił Pan formę opodatkowania na ryczał od przychodów ewidencjonowanych 20 lipca 2023 r., czyli tuż przed odpłatnym zbyciem ww. nieruchomości. Zgodnie więc z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 10% przychodów ze świadczenia usług w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek (PKWiU 68.10.1).

W odniesieniu do formy opodatkowania odpłatnego zbycia ww. nieruchomości, które podlegać będzie opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie ma znaczenia fakt, że w momencie nabycia nieruchomości dochody z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej podlegały opodatkowaniu podatkiem liniowym.

Natomiast w zakresie nieruchomości – budynku o pow. 36 m², który jak Pan wskazał miał charakter mieszkalny, wyjaśniam, że skoro zbywany przez Pana budynek był budynkiem mieszkalnym, to w niniejszej sprawie będzie miał zastosowanie cytowany uprzednio art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem – jak wynika z treści art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą m.in. budynku mieszkalnego, jak i związanego z tym budynkiem gruntu. W takim przypadku zastosowanie znajdzie przepis art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który określa sposób opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c tej ustawy.

Wobec tego, skoro odpłatne zbycie opisanego we wniosku budynku mieszkalnego – stanowiącego odrębny przedmiot własności - zakupionego w 2017 r. – nastąpiło w 2023 r., tj. po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie tego budynku, to sprzedaż tej nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pana do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

•Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.); (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).