Interpretacja indywidualna z dnia 6 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.4.2024.2.NM

Obowiązki płatnika w związku z zatrudnianiem kierowców zawodowych pochodzących z Rumunii.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika. Uzupełnili go Państwo pismem, które wpłynęło 8 stycznia 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

… (dalej jako „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest rezydentem podatkowym w Polsce i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w tym kraju, faktyczny zarząd przedsiębiorstwa Wnioskodawcy również znajduje się w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów na terenie państw europejskich.

Spółka zatrudnia pracowników (zawodowych kierowców) w tym pochodzących z Rumunii - będących obywatelami tego kraju, którzy żyją i mieszkają na stałe w Rumunii, nie posiadają oni adresu zamieszkania na terenie Polski. Pracownicy „w pracy” - rozwożąc towary po całej Europie, spędzają w pracy od … do … tygodni.

Wszyscy pracownicy zatrudnieni są w ramach umowy o pracę.

Pracownicy nie mieszkają więc w Polsce i nie spędzają w niej więcej czasu niż w innych europejskich państwach (nie wykonują na terenie naszego kraju żadnych zleceń transportowych, poza ewentualnym przejazdem przez terytorium RP), po terenie których poruszają się w związku z wykonywaną pracą.

Spółka nie jest w posiadaniu jakiegokolwiek certyfikatu rezydencji podatkowej swoich pracowników.

Pytanie

Czy zgodnie z art. 16 ust. 3 Umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (dalej jako „UPO”), Spółka słusznie opodatkowuje wynagrodzenia dla swoich rumuńskich pracowników w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej jako „PdofU”) w identyczny sposób jak pracowników, którzy są polskimi rezydentami podatkowymi, ze wszystkimi tego konsekwencjami?

Państwa stanowisko w sprawie

W związku z faktem, iż zgodnie z opisanym stanem faktycznym, pracownicy Spółki to zawodowi kierowcy, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie tutaj art. 16 ust. 3 UPO, który stanowi, iż: „(...), wynagrodzenia, otrzymywane przez osobę z tytułu pracy najemnej, wykonywanej (...) na pojazdach (...) drogowych eksploatowanych w transporcie (...), mogą być opodatkowane w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa”.

W związku z powyższym, wynagrodzenie rumuńskich pracowników z tytułu umowy o pracę może być opodatkowane, m. in. po myśli art. 12 PdofU w Polsce, jako państwie umawiającym się, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa Spółki.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.):

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Jak wynika z art. 3 ust. 2b ustawy

Katalog dochodów (przychodów) wymienionych w cytowanym wyżej art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest katalogiem zamkniętym; wymienia jedynie przykładowe, najczęściej podejmowane czynności służące uzyskaniu przychodu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ww. ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące.

W uzasadnieniu do projektu zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie art. 3 wskazano, że zmiana ma na celu jedynie „doprecyzowanie pojęcia dochodów”. Tak więc, ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów cudzoziemca znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Cytowany uprzednio art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski. Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi. O źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Polski lub, gdy źródłem dochodu są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Z art. 4a ww. ustawy wynika, że:

Z treści wniosku wynika, że:

·jesteście Państwo spółką z o.o. posiadającą siedzibę i faktyczny zarząd w Polsce oraz podlegającą Państwo w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu;

·prowadzicie Państwo działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów na terenie państw europejskich;

·na podstawie umowy o pracę zatrudniacie Państwo pracowników (zawodowych kierowców) pochodzących z Rumunii;

·pracownicy są obywatelami Rumunii, którzy na stałe mieszkają w Rumunii, nie posiadają w Polsce adresu zamieszkania;

·pracownicy rozwożą towary po całej Europie, w związku z tym w Polsce nie spędzają więcej czasu niż w innych europejskich państwach;

·nie posiadacie Państwo certyfikatu rezydencji ww. pracowników.

Zatem, w sprawie znajdą zastosowanie przepisy Umowy zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Rumunii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku podpisanej w Warszawie dnia 23 czerwca 1994 r. (t. j. Dz. U. z 1995 r. nr 109 poz. 530 ze zm., dalej: „Umowa polsko-rumuńska”), zmodyfikowanej przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę oraz Rumunię dnia 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369 ze zm.; dalej: „Konwencja MLI”).

Przepisy Konwencji MLI stosowane są równolegle z przepisami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (Konwencja MLI nie działa jak protokół zmieniający). W praktyce przepisy Konwencji MLI mają pierwszeństwo przed regulacjami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (tzn. jeśli przepisy umowy będą sprzeczne z przepisami Konwencji MLI, to przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie jako akt późniejszy).

W przypadku Umowy polsko-rumuńskiej przepisy Konwencji MLI mają zastosowanie w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2024 r.

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 3 ww. Umowy polsko-rumuńskiej:

Stosownie natomiast do treści art. 3 ust. 1 lit. i) ww. Umowy polsko-rumuńskiej:

W przypadku Umowy polsko-rumuńskiej, Umawiającym się Państwem jest Polska lub Rumunia. Zatem w przypadku gdy pojazd drogowy jest eksploatowany przez przedsiębiorstwo, którego miejsce faktycznego i głównego zarządu znajduje się w Polsce, definicja „transportu międzynarodowego” nie obejmuje sytuacji, gdy eksploatacja pojazdu drogowego odbywa się wyłącznie między miejscami położonymi w Rumunii.

Podkreślenia jednakże wymaga, że powyższe przepisy nie precyzują zakresu znaczeniowego określenia „transport”. Tym samym, jego wykładni należy dokonywać w oparciu o językowe znaczenie słowa „transport” oraz łącznie z fragmentem przepisu, który stanowi o „transporcie międzynarodowym”.

Poprzez transport (w tym transport międzynarodowy) należy rozumieć zespół czynności związany z przemieszczaniem osób i dóbr materialnych za pomocą odpowiednich środków (definicja z Internetowej Encyklopedii PWN). Transport (łac. transportare) – przenieść, przewieźć) – przemieszczanie ludzi, ładunków (przedmiot transportu) w przestrzeni przy wykorzystaniu odpowiednich środków (środków transportu).

Ponadto zauważyć należy, że w polskiej doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, iż zarówno w umowach, jak i wewnętrznym ustawodawstwie państw, brak jest wyraźnej definicji pojęcia „miejsca faktycznego zarządu”. Podobnie nie zostały zdefiniowane pojęcia „miejsce rzeczywistego zarządu” i „miejsce głównego zarządu”.

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD miejsce faktycznego zarządu to miejsce, w którym, z merytorycznego punktu widzenia, podejmowane są najważniejsze decyzje w sprawach zarządzania i w sprawach handlowych, niezbędne do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa jako całości. W celu ustalenia miejsca faktycznego zarządu powinny być brane pod uwagę wszystkie fakty i okoliczności. Dany podmiot może mieć więcej niż jedno miejsce zarządu, lecz może mieć tylko jedno miejsce faktycznego zarządu (pkt 24 Komentarza do art. 4).

Natomiast w komentarzu „Klaus Vogel on Double Taxation Conventions. A Commentary to the OECD-, UN- and US Model Conventions for the Avoidance of Double Taxation on Income and Capita”, red. Klaus Vogel, Third Edition 1997 r. wskazano, iż miejsce wykonywania faktycznego zarządu oznacza miejsce codziennego zarządzania i prowadzenia spraw polegającego na podejmowaniu decyzji niezbędnych w prowadzeniu biznesu.

Powyższe rozumienie pojęcia faktycznego zarządu obejmujące zarówno podejmowanie najważniejszych decyzji, jak i codziennego zarządzania można zatem odnieść zarówno do pojęcia rzeczywistego zarządu, jak i głównego zarządu.

Z opisu sprawy wynika, że faktyczny zarząd Państwa przedsiębiorstwa znajduje się w Polsce. Zatrudniają Państwo pracowników (zawodowych kierowców) pochodzących z Rumunii, będących obywatelami tego kraju, którzy rozwożą towary po całej Europie.

Zatem, skoro Państwa pracownik wykonuje pracę, pojazdem drogowym (jako zawodowy kierowca), który faktycznie wykonuje zlecenia transportowe pomiędzy różnymi państwami europejskimi i który to pojazd jest eksploatowany przez Państwa przedsiębiorstwo (jako przedsiębiorstwo posiadające faktyczny zarząd w Polsce) to pojazd ten jest eksploatowany w komunikacji międzynarodowej w rozumieniu art. 16 ust. 3 w zw. z art. 3 ust. 1 lit. i) Umowy polsko-rumuńskiej.

Jednocześnie należy zauważyć, że w związku z wejściem Konwencji MLI zmianie nie ulega ani regulacja określona w art. 3 ust. 1 lit. i) ani też w art. 16 ust. 3 ww. Umowy polsko‑rumuńskiej.

W konsekwencji dochody uzyskane przez Państwa pracowników z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pojeździe drogowym, który jest eksploatowany przez Państwa jako spółkę z faktycznym zarządem w Polsce, i który jest przeznaczony i faktycznie wykorzystywany do przewozu ładunków między różnymi państwami europejskimi, stosownie do art. 16 ust. 3 ww. Umowy polsko-rumuńskiej podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Przychody ze stosunku pracy podlegają w Polsce opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

W myśl art. 31 omawianej ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.):

Stosownie do art. 32 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.):

W myśl art. 38 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.):

Zgodnie z art. 38 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.):

Stosownie do art. 39 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2022 r.):

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r.):

W konsekwencji powyższego, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że zgodnie z art. 16 ust. 3 Umowy, słusznie opodatkowujecie Państwo wynagrodzenia dla Państwa rumuńskich pracowników w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, zgodnie z art. 12 ww. w identyczny sposób jak pracowników, którzy są polskimi rezydentami podatkowymi, ze wszystkimi tego konsekwencjami.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).