Interpretacja indywidualna z dnia 1 marca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.714.2023.3.MC

Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej oraz ustalenie czy Wynagrodzenie będzie stanowić płatność za usługę świadczoną przez Wnioskodawcę.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej oraz ustalenia czy Wynagrodzenie będzie stanowić płatność za usługę świadczoną przez Państwa na rzecz B.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 lutego 2024 r. (data wpływu 26 lutego 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie (...).

Spółka oferuje usługi (...).

Spółka jest aktywnym podatnikiem VAT od 1993 roku.

Wnioskodawca jest właścicielem działek budowlanych o nr ewid. 1, 2, 3, 4, 5 obręb (...) (dalej: „Nieruchomości”), położonych w miejscowości (...) gm. (...), na których obecnie realizuje inwestycję budowy serwerowni (dalej: „Inwestycja”).

Warunkiem niezbędnym dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji jest zapewnienie dla Nieruchomości dostępu do sieci kanalizacyjnej w sposób umożliwiający pełne zaspokojenie potrzeb Inwestycji w zakresie odprowadzania ścieków.

Z tego względu, Spółka oraz Gmina (...) - Zakład (...) w (...) (dalej: „A.”) zawarły 27 czerwca 2023 r. porozumienie obejmujące ustalenie warunków budowy sieci kanalizacyjnej (dalej: „Infrastruktury Kanalizacyjnej”) przez Spółkę oraz przekazania jej Gminie (...) (dalej: „Porozumienie nr 1”).

W ramach Porozumienia nr 1 Spółka zobowiązała się do świadczenia usług w postaci wykonania i nabycia projektu budowlanego oraz wybudowania zgodnie z tym projektem Infrastruktury Kanalizacyjnej. Wszelkie koszty wykonania i nabycia projektu budowlanego i budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej w całości poniesie Spółka. Wnioskodawca przy budowie Infrastruktury Kanalizacyjnej zobowiązał się do świadczenia następujących usług zgodnie z następującymi zasadami / wymogami:

• wykonanie robót będzie prowadzone zgodnie z warunkami technicznymi wydanymi przez A. w (...) oraz z zachowaniem wszelkich wymogów wynikających z obowiązujących przepisów, zasadami wiedzy technicznej i sztuki budowlanej i obowiązującymi w tym zakresie normami technicznymi, przepisami BHP oraz o ochronie przeciwpożarowej,
• będą stosowane materiały dopuszczone do obrotu i stosowania w budownictwie, zgodnie z wymogami ustawy prawo budowlane i przepisami odrębnymi,
• zostanie wykonane i utrzymane na koszt Spółki ogrodzenie terenu budowy, dróg dojazdowych do placu budowy, zorganizowane zaplecze budowy i jego zlikwidowanie po zakończeniu budowy, ochrona znajdującego się na terenie budowy mienia, a także zapewnienie warunków bezpieczeństwa pracy,
• zostanie zapewniona w trakcie budowy obsługa geodezyjna na koszt Spółki,
• Spółka zobowiązana jest do uzyskania wymaganych prawem zezwoleń na prowadzenie robót od właściwych jednostek uprawnionych do wydawania zezwoleń na terenach będących w ich zarządzie oraz oznakowanie ulic w razie konieczności na czas prowadzenia robót - zgodnie z warunkami wydanymi przez właściwy organ zarządzający ruchem drogowym.

Po realizacji usługi wybudowania, Infrastruktura Kanalizacyjna zostanie przyłączona do istniejącej sieci kanalizacyjnej należącej do Gminy (...) i będzie stanowiła wraz z nią infrastrukturę kanalizacyjną, którą pozwoli na właściwe funkcjonowanie Inwestycji.

Następnie, w terminie 3 miesięcy od wybudowania Infrastruktury Kanalizacyjnej Spółka przekaże nieodpłatnie Gminie (...) nakłady poniesione w związku z wybudowaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej na podstawie protokołu przekazania zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz przeniesie na Gminę (...) wszelkie uprawnienia z tytułu rękojmi i gwarancji jakości w stosunku do wykonawców robót budowlanych wykonanych w ramach budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej.

Ponadto, Spółka w ramach Porozumienia nr 1 zobowiązała się, że w dniu przekazania nakładów poniesionych w związku z wybudowaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej, Spółka przekaże Gminie (...) akt notarialny, zawierający ustanowienie nieodpłatnej na czas nieoznaczony służebności przesyłu.

Z kolei A., na podstawie zawartego Porozumienia nr 1, zobowiązał się do wydania Spółce warunków technicznych budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej i przyłączenia do sieci Nieruchomości oraz zawarcia ze Spółką umowy na odprowadzanie ścieków za pośrednictwem wybudowanej przez Spółkę Infrastruktury Kanalizacyjnej. Zastrzeżono jednocześnie obowiązek spełnienia warunków przyłączenia Nieruchomości do sieci określonych w przepisach powszechnie obowiązującego prawa.

Jednocześnie B. sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej: „B.”), która przeprowadza inwestycję na sąsiadujących nieruchomościach, wyraziła zainteresowanie poprowadzeniem Infrastruktury Kanalizacyjnej w taki sposób, aby umożliwić podłączenie Infrastruktury Kanalizacyjnej również do Nieruchomości B. przy jednoczesnej partycypacji B. w kosztach wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej. W związku z tym, Spółka zamierza zawrzeć porozumienie z B. (dalej: „Porozumienie nr 2”).

B. jest właścicielem działek ewidencyjnych 6, 7, 8, 9 obręb (...), położonych w miejscowości (...) gm. (...) (dalej: „Nieruchomość B.”).

Punktem styku pomiędzy wykonywaną przez Spółkę Infrastrukturą Kanalizacyjną, a wewnętrzną siecią kanalizacyjną B. będzie przepompownia B., która stanowić będzie część Infrastruktury Kanalizacyjnej, a tym samym będzie zaprojektowana i zrealizowana przez Spółkę.

Wszystkie pozostałe elementy sieci kanalizacyjnej od przepompowni B. do poszczególnych budynków zlokalizowanych na Nieruchomości B. nie wchodzą w zakres projektu Infrastruktury Kanalizacyjnej i zostaną zrealizowane, w tym zaprojektowane, wyłącznie na koszt i ryzyko B.

B. zamierza zawrzeć odrębne porozumienie ze A., które obejmie ustalenie warunków dostępu do Infrastruktury Kanalizacyjnej dla Nieruchomości B.

B. będzie uczestniczyć w wykonaniu Infrastruktury Kanalizacyjnej wyłącznie w zakresie wyboru generalnego wykonawcy, partycypacji finansowej za zrealizowaną Infrastrukturę Kanalizacyjną oraz w zakresie określenia i zaakceptowania na etapie wykonywania projektu przebiegu kanalizacji od objętego Porozumieniem nr 1 do przepompowni B.

Spółka i B. w ramach planowanego Porozumienia nr 2 ustalą, że:

• Spółka przy realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej wykona usługę w postaci uzyskania wszelkich wymaganych pozwoleń na budowę, uzgodnień, decyzji administracyjnych oraz innych dokumentów wymaganych przy budowie Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• koszt i ryzyko realizacji prac związanych z realizacją usługi projektowania i budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej obciążać będzie w całości Spółkę z zastrzeżeniem zobowiązania B. do wypłaty wynagrodzenia obejmującego partycypację w kosztach za świadczone przez Spółkę wyżej wymienione usługi w wysokości (...) złotych (dalej „Wynagrodzenie”).

Wynagrodzenie zostanie wypłacone Spółce po łącznym spełnieniu się następujących warunków:

• wykonanie Sieci Kanalizacyjnej przez Spółkę na warunkach określonych w Porozumieniu nr 2 oraz Porozumieniu nr 1;
• odbiór Infrastruktury Kanalizacyjnej przez A.;
• przekazania na majątek A. zrealizowanej Infrastruktury Kanalizacyjnej.

Do zadań Spółki w związku z realizacją planowanego Porozumienia nr 2 będzie należało wykonanie następujących usług:

• wykonanie usługi projektu budowlanego Infrastruktury Kanalizacyjnej oraz poniesienie wszelkich kosztów wykonania i nabycia projektu budowlanego Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• zawarcie umowy o roboty budowlane Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• wykonanie Infrastruktury Kanalizacyjnej, na warunkach opisanych w Porozumieniu nr 1 oraz poniesienia wszelkich kosztów wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• nadzór nad realizacją prac związanych z Infrastrukturą Kanalizacyjną;
• sprawowanie bieżącej i stałej kontroli wykonywanych robót Infrastruktury Kanalizacyjnej, w zakresie ich zgodności ze specyfikacją robót, dokumentacją projektową, pozwoleniami oraz obowiązującymi przepisami prawa, jak również sposobu ich wykonywania przez wykonawcę;
• współpraca ze A. w zakresie wszelkich procedur administracyjnych;
• finansowanie budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej w tym zapłata wynagrodzenia wykonawcy;
• odbiór robót związanych z Infrastrukturą Kanalizacyjną oraz przekazanie Infrastruktury Kanalizacyjnej do majątku A. na zasadach określonych w Porozumieniu nr 1;
• przelanie uprawnień z tytułu gwarancji i rękojmi względem wykonanych prac na A.

Do zadań B., do wykonania których B. zobowiąże się w Porozumieniu nr 2 należy natomiast:

• wypłata kwoty płatności za usługi (Wynagrodzenia) świadczone przez Spółkę w związku z realizacją Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• określenie warunków oraz przebiegu odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1;
• formalna akceptacja projektu przed uzyskaniem pozwolenia na budowę;
• zapewnienie zasilania dla przepompowni B.

W związku z realizacją zadań zawartych w Porozumieniu nr 2, B. będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Spółki Wynagrodzenia za świadczone przez Spółkę usługi w zakresie projektowania i budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej.

Kwota Wynagrodzenia będzie ustalona przez strony Porozumienia nr 2 w oparciu o kosztorys wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej i zostanie powiększona o należny podatek VAT według stawki obowiązującej w dniu wystawienia faktury. Spółka i B. zastrzegą w Porozumieniu nr 2 możliwość renegocjacji kwoty Wynagrodzenia B. odnośnie realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej w przypadku znaczącej zmiany kosztorysu.

Na moment składania wniosku Spółka nie poniosła kosztów budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej. Rozpoczęcie budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej jest planowane w 2024 r. Planowany termin ukończenia to (...) 2026 r.

Przedmiotem niniejszego Wniosku jest potwierdzenie poprawności stanowiska Wnioskodawcy w zakresie skutków podatkowych Porozumienia nr 2.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

W odpowiedzi na pytanie nr 1: czy Inwestycja, na potrzeby której funkcjonowania zostanie wykonana Infrastruktura Kanalizacyjna będzie służyła działalności gospodarczej, w ramach której będą Państwo wykonywali wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług niekorzystające ze zwolnienia od podatku, wskazano:

„Wnioskodawca jest aktywnym podatnikiem VAT od 1993 roku i prowadzi działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług niepodlegającą zwolnieniu.

Wybudowana kanalizacja będzie służyć wyłącznie działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług niepodlegającej zwolnieniu polegającej na świadczeniu usług (...)”.

W odpowiedzi na pytanie nr 2: czy celem zawarcia Porozumienia 2 będzie wykonanie wspólnej Infrastruktury Kanalizacyjnej, z której będą korzystali Państwo i B., wskazano:

„Celem Porozumienia 2 będzie wykonanie przez Wnioskodawcę wspólnej Infrastruktury Kanalizacyjnej w zamian za wynagrodzenie od B. obliczone na podstawie partycypacji B. w kosztach wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej poniesionych przez Wnioskodawcę.

Z Infrastruktury Kanalizacyjnej korzystać będzie zarówno Wnioskodawca, jak i B.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 3: czy przepompownia B. będzie stanowić integralną część Infrastruktury Kanalizacyjnej wykorzystywanej zarówno przez B., jak i przez Państwa, wskazano:

„Przepompownia B. będzie stanowić integralną część Infrastruktury Kanalizacyjnej i będzie wykorzystywana zarówno przez B., jak i przez Wnioskodawcę.

Przepompownia B. zostanie zaprojektowana i zrealizowana przez Wnioskodawcę na gruncie należącym do Gminy. Wnioskodawca przeniesie na Gminę nakłady poniesione w związku z budową przepompowni.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 4: czy przepompownia B. zostanie wybudowana wyłącznie na potrzeby działalności B. i będzie wykorzystywana wyłącznie przez B., czy też z przepompowni B. będą korzystali także Państwo, wskazano:

„Przepompownia B. zostanie wybudowana zarówno na potrzeby działalności B., jak i Wnioskodawcy. Co za tym idzie, będzie wykorzystywana przez B. oraz Wnioskodawcę.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 5: jaki wpływ na realizację Inwestycji będzie miało zawarcie Porozumienia 2 oraz budowa przepompowni B., wskazano:

„Infrastruktura Kanalizacyjna byłaby wykonywana niezależnie od tego, czy zawierane byłoby Porozumienie 2. Wykonanie Infrastruktury Kanalizacyjnej bez zawarcia Porozumienia 2 oznaczałoby natomiast konieczność poniesienia przez Wnioskodawcę większych własnych kosztów realizacji inwestycji. Co za tym idzie, bez możliwości świadczenia swoich usług na rzecz B. i uzyskania z tego tytułu przychodów, Wnioskodawca musiałaby pokryć w całości koszty realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej z własnych środków, co zwiększyłoby jego całkowite wydatki na realizację inwestycji.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 6: jakie korzyści uzyskają Państwo w związku z zawarciem Porozumienia 2 (prosimy wymienić i opisać te korzyści), wskazano:

„W zamian za świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie projektowania i budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej zgodnie z Porozumieniem 2 Wnioskodawca otrzyma od B. wynagrodzenie.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 7: jakie konkretnie korzyści (pozytywne efekty) uzyska B. w związku z budową przepompowni B. w ramach realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej (prosimy wymienić i opisać te korzyści), wskazano:

„W związku z budową przepompowni B. w ramach realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej, Nieruchomość B. zostanie podłączona do istniejącej infrastruktury kanalizacyjnej obsługiwanej przez Zakład (...) w (...). Uzyska więc dostęp do infrastruktury, która jest niezbędna do realizacji i wykorzystywania Nieruchomości B.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 8: czy wykonanie Infrastruktury Kanalizacyjnej bez zawarcia Porozumienia 2 powodowałoby jakieś negatywne skutki dla realizacji i funkcjonowania Inwestycji (prosimy wymienić i opisać te skutki), wskazano:

„Infrastruktura Kanalizacyjna byłaby wykonywana niezależnie od tego, czy zawierane byłoby Porozumienie 2. Wykonanie Infrastruktury Kanalizacyjnej bez zawarcia Porozumienia 2 oznaczałoby natomiast konieczność poniesienia przez Wnioskodawcę większych własnych kosztów realizacji inwestycji. Co za tym idzie, bez możliwości świadczenia swoich usług na rzecz B. i uzyskania z tego tytułu przychodów, Wnioskodawca musiałby pokryć w całości koszty realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej z własnych środków, co zwiększyłoby jego całkowite wydatki na realizację inwestycji.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 9: czy w związku z partycypacją w kosztach przez B. w ramach Porozumienia 2, będą Państwo zobowiązani do wykonania świadczeń na rzecz B., jakie to będą świadczenia, wskazano:

„W ramach Porozumienia 2 Wnioskodawca będzie zobowiązany do zaprojektowania oraz wybudowania wspólnej Infrastruktury Kanalizacyjnej w zamian za wynagrodzenie należne od B.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 10: czy B. będzie partycypowało wyłącznie w kosztach budowy przepompowni B., czy też w kosztach budowy całej Infrastruktury Kanalizacyjnej, wskazano:

„B. w ramach Porozumienia 2 będzie zobowiązane do zapłaty wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy za świadczone przez niego usługi. Jako że przepompownia B. będzie częścią składową Infrastruktury Kanalizacyjnej, należy uznać że B. będzie ponosić koszty całej Infrastruktury Kanalizacyjnej.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 11: jaki podmiot będzie właścicielem Przepompowni B., na jakich zasadach będzie użytkowana przepompownia B., wskazano:

„Przepompownia B. zostanie zaprojektowana i zrealizowana przez Wnioskodawcę na gruncie należącym do Gminy. Wnioskodawca przekaże nakłady poniesione na realizację przepompowni B. na Gminę.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 12: czy przepompownia B. zostanie przekazana Gminie (...) na zasadach określonych w Porozumieniu 1, wskazano:

„Nakłady poniesione na zaprojektowanie i budowę przepompowni B. zostaną przekazane Gminie (...) na zasadach określonych w Porozumieniu 1.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 13: czy faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z budową Infrastruktury Kanalizacyjnej będą wystawione na Państwa, wskazano:

„Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z budową Infrastruktury Kanalizacyjnej będą wystawione na Wnioskodawcę.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 14: czy faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z budową przepompowni B. będą wystawione na Państwa, wskazano:

„Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z budową przepompowni B. będą wystawione na Wnioskodawcę.”.

W odpowiedzi na pytanie nr 15: na jaki odcinek kanalizacji wskazali Państwo podając we wniosku „B. będzie uczestniczyć w wykonaniu Infrastruktury Kanalizacyjnej wyłącznie (…) w zakresie określenia i zaakceptowania na etapie wykonywania projektu przebiegu kanalizacji od objętego Porozumieniem nr 1 do przepompowni B.” oraz „Do zadań B., do wykonania których B. zobowiąże się w Porozumieniu nr 2 należy natomiast: (…) określenie warunków oraz przebiegu odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1” – z wniosku wynika, że Porozumienie 1 dotyczy Infrastruktury Kanalizacyjnej oraz, że częścią tej Infrastruktury będzie Przepompownia B. – prosimy więc wyjaśnić:

• jaką częścią planowanych prac będzie „odcinek kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1”,
• czy „odcinek kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1” będzie stanowić część Infrastruktury Kanalizacyjnej,
• czy wydatki na wykonanie „odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1”są przedmiotem zapytania (pytanie nr 1),
• jaki wpływ na realizację Inwestycji ma wykonanie „odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1”,
• jaki podmiot będzie właścicielem „odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1”,
• na jaki podmiot zostaną wystawione faktury dotyczące budowy „odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1”, wskazano:

„1) Odcinek od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1 wraz z odcinkiem kanalizacji użytkowanym wspólnie przez B. i Wnioskodawcę (wybudowanie tego odcinka jest elementem Porozumienia nr 1) będzie stanowić około 40% wartości prac związanych z budową całej Infrastruktury Kanalizacyjnej.

2) Odcinek kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1 będzie stanowić integralną część Infrastruktury Kanalizacyjnej.

3) Wydatki na wykonanie „odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1” są przedmiotem zapytania (pytanie nr 1) opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z 20 grudnia 2023 r.

4) Powstanie Infrastruktury Kanalizacyjnej, a w związku z tym również poniesienie wydatków na jej zaprojektowanie i budowę jest warunkiem niezbędnym dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji, co wynika z obowiązku zapewnienia dla Nieruchomości oraz nieruchomości B. dostępu do sieci kanalizacyjnej w sposób umożliwiający pełne zaspokojenie potrzeb Inwestycji w zakresie odprowadzania ścieków.

5) Właścicielem „odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1” będzie Gmina (...).

6) Wszelkie faktury związane z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej zostaną wystawione na Wnioskodawcę, oprócz faktur które Wnioskodawca wystawi na B. w związku z należnym mu wynagrodzeniem zgodnie z warunkami określonymi w Porozumieniu 2.”.

Pytania (w zakresie podatku od towarów i usług)

1)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przysługiwać mu będzie pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej?

2)Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zapłata Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowić płatność za usługę w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz B.?

3)Czy w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe, należy uznać, że zwrot kosztów w postaci zapłaty Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy stanowić będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

1.Zdaniem Wnioskodawcy, przysługiwać mu będzie pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej.

2.Zdaniem Wnioskodawcy zapłata Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowić płatność za usługę w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz B.

3.Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe, należy uznać, że zwrot kosztów w postaci zapłaty Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy stanowić będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Stanowisko w zakresie Pytania 1

Zdaniem Wnioskodawcy przysługiwać mu będzie pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego kwotę o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Powyższa regulacja wskazuje, iż warunkiem niezbędnym do realizacji prawa do odliczenia podatku VAT jest wykorzystywanie towarów bądź usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Ustawodawca nie wskazuje jednak jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik miał prawo do odliczenia. Związek ten może być zatem bezpośredni, jak i pośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary służą dalszej odprzedaży lub w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Z kolei ze związkiem pośrednim mamy do czynienia wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania podmiotu, a więc w sposób pośredni wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiąganymi przychodami.

Aby wskazać, czy określone zakupy mają związek pośredni musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy między dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem opodatkowanego obrotu. Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Ponadto, granicę w tak przyznanym podatnikom prawie do odliczenia podatku naliczonego określa art. 88 Ustawy o VAT, który stanowi katalog sytuacji, w ramach których ex lege, podatnik nie będzie miał prawa do odliczenia VAT naliczonego (tzw. przesłanki negatywne odliczenia).

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest przedsiębiorcą świadczącym usługi w zakresie m.in. przetwarzania danych, usług (...).

Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z realizowaną Infrastrukturą Kanalizacyjną będą ściśle związane z realizowaną przez niego Inwestycją - budową serwerowni i jej późniejszą eksploatacją w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Bez odpowiedniej infrastruktury kanalizacyjnej nie tylko korzystanie z serwerowni, ale samo jej oddanie do użytku po zakończeniu realizacji Inwestycji byłoby niemożliwe. Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że zawarcie Porozumienia 2, umożliwi Wnioskodawcy obniżenie kosztów realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej, z uwagi na partycypację w kosztach B. Dodatkowo, budowa przepompowni samodzielnie przez B. w późniejszym terminie wiązałaby się ze znacznymi trudnościami logistycznymi oraz ryzykiem naruszenia serwerowni, w tym Infrastruktury Kanalizacyjnej w sposób, który mógłby uniemożliwić ich prawidłowe funkcjonowanie. Jednoczesna integracja tych elementów w trakcie realizacji Inwestycji jest nie tylko efektywniejsza pod względem kosztów, ale również zapewnia harmonijną i stabilną strukturę.

Jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, Wnioskodawca nie zdecydowałby się na poniesienie kosztu związanego z Infrastrukturą Kanalizacyjną wynikającego z Porozumienia 2, jeżeli nie oczekiwałby osiągnięcia z tego tytułu korzyści ekonomicznych.

Oznacza to, że pomiędzy poniesionymi przez Spółkę wydatkami na budowę Infrastruktury Kanalizacyjnej, a wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi występuje pośredni związek. Zapewnienie odpowiedniej infrastruktury wodno-kanalizacyjnej dla Inwestycji jest warunkiem koniecznym do jej realizacji.

W tej sprawie nie ma również zastosowania ograniczenie odliczenia VAT do kwoty wynikającej z zastosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a Ustawy o VAT, ponieważ całość nabywanych towarów i usług będzie służyć wykonywaniu działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem VAT.

Tym samym Wnioskodawca uważa, że będzie mu przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług niezbędnych do realizacji Inwestycji w myśl art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Ponadto, Wnioskodawca uważa, że będzie mu przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług niezbędnych do realizacji Inwestycji w myśl art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w przypadku, gdy zdaniem Organu, w ramach odpowiedzi na pytanie nr 2, zapłata Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Wnioskodawca podkreśla, że jego stanowisko w zakresie możliwości prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe w analogicznych lub podobnych stanach faktycznych, przykładowo w:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 28 kwietnia 2022 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.214.2022.1.KO, w której wskazano: „Mając na uwadze okoliczności, że wydatki poniesione w celu zrealizowania Inwestycji drogowej i Zjazdów będą miały związek ze sprzedażą opodatkowaną, tj. realizacją przez Państwa Przedsięwzięcia deweloperskiego U polegającego na wybudowaniu budynków mieszkalnych i przebudowaniu istniejącego już budynku na budynek biurowo- usługowy, która będzie generować u Państwa sprzedaż opodatkowaną, to stwierdzić należy, że wydatki poniesione w celu zrealizowania Inwestycji drogowej i Zjazdów będą miały pośredni związek z prowadzeniem przez Państwa działalności gospodarczej generującej podatek należny. W przedmiotowej sprawie zachodzi zatem związek przyczynowo-skutkowy między wydatkami poniesionym na realizację Inwestycji drogowej i Zjazdów przekazanej następnie na rzecz Miasta oraz czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług Państwa w ramach działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu VAT. Daje to podstawę do dokonania odliczeń podatku naliczonego przy ponoszeniu wydatków na budowę Inwestycji drogowej i Zjazdów”;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 30 listopada 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.686.2021.2.ASZ, w której stwierdzono: „Poniesione przez Wnioskodawcę wydatki związane z realizowaną inwestycją drogową będą ściśle związane z realizowaną przez niego Inwestycją - budową obiektu handlowego i jego późniejszym odpłatnym wynajmem. Wynajem obiektu handlowego będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem VAT, a zatem wydatki poniesione na budowę infrastruktury drogowej będą wykorzystywane przez Spółkę do czynności generujących podatek należny. Oznacza to, że pomiędzy poniesionymi przez Spółkę wydatkami na budowę infrastruktury drogowej a wykonywanymi przez nią czynnościami opodatkowanymi występuje pośredni związek. Zapewnienie odpowiedniej drogi dojazdowej do obiektu handlowego jest warunkiem koniecznym do zrealizowania całej inwestycji. Powyższe daje podstawę Spółce do dokonania odliczeń podatku naliczonego przy ponoszeniu wydatków na budowę infrastruktury”;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 maja sierpnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.112.2021.3.ST, w której wskazano: „W przedmiotowej sprawie zachodzi zatem związek przyczynowo-skutkowy między wydatkami poniesionymi na realizację Infrastruktury przekazanej następnie na rzecz jednostek sektora publicznego oraz zakupem gruntu a czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług Wnioskodawcy wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej polegającej na sprzedaży Nieruchomości oraz sporadycznie na wynajmie. Daje to podstawę do dokonania odliczeń podatku naliczonego przy ponoszeniu wydatków na budowę Infrastruktury oraz przy zakupie gruntu. Jednak prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88. Podsumowując, Spółka ma/będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków bezpośrednich i pośrednich ponoszonych w związku z budową Infrastruktury oraz nabyciem gruntu, przekazywanych nieodpłatnie na rzecz jednostek sektora publicznego”;
• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 27 stycznia 2021 r., sygn. 0114-KDIP4-3.4012.692.2020.1.EK, w której uznano, iż: „(...) należy wskazać, że pomiędzy wydatkami poniesionymi na realizację Inwestycji Drogowej a czynnościami opodatkowanymi VAT istnieje związek przyczynowo-skutkowy. Jak wynika z opisu zdarzenia, realizacja Inwestycji Drogowej odbywa się wyłącznie w związku z Inwestycją Mieszkaniową - inwestycja jest niezbędna do prawidłowego funkcjonowania Inwestycji Mieszkaniowej, brak odpowiedniego połączenia z siecią dróg publicznych uniemożliwiałby lub utrudniał korzystanie z Inwestycji Mieszkaniowej, co w konsekwencji oznaczałoby znacznie niższą wartość rynkową inwestycji i możliwy do uzyskania przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych. Zatem wybudowanie Inwestycji Drogowej będzie służyć zapewnieniu możliwości wykonywania przez Wnioskodawcę w przyszłości czynności opodatkowanych, polegających na sprzedaży wybudowanych lokali mieszkalnych i usługowych. Wobec tego w niniejszej sprawie zostaną spełnione podstawowe warunki uprawniające do odliczenia podatku od towarów i usług, określone w art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ wydatki ponoszone w związku ww. Inwestycją Drogową są konieczne w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i mają związek z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT”.

Oznacza to więc, że Wnioskodawcy przysługiwać będzie pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej.

Stanowisko w zakresie Pytania 2

Zdaniem Wnioskodawcy zapłata Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowić płatność za usługę w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz B.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1)odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2)eksport towarów;

3)import towarów na terytorium kraju;

4)wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5)wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Wśród czynności opodatkowanych VAT ustawodawca wymienia m.in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, na podstawie art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1)przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,

2)wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Wobec powyższego, zdaniem Wnioskodawcy wybudowana Infrastruktura Kanalizacyjna od samego początku będzie de facto stanowiła część składową infrastruktury należącej do Gminy.

Wnioskodawca wskazuje w tym miejscu na treść art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej „KC”), który określa, iż nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Ponadto, brzmienie art. 47 KC determinuje, że z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Jednakże, zgodnie z art. 49 § 1 KC, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy uznać należy, że Infrastruktura Kanalizacyjna nie może być przedmiotem odrębnej własności, gdyż w momencie jej wykonania stanie się ona własnością Gminy.

Innymi słowy, Wnioskodawca nie będzie jej właścicielem od momentu podłączenia do sieci, a tym samym nie będzie mógł nią swobodnie rozporządzać jak właściciel. W opinii Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego nie dojdzie do dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy VAT. Tym samym, wraz z przekazaniem Spółce środków pieniężnych w ramach zapłaty Wynagrodzenia nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania jakimkolwiek towarem.

W konsekwencji, skoro więc z przekazaniem Spółce środków pieniężnych w ramach zapłaty Wynagrodzenia nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania jakimkolwiek towarem, należy ustalić, czy na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego nie dochodzi do świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1)przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2)zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3)świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołane wyżej regulacje wskazują, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednakże zaznaczyć, iż nie każde powstrzymanie się od działania czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Z odpłatnym świadczeniem usługi mamy do czynienia w przypadku, gdy ustalona odpłatność jest dokonywana w zamian za wybrane, konkretne, identyfikowalne świadczenie wzajemne. W licznych interpretacjach indywidualnych wskazuje się, że czynność podlega opodatkowaniu, gdy dokonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego tej płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podejście to znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe w analogicznych lub podobnych stanach faktycznych, orzecznictwie sądowym oraz orzecznictwie TSUE, przykładowo w:

• interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.439.2020.2.JG, w której uznano, iż: „(...) Wypłata ww. świadczenia będzie miała zatem charakter wynagrodzenia w zakresie, w jakim Wnioskodawca wnosi przyzwolenie na niedokonanie usunięcia powstałych wad budowlanych przez Zainteresowanego. Przedmiotowe świadczenie stanowi świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, bowiem jak już wcześniej wskazano pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy) - co ma miejsce w niniejszej sprawie.”
• wyroku NSA z 12 sierpnia 2015 r. sygn. I FSK 1373/14, „(...) dychotomiczny podział na gruncie Ustawy o VAT na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy bogatej aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VA T, musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Ponadto działań podjętych w ramach umów o współpracy nie można dla celów podatku od towarów i usług oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru jako działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość.”
• wyroku TSUE z 29 października 2009 r. w sprawie C-246/08 TSUE, w którym wskazano, że „(...) W ten sposób Trybunał uznał, że nie podlega opodatkowaniu działalność, taka jak działalność Apple and Pear Development Council 27, gdyż działania w zakresie promocji produktów rolnych podejmowane przez ów podmiot publiczny wspierały cały sektor, a nie tylko producentów jabłek i gruszek zobowiązanych do uiszczania rocznych opłat na rzecz tego podmiotu. Zgodnie z treścią tego wyroku, nie można było ustalić związku między korzyścią uzyskaną przez tych producentów a wysokością opłaty, którą musieli ponieść. Na podstawie tego samego kryterium Trybunał stwierdził w wyżej wymienionym wyroku w sprawie Tolsma, że nie ma charakteru odpłatnego świadczenia usług granie muzyki na drodze publicznej bez uzgodnionego wynagrodzenia, nawet jeśli wykonawca zwraca się o pieniądze i je otrzymuje w charakterze darowizny, gdyż otrzymywane wynagrodzenie nie jest zależne od wzajemnego świadczenia usług i brak jest jakiegokolwiek związku między nimi. Z kolei w orzecznictwie uznano, że działalnością gospodarczą jest udostępnienie infrastruktury drogowej w zamian za opłatę drogową, której wysokość była uzależniona głównie od kategorii wykorzystywanego pojazdu i przebytej odległości.”

Podsumowując więc, aby uznać daną czynność za odpłatne świadczenie usług, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

1)obowiązek określonego świadczenia musi wynikać ze stosunku prawnego pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą;

2)musi istnieć konkretny podmiot, będący bezpośrednim beneficjentem świadczenia;

3)świadczeniu usługodawcy musi odpowiadać świadczenie wzajemne (odpłatność) ze strony usługobiorcy, tj. beneficjenta świadczenia.

Odnosząc powyższe przesłanki do analizowanej sytuacji rozliczeń B. ze Spółką, w ocenie Wnioskodawcy należy wskazać, że:

1)w zakresie rozliczania Wynagrodzenia, istnieje związek prawny między Wnioskodawcą, a B. (tj. Porozumienie 2). W tym zakresie „usługodawcą” jest zatem niewątpliwie Spółka, natomiast „usługobiorcą” wskazanego świadczenia jest B. Nie sposób wskazywać w tym miejscu Gminy (...) jako „usługobiorcy”, bowiem budowa przepompowni jest objęta innym porozumieniem, niż budowa Infrastruktury Kanalizacyjnej. To B. uzyskuje w tym przypadku korzyść ekonomiczną w postaci zmniejszenia kosztów budowy podłączenia kanalizacyjnego. Ponadto, B. jest beneficjentem czynności podjętych przez Wnioskodawcę w ramach Porozumienia nr 1 koniecznych do wybudowania Infrastruktury Kanalizacyjnej, a których B. nie musi podejmować w ramach swoich zasobów z uwagi na zawarcie Porozumienia nr 2. W przypadku braku zawarcia Porozumienia nr 2 i partycypacji w kosztach, B. nie mogłoby korzystać z Infrastruktury Kanalizacyjnej lub byłoby zmuszone ponieść dodatkowe koszty oraz podjąć szereg czynności zmierzających do podłączenia się do istniejącej sieci kanalizacyjnej.

2)Spółka otrzyma od B. świadczenie wzajemne (odpłatność) w postaci wypłaty kwoty płatności za usługi (Wynagrodzenia), zatem jest to współpraca, na mocy której dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Wnioskodawca otrzymuje ekonomiczny benefit w postaci zmniejszenia kosztów budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej w zamian za podejmowane przez siebie działania.

Tym samym, zapłata Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy będzie stanowić płatność za usługę w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz B.

Stanowisko w zakresie Pytania 3

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe, należy uznać, że zapłata Wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy stanowić będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 3

Jak wspomniano wcześniej, analiza regulacji art. 5 ust 1 Ustawy o VAT i art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, prowadzi do wniosku, iż „usługa” w rozumieniu przepisów ustawy VAT może wystąpić w sytuacji, gdy mamy do czynienia ze „świadczeniem”. Świadczeniem z kolei jest każde zachowanie obejmujące zarówno określone działanie, tzn. podjęcie określonych aktywnych zachowań na rzecz innego podmiotu, jak również powstrzymanie się od działania, tzn. nieczynienie, zaniechanie bądź tolerowanie. Co istotne, przy świadczeniu usług konieczne jest wystąpienie bezpośredniego konsumenta, odbiorcy ww. świadczenia, który bezpośrednio w wyniku tego świadczenia odnosi wymierną korzyść. Aby dane świadczenie uznać za konstytuujące „usługę” w rozumieniu regulacji VAT konieczne jest dodatkowo wystąpienie związku prawnego między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego świadczenie to jest realizowane. Należy również zauważyć, że co do zasady warunkiem uznania danego świadczenia za czynność opodatkowaną podatkiem VAT jako usługi, jest jego odpłatność. Pomimo, że odpłatność nie jest zdefiniowana w ustawie o VAT możliwe jest ustalenie pewnych cech jakie ją konstytuują. Odpłatnością jest wynagrodzenie, stanowiące zapłatę należną za wykonane świadczenie (i powiązaną ściśle właśnie z uzyskanym świadczeniem). Konieczne jest zatem istnienie bezpośredniego związku pomiędzy odpłatnością za otrzymane świadczenie a tym świadczeniem.

Jeżeli zatem Wynagrodzenie nie zostanie uznana za „wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowiące wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”, to nie zostanie spełniona przesłanka konieczna do stwierdzenia, że Wynagrodzenie stanowi płatność z tytułu świadczenia usługi w rozumieniu ustawy VAT.

Co za tym idzie, nie będzie można uznać, że Spółka wykonała na rzecz B. jakiekolwiek „świadczenie” podlegające opodatkowaniu VAT (tj. usługę w rozumieniu regulacji VAT). Partycypacja B. w kosztach Inwestycji Kanalizacyjnej w postaci zapłaty Wynagrodzenia będzie zatem pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT, a tym samym rozliczenia Spółki z B. w tym zakresie nie powinny być dokumentowane fakturami VAT, lecz innymi dokumentami księgowymi (np. w drodze noty obciążeniowej).

Zatem umowna kwota otrzymana przez Wnioskodawcę tytułem partycypacji B., w przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council, EU:C:1988:120: „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.

Należy też zwrócić uwagę na wyrok w sprawie C-16/93 Tolsma, EU:C:1994:80, gdzie Trybunał zauważył, że czynność: „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Zatem, za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w których:

• istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
• wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
• istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi,
• odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
• istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Wobec powyższego należy wskazać, że dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym, czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem, jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia, oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy jest możliwe zidentyfikowanie bezpośredniej i jasno zindywidualizowanej korzyści na rzecz dostawcy towarów lub świadczącego usługę oraz gdy świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności.

A zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej, zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo właścicielem działek budowlanych (Nieruchomości), na których obecnie realizują Państwo inwestycję budowy serwerowni (Inwestycja). Warunkiem niezbędnym dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji jest zapewnienie dla Nieruchomości dostępu do sieci kanalizacyjnej w sposób umożliwiający pełne zaspokojenie potrzeb Inwestycji w zakresie odprowadzania ścieków.

Z tego względu, Państwo oraz A. zawarły 27 czerwca 2023 r. porozumienie obejmujące ustalenie warunków budowy sieci kanalizacyjnej (Infrastruktury Kanalizacyjnej) przez Państwa oraz przekazania jej Gminie (...) (Porozumienie nr 1). Po realizacji usługi wybudowania Infrastruktura Kanalizacyjna zostanie przyłączona do istniejącej sieci kanalizacyjnej należącej do Gminy (...) i będzie stanowiła wraz z nią infrastrukturę kanalizacyjną, którą pozwoli na właściwe funkcjonowanie Inwestycji. Wybudowana kanalizacja będzie służyć wyłącznie działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług niepodlegającej zwolnieniu polegającej na świadczeniu usług (...).

Jednocześnie B. sp. z o.o. (B.), która przeprowadza inwestycję na sąsiadujących nieruchomościach, wyraziła zainteresowanie poprowadzeniem Infrastruktury Kanalizacyjnej w taki sposób, aby umożliwić podłączenie Infrastruktury Kanalizacyjnej również do Nieruchomości B. przy jednoczesnej partycypacji B. w kosztach wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej. W związku z tym, zamierzają Państwo zawrzeć porozumienie z B. (Porozumienie nr 2).

B. jest właścicielem działek (Nieruchomość B.). Punktem styku pomiędzy wykonywaną przez Państwa Infrastrukturą Kanalizacyjną, a wewnętrzną siecią kanalizacyjną B. będzie przepompownia B., która stanowić będzie część Infrastruktury Kanalizacyjnej, a tym samym będzie zaprojektowana i zrealizowana przez Państwa.

Wszystkie pozostałe elementy sieci kanalizacyjnej od przepompowni B. do poszczególnych budynków zlokalizowanych na Nieruchomości B. nie wchodzą w zakres projektu Infrastruktury Kanalizacyjnej i zostaną zrealizowane, w tym zaprojektowane, wyłącznie na koszt i ryzyko B. B. będzie uczestniczyć w wykonaniu Infrastruktury Kanalizacyjnej wyłącznie w zakresie wyboru generalnego wykonawcy, partycypacji finansowej za zrealizowaną Infrastrukturę Kanalizacyjną oraz w zakresie określenia i zaakceptowania na etapie wykonywania projektu przebiegu kanalizacji od objętego Porozumieniem nr 1 do przepompowni B.

Państwo i B. w ramach planowanego Porozumienia nr 2 ustalą, że:

• przy realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej wykonają Państwo usługę w postaci uzyskania wszelkich wymaganych pozwoleń na budowę, uzgodnień, decyzji administracyjnych oraz innych dokumentów wymaganych przy budowie Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• koszt i ryzyko realizacji prac związanych z realizacją usługi projektowania i budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej obciążać będzie w całości Spółkę z zastrzeżeniem zobowiązania B. do wypłaty wynagrodzenia obejmującego partycypację w kosztach za świadczone przez Spółkę wyżej wymienione usługi w wysokości (...) złotych (Wynagrodzenie).

Wynagrodzenie zostanie wypłacone Państwu po łącznym spełnieniu się warunków (wykonanie Sieci Kanalizacyjnej przez Państwa na warunkach określonych w Porozumieniu nr 2 oraz Porozumieniu nr 1, odbiór Infrastruktury Kanalizacyjnej przez A. oraz przekazanie na majątek A. zrealizowanej Infrastruktury Kanalizacyjnej).

Do Państwa zadań w związku z realizacją planowanego Porozumienia nr 2 będzie należało wykonanie następujących usług:

• wykonanie usługi projektu budowlanego Infrastruktury Kanalizacyjnej oraz poniesienie wszelkich kosztów wykonania i nabycia projektu budowlanego Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• zawarcie umowy o roboty budowlane Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• wykonanie Infrastruktury Kanalizacyjnej, na warunkach opisanych w Porozumieniu nr 1 oraz poniesienia wszelkich kosztów wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• nadzór nad realizacją prac związanych z Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• sprawowanie bieżącej i stałej kontroli wykonywanych robót Infrastruktury Kanalizacyjnej, w zakresie ich zgodności ze specyfikacją robót, dokumentacją projektową, pozwoleniami oraz obowiązującymi przepisami prawa, jak również sposobu ich wykonywania przez wykonawcę;
• współpraca ze A. w zakresie wszelkich procedur administracyjnych;
• finansowanie budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej w tym zapłata wynagrodzenia wykonawcy;
• odbiór robót związanych z Infrastrukturą Kanalizacyjną oraz przekazanie Infrastruktury Kanalizacyjnej do majątku A. na zasadach określonych w Porozumieniu nr 1;
• przelanie uprawnień z tytułu gwarancji i rękojmi względem wykonanych prac na A.

Do zadań B., do wykonania których B. zobowiąże się w Porozumieniu nr 2 należy natomiast:

• wypłata kwoty płatności za usługi (Wynagrodzenia) świadczone przez Spółkę w związku z realizacją Infrastruktury Kanalizacyjnej;
• określenie warunków oraz przebiegu odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1;
• formalna akceptacja projektu przed uzyskaniem pozwolenia na budowę;
• zapewnienie zasilania dla przepompowni B.

W związku z realizacją zadań zawartych w Porozumieniu nr 2, B. będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz Spółki Wynagrodzenia za świadczone przez Państwa usługi w zakresie projektowania i budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej. Kwota Wynagrodzenia będzie ustalona przez strony Porozumienia nr 2 w oparciu o kosztorys wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej i zostanie powiększona o należny podatek VAT według stawki obowiązującej w dniu wystawienia faktury.

W ramach Porozumienia 2 będą Państwo zobowiązani do zaprojektowania oraz wybudowania wspólnej Infrastruktury Kanalizacyjnej w zamian za wynagrodzenie należne od B. Przepompownia B. będzie częścią składową Infrastruktury Kanalizacyjnej, B. będzie ponosić koszty całej Infrastruktury Kanalizacyjnej

Celem Porozumienia 2 będzie wykonanie przez Wnioskodawcę wspólnej Infrastruktury Kanalizacyjnej w zamian za wynagrodzenie od B. obliczone na podstawie partycypacji B. w kosztach wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej poniesionych przez Państwa. Z Infrastruktury Kanalizacyjnej korzystać będą zarówno Państwo, jak i B. Przepompownia B. będzie stanowić integralną część Infrastruktury Kanalizacyjnej i będzie wykorzystywana zarówno przez B., jak i przez Państwa. Przepompownia B. zostanie zaprojektowana i zrealizowana przez Państwa na gruncie należącym do Gminy. Przeniosą Państwo na Gminę nakłady poniesione w związku z budową przepompowni. Przepompownia B. zostanie wybudowana zarówno na potrzeby działalności B., jak i Państwa. Co za tym idzie, będzie wykorzystywana przez B. oraz Państwa.

Infrastruktura Kanalizacyjna byłaby wykonywana niezależnie od tego, czy zawierane byłoby Porozumienie 2. Wykonanie Infrastruktury Kanalizacyjnej bez zawarcia Porozumienia 2 oznaczałoby natomiast konieczność poniesienia przez Państwa większych własnych kosztów realizacji inwestycji. Co za tym idzie, bez możliwości świadczenia swoich usług na rzecz B. i uzyskania z tego tytułu przychodów, musieliby Państwo pokryć w całości koszty realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej z własnych środków, co zwiększyłoby jego całkowite wydatki na realizację inwestycji.

W związku z budową przepompowni B. w ramach realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej, Nieruchomość B. zostanie podłączona do istniejącej infrastruktury kanalizacyjnej obsługiwanej przez Zakład (...) w (...). B. uzyska dostęp do infrastruktury, która jest niezbędna do realizacji i wykorzystywania Nieruchomości B.

Przepompownia B. zostanie zaprojektowana i zrealizowana przez Państwa na gruncie należącym do Gminy. Przekażą Państwo nakłady poniesione na realizację przepompowni B. na Gminę. Nakłady poniesione na zaprojektowanie i budowę przepompowni B. zostaną przekazane Gminie (...) na zasadach określonych w Porozumieniu 1.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z budową Infrastruktury Kanalizacyjnej będą wystawione na Państwa. Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z budową przepompowni B. będą wystawione na Państwa.

Odcinek od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1 wraz z odcinkiem kanalizacji użytkowanym wspólnie przez B. i Państwa (wybudowanie tego odcinka jest elementem Porozumienia nr 1) będzie stanowić około 40% wartości prac związanych z budową całej Infrastruktury Kanalizacyjnej. Odcinek kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1 będzie stanowić integralną część Infrastruktury Kanalizacyjnej. Powstanie Infrastruktury Kanalizacyjnej, a w związku z tym również poniesienie wydatków na jej zaprojektowanie i budowę jest warunkiem niezbędnym dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji, co wynika z obowiązku zapewnienia dla Nieruchomości oraz nieruchomości B. dostępu do sieci kanalizacyjnej w sposób umożliwiający pełne zaspokojenie potrzeb Inwestycji w zakresie odprowadzania ścieków. Właścicielem „odcinka kanalizacji od przepompowni B. do odcinka objętego Porozumieniem nr 1” będzie Gmina (...).

Państwa wątpliwości dotyczą między innymi ustalenia, czy zapłata przez B. Wynagrodzenia na Państwa rzecz będzie stanowić płatność za usługę w rozumieniu przepisów ustawy świadczoną przez Państwa na rzecz B. (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

W odniesieniu do Państwa wątpliwości wskazać należy, że co do zasady sama czynność przekazania środków finansowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie rodzi żadnych obowiązków podatkowych, o ile nie pełni funkcji zapłaty lub zaliczki z tytułu jakiegokolwiek świadczenia usług lub dostawy towarów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Aby uznać, że pomiędzy podmiotami doszło do dostawy towarów lub świadczenia usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy przekazaną zapłatą, a wykonanym świadczeniem. Przekazana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia – wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku zapłata przez B. Wynagrodzenia na Państwa rzecz w związku z partycypacją przez B. w kosztach budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej będzie stanowić płatność za świadczoną przez Państwa na rzecz B. usługę w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W rozpatrywanej sprawie w związku z otrzymanym przez Państwa na podstawie zawartego z B. Porozumienia 2 Wynagrodzeniem z tytułu partycypacji przez B. w kosztach budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej wystąpi odpłatne świadczenie usługi.

Jak wynika z opisu sprawy, B. sp. z o.o. (B.), która przeprowadza inwestycję na sąsiadujących nieruchomościach, wyraziła zainteresowanie poprowadzeniem Infrastruktury Kanalizacyjnej w taki sposób, aby umożliwić podłączenie Infrastruktury Kanalizacyjnej również do Nieruchomości B. przy jednoczesnej partycypacji B. w kosztach wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej. W związku z tym, zamierzają Państwo zawrzeć porozumienie z B. (Porozumienie nr 2). Punktem styku pomiędzy wykonywaną przez Państwa Infrastrukturą Kanalizacyjną, a wewnętrzną siecią kanalizacyjną B. będzie przepompownia B., która stanowić będzie część Infrastruktury Kanalizacyjnej, a tym samym będzie zaprojektowana i zrealizowana przez Państwa.

W związku z budową przepompowni B. w ramach realizacji Infrastruktury Kanalizacyjnej, Nieruchomość B. zostanie podłączona do istniejącej infrastruktury kanalizacyjnej obsługiwanej przez Zakład (...) w (...). B. uzyska dostęp do infrastruktury, która jest niezbędna do realizacji i wykorzystywania Nieruchomości B.

Zatem należy uznać, że w okolicznościach omawianej sprawy otrzymana przez Państwa zapłata (wynagrodzenie) będzie konsekwencją wykonania przez Państwa skonkretyzowanego świadczenia na rzecz B. Dzięki zawarciu Porozumienia 2 i podjęciu przez Państwa czynności związanych z budową Infrastruktury Kanalizacyjnej, w tym przepompowni B., która pozwoli na podłączenie Nieruchomości B. do sieci kanalizacyjnej, B. uzyska wymierną korzyść polegającą na braku konieczności podejmowania w przyszłości czynności mających na celu podłączenie Nieruchomości B. do sieci kanalizacyjnej oraz uniknięciu trudności logistycznymi związanymi z takim podłączeniem.

Wskazali Państwo, że Infrastruktura Kanalizacyjna byłaby wykonana niezależnie od tego, czy zawierane byłoby Porozumienie 2. Jednakże aby umożliwić podłączenie do Infrastruktury Kanalizacyjnej również Nieruchomości B. zostanie zawarte Porozumienie 2 oraz zostanie wybudowana przepompownia B. Zatem zostaną przez Państwa podjęte dodatkowe działania związane z poprowadzeniem Infrastruktury Kanalizacyjnej w taki sposób aby umożliwić B. podłączanie Nieruchomości B. do Infrastruktury Kanalizacyjnej i sieci kanalizacyjnej, których to czynności nie wykonaliby Państwo gdyby nie zostało zawarte Porozumienie 2. Podjęte przez Państwa dodatkowe działania natomiast przyniosą B. określone korzyści w zakresie możliwości podłączenia Nieruchomości B. do sieci kanalizacyjnej bez konieczności realizacji odrębnej inwestycji przez B.

Tym samym w analizowanym przypadku będziemy mieć do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczeniem w zamian za wynagrodzenie. W niniejszej sprawie nastąpi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, gdyż określone świadczenie pieniężne (Wynagrodzenie) zostanie wypłacone w zamian za określone korzyści po stronie B., tj. możliwość podłączenia Nieruchomości B. do Infrastruktury Kanalizacyjnej i uzyskanie przez B. dostępu do sieci kanalizacyjnej. W opisanym we wniosku przypadku możemy zatem wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi – w zamian za stworzenie możliwości podłączenia Nieruchomości B. do Infrastruktury Kanalizacyjnej i uzyskanie przez B. dostępu do sieci kanalizacyjnej otrzymają Państwo określone świadczenie pieniężne.

Świadczenie pieniężne należne Państwu z tytułu partycypacją przez B. w kosztach budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej, w tym przepompowni B. będzie stanowić płatność wynikającą z łączącej strony umowy (Porozumienia 2). Spełniona więc zostanie przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem w rozpatrywanej sprawie Wynagrodzenie, które zgodnie z zawartym Porozumieniem 2 zostanie wypłacone Państwu przez B. należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Państwa na rzecz B.

W konsekwencji uznać należy, że otrzymana przez Państwa od B. płatność (Wynagrodzenie) z tytułu partycypacji przez B. w kosztach budowy Infrastruktury Kanalizacyjnej, w tym przepompowni B., stanowi w analizowanym przypadku wynagrodzenie za świadczenie usługi. Umożliwienie podłączenia Nieruchomości B. do Infrastruktury Kanalizacyjnej i uzyskania przez B. dostępu do sieci kanalizacyjnej należy traktować jako odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy.

Zatem w opisanych we wniosku okolicznościach sprawy należy uznać, że w zamian na określoną płatność, tj. Wynagrodzenie wykonają Państwo na rzecz B. usługę polegającą na stworzeniu możliwości podłączenia Nieruchomości B. do Infrastruktury Kanalizacyjnej i uzyskania przez B. dostępu do sieci kanalizacyjnej, która to usługa będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zatem należy zgodzić się z Państwem, że zapłata Wynagrodzenia na Państwa rzecz będzie stanowić płatność za usługę w rozumieniu przepisów ustawy świadczoną przez Państwa na rzecz B.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie ustalenia czy Wynagrodzenie będzie stanowić płatność za usługę świadczoną przez Państwa na rzecz B. należało uznać za prawidłowe.

Ponadto Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy będzie Państwu przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas, po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych, odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Wystarczającym zatem jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towaru lub usługi, przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej oraz planowanej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej. Ta warunkowość realizacji określonego w art. 86 ust. 1 ustawy prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony powoduje, że nieziszczenie się warunku pozytywnego jakim jest wykorzystanie towaru lub usługi do realizacji czynności opodatkowanej podatnika, np. gdy okaże się, że zmieniono przeznaczenie towaru (usługi) i został on ostatecznie wykorzystany do czynności zwolnionych od VAT lub niepodlegających VAT – spowoduje konieczność weryfikacji uprzedniego odliczenia podatku naliczonego.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przepisy ustawy nie precyzują jednak, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu. Najczęściej do wydatków mających pośredni wpływ na wykonywanie czynności opodatkowanych zalicza się koszty reprezentacji i reklamy, wydatki związane z udziałem w targach, konferencjach, koszty doradztwa podatkowego itp.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano wyżej, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego, która wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar (usługa) ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście prawo to nie przysługuje – nawet gdy określone wcześniej warunki są spełnione – w sytuacji wystąpienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Natomiast w myśl art. 88 ust. 4 ustawy:

Ponadto należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku będzie Państwu przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej, w tym wydatków związanych z budową przepompowni B. W rozpatrywanej sprawie zostanie spełniony warunek uprawniający do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących poniesione wydatki, tj. związek nabywanych towarów ze sprzedażą opodatkowaną.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo właścicielem działek budowlanych (Nieruchomości), na których obecnie realizują Państwo inwestycję budowy serwerowni (Inwestycja). Warunkiem niezbędnym dla właściwego funkcjonowania oraz realizacji Inwestycji jest zapewnienie dla Nieruchomości dostępu do sieci kanalizacyjnej w sposób umożliwiający pełne zaspokojenie potrzeb Inwestycji w zakresie odprowadzania ścieków.

Z tego względu, Państwo oraz A. zawarły 27 czerwca 2023 r. porozumienie obejmujące ustalenie warunków budowy sieci kanalizacyjnej (Infrastruktury Kanalizacyjnej) przez Państwa oraz przekazania jej Gminie (...) (Porozumienie nr 1). Po realizacji usługi wybudowania Infrastruktura Kanalizacyjna zostanie przyłączona do istniejącej sieci kanalizacyjnej należącej do Gminy (...) i będzie stanowiła wraz z nią infrastrukturę kanalizacyjną, którą pozwoli na właściwe funkcjonowanie Inwestycji.

Jednocześnie B. sp. z o.o. (B.), która przeprowadza inwestycję na sąsiadujących nieruchomościach, wyraziła zainteresowanie poprowadzeniem Infrastruktury Kanalizacyjnej w taki sposób, aby umożliwić podłączenie Infrastruktury Kanalizacyjnej również do Nieruchomości B. przy jednoczesnej partycypacji B. w kosztach wykonania Infrastruktury Kanalizacyjnej. W związku z tym, zamierzają Państwo zawrzeć porozumienie z B. (Porozumienie nr 2). Punktem styku pomiędzy wykonywaną przez Państwa Infrastrukturą Kanalizacyjną, a wewnętrzną siecią kanalizacyjną B. będzie przepompownia B., która stanowić będzie część Infrastruktury Kanalizacyjnej, a tym samym będzie zaprojektowana i zrealizowana przez Państwa.

Faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z budową Infrastruktury Kanalizacyjnej oraz faktury dokumentujące nabycie towarów i usług w związku z budową przepompowni B. będą wystawione na Państwa.

Ponadto wskazali Państwo, że wybudowana kanalizacja będzie służyć wyłącznie działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług niepodlegającej zwolnieniu polegającej na świadczeniu usług (...). Jednocześnie, jak ustalono powyżej, w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej na podstawie Porozumienia 2 będą Państwo świadczyć na rzecz B. usługę polegającą na stworzeniu możliwości podłączenia Nieruchomości B. do Infrastruktury Kanalizacyjnej i uzyskania przez B. dostępu do sieci kanalizacyjnej, która to usługa będzie podlegać opodatkowaniu z zastosowaniem właściwej stawki podatku od towarów i usług.

W konsekwencji należy uznać, że w opisanym we wniosku przypadku będzie Państwu przysługiwać pełne prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabywanych usług i towarów w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej, w tym wydatków związanych z budową przepompowni B., na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług w związku z wykonaniem Infrastruktury Kanalizacyjnej należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie w związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytania nr 2 za prawidłowe, nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 3. Pytanie nr 3 zostało zadane warunkowo, w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 2 za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Stosownie do art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Zatem organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji o ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).