Interpretacja indywidualna z dnia 29 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.40.2024.1.MN

Skutki podatkowe objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki w drodze konwersji wierzytelności.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 stycznia 2024 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych objęcia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki w drodze konwersji wierzytelności.Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest wierzycielem spółki A. z tytułu (...). Spółka A. zamierza podwyższyć swój kapitał zakładowy poprzez ustanowienie nowych udziałów oraz objęcie części nowych udziałów przez Wnioskodawcę.

Uchwała zgromadzenia wspólników Spółki A. o podwyższeniu kapitału zakładowego zawierać ma postanowienie, że udziały mają być objęte za wkład pieniężny. W następnej kolejności Wnioskodawca i A . zamierzają zawrzeć umowę o potrąceniu wzajemnych wierzytelności, tj. wierzytelności Spółki A. o dokonanie wpłaty na poczet udziałów z wierzytelnością Wnioskodawcy z tytułu (...).

Pytanie

Czy objęcie udziałów w podwyższonym kapitale Spółki A. w przedstawiony sposób skutkować będzie dla Wnioskodawcy wystąpieniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie udziałów w sposób przedstawiony we wniosku nie wywoła skutków w podatku dochodowym. Wierzytelność Wnioskodawcy wobec A. nie będzie przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu), lecz służyć będzie jedynie realizacji wierzytelności A. wobec Wnioskodawcy (wspólnika) o dokonanie należnych wpłat na poczet udziałów.

W sytuacji, gdy spółce przysługiwać będzie wierzytelność pieniężna wobec wspólnika z tytułu należnej wpłaty na poczet udziałów, a wspólnikowi wierzytelność pieniężna wobec spółki, zawarcie między tymi stronami umowy o potrąceniu wzajemnych wierzytelności będzie zgodne z przepisem art. 14 § 4 Kodeksu spółek handlowych. Uwzględniając przepis art. 503 Kodeksu cywilnego, dokonanie wszystkich czynności w sposób przedstawiony we wniosku spowoduje, że udziały zostaną objęte za wkład pieniężny, a wpłaty nastąpią przez potrącenie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 analizowanej ustawy źródłami przychodu są:

kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych określony został w art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Zgodnie z pkt 9 tego artykułu, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 19 ust. 3 ww. ustawy:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

W myśl art. 17 ust. 1a pkt 2 ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 9 powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki albo emisji nowych akcji w prostej spółce akcyjnej.

I tak, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce:

–w zamian za wkład niepieniężny – po stronie wnoszącego wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym:

‒jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy;

‒jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku;

–w zamian za wkład pieniężny – po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy a contrario).

Dla oceny, czy w opisanym zdarzeniu przyszłym po Pana stronie powstanie przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić czy doszło do wniesienia wkładu niepieniężnego w rozumieniu ww. przepisu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny”. W oparciu o reguły wykładni językowej należy uznać, że „wkład pieniężny” to przekazywana spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego określona liczba znaków pieniężnych wnoszonych w gotówce albo też w formie transferu pieniądza bankowego. Wkład niepieniężny natomiast to przekazywane spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego wartości majątkowe, które nie są pieniądzem (w szczególności zbywalne rzeczy lub prawa).

Przedmiotem aportu mogą być wszystkie przedmioty majątkowe (prawa i rzeczy), o ile są zbywalne i mogą jako aktywa wejść do bilansu spółki, przy czym muszą być one wymienione w umowie ze wskazaniem osoby wnoszącej i przeznaczonych za ten aport udziałów (akcji).

Szczególnym rodzajem wkładu jest wierzytelność przysługująca podmiotowi w stosunku do spółki. Operację, w wyniku której dochodzi do zamiany wierzytelności wobec spółki na udziały (akcje), określa się jako konwersję wierzytelności na udziały (akcje).

Tak zwana konwersja wierzytelności na udziały (akcje) spółki jest operacją polegającą na zamianie wierzytelności podmiotu (wierzyciela) wobec istniejącej spółki (dłużnika) na udziały (akcje) w tej spółce. Wyróżnia się przy tym dwa cywilnoprawne sposoby dokonania konwersji wierzytelności na udziały (akcje):

1)objęcie przez wierzyciela udziałów (akcji) w podwyższonym kapitale zakładowym spółki w zamian za wkład w postaci jego wierzytelności wobec spółki (wkład określony formalnie w aktach wewnętrznych spółki dotyczących podwyższenia kapitału zakładowego jako niepieniężny) – podmiot przenosi wierzytelność na spółkę tytułem pokrycia wkładów w drodze cesji tego prawa na rzecz spółki; prowadzi to do objęcia przez niego udziałów i wygaśnięcia zobowiązania, którego przedmiot stanowiła wierzytelność (wierzytelność zostaje bowiem nabyta przez dłużnika);

2)objęcie przez wierzyciela udziałów (akcji) w podwyższonym kapitale zakładowym spółki w zamian za wkład określony formalnie w aktach wewnętrznych spółki dotyczących podwyższenia kapitału zakładowego jako pieniężny, pokrywany w drodze wzajemnego potrącenia roszczenia podmiotu wobec spółki z roszczeniem spółki wobec podmiotu o wniesienie wkładu pieniężnego (wniesienie środków pieniężnych).

W pierwszym z wyżej opisanych sposobów konwersji formalny i faktyczny przedmiot wkładu do spółki jest tożsamy. Rzeczywiście następuje tu objęcie udziałów (akcji) w spółce w zamian za świadczenie o charakterze niepieniężnym – przeniesienie na spółkę prawa majątkowego w postaci wierzytelności.

Analiza drugiego ze wskazanych sposobów konwersji wierzytelności na udziały (akcje) spółki – czyli sposobu, który ma być zastosowany w opisanym zdarzeniu przyszłym przez Pana i Spółkę – prowadzi natomiast do wniosku, że istota tej operacji:

‒po stronie wierzyciela polega na zamianie jego wierzytelności wobec spółki na inne prawo majątkowe – udziały (akcje) w spółce;

‒po stronie spółki (dłużnika) polega na zmianie w jej pasywach, przeniesieniu konwertowanej wartości z kategorii „zobowiązania”, w której mieszczą się jej długi, do kategorii „kapitał zakładowy”.

A zatem pomimo formalnego określenia przedmiotu wkładu jako „pieniężny” strony nie dokonują (a nawet nie planują dokonania) rzeczywistego świadczenia pieniężnego w związku z tak realizowanym podwyższeniem kapitału zakładowego. Nie ma więc podstaw do uznania, że w opisanym zdarzeniu przyszłym wniesie Pan do Spółki wkład pieniężny w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Analiza opisanych sposobów konwersji wierzytelności na kapitał zakładowy spółki w kontekście typu dobra prawnego, które jest wnoszone do spółki prowadzi do wniosku, że – niezależnie od kwalifikacji czynności dokonywanych w ramach konwersji na gruncie prawa cywilnego – jej istotą jest zawsze zamiana wierzytelności, czyli wartości majątkowych o charakterze niepieniężnym (niebędących pieniądzem) na udziały (akcje) spółki. Tym samym w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konwersja wierzytelności na kapitał zakładowy spółki jest wniesieniem do spółki wkładu niepieniężnego.

Wobec powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dokona Pan wniesienia do Spółki wkładu niepieniężnego w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji po Pana stronie powstanie przychód, o którym mowa w tym przepisie, w wysokości wartości wkładu określonej w umowie Spółki (w aktach wewnętrznych Spółki stanowiących podstawę prawną podwyższenia kapitału zakładowego).

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).