Wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 czerwca 2022 r., sygn. III SA/Wa 2910/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Matylda Arnold - Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Agnieszka Baran, asesor WSA Maciej Kurasz (sprawozdawca), , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 21 czerwca 2022 r. sprawy ze skargi H.A. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 października 2021 r., nr 0112-KDWL.4011.134.2021.2.JK w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz H.A. kwotę 697 zł (słownie: sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

1. Z akt sprawy wynikało, że H.A. (dalej: "Wnioskodawca", "Strona" lub "Skarżący") złożył w dniu 20 sierpnia 2021 r. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Strona przedstawiając stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe wskazała, że będąc osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium kraju, prowadzi działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na pracach programistycznych od 19 kwietnia 2017 r. Zawarł on umowę z podmiotem polskim, od dnia 2 grudnia 2017 r. do chwili obecnej ("Zleceniodawca"). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Strona wykonuje prace programistyczne zlecane przez Zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to oprogramowanie tworzone pod potrzeby indywidualne Zleceniodawcy (zwane dalej: "Oprogramowaniem"). Skarżący zaznaczył, że jako przykład tworzonego i rozwijanego Oprogramowania może wskazać: 1) Tworzenie od podstaw programu służącego do zastępowania czynności manualnych w codziennej pracy, 2) Programowanie procesów opartych na długich ciągach zadań (instrukcje), 3) Tworzenie nowych funkcji polegające na tworzeniu, updatowaniu, usuwaniu danych. Utwory tworzone i modyfikowane przez Wnioskodawcę są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 z późn. zm.; dalej "u.p.a.p.p."). W zakresie rozwoju Oprogramowania, Wnioskodawca staje się użytkownikiem takiego na mocy postanowień umowy o świadczenie usług podpisanej ze Zleceniodawcą. Zobowiązuje on Wnioskodawcę do rozwoju Oprogramowania, które stanowi po implementacji rozwijanych funkcjonalności osobny program komputerowy chroniony nadmienionym art. 74 ust. 1 i 2 u.p.a.p.p. Działalność prowadzona jest przez Skarżącego w sposób ciągły i systematyczny, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów. Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wskazane powyżej efekty prowadzonych prac badawczo-rozwojowych powinny być kwalifikowane jako prace prowadzące do powstania utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 u.p.a.p.p. bądź poprzez stworzenie nowego programu komputerowego, bądź poprzez twórczą zmianę (opracowanie) istniejącego programu komputerowego (systemu wykorzystywanego przez klienta Wnioskodawcy). Skarżący uznał, że projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Strony i jego Zleceniodawcy. Wnioskodawca podczas tworzenia i rozwoju Oprogramowania używa języków programowania takich jak: .Net, VBA, Apex. Wnioskodawca przenosi ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawcy na mocy umowy o świadczenie usług. Przeniesienie praw autorskich odbywa się odpłatnie. Dochód z przeniesienia praw własności intelektualnej jest uwzględniony w cenie usługi. Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, dalej "u.p.d.o.f."), za lata 2019-2021. W pierwszej kolejności, Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej dokonuje wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej (prawa IP Box). Wyodrębnionymi Prawami IP Box będą majątkowe prawa autorskie do Oprogramowania. Skarżący ponosi koszty związane z tworzeniem o rozwojem Oprogramowania takie jak: 1) Usługi księgowe - niezbędny do tworzenia ewidencji IP BOX, 2) Sprzęt komputerowy - niezbędny do fizycznego pisania kodu źródłowego, testowania oprogramowania oraz zdalnego kontaktu ze Zleceniodawcą celem omówienia np. Wyników pracy, 3) Peryferia komputerowe - niezbędne do fizycznego pisania kodu źródłowego, 4) Kursy online - pozwalają na zgłębienie wiedzy z szeroko rozumianego obszaru programowania, co przekłada się na działania w pracy i pozwala na przyswojenie różnych podejść do danego problemu, poszerza horyzonty i daje większą swobodę w doborze rozwiązań programistycznych, 5) Literatura fachowa - pozwala na zgłębienie wiedzy z szeroko rozumianego obszaru programowania, co przekłada się na działania w pracy i pozwala na przyswojenie różnych podejść do danego problemu, poszerza horyzonty i daje większą swobodę w doborze rozwiązań programistycznych, 6) Składki na ubezpieczenie społeczne - element obligatoryjny przy prowadzeniu działalności gospodarczej. Z punktu widzenia prawnego, umowy zawierane przez Wnioskodawcę z klientami, w ramach których zobowiązuje się on wytworzyć i przenieść na klientów prawa do Oprogramowania (Umowy) kwalifikowane są jako umowy o świadczenie usług. Efektem, do stworzenia którego zobowiązuje się Wnioskodawca na podstawie zawieranych Umów, jest dedykowane Oprogramowanie. Celem umożliwienia korzystania klientowi z wytworzonego Oprogramowania, Wnioskodawca przenosi na klienta całość autorskich praw majątkowych do tworzonego Oprogramowania. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej. Ponosi on również normalną kodeksową odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 i n. kc. W szczególności umowa łącząca ze Zleceniodawcą nie nosi znamion umowy o pracę w tym Wnioskodawca nie działa pod kierownictwem i w czasie i miejscu wskazanym przez Zleceniodawcę. Zleceniodawca ogranicza się do wskazania ogólnych kierunków działań Wnioskodawcy i oczekiwań oraz ram czasowych, w których zobowiązany jest on skończyć dany projekt. Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób Przychodami IP Box oraz Kosztami IP Box stanowić będzie dochód z Praw IP Box (Dochód IP Box). Z uwagi na fakt, iż programy komputerowe będące przedmiotem Praw IP Box, z których osiągany jest Dochód IP Box, będą w całości wytwarzane w ramach działalności prowadzonej samodzielnie przez Wnioskodawcę, w jego ocenie kwota Dochodu IP Box będzie zarazem kwotą kwalifikowanego dochodu z Praw IP Box, obliczonego zgodnie z art. 30ca ust. 4 u.p.d.o.f., a co za tym idzie w ocenie Strony będzie mogła podlegać opodatkowaniu stawką PIT w wysokości 5%. Pozostały dochód osiągany przez Wnioskodawcę podlegał będzie opodatkowaniu PIT na zasadach ogólnych (2019 skala podatkowa oraz 2020 i 2021 podatek liniowy). Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej ewidencji pozarachunkowej, Prawa IP Box (prawa autorskie do Oprogramowania), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb u.p.d.o.f. (przedmiotowe wyodrębnienie nie będzie polegało na rozpoznaniu Praw IP Box jako WNiP, jednakże w oparciu o prowadzoną ewidencję możliwe będzie każdorazowe wygenerowanie aktualnej listy Praw IP Box należących do Wnioskodawcy). Prowadzona ewidencja zawiera wszelkie elementy wskazane ustawowo w art. 30cb u.p.d.o.f. i dzięki niej możliwe jest wyodrębnienie wszystkich kategorii tam wskazanych. Ewidencja prowadzona jest na bieżąco od 1 stycznia 2020 r. Skarżący w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzował opis sprawy wskazując, że: 1) Czynności wykonywane przez Niego są/będą związane z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów lub procesów. Czynności te nie są związane z wprowadzaniem rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń; 2) Żaden ze składników objętych zadanymi przez Wnioskodawcę we wniosku pytaniem kosztowym (nr 4) nie stanowi środka trwałego, ani wartości niematerialnej i prawnej w prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Stanowią one koszty uzyskania przychodów; 3) Złożony wniosek, dotyczy lat 2019, 2020 i 2021, stąd też Wnioskodawca oczekuje wydania interpretacji indywidualnej za ten okres.