Interpretacja indywidualna z dnia 13 lutego 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.898.2023.1.MM

Wynajęcie lokali w ramach najmu prywatnego, które zostały wycofane z działalności gospodarczej.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 15 grudnia 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 15 grudnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Podatniczka (dalej: Wnioskodawczyni, Podatniczka) jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana. W ramach pozostałej działalności Podatniczka wynajmuje składniki majątku firmowego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni opodatkowana jest ryczałtem ewidencjonowanym. Wnioskodawczyni ma nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawczyni jest w związku małżeńskim, w którym panuje ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej. Wnioskodawczyni wraz z mężem są właścicielami:

-(...) lokali niemieszkalnych, w tym (...) zakupionych na potrzeby działalności gospodarczej i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i (...) lokale zakupione do majątku prywatnego małżonków, a następnie wprowadzone do ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzanej przez Podatniczkę,

-(...) lokali mieszkalnych, w tym (...) zakupione na potrzeby prowadzonej przez Podatniczkę działalności gospodarczej i wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz (...) lokale zakupione do majątku prywatnego małżonków, a następnie wprowadzone do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Podatniczkę jednoosobowej działalności gospodarczej.

Wszystkie wyżej wymienione lokale Podatniczka wykorzystuje w działalności gospodarczej, tj. wynajmuje najemcom na podstawie umów najmu zarówno na cele mieszkaniowe, jak i niemieszkalne. Przychody z najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych stanowią przychód z działalności gospodarczej Podatniczki.

Celem zaspokojenia przyszłych potrzeb swoich i rodziny Podatniczka planuje wycofać część lokali mieszkalnych i niemieszkalnych z majątku związanego z działalnością gospodarczą (wycofać z ewidencji środków trwałych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą) do majątku prywatnego i zakwalifikować przychody z tytułu najmu do źródła: „najem prywatny”.

Podatniczka nie wyklucza, że w przyszłości wycofa resztę lokali z majątku związanego z działalnością gospodarczą do majątku prywatnego, tym samym w ramach prowadzonej działalności zajmie się tylko czynnościami związanymi z głównym profilem działalności.

Wnioskodawczyni wraz z mężem mają w planach zakup kolejnych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych do majątku prywatnego. Po wycofaniu części lokali mieszkalnych i niemieszkalnych z działalności gospodarczej stroną umowy najmu będzie wyłącznie Wnioskodawczyni jako osoba fizyczna, która zawiera te umowy w charakterze prywatnym, a nie w charakterze przedsiębiorcy.

W przyszłości Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierzają nabyć kolejne lokale mieszkalne i niemieszkalne do majątku prywatnego, niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą Podatniczki w celu wynajmu długoterminowego i rozliczyć przychód w ramach najmu prywatnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wyłącznie przez Podatniczkę.

Pytania

1.Czy Wnioskodawczyni może opodatkować przychody z najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych po ich wycofaniu z działalności gospodarczej w całości przez siebie w ramach „najmu prywatnego” ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

2.Czy po nabyciu kolejnych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych do majątku prywatnego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą, Podatniczka będzie mogła rozliczać przychody z najmu w ramach „najmu prywatnego” ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Natomiast art. 693 § 1 powołanej ustawy stanowi, że przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Ustawa z 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2022r. poz. 2647 ze zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 odrębnymi źródłami przychodów są:

·pozarolnicza działalność gospodarcza,

·najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez działalność gospodarczą lub pozarolniczą działalność gospodarczą rozumie się działalność zarobkową:

·wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

·polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

·polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

·odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

·są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

·wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Mając na uwadze powyższe, należy zauważyć, że aby przychody zostały zaliczone do źródła pozarolniczej działalności gospodarczej, muszą zaistnieć przesłanki pozytywne pozwalające jednoznacznie stwierdzić, że wykonywane czynności należy uznać na działalność gospodarczą oraz zostać wykluczone przesłanki negatywne zaistnienia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz z innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Przywołany powyżej przepis koresponduje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z przywołanych przepisów wynika, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy. Wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem.

Dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą niezbędne jest spełnienie łącznie trzech warunków:

·dana działalność musi być działalnością zarobkową,

·działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz

·działalnością wykonywaną w sposób ciągły.

Zarobkowy i ciągły charakter jest z reguły spełniony zawsze, gdyż każdy najemca w ramach najmu prywatnego robi to w celu zarobkowym i chce wynajmować te mieszkania w sposób ciągły. Nie mają natomiast charakteru zarobkowego działania, których celem jest zaspokajanie potrzeb własnych najemcy lub jego rodziny.

Kluczowe znaczenie dla określenia źródła przychodów ma zorganizowany charakter podejmowanych czynności. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sadu Administracyjnego z 17 kwietnia 2019 r. sygn. I SA/GD 170/19 na „»zorganizowanie« w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej. Może dotyczyć to również działań podejmowanych w odniesieniu do przedmiotów sprzedaży (np. samodzielne podejmowanie szeroko zakrojonej akcji marketingowej)”.

Do zakwalifikowania aktywności podatnika jako działalności gospodarczej niezbędne jest również wykazanie profesjonalnego charakteru podejmowanych przez niego działań. Odróżnić od nich należy działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym mieniem, których cechą jest kierowanie się zasadami gospodarności. Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że spełnienie jedynie dwóch warunków kwalifikujących przychody do źródła działalność gospodarcza, nie pozwala przyjąć, że w przedmiotowej sprawie, przychody, które będzie osiągać Wnioskodawca z najmu prywatnego, po wycofaniu przedmiotowych lokali mieszkalnych z prowadzonej działalności gospodarczej, można zaliczyć do tego źródła.

Zgodnie z interpretacją wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 sierpnia 2019 r. nr 0113-KDIPT2-1.4011.307.2019.2.KS „(…) nie ma podstaw w zakresie kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podejmowanych przez podatnika czynności, które mieszczą się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mają na celu zwyczajowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb osobistych podatnika lub jego rodziny. Działań z zachowaniem normalnych, zwyczajowo przyjętych w takich przypadkach reguł gospodarności nie należy utożsamiać z działalnością gospodarczą”.

WSA w wyroku z 17 kwietnia 2019 r. sygn. I SA/GD 170/19 podzielił stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z 9 marca 2016 (II FSK 1423/14), że: „(…) zwłaszcza w warunkach rozregulowanej sytuacji na rynku pracy, niepewności co do sposobu zaspokojenia w przyszłości potrzeb własnych i rodziny, do naturalnych zachowań należy lokowanie wolnych środków finansowych w różne dobra m.in. w nieruchomości”.

Jak podkreślił WSA w powyższym wyroku sygn. I SA/GD 170/19, gospodarowanie osobistym majątkiem nie może być zarezerwowane wyłącznie dla czynności jednorazowych. Jak wskazano w wyroku NSA z 5 kwietnia 2016 r., II FSK 379/14 (CBOSA): w większości przypadków decydujące znaczenie co do kwalifikacji określonych przychodów wynikających ze stosunku najmu należy przypisać samemu podatnikowi, który może powiązać posiadane i będące przedmiotem najmu składniki majątku z wykonywaniem działalności gospodarczej lub też pozostawić je w zarządzie majątkiem niezwiązanym z działalnością gospodarczą. Czynność polegająca na wycofaniu składnika majątku (np. nieruchomości) z działalności gospodarczej i przekazaniu go na potrzeby osobiste na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie rodzi dla osoby fizycznej żadnych skutków podatkowych w tym podatku. Nastąpi w takim przypadku wyłącznie przesunięcie rzeczy z majątku związanego z działalnością gospodarczą do majątku niezwiązanego z taką działalnością, lecz nadal rzecz ta będzie pozostawać mieniem tej samej osoby.

W wyroku NSA z 22 czerwca 2019 r. sygn. akt II FSK 3175/17 (publ.CBOSA) czytamy, że „praktyka gospodarcza wskazuje, że wynajmowanie nieruchomości może mieć charakter działalności prowadzonej w ramach zarządu majątkiem osoby fizycznej. Wówczas przedmiotem najmu są składniki majątku nabyte w celu lokowania posiadanych zasobów pieniężnych. Dodatkowo należy wskazać, że mogą to być także składniki majątku wykorzystywane wcześniej do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym także polegającej na wynajmie nieruchomości”.

Na sposób kwalifikacji przychodów nie powinna mieć wpływu ilość wynajmowanych lokali, co potwierdza stanowisko Ministra Finansów na interpelację nr 29145 z 17 kwietnia 2019 r., w którym czytamy: „(…) wysokość płaconego podatku nie jest czynnikiem, który określa, że dane przychody są zaliczane do określonego źródła przychodów. Tak samo takim czynnikiem nie powinna być ilość lokali wynajmowanych, czy okres, na jaki te lokale są wynajmowane (najem długoterminowy, czy najem krótkoterminowy). Zryczałtowana forma opodatkowania przychodów z najmu pozwala podatnikom na płacenie podatków w sposób uproszczony, a jednocześnie stanowi źródło dochodów budżetu Państwa”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2018 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.345.2018.2.KF potwierdził, że ilość wynajmowanych lokali nie może być przesłanką determinującą o kwalifikacji uzyskanych przychodów do określonego źródła przychodu. Obecnie skala opodatkowania wynosi zatem 8,5% do kwoty 100.000 zł, a od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 12,5% przychodów. Ustawodawca zatem zakłada osiąganie przychodów z tego tytułu w większych rozmiarach, czyli z więcej niż tylko z pojedynczych, czy nawet kilku lokali.

Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 24 maja 2021 sygn. FPS 1/21 rozstrzyga wątpliwości w tej kwestii, gdyż w myśl uchwały przychody z najmu należy kwalifikować bez ograniczeń do źródła „najem, podnajem…”, chyba że wynajmowany składnik majątku został wprowadzony do ewidencji środków trwałych w ramach działalności gospodarczej.

Oznacza to, że kwalifikacja najmu jako tzw. najmu prywatnego jest zależna wyłącznie od decyzji podatnika. Jeżeli bowiem wprowadzi on określony składnik majątku do ewidencji środków trwałych w ramach działalności gospodarczej, to najem takiego składnika będzie podlegał rozliczeniom w ramach działalności gospodarczej. A jeżeli tego nie zrobi, to taki najem będzie mógł być opodatkowany na zasadach właściwych dla najmu prywatnego.

Art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Zasady opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne reguluje ustawa dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2022 r., poz. 2540 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 pkt 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne: prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą (pkt 1), osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 2).

Zgodnie z art. 2 ust. 1a powołanej ustawy osoby fizyczne osiągające przychody, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym, opłacają ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Stosownie do treści art. 4 ust. 1 pkt 12 wyżej wskazanej ustawy użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 6 ust. 1a powołanej ustawy opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przychody z udziału w spółce w odniesieniu do każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku. W razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe.

Z przepisu art. 12 ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne zasada, o której mowa w ust. 5, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu całości przychodu przez jednego z nich.

Zgodnie z ust. 7 powołanego wyżej artykułu ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oświadczenie, o którym mowa w ust. 6, składa się właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymany został pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnięty został w grudniu roku podatkowego.

Na mocy art. 12 ust. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wybór zasady opodatkowania całości przychodu przez jednego z małżonków wyrażony w oświadczeniu, o którym mowa w ust. 6, obowiązuje przy dokonywaniu wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych za cały dany rok podatkowy, chyba że w wyniku rozwodu albo orzeczenia przez sąd separacji nastąpił podział majątku wspólnego małżonków i przedmiot umowy przypadł temu z małżonków, na którym nie ciążył obowiązek dokonywania wpłat na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

W myśl ust. 8c tego artykułu oświadczenie, o którym mowa w ust. 6, oraz zawiadomienie, o którym mowa w ust. 8a, mogą być podpisane przez jednego z małżonków. Podpisanie oświadczenia lub zawiadomienia przez jednego z małżonków traktuje się na równi ze złożeniem przez niego oświadczenia o upoważnieniu go przez jego współmałżonka do złożenia oświadczenia lub zawiadomienia w imieniu obojga małżonków. Oświadczenie to składa się pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania.

W kontekście analizowanego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że wycofanie przedmiotowych lokali mieszkalnych z majątku trwałego prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej do majątku prywatnego sprawi, że nieruchomości te nie będą stanowić już składników majątkowych tej działalności. Zatem planowana czynność wycofania nieruchomości z majątku działalności gospodarczej do majątku prywatnego spowoduje, że przedmiotowe lokale mieszkalne nie będą już składnikami majątku związanymi z prowadzoną przez Podatniczkę działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1 może ona zaliczyć przychody z najmu lokali mieszkalnych wycofanych z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni do źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować w całości przez Wnioskodawczynię w ramach najmu prywatnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, pod warunkiem złożenia zawiadomienia, w którym małżonkowie oświadczają o upoważnieniu Wnioskodawczyni do rozliczania ryczałtu wyłącznie przez nią.

W zakresie odpowiedzi na pytanie 2 wskazać należy, że ani ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, ani ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadzają ani górnego pułapu przychodów, ani też górnej liczby lokali, od których uzależniona miałaby być możliwość zakwalifikowania przychodów do najmu prywatnego. Oznacza to, że niezależnie od liczby lokali i niezależnie od wysokości przychodów uzyskiwanych z tytułu najmu, przychody te mogą być opodatkowane w całości przez Wnioskodawczynię w ramach najmu prywatnego ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Ponadto, zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z tych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki, tj.:

-zaistnienie przesłanek pozytywnych, o których mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

-brak wystąpienia przesłanek negatywnych z art. 5b ust. 1 tej ustawy, oraz

-wykluczenie, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis ten koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczącym źródła przychodów, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Z przepisów tych wynika zatem, że najem dla celów podatkowych może być traktowany jako pozarolnicza działalność gospodarcza lub jako odrębne źródło przychodów, określone w art. 10 ust. 1 pkt 6 omawianej ustawy podatkowej.

Umowa najmu została zdefiniowana w art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zgodnie z którym:

Stronami umowy najmu są wynajmujący oraz najemca. Do zawarcia umowy najmu dochodzi wówczas, gdy strony uzgodnią istotne jej składniki, do jakich należą przedmiot najmu i czynsz. Na podstawie umowy najmu najemca uzyskuje prawo do używania cudzej rzeczy w zamian za zapłatę czynszu.

Tak więc podatnicy mogą osiągać przychody z najmu niestanowiącego przedmiotu pozarolniczej działalności gospodarczej, jak i z najmu w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. W obydwu przypadkach przychód jest osiągnięty na podstawie tego samego rodzaju stosunku cywilnoprawnego łączącego strony, jakim jest umowa najmu.

Na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzam, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodów (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy). W przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą albo najem jest przedmiotem tej działalności, wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W tym miejscu wskazuję na Uchwałę NSA z 24 maja 2021 r., sygn. II FPS 1/21, w której czytamy:

Przychody z najmu zaliczane są zatem bez ograniczeń do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chyba że przedmiot najmu stanowi składnik majątkowy związany z wykonywaną działalnością gospodarczą.

Stosownie do art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2540 ze zm.):

Według art. 2 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

W myśl art. 12 ust. 6 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne

Stosownie do art. 12 ust. 7 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pani w związku małżeńskim, w którym panuje ustrój małżeńskiej wspólności majątkowej. Pani wraz z mężem są właścicielami (...) lokali niemieszkalnych, w tym (...) zakupionych na potrzeby działalności gospodarczej i wprowadzonych do ewidencji środków trwałych i (...) lokale zakupione do majątku prywatnego małżonków, a następnie wprowadzone do ewidencji środków trwałych jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzanej przez Panią oraz (...) lokali mieszkalnych, w tym (...) zakupione na potrzeby prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej i wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz (...) lokale zakupione do majątku prywatnego małżonków, a następnie wprowadzone do ewidencji środków trwałych w prowadzonej przez Panią jednoosobowej działalności gospodarczej. Wszystkie wyżej wymienione lokale wykorzystuje Pani w działalności gospodarczej, tj. wynajmuje najemcom na podstawie umów najmu zarówno na cele mieszkaniowe, jak i niemieszkalne. Przychody z najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych, stanowią przychód z Pani działalności gospodarczej. W celu zaspokojenia przyszłych potrzeb swoich i rodziny planuje Pani wycofać część lokali mieszkalnych i niemieszkalnych z majątku związanego z działalnością gospodarczą (wycofać z ewidencji środków trwałych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą) do majątku prywatnego i zakwalifikować przychody z tytułu najmu do źródła „najem prywatny”. Nie wyklucza Pani, że w przyszłości wycofa resztę lokali z majątku związanego z działalnością gospodarczą do majątku prywatnego, tym samym w ramach prowadzonej działalności zajmie się Pani tylko czynnościami związanymi z głównym profilem działalności. Ponadto ma Pani wraz z mężem w planach zakup kolejnych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych do majątku prywatnego. Po wycofaniu części lokali mieszkalnych i niemieszkalnych z działalności gospodarczej stroną umowy najmu będzie wyłącznie Pani jako osoba fizyczna, która zawiera te umowy w charakterze prywatnym, a nie w charakterze przedsiębiorcy.

W Pani sytuacji, skoro zamierza Pani wycofać lokale z działalności gospodarczej do majątku prywatnego i wynająć je w ramach zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, to najem ten będzie stanowić źródło przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotyczy to również kolejnych lokali, które zamierza Pani nabyć z mężem w przyszłości do majątku prywatnego niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przychody osiągnięte z tytułu wynajmu tych lokali na zasadach najmu prywatnego należy opodatkować ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, stosownie do art. 2 ust. 1a w zw. z art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Właściwą stawką do opodatkowania przychodów uzyskiwanych przez Panią z tytułu najmu na zasadach wskazanych we wniosku będzie stawka 8,5% przychodów do kwoty 100 000 zł oraz 12,5% przychodów od nadwyżki ponad kwotę 100 000 zł.

Reasumując – może Pani opodatkować przychody z najmu lokali mieszkalnych i niemieszkalnych po ich wycofaniu z działalności gospodarczej w całości przez siebie w ramach „najmu prywatnego” ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych. Po nabyciu kolejnych lokali mieszkalnych i niemieszkalnych do majątku prywatnego, niezwiązanego z działalnością gospodarczą, będzie Pani mogła rozliczać przychody z najmu w ramach „najmu prywatnego” ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji stwierdzam, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Ponadto wskazuję, że powołane we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedstawionych przez Panią kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, stwierdzam, że tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w tym postępowaniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).