Wyrok NSA z dnia 8 marca 2022 r., sygn. II FSK 1532/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Tomasz Kolanowski (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Sędzia WSA del. Renata Kantecka, Protokolant Wojciech Zagórski, po rozpoznaniu w dniu 8 marca 2022 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. S.A. z siedzibą w W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 lutego 2019 r. sygn. akt III SA/Wa 1212/18 w sprawie ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia [...] lutego 2018 r. nr [...], 3) zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz P. S.A. z siedzibą w W. kwotę 897 (osiemset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

Wyrokiem z 19 lutego 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1212/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę P. S.A. (dalej: skarżący, strona, bank) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS, organ) z 21 lutego 2018 r. w przedmiocie podatku dochodowego do osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

Wyrok ten, jak również pozostałe orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu, dostępny jest na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/.

We wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

W ofercie banku znajdują się różne rodzaje rachunków bankowych, regulowanych przepisami art. 49 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2016 r. poz. 1933 ze zm.; dalej: prawo bankowe), w szczególności prowadzone na podstawie regulacji ustawy z dnia 16 września 2011 roku o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1468 ze zm. – dalej: ustawa o ochronie praw nabywcy) – rachunki mieszkaniowe określane, jako rachunki mieszkaniowe powiernicze, z rozróżnieniem na otwarty mieszkaniowy rachunek powierniczy oraz zamknięty mieszkaniowy rachunek powierniczy (dalej: rachunki, rachunki mieszkaniowe). Rachunki te nie stanowią rachunków powierniczych dedykowanych do przechowywania instrumentów finansowych. Przedmiotowy rachunek mieszkaniowy to specjalny rodzaj rachunku bankowego powołany dla deweloperów, którzy odpowiadają wymogom ustawy o ochronie praw nabywcy. Środki z tego rachunku przeznaczone są na budowę i wykończenie lokali mieszkalnych, a deweloper otrzymuje je od banku w miarę postępów prac budowlanych. Bank kontroluje nie tylko zakończenie każdego z etapów przedsięwzięcia, ale również sposób, w jaki deweloper wykorzystuje środki z rachunku oraz celowość ich wydatkowania. Zapewnia to ochronę interesów klientów i środków pieniężnych wpłacanych na poczet wybranego przez nich lokalu, Jest to główny cel ustawodawcy wprowadzający przedmiotową regulację ustawy o ochronie praw nabywcy. Istotą mieszkaniowego rachunku powierniczego typu otwartego lub zamkniętego, stosownie do uzasadnienia do ww. ustawy, jest stworzenie takiej sytuacji, w której nabywca lokalu (wpłacający, powierzający) gromadzi środki na zakup lokalu na rachunku w banku i poprzez ten rachunek dokonuje rozliczeń z deweloperem. Deweloper jest równocześnie posiadaczem tego rachunku. Jest on stroną umowy rachunku mieszkaniowego (posiadacz rachunku), a tym samym tylko deweloper, w myśl art. 2 ust. 34 w zw. z ust. 18 i ust. 22 ustawy z dnia z dnia 19 sierpnia 2011 roku o usługach płatniczych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1572 ze zm. - dalej: o.u.p.), jest użytkownikiem tego rachunku. Nabywca ma natomiast uprawnienie do roszczenia wobec banku o dokonanie zwrotu wartości nominalnej dokonanych przez siebie wpłat na zasadach przewidzianych w ustawie o ochronie praw nabywcy. Posiadaczem rachunku mieszkaniowego może być wyłącznie deweloper. Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy o ochronie praw nabywcy, jest nim przedsiębiorca w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, ze zm., dalej: k.c.), który w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, na podstawie umowy deweloperskiej, zobowiązuje się do: ustanowienia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia tego prawa na nabywcę, przeniesienia na nabywcę własności nieruchomości zabudowanej domem jednorodzinnym lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość. Deweloperami mogą być prowadzące działalność gospodarczą, zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne oraz podmioty, o których mowa w kodeksie spółek handlowych, nie będące osobami prawnymi. Dla każdego z przedsięwzięć deweloperskich, niezbędne jest posiadanie przez dewelopera odrębnego rachunku mieszkaniowego powierniczego. Wpłaty na te rachunki dokonywane są wyłącznie przez nabywców lokali, którzy zawarli z deweloperem umowę deweloperską. Umowa rachunku mieszkaniowego przewiduje przeprowadzenie na zlecenie jego posiadacza, tj. dewelopera, rozliczeń transakcji związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego. W przypadku, gdy przedsięwzięcie deweloperskie jest realizowane prawidłowo, bank przelewa środki pieniężne z rachunku mieszkaniowego na rachunek bieżący dewelopera. W przypadku, gdy przedsięwzięcie deweloperskie nie jest realizowane prawidłowo (np. w przypadku wypowiedzenia umowy przez bank deweloperowi, albo też ogłoszenia upadłości dewelopera, czy też sytuacji opisanych w art. 29 ustawy o ochronie praw nabywcy), bank wypłaca na rzecz nabywcy przypadające mu środki wyłącznie w wartości nominalnej (art. 14 ust. 2 ustawy o ochronie praw nabywcy). Środki zgromadzone na rachunkach mieszkaniowych są jednak oprocentowane. Beneficjentem naliczanych i wypłacanych odsetek, w przypadku tych rachunków oferowanych przez bank, nie jest nabywca nieruchomości, lecz deweloper (posiadacz rachunku), jako podmiot realizujący przedsięwzięcie deweloperskie w rozumieniu art. 3 pkt 6 ustawy o ochronie praw nabywcy.