Interpretacja indywidualna z dnia 30 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT3.4011.737.2023.2.AWO

Prawo do naliczania odpisów amortyzacyjnych od wartości budynku posadowionego na nieruchomości gruntowej i zaliczania ich do podatkowych kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja indywidualna

 – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 listopada 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 23 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji nieruchomości. Uzupełniła go Pani - w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 27 grudnia 2023 r. (wpływ 27 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pani osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą. Wraz z małżonkiem - od (...) maja  2019 r. - jest Pani właścicielem nieruchomości stanowiącej działkę numer 1, obszaru (...) ha, położonej przy ul. A 2, w miejscowości C (gmina C, powiat D, województwo E ), dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy w B prowadzi księgę wieczystą: (...). W księdze wieczystej (...) w dziale (...) (oznaczenie nieruchomości) wpisana jest nieruchomość stanowiąca działkę numer 1, obszaru (...) ha, której sposób korzystania oznaczono jako „B” (tereny mieszkaniowe). Działka numer 1 położona jest na obszarze nieobjętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, dla przedmiotowego terenu nie przystąpiono też do sporządzenia takiego planu. Działka numer 1 zabudowana jest podpiwniczonym, piętrowym domem w zabudowie szeregowej z użytkowym poddaszem, wraz z wbudowanym garażem, o łącznej powierzchni użytkowej (...) m².

Działka numer 1 została nabyta z przeznaczeniem wyłącznie na prowadzenie Pani działalności gospodarczej pod nazwą X, NIP: (...). Potwierdzeniem tego jest zapis w dokumencie nabycia (akt notarialny z (...) maja 2019 r. Repertorium (...).

W miesiącu kupna [nieruchomość - przypis organu] została wprowadzona do ewidencji środków trwałych Pani działalności gospodarczej, a od czerwca 2019 r. naliczane są odpisy amortyzacyjne. W całym budynku na działce numer 1 prowadzi Pani działalność gospodarczą. Nikt nie mieszka na działce numer 1 - budynek nie służy zaspokajaniu Pani potrzeb mieszkaniowych. Od dnia nabycia działki numer 1 płaci Pani od niej wyższy podatek od nieruchomości (zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej).

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowała Pani, że działka numer 1 została nabyta z przeznaczeniem (wyłącznie) na prowadzenie Pani działalności gospodarczej pod nazwą X, NIP: (...). Potwierdzeniem tego jest zapis w dokumencie nabycia (akt notarialny z (...) maja 2019 r. Repertorium (...). W miesiącu kupna budynek posadowiony na nieruchomości gruntowej (działka numer 1) został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Pani działalności gospodarczej, a od czerwca 2019 r. naliczane są odpisy amortyzacyjne.

Ponadto, podała Pani również, że:

–Piętrowy dom w zabudowie szeregowej z użytkowym poddaszem wraz z wbudowanym garażem w momencie wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych został sklasyfikowany pod symbolem 105 - budynki biurowe (KŚT 2016).

–Piętrowy dom w zabudowie szeregowej z użytkowym poddaszem wraz z wbudowanym garażem stanowi jeden środek trwały.

–W myśl przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), piętrowy dom w zabudowie szeregowej z użytkowym poddaszem wraz z wbudowanym garażem jest budynkiem niemieszkalnym (Klasa PKOB 1220). Budynkami niemieszkalnymi zgodnie z wyżej wskazanym rozporządzeniem są obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów niemieszkalnych.

–Odpisy amortyzacyjne od czerwca 2019 r., dokonywane były według indywidualnej stawki amortyzacji 5,55% - odpowiedniej dla budynku niemieszkalnego używanego (różnica 40 lat i liczby lat [22], które minęły od dnia ich oddania pierwszy raz do używania, aż do dnia wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych).

Pytanie sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku

Czy w opisanym stanie faktycznym, od 1 stycznia 2023 r. ma Pani prawo naliczać odpisy amortyzacyjne od wartości budynku posadowionego na nieruchomości gruntowej (działka numer 1) i zaliczać je do podatkowych kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie wskazała Pani, że art.22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.

Podkreśliła Pani, że w Pani sytuacji budynek znajdujący na działce numer 1 nie jest budynkiem mieszkalnym, a więc uważa Pani, że ma Pani prawo naliczyć amortyzację, a odpisy amortyzacyjne zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodów.

W Pani ocenie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizcyznych nie definiuje [pojęcia - przypis organu] lokalu/budynku mieszkalnego. Pani zdaniem, należy więc sięgnąć do ustawy o własności lokali. Podała Pani, że wyraźnie rozróżnia ona pojęcia lokalu mieszkalnego (przeznaczony na stały pobyt ludzi, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych) oraz niemieszkalnego (wykorzystywany na cele inne niż mieszkalne).

Twierdzi Pani, że pojęcie lokalu mieszkalnego należy rozumieć w sposób funkcjonalny - należy zbadać jego faktyczne wykorzystanie. Wskazała Pani również, że takie stanowisko prezentują sądy (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, sygn. akt I SA/Kr 253/23).

Ponadto, przytoczyła Pani, że w interpretacji dotyczącej stawek amortyzacji (znak IBPBI/1/415‑325/12/ZK) czytamy:

Skoro lokal mieszkalny wykorzystywany jest w całości na potrzeby biura rachunkowego, to zmianie uległa funkcja tego lokalu posiadającego pierwotnie charakter mieszkalny, na użytkowy. Oznacza to, iż prawidłową stawką do jego amortyzacji jest stawka wynosząca 2,5%, właściwa dla lokali niemieszkalnych"

Uzasadniając powyższą tezę - w Pani ocenie - trzeba przyjąć, że jeśli nieruchomość nie służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, tylko prowadzeniu działalności gospodarczej, nie można uznać, że obejmuje ją zakaz amortyzacji. Skoro budynek jest w całości zajęty na firmę, to nie można w nim zaspokajać potrzeb mieszkaniowych.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzowała Pani, że wnosi Pani o potwierdzenie w indywidualnej interpretacji podatkowej, że stanowisko Pani jest prawidłowe, tzn. od 1 stycznia 2023 r. ma Pani prawo naliczać odpisy amortyzacyjne od wartości budynku posadowionego na nieruchomości gruntowej (działka numer 1) i zaliczać je do podatkowych kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez Podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą zostać spełnione następujące warunki, tzn. dany wydatek:

–został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność Podatnika przez osoby inne niż Podatnik),

–jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została Podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

–pozostaje w związku z prowadzoną przez Podatnika działalnością gospodarczą,

–poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

–został właściwie udokumentowany,

–nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 wskazanej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z tą działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów wskazanej ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Na podstawie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1)budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2)maszyny, urządzenia i środki transportu,

3)inne przedmioty

–o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środki trwałe podlegają amortyzacji, o ile spełniają następujące warunki:

-stanowią własność lub współwłasność podatnika,

-są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,

-przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,

-są wykorzystywane przez podatnika m.in. na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

W myśl pierwszego zdania art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a‑22o, z uwzględnieniem art. 23.

W celu udzielenia odpowiedzi na Pani pytanie należy przywołać również treść art. 22c pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten [w brzmieniu nadanym ustawą z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2021, poz. 2105 ze zm.)] wskazuje, że:

Amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy

–zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Taka treść tego przepisu obowiązuje od 1 stycznia 2022 r. Jednocześnie z art. 71 ust. 2 wskazanej wyżej ustawy nowelizującej (ustawy z 29 października 2021 r.) wynika, że:

Podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych i podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych mogą, nie dłużej niż do dnia 31 grudnia 2022 r., zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych będących odpowiednio budynkami mieszkalnymi, lokalami mieszkalnymi stanowiącymi odrębną nieruchomość, spółdzielczym własnościowym prawem do lokalu mieszkalnego lub prawem do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, nabytych lub wytworzonych przed dniem 1 stycznia 2022 r.

Tym samym - na podstawie przepisu przejściowego (który jest przepisem szczególnym) - Podatnicy jeszcze przez rok (2022) mogli stosować przepisy dotyczące amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych obowiązujące na dzień 31 grudnia 2021 r., ale w odniesieniu do budynków i lokali mieszkalnych nabytych lub wytworzonych przed 1 stycznia 2022 r.

Z informacji przedstawionych przez Panią wynika m.in., że:

•działka numer 1 została nabyta wyłącznie na prowadzenie Pani działalności gospodarczej,

•działka numer 1 zabudowana jest podpiwniczonym, piętrowym domem w zabudowie szeregowej z użytkowym poddaszem, wraz z wbudowanym garażem,

•w miesiącu kupna budynek posadowiony na nieruchomości gruntowej (działka numer 1) został wprowadzony do ewidencji środków trwałych Pani działalności gospodarczej, a od czerwca 2019 r. naliczane są odpisy amortyzacyjne.

Opierając się więc na Pani wskazaniach, że:

•piętrowy dom w zabudowie szeregowej z użytkowym poddaszem wraz z wbudowanym garażem stanowi jeden środek trwały,

•piętrowy dom w zabudowie szeregowej z użytkowym poddaszem wraz z wbudowanym garażem w momencie wprowadzenia go do ewidencji środków trwałych został sklasyfikowany pod symbolem 105 - budynki biurowe (KŚT 2016),

•w myśl przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), piętrowy dom w zabudowie szeregowej z użytkowym poddaszem wraz z wbudowanym garażem jest budynkiem niemieszkalnym (Klasa PKOB 1220). Budynkami niemieszkalnymi zgodnie z wyżej wskazanym rozporządzeniem są obiekty budowlane wykorzystywane głównie dla potrzeb niemieszkalnych, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów niemieszkalnych,

•odpisy amortyzacyjne od czerwca 2019 r. dokonywane były według indywidualnej stawki amortyzacji 5,55% - odpowiedniej dla budynku niemieszkalnego używanego (różnica 40 lat i liczby lat [22], które minęły od dnia ich oddania pierwszy raz do używania, aż do dnia wprowadzenia ich do ewidencji środków trwałych),

•w całym budynku na działce numer 1 prowadzi Pani działalność gospodarczą,

–nikt nie mieszka na działce numer 1 - budynek nie służy zaspokajaniu Pani potrzeb mieszkaniowych,

–od dnia nabycia działki numer 1 płaci Pani od niej wyższy podatek od nieruchomości (zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej)

stwierdzam, że obecnie obowiązujące brzmienie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwia uwzględnianie odpisów amortyzacyjnych od budynku niemieszkalnego (KŚT: 105 - budynek biurowy) - w kosztach podatkowych.

Mając na względzie podane przez Panią informacje (powyższe wyliczenie), Pani stanowisko zgodnie z którym ma Pani prawo zaliczania do kosztów podatkowych odpisów amortyzacyjnych od budynku, który znajduje się na działce numer 1 i nie jest budynkiem mieszkalnym - uznaję więc za prawidłowe.

Informacje dodatkowe

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Końcowo zaznaczam, że:

•przedstawiany przez Panią zakres żądania (zadane pytanie) zakreśla granice w jakich możemy wydać interpretację indywidualną. Przedmiotowe rozstrzygnięcie dotyczy więc tylko wyznaczonego przez Panią przedmiotu wniosku - zakresu Pani pytania,

•niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości dokonanej klasyfikacji opisanego środka trwałego. Obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania środka trwałego do właściwej grupy spoczywa na Podatniku,

•przedmiotem interpretacji indywidualnej może być wyłącznie sam przepis prawa. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Nie prowadzimy również postępowania dowodowego. Z wyżej wskazanych powodów, niniejszej odpowiedzi udzielono wyłącznie w oparciu o informacje podane we wniosku,

•wskazane przez Panią: interpretacja indywidualna i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego - zostały wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a,

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług,

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

•Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).