Interpretacja indywidualna z dnia 29 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.817.2023.1.MN

Obowiązki płatnika w związku z wypłatą zysku dla wspólników z tytułu przekształcenia spółki jawnej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego – w zakresie obowiązków płatnika – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawcą jest spółka jawną (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka jawna”), której wspólnikami są wyłącznie osoby fizyczne posiadające miejsce zamieszkania w Polsce i podlegające w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (dalej zwani łącznie jako: „Wspólnicy”). Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków.

Obecnie Wnioskodawca planuje przekształcenie w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwana: „Spółką z o.o.”), która będzie kontynuowała dotychczasową działalność Spółki jawnej w oparciu o jej dotychczasowy majątek. Przekształcenie zostanie dokonane zgodnie z przepisami tytułu IV działu III (art. 551 i następne) ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.), dalej zwana: „KSH”.

Na skutek planowanego przekształcenia majątek Spółki z o.o. nie zostanie zwiększony w stosunku do majątku przekształcanej Spółki jawnej. W następstwie przekształcenia majątek Spółki jawnej stanie się majątkiem Spółki z o.o. Kapitał zakładowy spółki przekształconej w całości pochodzić będzie z majątku Wnioskodawcy, a udziały Wspólników przekształconej Spółki z o.o. w całości zostaną pokryte majątkiem Spółki jawnej. W toku procesu przekształcenia nie dojdzie do wniesienia żadnych nowych wkładów.

W okresie swojej dotychczasowej działalności spółka jawna generowała zyski, które rozdysponowywane były następnie zgodnie z treścią uchwał o ich podziale. Z uwagi na fakt, że Spółka jawna jest podmiotem transparentnym dla celów podatku dochodowego generowane przychody (dochody) alokowane były bezpośrednio na Wspólników Wnioskodawcy i były przez nich na bieżącą opodatkowywane podatkiem dochodowym od osób fizycznych tytułem przychodu (dochodu) ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Na dzień przekształcenia w Spółce jawnej pozostanie zysk wygenerowany przed jej przekształceniem, objęty stosownymi uchwałami o jego rozdysponowaniu (tj. o przeznaczeniu do wypłaty Wspólnikom), niewypłacony jeszcze jednak w całości Wspólnikom.

W związku z powyższym przed dokonaniem przekształcenia zostanie podjęta przez Spółkę jawną uchwała o podziale między Wspólników ww. dotychczas niewypłaconego zysku. Wskazana dodatkowa uchwała będzie wskazywała konkretną kwotę wypracowanych przez Spółkę jawną zysków (jeszcze niewypłaconych), a także będzie przewidywała, że wypłaty sukcesywnie dokonywane będą przez Spółkę z o.o. w ratach na przestrzeni określonego okresu. Po przekształceniu Spółka z o.o. zobowiązana będzie do dokonywania wypłat zgodnie z postanowieniami wcześniej podjętych przez Spółkę jawną uchwał.

Na dzień przekształcenia niewypłacony zysk zostanie wyodrębniony i odrębnie zaksięgowany, a wypłata ww. środków przez Spółkę z o.o. nie będzie wiązała się z obniżeniem żadnego z kapitałów tej Spółki.

Ponadto źródłem uprawnienia Wspólników do wypłaty zysków będzie posiadanie przez nich statusu udziałowca Spółki z o.o., przy czym będzie to związane z uprzednim posiadaniem udziałów Wspólników w zysku Spółki jawnej odpowiadającego ich procentowemu wkładowi do Spółki jawnej. Czynność wypłaty ze Spółki z o.o. na rzecz Wspólników będzie miała charakter świadczenia na rzecz Wspólników w związku z wcześniejszą działalnością spółki, tj. działalnością Spółki jawnej, której wynik został już wcześniej opodatkowany podatkiem dochodowym.

Czynność prawna, na podstawie której nastąpi wypłata niepodzielonego zysku wypracowanego przez Spółkę jawną ze Spółki z o.o. na rzecz Wspólników, nie wpłynie na zakres ich uprawnień jako wspólników Spółki z o.o., w szczególności nie będzie wiązać się ze zmniejszeniem ilości albo wartości udziałów w Spółce z o.o., ani też prawa do udziału w zyskach danego Wspólnika.

Pytania

1.Czy w wyniku przekształcenia Spółki jawnej w trybie art. 551 KSH w Spółkę z o.o., w sytuacji istnienia w spółce przekształcanej niewypłaconego Wspólnikom zysku wygenerowanego przed przekształceniem, po stronie Wspólników powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a przez to czy Spółka z o.o. będzie zobligowana do pełnienia funkcji płatnika od uzyskanego przez Wspólników dochodu?

2.Czy w przypadku, gdy uchwała o podziale zysku wygenerowanego przez Spółkę jawną zostanie podjęta przed przekształceniem, a jej wykonanie, tj. wypłata tego zysku na rzecz Wspólników będących osobami fizycznymi, zostanie dokonane przez Spółkę z o.o., dojdzie do powstania u tych osób przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub opodatkowania podatkiem dochodowym w inny sposób, a przez to czy Spółka z o.o. będzie zobligowana do pełnienia funkcji płatnika od uzyskanego przez tych Wspólników dochodu?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1.

W ocenie Wnioskodawcy w wyniku przekształcenia Spółki jawnej w trybie art. 551 KSH w Spółkę z o.o. w sytuacji istnienia w spółce przekształcanej niewypłaconego Wspólnikom zysku wygenerowanego przed przekształceniem, po stronie Wspólników nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a przez to Spółka z o.o. nie będzie zobligowana do pełnienia funkcji płatnika od uzyskanego przez Wspólników dochodu.

Zasady przekształcenia spółki osobowej, którą jest Wnioskodawca, w spółkę kapitałową, tj. w tym przypadku w Spółkę z o.o., oraz konsekwencje tego procesu na gruncie prawa cywilnego i handlowego zostały uregulowane przepisami KSH.

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Jak stanowi art. 552 KSH spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia).

Natomiast w myśl art. 553 § 3 KSH wspólnicy spółki przekształcanej, uczestniczący w przekształceniu, stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

W przywołanym art. 553 KSH wprost wyrażona została zatem zasada kontynuacji, zgodnie z którą istnieje tożsamość podmiotu przekształcanego i podmiotu przekształconego, a zaistniała zmiana stanowi jedynie zmianę formy prawnej tego podmiotu. W przypadku omawianej kontynuacji nie ma więc poprzednika i następcy prawnego, ale istnieje spółka, w przypadku której dochodzi jedynie do zmiany formy prawnej.

Na skutek przekształcenia dochodzi do kontynuowania prowadzonej działalności przez ten sam podmiot, jedynie w innej, zmienionej formie prawnej. Podkreślenia wymaga także, że majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej.

Na tożsamość spółki przekształconej i przekształcanej oraz zasadę kontynuacji praw i obowiązków wskazują również przedstawiciele doktryny prawa handlowego. W piśmiennictwie wskazuje się, że:

„Przekształcenie spółki w inną spółkę polega na modyfikacji formy ustrojowej (typu) spółki bez zmiany przedmiotu jej działalności, sposobu jej prowadzenia, a także bez zmiany większości wspólników. Modyfikacja ta zakłada, że nie jest konieczne rozwiązanie dotychczasowej spółki i utworzenie na jej miejsce innej, nowej spółki. Zarówno przed jak i po przekształceniu mamy do czynienia z tym samym podmiotem (przedsiębiorcą), który jedynie zmienia swą formę ("szatę") prawną. Istnieje więc tożsamość podmiotu przekształcanego i przekształconego"

(Kodeks spółek handlowych. Komentarz T. 4 - komentarz do art. 551, S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A Szumański, Warszawa 2012. Wyd. III.).

W tym miejscu na uwagę zasługuje również treść art. 93a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), zgodnie z którym osoba prawa zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej (m.in. spółki jawnej) wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Mając zatem na względzie powyżej przytoczone przepisy powszechnie obwiązującego prawa wskazać należy, że skutkiem przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową jest przejęcie wszelkich praw i obowiązków Spółki jawnej przez Spółkę z o.o. zarówno na gruncie cywilnoprawnym, jak i administracyjnoprawnym, w tym prawnopodatkowym, przy jednoczesnym zachowaniu tożsamości podmiotu przekształcanego z podmiotem przekształconym.

Ponadto, jak stanowi art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to m.in. spółkę posiadającą osobowość prawną, np. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Natomiast przez spółkę niebędącą osobą prawną art. 5a pkt 26 ww. ustawy nakazuje rozumieć spółkę inną niż określona w pkt 28, tj. m.in. spółkę jawną.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt wniosku, tj. odnosząc się wprost do kwestii ewentualnego opodatkowania niewypłaconego Wspólnikom zysku wypracowanego przez Spółkę jawną przed przekształceniem, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że w tym przypadku zastosowania nie znajdzie przepis art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

W opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie bowiem do sytuacji odwrotnej, tj. do przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną (spółki osobowej) w spółkę kapitałową, która taką osobą prawną jest.

Powyższe rozumowane znajduje swoje odzwierciedlenie również orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 sierpnia 2020 r. sygn. akt II FSK 1568/18:

„podlegający opodatkowaniu przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w przypadku wartości niepodzielonych zysków w spółce powstaje w przypadku przekształcenia spółki będącej osobą prawną w spółkę niebędącą osobą prawną”.

Jak już wyżej wskazano, spółka z o.o. w świetle regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest spółką niebędącą osobą prawną, jest nią natomiast spółka jawna. W konsekwencji tego zysk pozostały w Spółce jawnej, która zostanie przekształcona w Spółkę z o.o., pozostanie poza sferą regulacji art. 24 ust. 5 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zaprezentowane stanowisko znajduje swoje uzasadnienie również w pismach organów podatkowych. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z 12 grudnia 2019 r., 0113-KDIPT2-3.4011.543.2019.1.GG Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że

„dochód (przychód) taki nie powstaje natomiast w sytuacji przekształcenia spółki osobowej w spółkę kapitałową, czyli przykładowo spółki jawnej w spółkę z o.o., wobec tego zdarzenie to nie jest objęte zakresem zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 8 Ustawy PIT. Jedynie w przypadku, gdy w wyniku przekształcenia wspólnik objąłby udziały w spółce kapitałowej przewyższające swoją wartością wartość udziału tego wspólnika w spółce osobowej i wobec tego uzyskałby przysporzenie majątkowe, wówczas powstałby dochód do opodatkowania w wysokości odpowiadającej tej nadwyżce. W takiej sytuacji już w dniu objęcia udziałów spółki przekształconej, tj. w dniu przekształcenia, wspólnik uzyskałby przychód”.

W konsekwencji poczynionych rozważań wskazać więc należy, że w wyniku opisanego przekształcenia nie dojdzie po stronie Wspólników do powstania żadnego przysporzenia majątkowego. Dotychczasowa działalność Spółki jawnej będzie w całości kontynuowana przez Spółkę z o.o. przy wykorzystaniu tego samego majątku. W wyniku przekształcenia zachowana zostanie zasada ekwiwalentności wartości udziałów posiadanych w Spółce jawnej przez wspólników z wartością udziałów w Spółce z o.o.

Mając powyższe na względzie, w wyniku przekształcenia Spółki jawnej w trybie art. 551 KSH w Spółkę z o.o., w sytuacji istnienia w spółce przekształcanej niewypłaconego Wspólnikom zysku wygenerowanego przed przekształceniem, po stronie Wspólników nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a przez to Spółka z o.o. nie będzie zobligowana do pełnienia funkcji płatnika od uzyskanego przez Wspólników dochodu.

Ad 2.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku, gdy uchwała o podziale zysku, wygenerowanego przez Spółkę jawną, zostanie podjęta przed przekształceniem, a jej wykonanie, tj. wypłata tego zysku na rzecz Wspólników będących osobami fizycznymi, zostanie dokonane przez Spółkę z o.o., nie dojdzie do powstania u tych osób przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub opodatkowaniu podatkiem dochodowym w inny sposób, a przez to Spółka z o.o. nie będzie zobligowana do pełnienia funkcji płatnika od uzyskanego przez tych Wspólników dochodu.

Jak stanowi przywołany wcześniej art. 553 § 1 KSH spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego stanowiącego podstawę wniosku, Wspólnicy zamierzają podjąć uchwałę o wypłacie zysku wypracowanego przez Spółkę jawną jeszcze przed dokonaniem jej przekształcenia w spółkę kapitałową. Uchwała będzie zawierała wskazanie konkretnej kwoty ww. zysku oraz uregulowanie, zgodnie z którym wypłat dokonywać będzie w ratach Spółka z o.o. (już po przekształceniu) na przestrzeni określonego uchwałą okresu. Spółka przekształcona będzie zobowiązana do dokonywania wypłat zgodnie z postanowieniami wskazanej uchwały.

Zgodnie z wcześniejszymi rozważaniami, w wyniku przekształcenia spółki osobowej (Spółki jawnej) w Spółkę z o.o. (spółkę kapitałową) nastąpi kontynuacja prowadzonej działalności gospodarczej pod zmienioną formą prawną, wobec czego nie dojdzie do rozpoczęcia prowadzenia nowej działalności. W sytuacji podjęcia uchwały o podziale zysku przez Spółkę jawną jej skutki, w szczególności obowiązek działania zgodnie z postanowieniami uchwał, dotyczyć będzie również Spółki z o.o., tj. spółki przekształconej.

W przedstawionym do analizy opisie zdarzenia przyszłego dojdzie do wypłaty przez Spółkę z o.o. kwot, których źródło będzie stanowił zysk wypracowany przez Spółkę jawną jeszcze przed jej przekształceniem. Proces faktycznej wypłaty zysku będzie stanowił zatem jedynie realizacją uprzednio podjętej (tj. przed dniem przekształcenia) uchwały Spółki jawnej. Będzie to więc działanie w pełni zgodne z zasadą kontynuacji i tożsamości spółki przekształcanej i przekształconej wyrażoną m.in. w art. 553 § 1 KSH.

Mając zatem na uwadze powyższą analizę, w odniesieniu do wypłaty zysku poszczególnym Wspólnikom w momencie dokonania wypłaty zysku Wspólnikom przez Spółkę z o.o. u Wspólników tych nie powstanie dochód w związku z otrzymaniem ww. kwot. W omawianej sytuacji Wspólnikom wypłacone zostaną bowiem środki, które podlegały już opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że dochód z tej działalności gospodarczej w myśl art. 14 ust. 1 oraz art. 44 ust. 1 ww. ustawy był przez Wspólników na bieżąco opodatkowywany w trakcie roku podatkowego.

Analogiczna analiza przepisów prawa podatkowego zawarta została także w interpretacji indywidualnej z 29 czerwca 2021 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.406.2021.2.AW, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że:

„spółka z o.o. powstała w wyniku przekształcenia spółki jawnej, w przypadku wypłaty udziałowcowi kwot odpowiadających części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia, nie wypłaci swojego wypracowanego zysku, a zysk z działalności wypracowany przed przekształceniem przedsiębiorcy. Podkreślić należy, że faktycznie będą to środki pochodzące z dochodów uzyskanych przed przekształceniem przez Wspólników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, które podlegały przez nich wcześniej (na bieżąco w trakcie roku podatkowego) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji dokonanie przez spółkę powstałą z przekształcenia spółki jawnej na rzecz udziałowca tej spółki (Wspólników) wypłaty środków stanowiących zysk wypracowany do dnia przekształcenia poprzez obniżenie kapitału własnego tej spółki („zysk (strata) z lat ubiegłych”) nie będzie wiązało się z obowiązkiem opodatkowania uzyskanych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przedmiotowa wypłata środków przez Spółkę będzie dla Wspólników czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Spółka z o.o. nie będzie obowiązana do odprowadzenia (pobrania) należnego podatku dochodowego od osób fizycznych”.

(tak również: interpretacja indywidualna z dnia 22 października 2019 r., znak: 0115-KDIT2-1.4011.330.2019.1.MK).

Tożsame stanowisko wyrażone zostało przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z 6 listopada 2023 r., znak: 0112-KDIL2-1.4011.649.2023.3.TR, w której organ podatkowy uznał, że:

„Skoro zatem - jak Państwo wskazują - wypłacane przez Państwa (jako spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia spółki jawnej) kwoty faktycznie będą miały charakter wypłaty zysków ze spółki jawnej w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, to:

–nie będą stanowiły przychodów wspólników z udziału w zyskach osoby prawnej (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), bo ich wypłata będzie realizacją zobowiązania, które powstało po stronie spółki jawnej przed jej przekształceniem w spółkę z o.o.;

–nie będą stanowiły przychodów wspólników z uwagi na ich wcześniejsze opodatkowanie w trybie art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie będą więc Państwo (jako spółka z o.o., która powstanie w wyniku przekształcenia spółki jawnej) mieli obowiązków płatnika w związku z wypłatą tego rodzaju należności dla wspólników”.

Mając powyższe na względzie, w przypadku, gdy uchwała o podziale zysku, wygenerowanego przez Spółkę jawną, zostanie podjęta przed przekształceniem, a jej wykonanie, tj. wypłata tego zysku na rzecz Wspólników będących osobami fizycznymi, zostanie dokonane przez Spółkę z o.o., nie dojdzie do powstania u tych osób przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych lub opodatkowaniu podatkiem dochodowym w inny sposób, a przez to Spółka z o.o. nie będzie zobligowana do pełnienia funkcji płatnika od uzyskanego przez tych Wspólników dochodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania wspólników spółek jawnych, które nie są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych

Na gruncie przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 2647 ze zm.):

•spółki jawne co do zasady mieszczą się w pojęciu „spółki niebędącej osobą prawną” z art. 5a pkt 26 ustawy;

•skutki podatkowe zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością spółek niebędących osobą prawną są przypisywane ich wspólnikom będącym osobami fizycznymi jako skutki podatkowe posiadania udziału w spółce niebędącej osobą prawną, stosownie do zasad określonych w art. 8 ust. 1-2 ustawy.

Wypłaty zysku z tego rodzaju spółek (ustalane w stosunku odpowiadającym prawu wspólnika do udziału w zysku tej spółki) niewątpliwie są otrzymaniem przez wspólnika przysporzenia majątkowego – określona kwota pieniężna jest przenoszona z majątku spółki do majątku wspólnika. Niemniej jednak, ponieważ zysk osiągnięty przez spółkę niebędącą osobą prawną jest wynikiem jej działalności, a działalność ta (tj. wszystkie zdarzenia gospodarcze, jakie mają miejsce w spółce w toku jej działalności) jest na bieżąco opodatkowywana po stronie wspólników, wypłata zysku ze spółki niebędącej osobą prawną jest traktowana na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako neutralna podatkowo. Rozwiązanie to jest realizacją zasady zakazu podwójnego opodatkowania.

Zasady opodatkowania wspólników spółek z ograniczoną odpowiedzialnością

Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mieszczą się w pojęciu „spółki”, o której mowa w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłaty dywidend i innego rodzaju przysporzeń wynikających z faktu uczestnictwa w tego rodzaju spółkach nie są neutralne podatkowo – stanowią przychody ze źródła kapitały pieniężne jako przychody z udziału w zyskach osób prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy).

Przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych zostały szerzej określone w art. 24 ust. 5 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

(…)

8) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej – w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Do omawianej kategorii dochodów (przychodów) są więc zaliczane takie przychody, które:

•wynikają z posiadania prawa do udziału w zyskach osób prawnych, oraz

•zostały faktycznie (rzeczywiście) uzyskane.

Jednocześnie przepis wymienia niektóre konkretne rodzaje dochodów (przychodów), które są dochodami (przychodami) z udziałów w zyskach osób prawnych. Wyliczenie to ma charakter przykładowy.

Przepis art. 24 ust. 5 ustawy nie wylicza jako sytuacji, w której powstaje przychód z udziału w zyskach osób prawnych przekształcenia spółki niebędącej osobą prawną w spółkę.

Obowiązki płatnika

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje obowiązek poboru podatku przez płatnika wyłącznie w ściśle określonych przypadkach (art. 32, 33, 34, 35, 41, 42e i 42f).

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1 (czyli: osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej), są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Obowiązki płatnika dotyczą zatem m.in. wypłat (świadczeń) z tytułów określonych w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy, a więc z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Obowiązki płatnika nie powstają natomiast po stronie spółki niebędącej osobą prawną w związku z jej świadczeniami na rzecz wspólników.

Kwestia Państwa obowiązków jako płatnika w sytuacji przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

•Państwa Spółka (spółka jawna) zostanie przekształcona w spółkę z o.o.,

•na moment przekształcenia cały majątek spółki jawnej zostanie przeniesiony do spółki z o.o. – kapitał zakładowy spółki z o.o. w całości pochodzić będzie z majątku spółki jawnej, a udziały wspólników w spółce z o.o. w całości zostaną pokryte majątkiem spółki jawnej (w procesie przekształcenia nie będą wnoszone nowe wkłady).

Opisana sytuacja nie została bezpośrednio wskazana w art. 24 ust. 5, ani żadnym innym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako skutkująca powstaniem przychodów z udziału w zyskach osób prawnych.

Jednocześnie nie ma podstaw do uznania, że w wyniku opisanego przekształcenia po stronie Państwa wspólników (jako wspólników spółki jawnej) powstanie przychód z udziału w zyskach osób prawnych albo innego rodzaju przychód, wobec którego ciążyłby na Państwu obowiązek płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Kwestia Państwa obowiązków jako płatnika w sytuacji realizacji po przekształceniu zobowiązania spółki jawnej do wypłaty jej zysków na rzecz wspólników

W opisanym zdarzeniu przyszłym:

•wspólnicy Państwa Spółki – jako wspólnicy spółki jawnej – zamierzają podjąć uchwałę o podziale zysku wypracowanego w ramach spółki jawnej; uchwała zostanie podjęta przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę z o.o.;

•spółka jawna zostanie przekształcona w spółkę z o.o.,

•kwoty należne wspólnikom (tj. środki, które mają odzwierciedlać zyski wypracowane w Państwa Spółce kiedy funkcjonowała ona jako transparentna podatkowo spółka jawna) będą im wypłacane przez spółkę z o.o. jako następcę prawnego spółki jawnej.

Na gruncie ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18) wypłata zysków ze spółki jawnej jest możliwa, jeśli wspólnicy nie wyrazili wcześniej zgody na brak przeznaczenia zysków do wypłaty i przeznaczenie ich na inne cele.

Podjęcie skutecznej uchwały o podziale i wypłacie zysków powoduje, że po stronie spółki jawnej powstanie zobowiązanie wobec wspólników do wypłaty tych należności. Zobowiązanie takie – jako element obciążający majątek spółki jawnej – powinno zostać odpowiednio ujęte w dokumentach dotyczących planowanego przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i na kapitałach spółki z o.o.

Jeśli zatem – jak Państwo wskazują – wypłacane przez Państwa (jako spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia spółki jawnej) kwoty faktycznie będą miały charakter wypłaty zysków ze spółki jawnej w rozumieniu Kodeksu spółek handlowych, to:

•nie będą stanowiły przychodów wspólników z udziału w zyskach osoby prawnej (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), bo ich wypłata będzie realizacją zobowiązania, które powstało po stronie spółki jawnej przed jej przekształceniem w spółkę z o.o.;

•nie będą stanowiły przychodów wspólników z uwagi na ich wcześniejsze opodatkowanie w trybie art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie będą więc Państwo (jako spółka z o.o., która powstanie w wyniku przekształcenia spółki jawnej) mieli obowiązków płatnika w związku z wypłatą tego rodzaju należności dla wspólników.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacje indywidualne i wyroki sądów administracyjnych, które Państwo powołali, wydano w indywidualnych sprawach. Niemniej jednak miałem na względzie prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

•Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja jest zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

•Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

•w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).