Interpretacja indywidualna z dnia 15 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-3.4012.403.2023.2.PJ

W związku z tym, że realizując przedmiotowe zadanie nie działają Państwo w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub części od wydatków poniesionych przy realizacji inwestycji.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usługjest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Państwa wniosek z 27 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub w części od wydatków poniesionych przy realizacji inwestycji pn. „(...)” wpłynął 27 października 2023 r. Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 29 grudnia 2023 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Zdecydowana większość tych zadań jest realizowana przez gminę w ramach reżimu publiczno-prawnego. Niemniej jednak, wybrane czynności Gmina wykonuje na podstawie zawieranych umów cywilno-prawnych i traktuje je jako podlegające regulacjom VAT. W ramach czynności wykonywanych na podstawie umów cywilno-prawnych Gmina dokonuje:

 A. Transakcji opodatkowanych podatkiem VAT według odpowiednich stawek podatku VAT:

a) dzierżawa gruntów,

b) sprzedaż działek pod zabudowę,

c) wynajem pomieszczeń do celów prowadzenia działalności gospodarczej i innej,

d) sprzedaż mienia komunalnego,

e) dostarczanie wody i odprowadzanie ścieków;

 B. Transakcji zwolnionych:

a) wynajem pomieszczeń na cele mieszkalne,

b) dzierżawa gruntów na cele rolnicze. Po stronie gminy występują także zdarzenia spoza VAT (tj. zdarzenia w ogóle nie podlegające ustawie o VAT);

 C. Zarówno podlegające na uzyskiwaniu przez gminę dochodów i przychodów w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz. U z 2021 poz. 305) w powiązaniu z ustawą z dnia 13 listopada 2003 r. o dochodach jednostek samorządu terytorialnego (t.j. Dz.U. z 2021 poz. 38);

 D. Jak również niezwiązane z uzyskaniem wpływów - w tym budowa gminnej infrastruktury drogowej.

W zakresie A-B gmina występuje jako podatnik podatku VAT - art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o (t.j. Dz.U z 2020 poz. 106 ze zm. ), natomiast w zakresie czynności C-D gmina działa jako organ władzy publicznej w myśl art. 15 ust. 6.

Gmina jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się z podatku z tytułu umów cywilno-prawnych, umów najmu, dzierżawy, dostawy wody, oczyszczania ścieków. Gmina jako jednostka publiczna ma trzy rodzaje działalności a mianowicie: działalność opodatkowaną, zwolnioną oraz działalność niepodlegającą opodatkowaniu. W głównej mierze Gmina świadczy usługi zaopatrywania w wodę oraz odprowadzania ścieków. Odbiorcami tych usług zgodnie z zawartymi umowami cywilnoprawnymi są indywidualnie określone podmioty, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki nie posiadające osobowości prawnej. W zakresie powyższych czynności, Gmina dokumentuje zrealizowane świadczenia wystawiając faktury VAT oraz noty wewnętrzne.

Gmina planuje kupić samochód ratowniczo-gaśniczy dla OSP. Na realizację zadania Gmina przeznaczyła środki własne oraz środki uzyskane z dotacji w ramach środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach (...).

Na wyposażeniu fabrycznym wozu strażackiego będą:

- (...).

Realizowany zakup samochodu nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie występuje i nie wystąpi wzajemne świadczenie usług o charakterze odpłatnym.

Uzupełnienie wniosku

 1. Faktury za nabywane towary i usługi w związku z realizacją opisanej inwestycji będą wystawiane na Gminę.

 2. samochód ratowniczo-gaśniczy będzie stanowił własność Gminy. W dniu (...).2023 r. została zawarta umowa użyczenia samochodu między Gminą, a OSP gdzie użyczający użycza, a biorący do używania przyjmuje do bezpłatnego używania.

 3. Samochód nabyty przez Gminę nie będzie przekazany na własność OSP nieodpłatnie.

 4. Realizowana inwestycja będzie wykonywana w ramach zadań własnych Gminy. W umowie użyczenia jest zapis, że biorący do używania zobowiązuje się do wykorzystywania pojazdu wyłącznie do celów statutowych tj. do prowadzenia akcji ratowniczo-gaśniczych na terenie Gminy.

Pytanie

Czy Gmina ma prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub części od wydatków poniesionych przy realizacji inwestycji pn. „(...)”?

Państwa stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Jednocześnie zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

- wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

- nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

W związku z tym, nie jest możliwe obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podmiot, który nie występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Nie jest, przy tym, możliwe obniżenie podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności pozostających poza zakresem ustawy o VAT, bądź czynności zwolnionych z tego podatku. Zakupione towary i usługi w ramach projektu pn. „(...)” nie jest wykorzystywany do czynności opodatkowanych. Jest to zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy z 8 marca 1990 r., zadanie własne Gminy, mające na celu zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zakupiony samochód oraz sprzęt wykorzystywany jest przez OSP w celach wynikających z ustawy o ochronie przeciwpożarowej, w związku z czym nie jest spełniony warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, uprawniający do odliczenia podatku w związku realizacją ww. projektu. Reasumując Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia w całości lub w części podatku naliczonego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570, ze zm.), zwanej dalej ustawą.

W przepisie tym wskazano, że

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy,

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy,

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy,

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 40, ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosowanie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub w części od wydatków poniesionych przy realizacji inwestycji pn. „(...)”.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku realizowana inwestycja będzie wykonywana w ramach zadań własnych Gminy.

Ponadto w sprawie nie wystąpi związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi, ponieważ jak wskazali Państwo w opisie sprawy, zakupiony samochód nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Gmina planuje bowiem bezpłatnie użyczać go OSP. W opisanym zdarzeniu przyszłym nie występuje i nie wystąpi zatem wzajemne świadczenie usług o charakterze odpłatnym, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Nie zostanie tym samym spełniony podstawowy warunek odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT – tj. związek nabywanych towarów i usług z działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Zatem, w związku z tym, że realizując przedmiotowe zadanie nie działają Państwo w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w całości lub części od wydatków poniesionych przy realizacji inwestycji pn. „(...)”.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.