Interpretacja indywidualna z dnia 9 stycznia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.482.2023.2.GK

Prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy używanego samochodu ciężarowego.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 13 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy używanego samochodu ciężarowego (pytanie nr 1). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 grudnia 2023 r. (data wpływu 28 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabył Pan w 2018 r. samochód ciężarowy, który został wpisany do środków trwałych Pana przedsiębiorstwa. W grudniu 2022 r. postanowił Pan sprzedać niniejszy pojazd.

W związku z tym, iż nabywcą był niemiecki podatnik, zarejestrowany jako czynny podatnik VAT-UE, potraktował Pan niniejszą dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i opodatkował ją stawką 0% na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Konsekwentnie wykazał Pan niniejszą transakcję w ewidencji JPK za miesiąc grudzień 2022 r. jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Przed upływem złożenia deklaracji podatkowej wykazującej niniejszą dostawę, posiadał Pan w swojej dokumentacji dowód (dokument CMR), iż samochód będący przedmiotem WDT został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium Niemiec.

W dniu dokonania dostawy oraz w momencie składania deklaracji JPK nie był Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE. Nie jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE do chwili obecnej.

Na skutek czynności sprawdzających ze strony Naczelnika Urzędu Skarbowego w (…), dokonał Pan korekty wystawionej faktury potwierdzającej sprzedaż opisanego wyżej pojazdu. W ocenie organu podatkowego, w związku z tym, iż w chwili dostawy oraz przed złożeniem deklaracji wykazującej opisaną wyżej dostawę nie był Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE, nie miał podstaw do opodatkowania niniejszej dostawy jako WDT ze stawką 0%. W związku z powyższym, w korekcie faktury potwierdzającej sprzedaż pojazdu zastosował Pan stawkę 23% oraz zrobił Pan korektę deklaracji, w której przedmiotowa dostawa została potraktowana jako dostawa krajowa ze stawką 23%. W związku z dokonaną korektą powstał obowiązek zapłaty należnego podatku od towarów i usług.

W momencie dokonania opisanej dostawy i obecnie jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że nie jest Pan obecnie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE. Ponadto z dniem 4 grudnia 2023 r., zaprzestał Pan prowadzenia działalności gospodarczej. Z tym dniem (4 grudnia 2023 r.) został również wykreślony z rejestru podatników podatku VAT.

Przedmiotem opisanej we wniosku transakcji (wewnątrzwspólnotowej dostawy samochodu ciężarowego), nie był nowy środek transportu w rozumieniu art. 2 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Środek transportu, o którym mowa we wniosku, był zarejestrowany na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym przed dniem dokonania jego wywozu.

Opisana dostawa środka transportu została wykazana w deklaracji podatkowej jako wewnątrzwspólnotowa dostawa za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu opisanej we wniosku transakcji. Następnie po czynnościach sprawdzających ze strony Urzędu Skarbowego, zgodnie z zaleceniami organu podatkowego, została wykazana w korekcie niniejszej deklaracji jako dostawa krajowa opodatkowana 23% stawką podatku VAT. Niniejsza dostawa nie została wykazana w informacji podsumowującej.

Tak jak wskazano wyżej, organ podatkowy w trakcie czynności sprawdzających z powodu braku rejestracji podatnika jako podatnika VAT-UE uznał, iż niniejsza transakcja nie może stanowić wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów tylko powinna to być dostawa krajowa opodatkowana 23% podatkiem podatku VAT i zobowiązał podatnika do dokonania korekty pierwotnej deklaracji podatkowej, w której transakcja ta została wykazana jako WDT.

Pytanie oznaczone we wniosku nr 1

Czy w świetle opisanego stanu faktycznego, miał Pan prawo do potraktowania dostawy samochodu ciężarowego jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i opodatkowania jej 0% stawką podatku VAT na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, pomimo, że nie był Pan w momencie dostawy ani przed dniem złożenia deklaracji podatkowej zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE?

Pana stanowisko w sprawie w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1

Pana zdaniem, dostawa samochodu ciężarowego w grudniu 2022 r. stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towaru, opodatkowaną 0% stawką VAT na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2022 r. Dostawa została dokonana na rzecz czynnego podatnika VAT-UE a przed dniem złożenia deklaracji za miesiąc grudzień 2022 r. podatnik posiadał dokument CMR, potwierdzający, iż niniejszy samochód został wywieziony z Polski i dostarczony na terytorium Niemiec do jego nabywcy. Na dzień dostawy oraz dzień złożenia deklaracji za miesiąc grudzień nie był Pan wprawdzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE, jednakże w świetle orzecznictwa krajowego oraz Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, warunek rejestracji jako podatnik VAT-UE nie ma wpływu na rozliczenie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. W sytuacji bowiem, gdy fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny, zasada neutralności podatku VAT wymaga, aby było zastosowane zwolnienie z VAT poprzez zastosowanie 0% stawki podatku VAT, nawet wówczas gdy podatnik nie dopełnił formalnego wymogu rejestracji jako czynny podatnik VAT-UE.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok z dnia 24 marca 2011 r. o sygn. akt I FSK 1579/10), brak rejestracji nie wyklucza zastosowania 0% stawki podatku VAT. W sytuacji gdy dokonanie czynności jest oczywiste i nie budzi wątpliwości, stosowanie mechaniczne skutków w postaci nie uznania danej dostawy za WDT tylko i wyłącznie z powodu nie wypełnienia wymogu formalnego, stosowanego przez przepisy prawa (rejestracji), sprzeciwia się zasadzie neutralności VAT. W przypadku zderzenia się tych dwóch kwestii przesądzająca jest materialna strona transakcji i jej rzeczywiste wystąpienie.

W wyroku z dnia 29 czerwca 2017 r. o sygn. VIII SA/Wa 75/17 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie orzekł, iż przepis art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług rozumiany w ten sposób, że brak spełnienia wymogu rejestracji jako podatnik VAT przed złożeniem deklaracji podatkowej zawierającej rozliczenie dostawy wewnątrzwspólnotowej stanowi samoistną przeszkodę do zastosowania stawki VAT 0% jest sprzeczny z przepisami prawa unijnego.

Podobne stanowisko zostało zawarte w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości UE, np. wyrok TSUE z 27 września 2007 r. w sprawie C-409/04 czy w wyroku w sprawie C-146/05. W orzeczeniu w sprawie C-409/04, sąd orzekł iż wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów i wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru stanowią w rzeczywistości jedną i tę samą czynność gospodarczą, nawet jeśli jest ona źródłem różnych praw i obowiązków zarówno dla stron, jak i organów podatkowych zainteresowanych państw członkowskich. Zatem każdemu wewnątrzwspólnotowemu nabyciu towarów opodatkowanemu w państwie członkowskim, w którym zakończono wewnątrzwspólnotową wysyłkę lub wewnątrzwspólnotowy transport towarów, zgodnie z art. 28a ust. 1 lit. a akapit pierwszy szóstej Dyrektywy odpowiada dostawa zwolniona z opodatkowania w państwie członkowskim, w którym ta wysyłka lub transport zostały rozpoczęte, zgodnie z art. 28c część A lit. a akapit pierwszy szóstej Dyrektywy. Wynika z tego, że zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej pozwala na unikanie podwójnego opodatkowania, a tym samym naruszanie zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 1570, ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Według art. 13 ust. 1 ustawy:

Zatem dla uznania danej czynności za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów musi zaistnieć wywóz towarów z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego w wyniku dokonania dostawy tych towarów (przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel).

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nabył Pan w 2018 r. samochód ciężarowy, który został wpisany do środków trwałych Pana przedsiębiorstwa. W grudniu 2022 r. postanowił Pan sprzedać niniejszy pojazd. Nie był to nowy środek transportu w rozumieniu art. 2 pkt 10 ustawy, był on zarejestrowany na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, przed dniem dokonania jego wywozu.

W związku z tym, iż nabywcą był niemiecki podatnik, zarejestrowany jako czynny podatnik VAT-UE, potraktował Pan niniejszą dostawę jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów i opodatkował ją stawką 0%. Konsekwentnie wykazał Pan niniejszą transakcję w ewidencji JPK za miesiąc grudzień 2022 r. jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Przed upływem złożenia deklaracji podatkowej wykazującej niniejszą dostawę, posiadał Pan w swojej dokumentacji dowód (dokument CMR), iż samochód będący przedmiotem WDT został wywieziony z terytorium kraju i dostarczony do nabywcy na terytorium Niemiec. Niniejsza dostawa nie została wykazana w informacji podsumowującej.

Na skutek czynności sprawdzających ze strony Naczelnika Urzędu Skarbowego w (…), dokonał Pan korekty wystawionej faktury potwierdzającej sprzedaż opisanego wyżej pojazdu. W ocenie organu podatkowego, w związku z tym, iż w chwili dostawy oraz przed złożeniem deklaracji wykazującej opisaną dostawę nie był Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE, nie miał Pan podstaw do opodatkowania niniejszej dostawy jako WDT ze stawką 0%. W związku z powyższym, w korekcie faktury potwierdzającej sprzedaż pojazdu zastosował Pan stawkę 23% oraz zrobił Pan korektę deklaracji, w której przedmiotowa dostawa została potraktowana jako dostawa krajowa ze stawką 23%. W związku z dokonaną korektą powstał obowiązek zapłaty należnego podatku od towarów i usług.

W dniu dokonania opisanej we wniosku dostawy oraz do chwili obecnej nie jest Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE. Ponadto z dniem 4 grudnia 2023 r., zaprzestał Pan prowadzenia działalności gospodarczej. Z tym dniem (4 grudnia 2023 r.) został Pan również wykreślony z rejestru podatników podatku VAT.

Pana wątpliwości przedstawione w pytaniu nr 1 dotyczą prawa do potraktowania dostawy samochodu ciężarowego jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów i opodatkowania jej 0% stawką podatku VAT na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, pomimo że nie był Pan w momencie dostawy ani przed dniem złożenia deklaracji podatkowej zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE.

Odnosząc się do Pana wątpliwości w pierwszej kolejności należy wskazać, że zgodnie z art. 41 ust. 3 ustawy:

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy:

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje, że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Należy zaznaczyć, że w myśl art. 42 ust. 1a ustawy:

Ponadto należy zwrócić uwagę na art. 96 ust. 1 ustawy:

Z kolei w myśl art. 96 ust. 4 ustawy:

Na podstawie art. 97 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 97 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z art. 97 ust. 9 ustawy:

W myśl art. 97 ust. 10 ustawy:

Z kolei zgodnie z art. 98 ust. 1 ustawy:

W § 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 9 marca 2020 r. w sprawie wzorów dokumentów związanych z rejestracją w zakresie podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2023 r. poz. 55 ze zm.):

Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 100 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 100 ust. 8 ustawy:

Z przywołanych regulacji wynika bowiem, że rejestracji dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych należy dokonać przed rozpoczęciem wykonywania tych czynności, przy czym przepisy nie określają, jak wcześnie rejestracja powinna nastąpić. Rejestracja powinna mieć miejsce najpóźniej w dzień poprzedzający dokonanie pierwszej czynności wewnątrzwspólnotowej. Dzień, który podatnik wskazuje w zgłoszeniu rejestracyjnym jako datę rozpoczęcia wykonywania czynności wewnątrzwspólnotowych, naczelnik urzędu skarbowego przyjmuje – zgodnie z wnioskiem podatnika – i z tym dniem rejestruje go jako czynnego podatnika VAT-UE. Trzeba przy tym zaznaczyć, że data ta nie musi się pokrywać z faktycznym wykonaniem pierwszej czynności wewnątrzwspólnotowej. Dla podatnika istotne jest jednak, aby zgłoszona data była wcześniejsza niż faktyczne rozpoczęcie wykonywania transakcji wewnątrzwspólnotowych, gdyż wiąże się to z obowiązkami i uprawnieniami wynikającymi z faktu posiadania statusu zarejestrowanego czynnego podatnika VAT-UE.

Ponadto należy zauważyć, że z art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika obowiązek wykazywania dokonanych wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów w rozumieniu art. 13 ust. 1 i 3, do których ma zastosowanie stawka 0%, w zbiorczych informacjach (tzw. „informacjach podsumowujących VAT-UE o dokonanych wewnątrzwspólnotowych transakcjach”). Zgodnie z zapisami art. 100 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, informacja podsumowująca powinna zawierać m.in. nazwę lub imię i nazwisko podmiotu składającego informację podsumowującą oraz jego numer identyfikacji podatkowej podany w potwierdzeniu dokonanym przez naczelnika urzędu skarbowego zgodnie z art. 97 ust. 9 ustawy.

Z powołanych przepisów wynika zatem, że każdą wewnątrzwspólnotową dostawę towarów należy wykazać w informacji podsumowującej, podając w niej również numer identyfikacji podatkowej, pod którym naczelnik urzędu skarbowego potwierdza zarejestrowanie podatnika jako podatnika VAT-UE.

Analizując powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że prawo do zastosowania preferencyjnej stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest – w myśl art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT – od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE. Przepis należy interpretować w kontekście zapisu art. 99 ustawy o VAT. Tym samym podatnik ma prawo do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0%, o ile w ustawowym terminie do złożenia deklaracji podatkowej będzie zarejestrowany do transakcji wewnątrzwspólnotowych.

W przedmiotowej sprawie w momencie dostawy używanego samochodu ciężarowego nie był Pan zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT-UE, dostawa nie została wykazana w informacji podsumowującej. Nie został zatem spełniony warunek, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 3 ustawy oraz w art. 42 ust. 1a pkt 1 ustawy, składając deklarację podatkową za miesiąc grudzień 2022 r. nie był Pan zarejestrowany jako podatnik VAT-UE oraz nie złożył Pan informacji podsumowującej, czyli nie spełnił Pan obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy. W związku z powyższym wskazać należy, że nie miał Pan prawa do zastosowania stawki 0% w odniesieniu do przedmiotowej dostawy używanego samochodu ciężarowego.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, że dostawa używanego samochodu ciężarowego dokonana w grudniu 2022 r. w sytuacji braku rejestracji Pana jako podatnika VAT-UE oraz nie złożenia informacji podsumowującej uniemożliwiała potraktowanie dostawy jako wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów z prawem do zastosowania stawki 0%. Zatem ww. transakcja stanowiła dostawę krajową, która podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Tym samym Pana stanowisko, zgodnie z którym dostawa samochodu ciężarowego w grudniu 2022 r. stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, opodatkowaną 0% stawką VAT na podstawie art. 42 ust. 1 ustawy o VAT (pytanie nr 1) należy uznać za nieprawidłowe.

Niniejsze rozstrzygnięcie dotyczy prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy używanego samochodu ciężarowego (pytanie nr 1), natomiast w zakresie rejestracji do VAT-UE z datą wsteczną (pytanie nr 2) zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Pana wyroków na poparcie własnego stanowiska należy zwrócić uwagę, że wyroki są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA) :

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP : /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).